321

Wykorzystanie rachunku kosztów jakoœci do podejmowania decyzji zarz¹dczych

A N N A L E S

U N I V E R S I T A T I S M A R I A E C U R I E - S K £ O D O W S K A

L U B L I N — P O L O N I A

VOL. XXXIX, 23

SECTIO H

2005

Zak³ad Rachunkowoœci, Instytut Zarz¹dzania i Marketingu

Wydzia³ Ekonomiczny UMCS

AGNIESZKA KISTER

Wykorzystanie rachunku kosztów jakoœci

do podejmowania decyzji zarz¹dczych

Implementation of the quality cost system in management decisions

WSTÊP

Poœród wielu metod, narzêdzi i technik zarz¹dzania przedsiêbiorstwa staraj¹

siê wybraæ te, które bêd¹ pomocne w poprawie efektywnoœci dzia³ania. Szans¹

na jej wzrost mo¿e okazaæ siê stosowanie rachunku kosztów jakoœci. Znane s¹

korzyœci z prowadzenia tego rachunku. Zaliczyæ do nich mo¿na m.in.: obni¿enie

ogólnych kosztów wytworzenia, wzrost jakoœci produktów, konkurencyjnoœci oraz

sprzeda¿y. Bezpoœrednim efektem rachunku kosztów jakoœci s¹ decyzje, które

przyczyniaj¹ siê do ulepszania jakoœci organizacji, procesów podstawowych i po-

mocniczych oraz stanowiska pracy. Celem niniejszego artyku³u jest przedstawie-

nie istoty rachunku kosztów jakoœci oraz dzia³añ zarz¹dczych podejmowanych na

podstawie danych kosztowych.

RACHUNEK KOSZTÓW JAKOŒCI JAKO ELEMENT SYSTEMU RACHUNKU KOSZTÓW

Rachunek kosztów stanowi wyodrêbniony podsystem w systemie informa-

cyjnym rachunkowoœci jednostki gospodarczej. Wed³ug Z. Fedaka rachunek kosz-

tów to ogó³ dzia³añ zmierzaj¹cych do odzwierciedlenia procesów zaopatrzenia,

produkcji i zbytu zachodz¹cych w przedsiêbiorstwie przez ujêcie, zgrupowanie

i interpretacjê w stosowanych przekrojach kosztów w³asnych wytworzenia i zby-

322

Agnieszka Kister

tu produktów pracy dzia³alnoœci przedsiêbiorstwa, mierzonych iloœciowo i war-

toœciowo za pewien okres, w celu uzyskania mo¿liwie wszechstronnych informa-

cji potrzebnych do ustalenia wyników i kierowania przedsiêbiorstwem lub ich

zespo³em.

1

Podobnie pojêcie to definiuje Ma³a encyklopedia rachunkowoœci z 1971

roku

2

, wed³ug niej rachunek kosztów to ogó³ czynnoœci, które zmierzaj¹ do usta-

lenia w ró¿nych przekrojach i zinterpretowania wyra¿onej w pieni¹dzu wysoko-

œci nak³adów pracy ¿ywej oraz uprzedmiotowionej, dokonanych w przedsiêbior-

stwie w okreœlonym czasie i z okreœlonym przeznaczeniem. A. Jaruga okreœla

rachunek kosztów tak¿e jako system rachunku kosztów i wyników, który polega

na badaniu i transformowaniu informacji o kosztach i przychodach dzia³añ prze-

sz³ych, bie¿¹cych i zamierzonych, wed³ug przyjêtego modelu, w celu wspomaga-

nia zarz¹dzania organizacj¹.

3

W literaturze przedmiotu rachunek kosztów czêsto jest przedstawiany jako

ogó³ czynnoœci zmierzaj¹cych do ustalenia wysokoœci nak³adów pracy ¿ywej

i uprzedmiotowionej, poniesionych w przedsiêbiorstwie w okreœlonym czasie

i z okreœlonym przeznaczeniem.

4

Obejmuje dwa segmenty, w których wyró¿nia

siê

5

:

1) ewidencyjno-sprawozdawczy rachunek kosztów – powi¹zany z rachunko-

woœci¹ finansow¹,

2) decyzyjno-kontrolne rachunki kosztów – powi¹zane z rachunkowoœci¹

zarz¹dcz¹.

Rachunek kosztów przedsiêbiorstwa mo¿e obejmowaæ swym zakresem ra-

chunek systematyczny, zwany okresowym, dostarczaj¹cy danych zewnêtrznym

oraz wewnêtrznym u¿ytkownikom informacji systemu rachunkowoœci, umo¿li-

wiaj¹cy sporz¹dzanie sprawozdañ finansowych, zgodnie z obowi¹zuj¹cym pra-

wem bilansowym, oraz problemowy o charakterze pozaewidencyjnym, który two-

rzy bazê informacyjn¹ do podejmowania decyzji. Rachunek problemowy sporz¹-

dzany jest na potrzeby zarz¹du jednostki gospodarczej i kierowników ni¿szych

szczebli zarz¹dzania. Jego celem jest pomoc przy rozwi¹zywaniu okreœlonych

problemów. Problemowym rachunkiem kosztów jest zatem rachunek kosztów

jakoœci, który wykszta³ci³ siê z potrzeby d¹¿enia przedsiêbiorstw do optymaliza-

cji procesów produkcyjnych, handlowych i zarz¹dczych, a tak¿e z potrzeby wy-

korzystania nowych metod zarz¹dzania. Metody te mia³y na celu g³ównie identy-

1

Z. F e d a k, Rachunek kosztów produkcji przemys³owej. Zagadnienia wybrane, PWE, War-

szawa 1962, s. 8–9.

2

Ma³a encyklopedia rachunkowoœci, PWE, Warszawa 1971, s. 652.

3

A. J a r u g a, W. A. N o w a k, A. S z y c h t a, Rachunkowoœæ zarz¹dcza. Koncepcje i zasto-

sowania, Wydawnictwo Absolwent, £ódŸ 2001, s. 136.

4

J. M a t u s z e w i c z, Rachunek kosztów, Finans-Servis, Warszawa 1994, s. 5.

5

E. N o w a k, Rozwój rachunku kosztów w œwietle doœwiadczeñ oœrodka wroc³awskiego,

Zeszyty Teoretyczne Rachunkowoœci, Stowarzyszenie Ksiêgowych w Polsce, Rada Naukowa, War-

szawa 2003, t. 13 (69), s.180.

323

Wykorzystanie rachunku kosztów jakoœci do podejmowania decyzji zarz¹dczych

fikacjê oraz eliminacjê miejsc, w których wystêpuj¹ wysokie koszty zwi¹zane

z wadliwoœci¹ produktów.

POJÊCIE I ISTOTA RACHUNKU KOSZTÓW JAKOŒCI

Rachunek kosztów jakoœci stanowi czêœæ systemu zarz¹dzania przedsiêbior-

stwem. Jego istot¹ jest ustalanie kosztów zwi¹zanych z jakoœci¹

6

, ich analiza,

okreœlanie Ÿróde³ ich powstawania i planowanie ich usuniêcia za pomoc¹ szeregu

przedsiêwziêæ, których koszty musz¹ byæ mniejsze od uzyskanych oszczêdnoœci.

7

W swojej podstawowej wersji rachunek ten oparty jest na koncepcji podzia³u

kosztów jakoœci na straty na brakach i koszty sterowania jakoœci¹.

8

Straty na

brakach, traktowane jako pierwotne Ÿród³o kosztów jakoœci, dziel¹ siê na straty

na brakach wewnêtrznych i straty na brakach zewnêtrznych. W ramach kosztów

sterowania zaœ wyró¿nia siê koszty prewencji oraz koszty badañ i oceny. Podzia³

ten jest wyczerpuj¹cy i skutkuje tym, ¿e jeœli wyró¿nione grupy kosztów podda-

wane s¹ systematycznej ewidencji, to wartoœci tych kosztów informuj¹ o ogól-

nym poziomie kosztów jakoœci w przedsiêbiorstwie.

Rachunek kosztów zwi¹zanych z jakoœci¹ pozwala na porównanie korzyœci

i kosztów w kategoriach finansowych. Nie jest to ³atwe zadanie, poniewa¿ ró¿ni-

ca pomiêdzy pojêciami „koszty ogó³em” i „koszty jakoœci” jest czasami niemo¿-

liwa do zidentyfikowania ze wzglêdu na fakt, ¿e istnieje wiele obszarów, w któ-

rych przenikaj¹ siê dzia³ania zwi¹zane z jakoœci¹ i jednoczeœnie powi¹zane s¹

z innymi procesami.

Rachunek kosztów jakoœci zosta³ wprowadzony przez wiele korporacji ame-

rykañskich, japoñskich i zachodnioeuropejskich. G³oszenie potencjalnych korzy-

6

Koszty zwi¹zane z jakoœci¹ okreœlane s¹ jako koszty jakoœci. Ten termin do œwiatowej

literatury po raz pierwszy wprowadzi³ w latach 50. J. Juran. W Polsce problem kosztów jakoœci

zosta³ podjêty przez B. O y r z a n o w s k i e g o w artykule pt. Ekonomiczne problemy jakoœci,

zamieszczonym w czasopiœmie „Ekonomista” nr 2 z 1969 roku. Koszty jakoœci to pewne wydatki

zwi¹zane z zapewnieniem produktom przydatnoœci do u¿ytku (J. M. J u r a n, F. M. G r y n a,

Jakoœæ. Projektowanie. Analiza, WNT, Warszawa 1974). B. Oyrzanowski okreœli³ koszty jakoœci

jako nak³ady na uzyskanie okreœlonego poziomu jakoœci, nak³ady na analizê kosztów zwi¹zanych

z uzyskaniem okreœlonego poziomu jakoœci oraz nak³ady na dzia³alnoœæ zmierzaj¹c¹ do zminimalizo-

wania kosztów jakoœci w przedsiêbiorstwie. T. B o r y s traktuje koszty jakoœci jako ponoszone nak³a-

dy lub utracone korzyœci wynikaj¹ce z niedoskona³oœci dzia³ania (Uwarunkowania ekonomiczno-

spo³eczne analizy kosztów a samofinansowanie siê przedsiêbiorstw, „Kwalitologia” 1982, nr 9,

NOT, Gdañsk, s. 38). F. N i x o n uto¿samia koszty jakoœci z kosztami uzyskania pewnoœci, ¿e do

konsumenta trafi¹ tylko te produkty, które wykonano w pe³nej zgodnoœci ze specyfik¹ wymagañ

(Jakoœæ i niezawodnoœæ a zarz¹dzanie przedsiêbiorstwem, PWE, Warszawa 1974, s. 38).

7

E. S k r z y p e k, Ocena jakoœci przez pryzmat kosztów jakoœci – aspekty praktyczne, [w:]

Spo³eczna, ekonomiczna i konsumencka ocena jakoœci, Kraków 1997, s. 165.

8

A. I w a s i e w i c z, Decyzyjny rachunek kosztów jakoœci. Materia³y III konferencji nauko-

wej, pt. Koszty jakoœci w zarz¹dzaniu jakoœci¹, Kraków 12–13 IX 2002 r., nieopublikowane, s. 89.

324

Agnieszka Kister

œci dla przedsiêbiorstw stosuj¹cych rachunek kosztów jakoœci w praktyce zachê-

ci³o Ministerstwo Przemys³u Maszynowego i Hutnictwa do podjêcia decyzji

o wprowadzeniu tego rachunku kosztów w formie eksperymentu z dniem 1 stycz-

nia 1977 r. do szeœciu polskich przedsiêbiorstw przemys³owych, a nastêpnie do

dalszych trzech. Efekty tego doœwiadczenia przyczyni³y siê do rozszerzenia skali

wprowadzenia rachunku kosztów jakoœci do wszystkich przedsiêbiorstw resortu.

Rachunek kosztów jakoœci wprowadzany by³ nieudolnie, brakowa³o wzorców do

jego prowadzenia, dopiero w 1984 r. Oœrodek Badania Jakoœci Wyrobów Hutnic-

twa i Przemys³u Maszynowego ZETOM opracowa³ poradnik dla przedsiêbiorstw

resortu, które chcia³yby dobrowolnie ewidencjonowaæ i analizowaæ koszty jako-

œci. Wraz z wdra¿aniem rachunku kosztów jakoœci do praktyki w Instytucie Eko-

nomicznym Uniwersytetu Jagielloñskiego w Krakowie trwa³y prace naukowe nad

opracowaniem metod ewidencji i analizy kosztów jakoœci. Obecnie nie ma for-

malnego wymogu stosowania rachunku kosztów jakoœci, przedsiêbiorstwa podej-

muj¹ tê próbê.

9

Zagadnienia dotycz¹ce rachunku kosztów jakoœci czêœciowo zawiera nieobo-

wi¹zuj¹ca ju¿ norma PN-ISO 9004-1.

10

Rachunek kosztów wed³ug tej normy to

system:

– rejestrowania (ksiêgowe ujêcie kosztów jakoœci) na odpowiednich kontach

(bilansowych i niebilansowych) wszystkich kosztów (w odpowiednich przekro-

jach) zwi¹zanych z jakoœci¹ produkcji, powstaj¹cych we wszystkich etapach re-

alizacji wyrobu (marketing, projektowanie z uwzglêdnieniem specyfikacji, pro-

dukcja, sterowanie procesem produkcyjnym, kontrola wyrobu i odpowiedzial-

noœæ za wyrób),

– przeprowadzenia analizy kszta³towania siê kosztów jakoœci,

– podejmowania dzia³añ na rzecz poprawy jakoœci,

– optymalizacji kosztów nieodpowiedniej jakoœci.

W normie tej zosta³y wymienione dodatkowe cele, które s¹ stawiane rachun-

kowi kosztów jakoœci:

– zapewnienie wystarczaj¹cych informacji do oceny adekwatnoœci i skutecz-

noœci systemu jakoœci,

– identyfikacja obszarów wymagaj¹cych uwagi i doskonalenia,

– ustalenie celów i kosztów jakoœci na nastêpny okres.

Wskazuje siê tam na zadania, jakie ma do spe³nienia rachunek kosztów jako-

œci. Pierwszym zadaniem jest ocena sprawnoœci systemu zapewnienia jakoœci.

9

Wyniki badañ na temat zastosowania rachunku kosztów jakoœci w polskich przedsiêbior-

stwach, przeprowadzone przez Katedrê Rachunkowoœci Wydzia³u Nauk Ekonomicznych i Zarz¹-

dzania Uniwersytetu Miko³aja Kopernika w Toruniu w grudniu 1999 roku, przedstawione zosta³y

przez M. Ciechan-Kujawê w „Controlling i Rachunkowoœæ Zarz¹dcza” nr 5, 6 i 7 z 2001 roku oraz

w Zeszytach Teoretycznych Rachunkowoœci nr 56 z 2001 roku.

10

PN-EN ISO 9004-1: 1996. Zarz¹dzanie jakoœci¹ i elementy systemu jakoœci. Wytyczne,

PKN, Warszawa 1996.

325

Wykorzystanie rachunku kosztów jakoœci do podejmowania decyzji zarz¹dczych

Drugim – diagnoza s³abych stron systemu jakoœci. Jest ona mo¿liwa dziêki usta-

leniu rzeczywistego poziomu kosztów braków, strat, awarii, dodatkowych napraw,

przestojów, reklamacji, rêkojmi za wady. Stanowi jednoczeœnie podstawê dzia³añ

korekcyjnych. Trzecie zadanie to ustalenie poziomu faktycznych kosztów oraz okre-

œlenie wysokoœci kosztów jakoœci na nastêpny okres, a wiêc bud¿etowanie.

ELEMENTY RACHUNKU KOSZTÓW JAKOŒCI

Przedmiotem rachunku kosztów jest:

– rejestracja kosztów jakoœci,

– interpretacja wielkoœci kosztowych oraz przeprowadzanie porównañ war-

toœci kosztów w czasie,

– udostêpnianie opracowanych informacji wszystkim zainteresowanym

w przejrzystej formie,

– ustalenie stopnia realizacji celu systemu zarz¹dzania jakoœci¹ – prowadze-

nie optymalizacji kosztów jakoœci,

– przygotowanie propozycji weryfikacji za³o¿onego programu poprawy ja-

koœci przez kierownictwo przedsiêbiorstwa.

Pierwszym krokiem do ewidencji koszów jakoœci jest ich precyzyjne okre-

œlenie oraz zdefiniowanie ich podzia³ów. W ka¿dej jednostce gospodarczej jest to

kwestia indywidualna, zale¿na od charakteru dzia³alnoœci jednostki, struktury

organizacyjnej, œwiadomoœci ponoszenia tych kosztów itp. W przedsiêbiorstwach

prowadz¹cych rachunek kosztów jakoœci

11

koszty zwi¹zane z jakoœci¹ rejestrowa-

ne s¹ na kontach zespo³u czwartego planu kont lub zespo³u pi¹tego. Zdarza siê

równie¿, ¿e ewidencjonowane s¹ jednoczeœnie w dwóch uk³adach kosztów (ro-

dzajowym oraz wed³ug miejsc powstawania). Ujmowanie ich na kontach prowa-

dzone jest na podstawie dokumentów ksiêgowych (m.in. faktury, dowody zu¿y-

cia materia³ów, tabele amortyzacyjne, listy p³ac, wnioski o zaliczkê). Precyzyjne

okreœlenie szczegó³owych wartoœci kosztów jakoœci nie zawsze jest mo¿liwe na

podstawie dokumentów. Ustalenia wartoœci dokonuje siê tak¿e szacunkowo. Wy-

maga to analizowania czynnoœci, obowi¹zków i uprawnieñ osób przypisanych do

miejsc, w których mog¹ pojawiæ siê koszty jakoœci. Przyk³adowo, na podstawie

informacji wynikaj¹cej z listy p³ac o wynagrodzeniu pe³nomocnika do spraw ja-

koœci mo¿na ustaliæ tylko ogóln¹ wartoœæ jego wynagrodzenia. Ca³a wartoœæ sta-

nowi koszt jakoœci, jednak¿e okreœlenie wysokoœci p³acy przyporz¹dkowanej do

poszczególnych grup kosztów jakoœci (prewencja, kontrola, braki wewnêtrzne

i zewnêtrzne) jest mo¿liwe przez oszacowanie wk³adu pracy tego pracownika

w dzia³ania na rzecz jakoœci, np. opracowanie planów jakoœci, sporz¹dzanie spra-

wozdañ, przeprowadzanie audytów wewnêtrznych itp.

11

Na podstawie badañ ankietowych prowadzonych przez autorkê w 36 przedsiêbiorstwach.

326

Agnieszka Kister

Po zaewidencjonowaniu kosztów jakoœci, dzia³ ksiêgowoœci sporz¹dza zesta-

wienia, które w dalszej kolejnoœci podlegaæ bêd¹ analizom. Analiza kosztów ja-

koœci w³¹czona w system zarz¹dzania przedsiêbiorstwem pe³ni nastêpuj¹ce funk-

cje

12

:

– przyczynia siê do poprawy efektywnoœci systemu zarz¹dzania jakoœci¹

i wzrostu zaufania klientów,

– stanowi bazê do podejmowania przez mened¿erów stosownych dzia³añ po-

prawiaj¹cych jakoœæ,

– pozwala na okreœlenie kosztów ponoszonych przez producenta oraz u¿yt-

kownika.

Potrzebê analizy dostrzeg³ J. Juran, formu³uj¹c cele analizy kosztów jako-

œci

13

:

– identyfikacja wszystkich dzia³añ prowadz¹cych do osi¹gania wymaganej

jakoœci,

– okreœlenie kosztów powy¿szych dzia³añ,

– interpretacja uzyskanych informacji z udostêpnianiem ich wszystkim zain-

teresowanym,

– szukanie sposobów optymalizacji kosztów jakoœci,

– organizowanie bie¿¹cej obserwacji i rejestracji zmian w poziomach kosz-

tów jakoœci.

Przegl¹d literatury daje przekonanie, i¿ uwzglêdnienie kompleksowej anali-

zy kosztów jakoœci konieczne jest w ca³ym cyklu ¿ycia produktu. Taka analiza,

zwana kompleksow¹, pozwala na rozpatrywanie kosztów ponoszonych przez przed-

siêbiorstwo, odbiorców czy te¿ ca³e spo³eczeñstwo. Jej celem jest dokonanie

oceny wp³ywu czynników technicznych, organizacyjnych i ekonomicznych – w ich

wzajemnym powi¹zaniu – na poziom jakoœci produktów. Dla odró¿nienia doko-

nuje siê równie¿ analizy problemowej. Wyniki analiz s¹ bie¿¹cymi informacjami

o podstawowych wielkoœciach kosztów jakoœci w ró¿nych przekrojach (rodzaje,

grupy, miejsca powstawania, miejsca ujawnienia, asortymenty produktów, kie-

runki sprzeda¿y itp.), w czasie i w przestrzeni.

Podstaw¹ sterowania rachunkiem kosztów jakoœci jest okresowa analiza wskaŸ-

ników, która powinna dostarczaæ informacji dotycz¹cych miêdzy innymi udzia³u

kosztów jakoœci w kosztach produkcji oraz relacji, jakie zachodz¹ pomiêdzy po-

szczególnymi kategoriami kosztów jakoœci. Do najczêœciej u¿ywanych wskaŸni-

ków zaliczyæ mo¿na odniesienia kosztów jakoœci do: kosztów wytworzenia, przy-

chodów ze sprzeda¿y, wynagrodzeñ pracowników bezpoœrednio-produkcyjnych

12

E. S k r z y p e k, Decyzyjny rachunek kosztów jakoœci w przedsiêbiorstwie. Materia³y III

konferencji naukowej pt. Koszty jakoœci w zarz¹dzaniu jakoœci¹, Kraków 12–13 wrzeœnia 2002 r.,

s. 123.

13

Ibid., s. 123–124.

327

Wykorzystanie rachunku kosztów jakoœci do podejmowania decyzji zarz¹dczych

w ogólnym poziomie kosztów jakoœci oraz wad zewnêtrznych przyporz¹dkowa-

nych do tej samej podstawy.

Analizy prowadzone s¹ w celu obliczania trendów w zakresie kszta³towania

siê kosztów oraz wskazania przyczyn ich powstawania. Szczególnej analizie pod-

daje siê odchylenia kosztów jakoœci od poziomu zak³adanego. W przypadku za-

istnienia niekorzystnych zmian w poziomie kosztów jakoœci b¹dŸ te¿ w realizacji

polityki jakoœci, analizuje siê przyczyny tych¿e zmian. Dokonuje siê równie¿

optymalizacji kosztów jakoœci, szczególnie tych, które wynikaj¹ z nieodpowied-

niej jakoœci.

Zaprojektowanie oraz wprowadzenie systemu identyfikacji, ewidencjonowa-

nia i analizy kosztów jakoœci odpowiadaj¹cego potrzebom przedsiêbiorstwa daje

wymierne korzyœci – nastêpuje poprawa efektywnoœci w dziedzinie jakoœci. Ma

ona miejsce wtedy, gdy w sprawy jakoœci (rachunku kosztów jakoœci) zostan¹

zaanga¿owani wszyscy zatrudnieni, a kadra kierownicza w³¹czy siê w realizacjê

celów oraz poprowadzi odpowiedni nadzór nad ich realizacj¹.

Skutkiem realizacji kolejnych etapów systemu rachunku kosztów jest podej-

mowanie dzia³añ na rzecz poprawy szeroko pojmowanej jakoœci. Wnioski z ana-

liz zestawieñ o kosztach jakoœci staj¹ siê podstaw¹ formu³owania decyzji maj¹-

cych na celu poprawê jakoœci pracy, procesów i ca³ego zarz¹dzania. Rachunek

kosztów jakoœci pe³ni zatem funkcjê informacyjn¹ – dostarcza danych o poziomie

kosztów ponoszonych na dzia³ania poprawiaj¹ce jakoœæ, jak i danych o ubocz-

nych skutkach tych dzia³añ – wartoœciach wad zauwa¿onych wewn¹trz i na ze-

wn¹trz przedsiêbiorstwa.

DECYZYJNY RACHUNEK KOSZTÓW JAKOŒCI

Rachunek kosztów jakoœci zwany jest decyzyjnym. Pojêcie to oznacza wszel-

kiego rodzaju rachunki, jakie wykonuje siê w przedsiêbiorstwie przy podejmo-

waniu racjonalnych decyzji ekonomicznych na podstawie informacji kosztowych.

G³ównym zadaniem jest przetwarzanie informacji kosztowych w celu ich przy-

stosowania do specyficznych sytuacji decyzyjnych. Wykorzystanie tych informa-

cji mo¿e skutkowaæ inicjowaniem dzia³añ doskonal¹cych procesy, których celem

jest wysoka jakoœæ produkowanych wyrobów i œwiadczonych us³ug, a tak¿e za-

dowolenie klienta. Wa¿ne jest poznanie przyczyn ponoszenia kosztów, znalezie-

nie skutecznych metod ich obni¿ania czy racjonalizacji.

Efektem realizacji wszystkich etapów rachunku kosztów jakoœci jest podjê-

cie decyzji przez zarz¹d odnoœnie do ustalenia zamierzeñ realizacji polityki jako-

œci firmy poprzez dzia³ania maj¹ce na celu okreœlenie po¿¹danego poziomu kosz-

tów jakoœci.

Stosowanie tego rachunku wymaga zaanga¿owania wszystkich zatrudnionych

i zrozumienia przez nich powi¹zañ jakoœæ – finanse przedsiêbiorstwa. Wyniki

328

Agnieszka Kister

analiz poziomu kosztów jakoœci powinny byæ znane wszystkim pracownikom.

Wartoœci tych kosztów w odpowiednich zestawieniach pozwol¹ wyraziæ wk³ad

ka¿dego pracownika w kszta³towanie jakoœci produktów oraz poka¿¹ wymierne

(finansowe) efekty pracy zatrudnionych. Efektywny rachunek kosztów jakoœci to

taki, którego cele wyra¿aj¹ siê w zwiêkszaniu œwiadomoœci zatrudnionych o po-

trzebie dzia³añ zapobiegawczych i doskonalenia jakoœci, a w konsekwencji obni-

¿enia kosztów jakoœci. Nale¿y przypuszczaæ, ¿e najwiêksze szanse powodzenia

ma rachunek kosztów jakoœci w tych przedsiêbiorstwach, w których realizowana

jest strategia kompleksowego zarz¹dzania jakoœci¹, gdzie pracownicy maj¹ pe³n¹

œwiadomoœæ ponoszenia owych kosztów, a tak¿e ich stopniowej redukcji w kie-

runku wytwarzania produktu wolnego od wad. Rachunek ten musi byæ prowa-

dzony w sposób ci¹g³y, poniewa¿ „brak systematycznej rejestracji kosztów pro-

wadzi do znacznego zani¿ania kosztów jakoœci”.

14

Rachunek kosztów zwi¹zanych z jakoœci¹, oprócz g³ównej funkcji – infor-

macyjnej, pe³ni tak¿e funkcjê motywacyjn¹. Wyra¿a siê ona w uœwiadamianiu

zatrudnionym konsekwencji finansowych wykonywanej pracy. W ten sposób mo¿e

przyczyniæ siê do szukania sposobów obni¿enia kosztów przez pracowników.

Koszty jakoœci daj¹ mo¿liwoœæ oceny wykonywania dzia³añ. Koszty strat we-

wnêtrznych i zewnêtrznych uœwiadamiaj¹, ile ka¿dy pracownik traci wskutek

pope³niania b³êdów.

Na podstawie zestawieñ o kosztach jakoœci podejmowane s¹ w przedsiêbior-

stwie decyzje zarz¹dcze w obszarze ca³ej organizacji, procesu i stanowiska pra-

cy. Na poziomie stanowiska pracy zapadaj¹ decyzje dotycz¹ce organizacji miej-

sca pracy. Podejmowane mog¹ byæ dzia³ania usprawniaj¹ce politykê personaln¹:

– uzale¿nienie wysokoœci premii od pracy wysokiej jakoœci (w wypadku pra-

cowników bezpoœrednio produkcyjnych – produkcja bez wad),

– stosowanie kar finansowych i niefinansowych dla pracowników pope³nia-

j¹cych b³êdy,

– stosowanie nowych œrodków motywuj¹cych pracownika do bardziej wy-

dajnej pracy,

– prowadzenie wiêkszej liczby szkoleñ w celu uœwiadomienia pracownikom

korzyœci z pracy wykonywanej „dobrze za pierwszym razem”,

– usprawnienie obiegu informacji wœród pracowników.

Na poziomie procesu informacje o kosztach z³ej jakoœci powoduj¹ powstanie

decyzji o zmianie konstrukcji np. wyrobu oraz o zmianach technologii wytwarza-

nia, struktury produkcji, poziomu produkcji czy serwisu. W przypadku wzrostu

poziomu wad, konieczne jest usprawnienie obiegu informacji.

Na poziomie organizacji, na podstawie sprawozdañ o kosztach jakoœci, mog¹

zostaæ podjête decyzje maj¹ce na celu poprawê jakoœci zarz¹dzania. Dokonuje siê

14

E. S k r z y p e k, L. C z t e r n a s t e k, Koszty jakoœci. Aspekty teoretyczne i praktyczne,

PTE, Lublin 1995, s. 15.

329

Wykorzystanie rachunku kosztów jakoœci do podejmowania decyzji zarz¹dczych

zmiany celów szczegó³owych, wynikaj¹cych z realizacji polityki jakoœci czy z re-

alizacji polityki personalnej. Analizuj¹c przyczyny pope³nianych b³êdów, roz-

strzyga siê m.in. o zmianie poddostawców b¹dŸ materia³ów wykorzystywanych

do produkcji, wymianie przestarza³ych maszyn czy o prowadzeniu zwiêkszonej

kontroli procesu wytwarzania. Dane o kszta³towaniu siê kosztów z³ej jakoœci –

kosztów wad – na stabilnym poziomie lub dane o ich wzroœcie s¹ zasadniczym

powodem usprawnienia obiegu informacji w przedsiêbiorstwie.

Podejmowanie decyzji zarz¹dczych na podstawie kosztów jakoœci powinno

skutkowaæ ulepszaniem procesów podstawowych i pomocniczych, a szczególnie

tych, które tworz¹ wartoœæ dla klienta – stanowi¹ ca³okszta³t korzyœci nabywa-

nych przez klienta wraz z produktem. Ulepszenia maj¹ skutkowaæ tym, ¿e koszty

wad wewnêtrznych i zewnêtrznych bêd¹ stopniowo, ale konsekwentnie reduko-

wane, co przyczyni siê do wzrostu wartoœci procesów. Decyzje dotycz¹ce uspraw-

nieñ podejmowane s¹ zarówno przez kadrê zarz¹dzaj¹c¹, jak i przez kadrê ni¿-

szego szczebla, powinny byæ jednak znane wszystkim realizatorom procesów,

a wiêc i pracownikom. Decyzje podejmowane na podstawie kosztów jakoœci

w efekcie wp³ywaj¹ na efektywnoœæ ca³ej organizacji. Wa¿ne jest poznanie czyn-

ników powoduj¹cych koszty, skutków wp³ywu w³asnych decyzji na zmianê po-

ziomu kosztów, zwi¹zków pomiêdzy przyczynami i celami ponoszenia kosztów.

PODSUMOWANIE

Rachunek kosztów jakoœci, zwany decyzyjnym, ma na celu pomoc w roz-

wi¹zywaniu okreœlonych problemów zarz¹dczych. W przedsiêbiorstwach, które

realizuj¹ strategiê zarz¹dzania jakoœci¹ i szacuj¹ nak³ady oraz efekty ponoszone

na zapewnienie wysokiej jakoœci procesów oraz produktów, ten rachunek jest

stosowany. Na podstawie sprawozdañ o kosztach jakoœci i pierwotnych przyczy-

nach ich powstawania mened¿erowie podejmuj¹ decyzje skierowane na efekt koñ-

cowy, którym jest efektywnoœæ przedsiêbiorstwa. Zale¿y ona od sprawnego za-

rz¹dzania na poziomie ca³ej organizacji. Koszty jakoœci przyczyniaj¹ siê do wska-

zania miejsc, w których generowane s¹ straty, zwane kosztami b³êdów. Ujawnio-

ne przyczyny ich powstawania wywo³uj¹ decyzje maj¹ce na celu likwidacjê b³ê-

dów. Mened¿erowie rozstrzygaj¹ o zmianach jakoœci zarz¹dzania, przeformu³o-

waniu celów w polityce jakoœci, zmianach metod i technik zarz¹dzania, uspraw-

nieniu obiegu informacji. Informacje o kosztach b³êdów wykrytych na poziomie

procesu przyczyniaj¹ siê m.in. do poprawy konstrukcji produktu, zmiany techno-

logii, struktury i poziomu produkcji czy serwisu. Dane o kosztach jakoœci mog¹

równie¿ wprowadzaæ zmiany w polityce personalnej przedsiêbiorstwa. Dotyczy

to przede wszystkim organizacji czêstych szkoleñ pracowników pope³niaj¹cych

b³êdy, zastosowania nowych œrodków motywacji pobudzaj¹cych pracownika do

bardziej wydajnej pracy, a tak¿e lepszej organizacji stanowiska pracy.

330

Agnieszka Kister

Rachunek kosztów jakoœci przyniesie przedsiêbiorstwu istotne korzyœci, je-

¿eli wszyscy zatrudnieni bêd¹ œwiadomi efektów jego prowadzenia. Decyzje,

które zapadaj¹ na szczeblu kadry zarz¹dzaj¹cej, maj¹ na celu poprawê nie tylko

warunków pracy i organizacji procesów, przede wszystkim wp³ywaj¹ na uspraw-

nienie efektywnoœæ zarz¹dzania przedsiêbiorstwem.

SUMMARY

The quality cost system is implicated in those companies, which increase effectiveness of their

functioning so that they can improve company quality management. The form of quality cost

system depends on classification of costs, company structure and type of activity. Decisions made

by management are results of implication of the quality costs system. Quality cost data, particularly

costs of internal and external failures, give the evidence of quality improvement. The decisions

refer to improvements on level of company, process and work place. Data analysis results show the

scale of failures and process positions and elements which are improper controlled. These positions

require to improve information flow, change of quality policy aims and cooperators, machines,

personal policy and improve deliveries and production processes control.

.