1

Produkty gotowe,

rozliczenia

międzyokresowe -

wycena, ewidencja

Dr Bożena Rudnicka

2

Produkty gotowe

• Produkty gotowe są jedną ze składowych

zapasów przedsiębiorstwa.

• W bilansie zapasy stanowią pozycję

aktywów obrotowych i obejmują: materiały,
towary, produkcję w toku, półprodukty oraz
produkty gotowe.

3

• Produkty gotowe to rodzaj produktów pracy

będących efektem działalności przedsiębiorstwa:
wykonanych (wytworzonych) we własnym
zakresie, na sprzedaż (produkcja towarowa) lub
na użytek własny (wewnętrzny) nie podlegających
dalszej obróbce w obrębie tego samego
przedsiębiorstwa.

Zalicza się do nich:

– wyroby gotowe (finished products),
– usługi wykonane,
– wytworzoną energię.

4

• Są to produkty nie podlegające dalszej obróbce w

obrębie tego samego przedsiębiorstwa, w którym
zostały wyprodukowane, a więc produkty
całkowicie wykończone i skompletowane, po
przejściu wszystkich faz produkcji.

• Zalicza się je do najłatwiej zbywalnej, czyli

najbardziej płynnej kategorii zapasów.

• W procesie operacyjnym w momencie sprzedaży

ulegają przekształceniu w koszt wytworzenia
sprzedanych produktów.

Wyroby gotowe

5

Koszt wytworzenia wyrobów gotowych

i produkcji niezakończonej

Zgodnie z art. 28 ust. 1 pkt 6 ustawy o rachunkowości, produkty na dzień bilansowy
wycenia się po koszcie wytworzenia nie wyższym od cen ich sprzedaży netto na
dzień bilansowy. Na dzień powstania produkty ujmuje się w księgach według kosztów
wytworzenia, który obejmuje:

• koszty pozostające w bezpośrednim związku z danym produktem oraz
• część kosztów pośrednio związanych z wytworzeniem tego produktu.

Do kosztów bezpośrednich zalicza się:

• wartość zużytych materiałów bezpośrednich,
• koszty pozyskania i przetworzenia związane bezpośrednio z produkcją,
• inne koszty poniesione w związku z doprowadzeniem produktu do postaci i miejsca,

w jakich się znajduje w dniu wyceny.

Do uzasadnionej, odpowiedniej do okresu wytwarzania produktu, części kosztów
pośrednich zalicza się:

• zmienne pośrednie koszty produkcji oraz
• tę część stałych, pośrednich kosztów produkcji, które odpowiadają poziomowi tych

kosztów przy normalnym wykorzystaniu zdolności produkcyjnych.

6

• Za normalny poziom wykorzystania zdolności produkcyjnych uznaje się

przeciętną, zgodną z oczekiwaniami w typowych warunkach, wielkość produkcji
za daną liczbę okresów lub sezonów, przy uwzględnieniu planowych remontów.

• Jeżeli nie jest możliwe ustalenie kosztu wytworzenia produktu, jego wyceny

dokonuje się według ceny sprzedaży netto takiego samego lub podobnego
produktu, pomniejszonej o przeciętnie osiągany przy sprzedaży produktów
zysk brutto ze sprzedaży, a w przypadku produktu w toku - także
z uwzględnieniem stopnia jego przetworzenia.

Do kosztów wytworzenia produktu nie zalicza się kosztów:

• będących konsekwencją niewykorzystanych zdolności produkcyjnych i strat

produkcyjnych,

• ogólnego zarządu, które nie są związane z doprowadzaniem produktu

do postaci i miejsca, w jakich się znajduje na dzień wyceny,

• magazynowania wyrobów gotowych i półproduktów, chyba że poniesienie tych

kosztów jest niezbędne w procesie produkcji,

• kosztów sprzedaży produktów.

Koszty te wpływają na wynik finansowy okresu sprawozdawczego, w którym
zostały poniesione.

7

Wycena wyrobów gotowych oraz

produkcji niezakończonej według

cen ewidencyjnych

• W art. 34 ust. 2 ustawa o rachunkowości dopuściła możliwość

wyceny składników rzeczowych aktywów obrotowych na dzień
nabycia lub wytworzenia ujmowanych w księgach rachunkowych
w cenach przyjętych do ewidencji (stałych cenach ewidencyjnych),
z uwzględnieniem różnic między tymi cenami a rzeczywistymi
cenami ich nabycia albo zakupu, albo kosztami wytworzenia.

• Na dzień bilansowy wartości ewidencyjne muszą zostać

doprowadzone do wartości rzeczywistych. Nie dotyczy to
produktów gotowych, produktów w toku i półproduktów, jeżeli
do ich ewidencji stosuje się koszty planowane, w tym normatywne,
różnice zaś między planowanymi a rzeczywistymi kosztami
wytworzenia są nieznaczne. Stosowane do wyceny na dzień
bilansowy planowane koszty wytworzenia nie mogą być wyższe od
cen sprzedaży netto tych składników.

8

• Ustalenie odchyleń od cen ewidencyjnych produktów gotowych

dokonywane jest na koncie "Rozliczenie kosztów działalności"
(inna nazwa tego konta to "Rozliczenie kosztów produkcji").

• Konto to uznaje się ( zapis na stronie Ma) na bieżąco kwotą

wartości przyjętych do magazynu produktów gotowych
i półproduktów wycenioną według wartości ewidencyjnych
w korespondencji ze stroną Wn konta "Produkty gotowe ".

• Obciążenie (Wn) tego konta następuje na koniec miesiąca według

wartości rzeczywistego kosztu wytworzenia przeksięgowywanego
z konta "Koszty działalności podstawowej - produkcyjnej".
Ustalone odchylenia od cen ewidencyjnych przenosi się na konto
"Odchylenia od cen ewidencyjnych produktów" - odchylenia
zwiększające na stronę Wn (Krz> Sce), zmniejszające na stronę Ma
(Krz<Sce).

• Wydanie sprzedanych wyrobów obciąża konto „Koszt wytworzenia

sprzedanych produktów”. Proporcjonalnie do wartości
rozchodowanych wyrobów musi też nastąpić rozliczenie i
przeksięgowanie na to konto odchyleń od cen ewidencyjnych.

9

Ewidencja przychodu i rozchodu produktów

gotowych

10

Objaśnienia do schematu ewidencji przychodu i rozchodu wyrobów gotowych:

1. PW – przyjęcie wyrobów gotowych do magazynu wycenionych według

rzeczywistego kosztu wytworzenia.

2. Wz – wydanie z magazynu sprzedanych wyrobów odbiorcy.
3. Pw – przyjęcie wyrobów wycenionych według stałych cen ewidencyjnych.
4. PK – przeksięgowanie rzeczywistego kosztu wytworzenia wyrobów.
5. PK – ustalenie odchyleń od cen ewidencyjnych przypadających na wyroby

przyjęte do magazynu:

a. Odchylenia debetowe, gdy rzeczywisty koszt wytworzenia jest większy od ceny ewidencyjnej,
b. Odchylenia kredytowe, gdy rzeczywisty koszt wytworzenia jest mniejszy od ceny ewidencyjnej.

6. PK – ustalenie odchyleń od cen ewidencyjnych przypadających na

sprzedane wyroby

a. Odchylenia debetowe powiększające koszt wytworzenia sprzedanych produktów,
b. Odchylenia kredytowe pomniejszające koszt wytworzenia sprzedanych produktów.

7. PK – aktualizacja stałych cen ewidencyjnych:

a. Podwyższenie stałych cen ewidencyjnych,
b. Obniżenie stałych cen ewidencyjnych.

11

Rozliczenia

międzyokresowe kosztów

• Koszty poniesione w danym okresie nie zawsze

dotyczą przychodów danego okresu.

• Występuje więc rozbieżność między momentem

(okresem) poniesienia kosztów a momentem
osiągnięcia przychodu.

• Rozliczanie kosztów w czasie jest przejawem

realizacji zasady współmierności, zgodnie z
którą na wynik finansowym danego okresu
wpływają przychody i odpowiadające im koszty
dotyczące tego okresu, nawet gdyby faktycznie
nie zostały jeszcze poniesione.

12

•

Rozliczenia międzyokresowe czynne
polegają na rozłożeniu w czasie kosztu (zużycia
lub wydatku) poniesionego z góry na okresy
następne tj. obciążeniu kolejnych okresów
odpowiednio ustaloną kwotą (częścią)
poniesionych kosztów).

•

Oznacza to, że poniesione koszty wyprzedzają
powstanie uzyskanych dzięki nim efektów.

•

Rozliczenia międzyokresowe bierne
polegają na rozłożeniu w czasie kosztów, które
zostaną poniesione w przyszłości, poprzez
tworzenie rezerwy w ciężar kosztów w okresach
poprzedzających.

13

Istota rozliczeń międzyokresowych

kosztów

Rodzaj RMK,

podstawowe tytuły

rozliczeń

Następstwo w czasie

Ostateczny efekt, w

rachunku kosztów,

miejsce w bilansie

Najpierw

Później

Czynne:

Czynsze, dzierżawy i

prenumeraty płatne z

góry, przygotowanie

nowej produkcji, koszty

zakupu, prace badawcze i

rozwojowe, większe

remonty, ubezpieczenia

majątkowe

Wydatek,

zużycie

zasobów

Koszt

dotyczący

danego

okresu

Koszty współmierne do

przychodów

Koszty do rozliczenia –

pozycja aktywów (trwałych

lub obrotowych)

Bierne:

Czynsze i dzierżawy

płacone z dołu, naprawy

gwarancyjne, badanie

sprawozdania

finansowego, rezerwy na

świadczenia pracownicze

Rezerwa w

ciężar

kosztów

Zobowiąz

anie,

wydatek

Koszty współmierne do

przychodów

Utworzona rezerwa –

pozycja pasywów (długo- i

krótkoterminowych)

14

Pomiar kosztów

Pomiar kosztów dotyczących danego okresu
może być dokonywany jedną z dwóch metod:

•

Proporcjonalnie do upływu czasu (w
odniesieniu do rozliczeń czynnych i biernych),

•

Proporcjonalnie do wielkości produkcji (np.
w przypadku kosztów przygotowania nowej
produkcji).

•

Czas i sposób rozliczenia kosztów w czasie
powinny być uzasadnione charakterem tych
kosztów, z zachowaniem zasady ostrożności,
określonej w art. 7 ustawy o rachunkowości.

15

Rozliczenie kosztów proporcjonalnie do upływu czasu w
odniesieniu do czynnych RMK polega na:

– ustaleniu miesięcznego odpisu jako ilorazu kosztu do

rozliczenia i okresu rozliczania wyrażonego w miesiącach.

Rozliczenie kosztów proporcjonalnie do upływu
czasu w odniesieniu do biernych RMK polega na:
- ustaleniu rezerwy miesięcznej jako ilorazu przewidywanego

kosztu i całkowitego okresu rozliczania wyrażonego w
miesiącach.

Rozliczenie w czasie kosztów proporcjonalnie do wielkości

produkcji

(przewidywanych efektów działalności) polega na:
- ustaleniu kosztów przypadających na jednostkę produkcji tj.

kwoty jednostkowego odpisu, która jest ilorazem kosztu
rzeczywistego i planowanej wielkości produkcji, a kwota
miesięcznego odpisu jest iloczynem kosztów
przypadających na jednostkę planowanej produkcji i
wielkości produkcji w danym okresie.

16

• Stan początkowy czynnych RMK w danym

okresie oznacza koszt już poniesiony, który
powinien być rozliczony zgodnie z przyjętą
zasadą w tym okresie oraz w okresach
następnych.

• Stan końcowy oznacza kwotę do rozliczenia w

następnych okresach.

• Stan początkowy konta biernych RMK w

danym okresie oznacza dotychczas utworzoną
rozerwę, to znaczy kwotę zaliczoną już w ciężar
kosztów w miesiącach poprzednich, zaś stan
końcowy oznacza dotychczasową rezerwę
utworzoną w poprzednim okresie wraz z rezerwą
odniesioną w ciężar kosztów w danym miesiącu.

17

*koszty zakupu materiałów – są szczególnym tytułem

kosztów rozliczanych w czasie – zawsze czynne RMK.

Ich rozliczanie w czasie polega na powiązaniu z
materiałami zużytymi w danym okresie, co ma na celu
prawidłowy pomiar kosztów działalności przez wycenę
zużycia materiałów według rzeczywistej ceny ich
nabycia.

Rozliczenie kosztów zakupu na materiały zużyte w

poszczególnych rodzajach działalności i odniesienie
ich na odpowiednie miejsca powstawania kosztów daje
prawidłową, wyrażoną w rzeczywistej cenie nabycia,
wycenę tych kosztów.

18

Rozliczanie przychodów w

czasie

• Zgodnie z zasadą memoriałową do przychodów jednostek

gospodarczych ze sprzedaży zalicza się wszelkie kwoty należne za
sprzedane produkty, towary i materiały ustalone przy zastosowaniu
cen sprzedaży, niezależnie od tego, czy rozliczenia pieniężne z tego
tytułu zostały przeprowadzone.

• Potrzeba międzyokresowego rozliczania przychodów ze sprzedaży

wynika stąd, że moment pobrania lub zarachowanie przychodów ze
sprzedaży od kontrahentów nie zawsze jest zbieżny z momentem, w
którym świadczenia, będące przedmiotem sprzedaży, zostają
zrealizowane.

• Jeżeli moment (okres sprawozdawczy) pobrania lub zarachowania

przychodów wyprzedza moment realizacji świadczenia, to zachodzi
potrzeba kapitalizacji tych przychodów, do czasu wykonania
świadczenia.

19

• Zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości do

przychodów przyszłych okresów związanych ściśle
z przychodami ze sprzedaży, należy zaliczyć
otrzymane od kontrahentów w okresie
sprawozdawczym wpłaty na przyszłe świadczenia
(otrzymane zaliczki, przedpłaty i zadatki na
dostawy i świadczenia).

• Kwoty otrzymanych zaliczek, przedpłat i zadatków

na poczet dostaw produktów (towarów,
materiałów), nie są zatem zaliczane do
przychodów ze sprzedaży okresu, w którym
jednostka gospodarcza je otrzymała lecz do czasu
zrealizowania transakcji są przychodami
przyszłych okresów.