Dr Maria Kiedrowska
Opinia i raport z badania sprawozdań
finansowych
Celem badania sprawozdania finansowego jest
wyra\
enie przez biegłego rewidenta pisemnej opinii
wraz z raportem o tym, czy sprawozdanie finansowe
jest zgodne z zastosowanymi zasadami (polityką)
rachunkowości oraz czy rzetelnie i jasno
przedstawia sytuację majątkową i finansową, jak te\

wynik finansowy badanej jednostki.
Pisemna opinia i raport są sporządzane na podstawie
zebranych dowodów badania.
Opinia wyra\
ana jest o sprawozdaniu finansowym ju\

uwzględniającym zmiany wprowadzone przez jednostkę na
wniosek biegłego rewidenta lub w porozumieniu z nim oraz
odzwierciedlające skutki tych istotnych zdarzeń, jakie
nastąpiły po dniu bilansowym, o których informacje dotarły
do jednostki i które zostały przekazane przez kierownika
jednostki biegłemu rewidentowi do dnia zakończenia
badania.
Opinia powinna w sposób jednoznaczny wskazywać
powody wyra\
enia zastrze\
eń do sprawozdania
finansowego, wyra\
enia opinii negatywnej lub odmowy
wyra\
enia opinii, z uwagi na zaistnienie okoliczności
uniemo\
liwiających jej sformułowanie. Zastrze\
enia nale\
y
wyrazić w sposób wskazujący na ich zasięg.
1
Rodzaje opinii:
- opinia bez zastrze\
eń,
- opinia z objaśnieniami,
Biegły rewident stwierdza istnienie znacznej niepewności, przy czym rozstrzygnięcie
tej niepewności zale\
y od przyszłych zdarzeń, wpływających na ogólny obraz
przekazywany przez sprawozdanie finansowe. Szczególne objaśnienie,
zamieszczane na końcu opinii, stanowi:
a) stwierdzenie, \
e sprawozdanie z działalności jednostki jest niekompletne i/lub
niezgodne ze sprawozdaniem finansowym lub nie zostało przedstawione
biegłemu rewidentowi do dnia zakończenia badania,
b) informacja o nie zło\
eniu przez jednostkę, do dnia zakończenia badania,
sprawozdania finansowego za rok poprzedzający do ogłoszenia i do
Krajowego Rejestru Sądowego,
c) informacja o niedochowaniu przez spółkę kapitałową, wymogów co do
wysokości kapitału własnego i konieczności podjęcia przez zgromadzenie
właścicieli decyzji o dalszym istnieniu spółki, o ile zagadnienie to nie jest
poruszane w związku z powa\
nym zagro\
eniem kontynuacji działalności przez
jednostkę.
- opinia z zastrze\
eniem,
= z winy jednostki lub przyczyn od niej niezale\
nych nastąpiło ograniczenie
zakresu badania, uniemo\
liwiające biegłemu rewidentowi zastosowanie
procedur badania uznanych przez niego za nieodzowne,
= z innych powodów zachodzą okoliczności uniemo\
liwiające uzyskanie
wystarczającej pewności, co do wiarygodności istotnych pozycji badanego
sprawozdania finansowego, (ograniczenia dotyczą tylko poszczególnych pozycji
sprawozdania finansowego),
= sprawozdanie finansowe zawiera istotne odstępstwa od zasad (polityki)
rachunkowości określonych w ustawie o rachunkowości lub MSR oraz od innych
przepisów wią\
ących jednostkę przy sporządzaniu tego sprawozdania, w tym
tak\
e wywołane ró\
nicą zdań co do sposobu prezentacji w sprawozdaniu
finansowym poszczególnych zagadnień, oceny stanów faktycznych bądz

2
interpretacji przepisów, zachodzącą między kierownikiem jednostki a biegłym
rewidentem, które nie zostały usunięte, (odstępstwa te dotyczą tylko
poszczególnych pozycji)
- opinia negatywna,
- odmowa wyra\
enia opinii.
Bez względu na rodzaj wyra\
anej opinii nie mo\
na w niej
pominąć faktu ewentualnego powa\
nego zagro\
enia
kontynuacji działalności przez jednostkę (tak\
e, gdy
zagro\
enia takie zostały przez jednostkę omówione w
sprawozdaniu z działalności jednostki i wprowadzeniu do
sprawozdania finansowego).
Je\
eli w wyniku oceny zdolności jednostki do kontynuowania działalności, biegły
rewident stwierdzi, \
e:
a) istnieją powa\
ne zagro\
enia dla kontynuacji działalności, o których jednostka
poinformowała we wprowadzeniu do sprawozdania finansowego  biegły
rewident zamieszcza w opinii odpowiednią uwagę; uwagę tę, zale\
nie od
zawodowego osądu biegłego rewidenta, zamieszcza się jako uzupełniające
objaśnienie,
b) istnieją powa\
ne zagro\
enia dla kontynuacji działalności, o których jednostka
poinformowała we wprowadzeniu do sprawozdania finansowego, ale stopień
niepewności, co do przetrwania jednostki, mimo podjętych działań, jest
znaczny  biegły rewident odmawia wyra\
enia opinii,
c) istnieją powa\
ne zagro\
enia dla kontynuacji działalności, o których jednak
jednostka nie poinformowała lub poinformowała w sposób niepełny  biegły
rewident wyra\
a opinię z zastrze\
eniem lub opinię negatywną,
d) brak jest  jego zdaniem  przesłanek do uznania, \
e jednostka mo\
e
kontynuować działalność, chocia\
badane sprawozdanie finansowe
sporządzono przy zało\
eniu kontynuowania działalności  biegły rewident
wyra\
a opinię negatywną.
3
Opinia powinna w szczególności stwierdzać, czy badane
sprawozdanie finansowe:
1) zostało sporządzone na podstawie prawidłowo
prowadzonych ksiąg rachunkowych,
2) zostało sporządzone zgodnie z określonymi ustawą
zasadami rachunkowości,
3) jest zgodne co do formy i treści z obowiązującymi
jednostkę przepisami prawa, statutem lub umową,
4) przedstawia rzetelnie i jasno wszystkie istotne dla oceny
jednostki informacje, a w odniesieniu do sprawozdania z
działalności jednostki, czy informacje zawarte w tym
sprawozdaniu uwzględniają postanowienia art. 49 ust. 2 i
zgodne są z informacjami zawartymi w rocznym
sprawozdaniu finansowym.
W opinii nale\
y równie\
:
1) poinformować o niedopełnieniu, do dnia wyra\
enia
opinii, określonych w art. 69 i 70 obowiązków zło\
enia
we właściwym rejestrze sądowym oraz do ogłoszenia
sprawozdania finansowego za rok lub lata poprzedzające
rok obrotowy,
2) wskazać na stwierdzone podczas badania powa\
ne
zagro\
enia dla kontynuacji działalności przez jednostkę.
Opinię i raport z badania sprawozdania finansowego
podpisuje kluczowy biegły rewident
przeprowadzający badanie.
4
Przykład opinii bez zastrze\
eń:
OPINIA NIEZALEśNEGO BIEGA
EGO REWIDENTA
I. Dla ....................................................................................................................................
(nazwa adresata opinii)
II. Przeprowadziliśmy badanie załączonego sprawozdania finansowego.. ...............................,
(nazwa badanej jednostki i określenie jej formy prawnej)
z siedzibą w ....................................................................................................................,
(siedziba badanej jednostki)
na które składa się wprowadzenie do sprawozdania finansowego, bilans sporządzony na dzień
& & & & & & , rachunek zysków i strat, zestawienie zmian w kapitale (funduszu) własnym,
rachunek przepływów pienię\
nych za rok obrotowy od & & & & & & do & & & & & & oraz dodatkowe
informacje i objaśnienia.
Za sporządzenie zgodnego z obowiązującymi przepisami sprawozdania
finansowego oraz sprawozdania z działalności odpowiedzialny jest kierownik
jednostki.
Kierownik jednostki oraz członkowie rady nadzorczej lub innego organu nadzorującego jednostki
są zobowiązani do zapewnienia, aby sprawozdanie finansowe oraz sprawozdanie z działalności
spełniały wymagania przewidziane w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości
(Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223, z póz
n. zm.), zwanej dalej  ustawą o rachunkowości .
Naszym zadaniem było zbadanie i wyra\
enie opinii o zgodności z wymagającymi zastosowania
zasadami (polityką) rachunkowości tego sprawozdania finansowego oraz czy rzetelnie i jasno
przedstawia ono, we wszystkich istotnych aspektach, sytuację majątkową i finansową, jak te\

wynik finansowy jednostki oraz o prawidłowości ksiąg rachunkowych stanowiących podstawę
jego sporządzenia.
III. Badanie sprawozdania finansowego przeprowadziliśmy stosownie do postanowień:
1/ rozdziału 7 ustawy o rachunkowości,
2/ krajowych standardów rewizji finansowej, wydanych przez Krajową Radę Biegłych
Rewidentów w Polsce,
3/ .......................................................................................................................................
Badanie sprawozdania finansowego zaplanowaliśmy i przeprowadziliśmy w taki sposób, aby
uzyskać racjonalną pewność, pozwalającą na wyra\
enie opinii o sprawozdaniu. W szczególności
badanie obejmowało sprawdzenie poprawności zastosowanych przez jednostkę zasad (polityki)
5
rachunkowości i znaczących szacunków, sprawdzenie  w przewa\
ającej mierze w sposób
wyrywkowy  dowodów i zapisów księgowych, z których wynikają liczby i informacje zawarte
w sprawozdaniu finansowym, jak i całościową ocenę sprawozdania finansowego.
Uwa\
amy, \
e badanie dostarczyło wystarczającej podstawy do wyra\
enia opinii.
IV. Naszym zdaniem, zbadane sprawozdanie finansowe, we wszystkich istotnych aspektach:
a) przedstawia rzetelnie i jasno informacje istotne dla oceny sytuacji majątkowej i finansowej
jednostki na dzień ..................., jak te\
jej wyniku finansowego za rok obrotowy
od ................. do .................,
b) zostało sporządzone zgodnie z wymagającymi zastosowania zasadami (polityką)
rachunkowości oraz na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg rachunkowych,
c) jest zgodne z wpływającymi na treść sprawozdania finansowego przepisami prawa
i postanowieniami umowy/statutu jednostki.
V. Sprawozdanie z działalności jednostki jest kompletne w rozumieniu art. 49 ust. 2 ustawy
o rachunkowości, a zawarte w nim informacje, pochodzące ze zbadanego sprawozdania
finansowego, są z nim zgodne.
VI. .............................................................................
(Imię i nazwisko, numer w rejestrze kluczowego biegłego rewidenta)
Kluczowy biegły rewident przeprowadzający badanie w imieniu
(Nazwa i numer podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych)
VII. ....................................................
(Siedziba podmiotu uprawnionego
do badania sprawozdań finansowych i data)
Je\
eli jednostka sporządza sprawozdanie finansowe zgodnie z MSR, to pkt IV lit. b opinii
otrzymuje następujące brzmienie:
 b) zostało sporządzone zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości,
Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej oraz związanymi z nimi
interpretacjami ogłoszonymi w formie rozporządzeń Komisji Europejskiej, a w zakresie
nieuregulowanym w tych standardach  stosownie do wymogów ustawy o rachunkowości
i wydanych na jej podstawie przepisów wykonawczych oraz na podstawie prawidłowo
prowadzonych ksiąg rachunkowych, .
6
Przykład opinii bez zastrze\
eń z uzupełniającym objaśnieniem:
OPINIA NIEZALEśNEGO BIEGA
EGO REWIDENTA
I. Dla ....................................................................................................................................
(nazwa adresata opinii)
II. Przeprowadziliśmy badanie załączonego sprawozdania finansowego......................................,
(nazwa jednostki i określenie jej formy prawnej)
z siedzibą w .......................................................................................................................,
(siedziba jednostki)
na które składa się wprowadzenie do sprawozdania finansowego, bilans sporządzony na dzień
& & & & & & , rachunek zysków i strat, zestawienie zmian w kapitale (funduszu) własnym,
rachunek przepływów pienię\
nych za rok obrotowy od & & & & & & do & & & & & & oraz dodatkowe
informacje i objaśnienia.
Za sporządzenie zgodnego z obowiązującymi przepisami sprawozdania finansowego oraz
sprawozdania z działalności odpowiedzialny jest kierownik jednostki.
Kierownik jednostki oraz członkowie rady nadzorczej lub innego organu nadzorującego jednostki
są zobowiązani do zapewnienia, aby sprawozdanie finansowe oraz sprawozdanie z działalności
spełniały wymagania przewidziane w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości
(Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223, z póz
n. zm.), zwanej dalej  ustawą o rachunkowości .
Naszym zadaniem było zbadanie i wyra\
enie opinii o zgodności z wymagającymi zastosowania
zasadami (polityką) rachunkowości tego sprawozdania finansowego oraz czy rzetelnie i jasno
przedstawia ono, we wszystkich istotnych aspektach, sytuację majątkową i finansową, jak te\

wynik finansowy jednostki oraz o prawidłowości ksiąg rachunkowych stanowiących podstawę
jego sporządzenia.
III. Badanie sprawozdania finansowego przeprowadziliśmy stosownie do postanowień:
1/ rozdziału 7 ustawy o rachunkowości,
2/ krajowych standardów rewizji finansowej, wydanych przez Krajową Radę Biegłych Rewidentów
w Polsce,
3/ .................................................................................................................................................
Badanie sprawozdania finansowego zaplanowaliśmy i przeprowadziliśmy w taki sposób, aby
uzyskać racjonalną pewność, pozwalającą na wyra\
enie opinii o sprawozdaniu. W szczególności
badanie obejmowało sprawdzenie poprawności zastosowanych przez jednostkę zasad (polityki)
7
rachunkowości i znaczących szacunków, sprawdzenie  w przewa\
ającej mierze w sposób
wyrywkowy  dowodów i zapisów księgowych, z których wynikają liczby i informacje zawarte
w sprawozdaniu finansowym, jak i całościową ocenę sprawozdania finansowego.
Uwa\
amy, \
e badanie dostarczyło wystarczającej podstawy do wyra\
enia opinii.
IV. Naszym zdaniem, zbadane sprawozdanie finansowe, we wszystkich istotnych aspektach:
a) przedstawia rzetelnie i jasno informacje istotne dla oceny sytuacji majątkowej i finansowej
jednostki na dzień & & & & & & , jak te\
jej wyniku finansowego za rok obrotowy
od & & & & & & do & & & & & & ,
b) zostało sporządzone zgodnie z wymagającymi zastosowania zasadami (polityką)
rachunkowości oraz na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg rachunkowych,
c) jest zgodne z wpływającymi na treść sprawozdania finansowego przepisami prawa
i postanowieniami umowy/statutu jednostki.
Va. Nie zgłaszając zastrze\
eń do prawidłowości i rzetelności zbadanego sprawozdania
finansowego zwracamy uwagę, \
e jednostka jest pozwana przez sąd za
przypuszczalne naruszenie praw patentowych. Powód domaga się opłat patentowych
oraz pokrycia strat w łącznej kwocie & & & & & & Jednostka podjęła stosowne
przeciwdziałania. Obecnie trwa postępowanie procesowe, a ostatecznego
rozstrzygnięcia i skutków sporu nie da się ocenić. W związku z tym nie utworzono
rezerwy na pokrycie ewentualnych zobowiązań, które mogą powstać w razie
niekorzystnego dla jednostki wyroku sądowego.
Vb. Sprawozdanie z działalności jednostki jest kompletne w rozumieniu art. 49 ust. 2 ustawy
o rachunkowości, a zawarte w nim informacje, pochodzące ze zbadanego sprawozdania
finansowego, są z nim zgodne.
VI. .............................................................................
(Imię i nazwisko, numer w rejestrze kluczowego biegłego rewidenta)
Kluczowy biegły rewident przeprowadzający badanie w imieniu
(Nazwa i numer podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych)
VII. ....................................................
(Siedziba podmiotu uprawnionego
do badania sprawozdań finansowych i data)
Je\
eli jednostka sporządza sprawozdanie finansowe zgodnie z MSR, to pkt IV lit. b opinii
otrzymuje następujące brzmienie:
8
Przykład opinii z zastrze\
eniem ze względu na niepewność spowodowaną ograniczeniem zakresu
badania wraz z uzupełniającym objaśnieniem:
OPINIA NIEZALEśNEGO BIEGA
EGO REWIDENTA
I. Dla ....................................................................................................................................
(nazwa adresata opinii)
II. Przeprowadziliśmy badanie załączonego sprawozdania finansowego......................................,
(nazwa jednostki i określenie jej formy prawnej)
z siedzibą w .......................................................................................................................,
(siedziba jednostki)
na które składa się wprowadzenie do sprawozdania finansowego, bilans sporządzony na dzień
& & & & & & , rachunek zysków i strat, zestawienie zmian w kapitale (funduszu) własnym,
rachunek przepływów pienię\
nych za rok obrotowy od & & & & & & do & & & & & & oraz dodatkowe
informacje i objaśnienia.
Za sporządzenie zgodnego z obowiązującymi przepisami sprawozdania finansowego oraz
sprawozdania z działalności odpowiedzialny jest kierownik jednostki.
Kierownik jednostki oraz członkowie rady nadzorczej lub innego organu nadzorującego jednostki
są zobowiązani do zapewnienia, aby sprawozdanie finansowe oraz sprawozdanie z działalności
spełniały wymagania przewidziane w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości
(Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223, z póz
n. zm.), zwanej dalej  ustawą o rachunkowości .
Naszym zadaniem było zbadanie i wyra\
enie opinii o zgodności z wymagającymi zastosowania
zasadami (polityką) rachunkowości tego sprawozdania finansowego oraz czy rzetelnie i jasno
przedstawia ono, we wszystkich istotnych aspektach, sytuację majątkową i finansową, jak te\

wynik finansowy jednostki oraz o prawidłowości ksiąg rachunkowych stanowiących podstawę
jego sporządzenia.
III. Badanie sprawozdania finansowego przeprowadziliśmy stosownie do postanowień:
1/ rozdziału 7 ustawy o rachunkowości,
2/ krajowych standardów rewizji finansowej, wydanych przez Krajową Radę Biegłych Rewidentów
w Polsce,
3/ ................................................................................................................................................
Badanie sprawozdania finansowego zaplanowaliśmy i przeprowadziliśmy w taki sposób, aby
uzyskać racjonalną pewność, pozwalającą na wyra\
enie opinii o sprawozdaniu. W szczególności
badanie obejmowało sprawdzenie poprawności zastosowanych przez jednostkę zasad (polityki)
9
rachunkowości i znaczących szacunków, sprawdzenie  w przewa\
ającej mierze w sposób
wyrywkowy  dowodów i zapisów księgowych, z których wynikają liczby i informacje zawarte
w sprawozdaniu finansowym, jak i całościową ocenę sprawozdania finansowego.
Uwa\
amy, \
e przy uwzględnieniu niepewności, o której mowa ni\
ej, badanie dostarczyło
wystarczającej podstawy do wyra\
enia opinii.
IV. Nie obserwowaliśmy spisu z natury produktów gotowych w dniu 31
paz
dziernika & & & & & & roku, których wartość wynosi & & & & & & , tj. ok. 24%
sumy bilansowej, poniewa\
umowa o badanie sprawozdania finansowego jednostki
została zawarta po tym terminie. Stosowany przez jednostkę sposób ewidencji
zapasów nie umo\
liwia nam potwierdzenia stanu ilościowego produktów gotowych
na dzień bilansowy za pomocą innych procedur ani\
eli spis z natury.
Naszym zdaniem, z wyjątkiem zastrze\
enia co do skutków ewentualnych korekt,
które mogłyby okazać się konieczne, gdybyśmy mogli zweryfikować stan ilościowy
produktów gotowych, zbadane sprawozdanie finansowe, we wszystkich istotnych
aspektach:
a) przedstawia rzetelnie i jasno informacje istotne dla oceny sytuacji majątkowej i finansowej
jednostki na dzień & & & & & & , jak te\
jej wyniku finansowego za rok obrotowy
od & & & & & & do & & & & & & ,
b) zostało sporządzone zgodnie z wymagającymi zastosowania zasadami (polityką)
rachunkowości oraz na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg rachunkowych,
c) jest zgodne z wpływającymi na treść sprawozdania finansowego przepisami prawa
i postanowieniami umowy/statutu jednostki.
V. Nie zgłaszając dalszych zastrze\
eń do prawidłowości i rzetelności zbadanego sprawozdania
finansowego zwracamy uwagę, \
e jednostka nie sporządziła sprawozdania z działalności
uzasadniając to tym, \
e jest jednoosobową spółką z o. o., a jej właściciel jest zarazem prezesem
jej zarządu.
VI. .............................................................................
(Imię i nazwisko, numer w rejestrze kluczowego biegłego rewidenta)
Kluczowy biegły rewident przeprowadzający badanie w imieniu
(Nazwa i numer podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych)
VII. ....................................................
(Siedziba podmiotu uprawnionego
do badania sprawozdań finansowych i data)
10
Przykład opinii z zastrze\
eniem ze względu na odstępstwo od zasad rachunkowości wraz
z uzupełniającym objaśnieniem:
OPINIA NIEZALEśNEGO BIEGA
EGO REWIDENTA
I. Dla ....................................................................................................................................
(nazwa adresata opinii)
II. Przeprowadziliśmy badanie załączonego sprawozdania finansowego......................................,
(nazwa jednostki i określenie jej formy prawnej)
z siedzibą w .......................................................................................................................,
(siedziba jednostki)
na które składa się wprowadzenie do sprawozdania finansowego, bilans sporządzony na dzień
................, rachunek zysków i strat, zestawienie zmian w kapitale (funduszu) własnym, rachunek
przepływów pienię\
nych za rok obrotowy od & & & & & & do & & & & & & oraz dodatkowe
informacje i objaśnienia.
Za sporządzenie zgodnego z obowiązującymi przepisami sprawozdania finansowego oraz
sprawozdania z działalności odpowiedzialny jest kierownik jednostki.
Kierownik jednostki oraz członkowie rady nadzorczej lub innego organu nadzorującego jednostki
są zobowiązani do zapewnienia, aby sprawozdanie finansowe oraz sprawozdanie z działalności
spełniały wymagania przewidziane w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości
(Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223, z póz
n. zm.), zwanej dalej  ustawą o rachunkowości .
Naszym zadaniem było zbadanie i wyra\
enie opinii o zgodności z wymagającymi zastosowania
zasadami (polityką) rachunkowości tego sprawozdania finansowego oraz czy rzetelnie i jasno
przedstawia ono, we wszystkich istotnych aspektach, sytuację majątkową i finansową, jak te\

wynik finansowy jednostki oraz o prawidłowości ksiąg rachunkowych stanowiących podstawę
jego sporządzenia.
III. Badanie sprawozdania finansowego przeprowadziliśmy stosownie do postanowień:
1/ rozdziału 7 ustawy o rachunkowości,
2/ krajowych standardów rewizji finansowej, wydanych przez Krajową Radę Biegłych Rewidentów
w Polsce,
3/ ................................................................................................................................................
Badanie sprawozdania finansowego zaplanowaliśmy i przeprowadziliśmy w taki sposób, aby
uzyskać racjonalną pewność, pozwalającą na wyra\
enie opinii o sprawozdaniu. W szczególności
badanie obejmowało sprawdzenie poprawności zastosowanych przez jednostkę zasad (polityki)
11
rachunkowości i znaczących szacunków, sprawdzenie  w przewa\
ającej mierze w sposób
wyrywkowy  dowodów i zapisów księgowych, z których wynikają liczby i informacje zawarte
w sprawozdaniu finansowym, jak i całościową ocenę sprawozdania finansowego.
Uwa\
amy, \
e badanie dostarczyło wystarczającej podstawy do wyra\
enia opinii.
IV. Jednostka zakwalifikowała środki trwałe, przyjęte w leasing finansowy  w
rozumieniu art. 3 ust. 4 ustawy o rachunkowości  jako objęte leasingiem
operacyjnym. Gdyby środki te wykazano zgodnie z ustawą, wartość środków
trwałych, zobowiązań i suma bilansowa byłyby wy\
sze o 340 tys. zł.
Naszym zdaniem, z wyjątkiem zgłoszonego wy\
ej zastrze\
enia, zbadane sprawozdanie
finansowe, we wszystkich istotnych aspektach:
a) przedstawia rzetelnie i jasno informacje istotne dla oceny sytuacji majątkowej i finansowej
jednostki na dzień ................, jak te\
jej wyniku finansowego za rok obrotowy
od ................ do ................,
b) zostało sporządzone zgodnie z wymagającymi zastosowania zasadami (polityką)
rachunkowości oraz na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg rachunkowych,
c) jest zgodne z wpływającymi na treść sprawozdania finansowego przepisami prawa
i postanowieniami umowy/statutu jednostki.
Va. Nie zgłaszając innych, ani\
eli przedstawione wy\
ej, zastrze\
eń do prawidłowości i
rzetelności zbadanego sprawozdania finansowego stwierdzamy, \
e do dnia
zakończenia badania jednostka nie dopełniła, wynikającego z art. 69 i 70 ustawy o
rachunkowości, obowiązku zło\
enia sprawozdania finansowego za rok ................ w
Krajowym Rejestrze Sądowym i do ogłoszenia w  Monitorze Polskim B .
Vb. Sprawozdanie z działalności jednostki jest kompletne w rozumieniu art. 49 ust. 2 ustawy
o rachunkowości, jednak zawarte w nim informacje, dotyczące wyniku finansowego,
nie są zgodne ze sprawozdaniem finansowym.
VI. .............................................................................
(Imię i nazwisko, numer w rejestrze kluczowego biegłego rewidenta)
Kluczowy biegły rewident przeprowadzający badanie w imieniu
(Nazwa i numer podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych)
VII. ....................................................
(Siedziba podmiotu uprawnionego
do badania sprawozdań finansowych i data)
12
Przykład opinii negatywnej:
OPINIA NIEZALEśNEGO BIEGA
EGO REWIDENTA
I. Dla ....................................................................................................................................
(nazwa adresata opinii)
II. Przeprowadziliśmy badanie załączonego sprawozdania finansowego......................................,
(nazwa jednostki i określenie jej formy prawnej)
z siedzibą w .......................................................................................................................,
(siedziba jednostki)
na które składa się wprowadzenie do sprawozdania finansowego, bilans sporządzony na dzień
& & & & & & , rachunek zysków i strat, zestawienie zmian w kapitale (funduszu) własnym,
rachunek przepływów pienię\
nych za rok obrotowy od & & & & & & do & & & & & & oraz dodatkowe
informacje i objaśnienia.
Za sporządzenie zgodnego z obowiązującymi przepisami sprawozdania finansowego oraz
sprawozdania z działalności odpowiedzialny jest kierownik jednostki.
Kierownik jednostki oraz członkowie rady nadzorczej lub innego organu nadzorującego jednostki
są zobowiązani do zapewnienia, aby sprawozdanie finansowe oraz sprawozdanie z działalności
spełniały wymagania przewidziane w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości
(Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223, z póz
n. zm.), zwanej dalej  ustawą o rachunkowości .
Naszym zadaniem było zbadanie i wyra\
enie opinii o zgodności z wymagającymi zastosowania
zasadami (polityką) rachunkowości tego sprawozdania finansowego oraz czy rzetelnie i jasno
przedstawia ono, we wszystkich istotnych aspektach, sytuację majątkową i finansową, jak te\

wynik finansowy jednostki oraz o prawidłowości ksiąg rachunkowych stanowiących podstawę
jego sporządzenia.
III. Badanie sprawozdania finansowego przeprowadziliśmy stosownie do postanowień:
1/ rozdziału 7 ustawy o rachunkowości,
2/ krajowych standardów rewizji finansowej, wydanych przez Krajową Radę Biegłych Rewidentów
w Polsce,
3/ ................................................................................................................................................
Badanie sprawozdania finansowego zaplanowaliśmy i przeprowadziliśmy w taki sposób, aby
uzyskać racjonalną pewność, pozwalającą na wyra\
enie opinii o sprawozdaniu. W szczególności
badanie obejmowało sprawdzenie poprawności zastosowanych przez jednostkę zasad (polityki)
13
rachunkowości i znaczących szacunków, sprawdzenie  w przewa\
ającej mierze w sposób
wyrywkowy  dowodów i zapisów księgowych, z których wynikają liczby i informacje zawarte
w sprawozdaniu finansowym, jak i całościową ocenę sprawozdania finansowego.
Uwa\
amy, \
e badanie dostarczyło wystarczającej podstawy do wyra\
enia opinii.
IV. Jednostka, wbrew obowiązującym zasadom rachunkowości, nie dokonała
odpisów aktualizujących nale\
ności od dłu\
ników postawionych w stan likwidacji i
upadłości oraz od dłu\
ników zalegających, wobec trudności finansowych, od
dłu\
szego czasu z zapłatą. Nale\
ności te stanowią 40% aktywów jednostki.
Dokonanie odpisów aktualizujących spowodowałoby wykazanie straty w wysokości
& & & & & & .
Naszym zdaniem, ze względu na wagę i skutki opisanych faktów, załączone
sprawozdanie finansowe nie przedstawia prawidłowo i rzetelnie wszystkich
informacji istotnych dla oceny sytuacji majątkowej i finansowej jednostki na dzień
................., jak te\
jego wyniku finansowego za rok obrotowy od ................. do
................. i nie odpowiada wymogom ustawy o rachunkowości  dlatego nie
mo\
emy wyrazić o nim opinii pozytywnej.
V. W przedstawionej sytuacji za bezprzedmiotowe uznaliśmy rozpatrywanie sprawozdania
z działalności jednostki.
VI. .............................................................................
(Imię i nazwisko, numer w rejestrze kluczowego biegłego rewidenta)
Kluczowy biegły rewident przeprowadzający badanie w imieniu
(Nazwa i numer podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych)
VII. ....................................................
(Siedziba podmiotu uprawnionego
do badania sprawozdań finansowych i data)
14
Przykład odmowy wyra\
enia opinii:
STANOWISKO NIEZALEśNEGO BIEGA
EGO REWIDENTA
I. Dla ....................................................................................................................................
(nazwa adresata opinii)
II. Przeprowadziliśmy badanie załączonego sprawozdania finansowego......................................,
(nazwa jednostki i określenie jej formy prawnej)
z siedzibą w .......................................................................................................................,
(siedziba jednostki)
na które składa się wprowadzenie do sprawozdania finansowego, bilans sporządzony na dzień
& & & & & & , rachunek zysków i strat, zestawienie zmian w kapitale (funduszu) własnym,
rachunek przepływów pienię\
nych za rok obrotowy od & & & & & & do & & & & & & oraz dodatkowe
informacje i objaśnienia.
Za sporządzenie zgodnego z obowiązującymi przepisami sprawozdania finansowego oraz
sprawozdania z działalności odpowiedzialny jest kierownik jednostki.
Kierownik jednostki oraz członkowie rady nadzorczej lub innego organu nadzorującego jednostki
są zobowiązani do zapewnienia, aby sprawozdanie finansowe oraz sprawozdanie z działalności
spełniały wymagania przewidziane w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości
(Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223, z póz
n. zm.), zwanej dalej  ustawą o rachunkowości .
Naszym zadaniem było zbadanie i wyra\
enie opinii o zgodności z wymagającymi zastosowania
zasadami (polityką) rachunkowości tego sprawozdania finansowego oraz czy rzetelnie i jasno
przedstawia ono, we wszystkich istotnych aspektach, sytuację majątkową i finansową, jak te\

wynik finansowy jednostki oraz o prawidłowości ksiąg rachunkowych stanowiących podstawę
jego sporządzenia.
III. Badanie sprawozdania finansowego przeprowadziliśmy stosownie do postanowień:
1/ rozdziału 7 ustawy o rachunkowości,
2/ krajowych standardów rewizji finansowej, wydanych przez Krajową Radę Biegłych
Rewidentów w Polsce,
3/ .......................................................................................................................................
IV. Wykazane w bilansie nale\
ności, głównie pochodzące z lat ubiegłych, na kwotę
& & & & & & nie zostały uzgodnione z kontrahentami ani te\
zapłacone do dnia
zakończenia badania. Zarząd jednostki nie wyraził zgody na uzgodnienie z
15
kontrahentami tych nale\
ności, uzasadniając to potrzebą utrzymywania przyjaznych
kontaktów z odbiorcami.
Nale\
ności te stanowią 38% sumy bilansowej, a ewentualne odpisy aktualizujące
nale\
ności  140% wykazanego zysku netto.
Uwzględniając wagę problemów omówionych wy\
ej i ich wpływ na wynik
działalności gospodarczej za rok obrotowy od & & & & & do & & & & & oraz sytuację
majątkową i finansową jednostki na dzień & & & & & & nie mo\
emy wyrazić opinii o
załączonym sprawozdaniu finansowym.
V. W przedstawionej sytuacji za bezprzedmiotowe uznaliśmy rozpatrywanie sprawozdania
z działalności jednostki.
VI. .............................................................................
(Imię i nazwisko, numer w rejestrze kluczowego biegłego rewidenta)
Kluczowy biegły rewident przeprowadzający badanie w imieniu
(Nazwa i numer podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych)
VII. ....................................................
(Siedziba podmiotu uprawnionego
do badania sprawozdań finansowych i data)
16
Raport uzupełnia stwierdzenia zawarte w opinii. Wyra\
enie
opinii negatywnej nie zwalnia od obowiązku sporządzenia
raportu, natomiast w przypadku wydania stanowiska w
sprawie odmowy wyra\
enia opinii raportu się nie
sporządza.
Raport powinien przedstawiać w szczególności:
1) ogólną charakterystykę jednostki (dane identyfikujące
jednostkę),
2) stwierdzenie uzyskania od jednostki \
ądanych
informacji, wyjaśnień i oświadczeń,
3) ocenę prawidłowości stosowanego systemu
rachunkowości,
4) charakterystykę pozycji lub grupy pozycji sprawozdania
finansowego, je\
eli zdaniem biegłego rewidenta
wymagają one omówienia,
5) stwierdzenie stosowania się przez bank do
obowiązujących zasad w zakresie ostro\
ności,
określonych w odrębnych przepisach, oraz stwierdzenie
prawidłowości ustalenia współczynnika wypłacalności,
6) stwierdzenie utworzenia przez zakład ubezpieczeń
rezerw techniczno-ubezpieczeniowych w wysokości
zapewniającej pełne wywiązanie się z bie\
ących i
przyszłych zobowiązań, wynikających z zawartych
umów ubezpieczenia, oraz zabezpieczenie tych rezerw
lokatami, zgodnie z przepisami o działalności
ubezpieczeniowej, a tak\
e prawidłowości wyliczenia
marginesu wypłacalności i posiadania finansowego
pokrycia tego marginesu,
6a stwierdzenie utworzenia przez zakład reasekuracji
rezerw techniczno-ubezpieczeniowych w wysokości
17
zapewniającej pełne wywiązanie się z bie\
ących i
przyszłych zobowiązań, wynikających z zawartych
umów reasekuracji, oraz zabezpieczenie tych rezerw
lokatami, zgodnie z przepisami o działalności
reasekuracyjnej, a tak\
e prawidłowości wyliczenia
marginesu wypłacalności i posiadania finansowego
pokrycia tego marginesu,
7) przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz
wyniku finansowego jednostki, ze wskazaniem na
zjawiska, które w porównaniu z poprzednimi okresami
sprawozdawczymi w istotny sposób wpływają
negatywnie na tę sytuację, a zwłaszcza zagra\
ają
kontynuowaniu działalności przez jednostkę. Je\
eli
w toku badania jednostki biegły rewident stwierdzi
istotne, mające wpływ na sprawozdanie finansowe,
naruszenie prawa, statutu lub umowy spółki, to
powinien o tym poinformować w raporcie, a w razie
potrzeby równie\
w opinii.
Ad 1 Na dane identyfikujące jednostkę, której sprawozdanie finansowe zostało
zbadane; mogą się składać informacje o:
 nazwie, formie prawnej, adresie siedziby, zarejestrowanym i rzeczywistym
przedmiocie działalności jednostki,
 podstawie prawnej działalności (organ rejestrowy i data wpisu do rejestru),
rejestracji podatkowej i statystycznej jednostki,
 kapitale (funduszu) podstawowym i własnym jednostki na dzień bilansowy,
jej właścicielach i zmianach struktury własności, jakie nastąpiły w badanym
roku obrotowym oraz do dnia zakończenia badania, jednostkach
powiązanych z jednostką,
 kierowniku jednostki (skład zarządu) i zmianach, jakie nastąpiły w tym
zakresie w badanym roku obrotowym oraz do dnia zakończenia badania,
Informacje o sprawozdaniu finansowym za rok poprzedzający  czy i przez kogo
było badane, rodzaju opinii, dacie zatwierdzenia, sposobie podziału zysku
(pokrycia straty), dacie jego ogłoszenia (zło\
enia do ogłoszenia) z podaniem
18
numeru  Monitora Polskiego B lub  Monitora Spółdzielczego oraz zło\
enia w
Krajowym Rejestrze Sądowym; je\
eli sprawozdanie finansowe nie zostało
zatwierdzone, nale\
y to zaznaczyć wraz z podaniem tego przyczyn,
Dane identyfikujące podmiot uprawniony i kluczowego biegłego rewidenta
przeprowadzającego w imieniu tego podmiotu badanie sprawozdania
finansowego jednostki:
 nazwa, adres siedziby oraz numer podmiotu uprawnionego, imię, nazwisko
i numer w rejestrze kluczowego biegłego rewidenta,
 powołanie na umowę o badanie ze wskazaniem daty jej zawarcia oraz
organu, który wybrał do badania podmiot uprawniony,
 okres przeprowadzania badania w siedzibie jednostki oraz jej oddziałach,
 deklaracja niezale\
ności od jednostki, której sprawozdanie finansowe
zostało zbadane, podmiotu uprawnionego i biegłego rewidenta  w
rozumieniu art. 56 ust. 3 i 4 ustawy o biegłych rewidentach,
Ad. 2 Stwierdzenie, \
e nie nastąpiły ograniczenia zakresu badania (względnie
jakie miały miejsce), zaś kierownik jednostki zło\
ył wszystkie \
ądane przez
biegłego rewidenta oświadczenia, wyjaśnienia i informacje, względnie
stwierdzenie jakich danych odmówił,
Ad. 3
Ocenę, we wszystkich istotnych dla sprawozdania finansowego aspektach
prawidłowości stosowanego systemu księgowości, która mo\
e obejmować:
 stwierdzenie, czy jednostka posiada dokumentację wymaganą przepisami
art. 10 ustawy o rachunkowości,
 ocenę zasadności i ciągłości stosowanych zasad (polityki) rachunkowości,
w tym prawidłowości otwarcia ksiąg rachunkowych,
 ocenę prawidłowości dokumentacji operacji gospodarczych,
 ocenę rzetelności, bezbłędności i sprawdzalności ksiąg rachunkowych, w
tym tak\
e prowadzonych za pomocą komputera, powiązania dokonanych
w nich zapisów z dowodami księgowymi oraz sprawozdaniem finansowym,
 ocenę stosowanych metod zabezpieczenia dostępu do danych i systemu
ich przetwarzania za pomocą komputera,
19
 stwierdzenie przeprowadzenia, zgodnie z ustawą o rachunkowości,
inwentaryzacji aktywów i pasywów oraz rozliczenia i ujęcia w księgach jej
wyników,
 ocenę właściwej ochrony dokumentacji księgowej, ksiąg rachunkowych
i sprawozdań finansowych,
przy czym ocenę przeprowadza się biorąc pod uwagę istotność wpływu
na sporządzanie sprawozdania finansowego traktowanego jako całość,
Ad. 4 Informacje o niektórych, istotnych pozycjach sprawozdania finansowego,
wymagające, zdaniem biegłego rewidenta, zamieszczenia.
Przykładowo mogą to być informacje o:
 strukturze rzeczowej i własnościowej środków trwałych (własne, przyjęte
w leasing, wynajęte), stopniu ich zu\
ycia i zmianach w tym zakresie,
 relacji cen nabycia (zakupu) papierów wartościowych do ich wy\
szej
wartości rynkowej,
 strukturze czasowej nale\
ności z tytułu dostaw i usług na dzień bilansowy
i na dzień badania oraz relacji odpisów aktualizujących do kwoty
wymaganej zapłaty,
 rezerwach na zobowiązania i potencjalnych zobowiązaniach z tytułu
udzielonych gwarancji, poręczeń itp.,
przy czym w tej pozycji raportu szczegółowo omawia się zagadnienia
stanowiące powód wyra\
enia opinii innej ani\
eli bez zastrze\
eń; nie jest
celowe powtarzanie danych liczbowych i informacji zawartych w dodatkowych
informacjach i objaśnieniach,
Informacje o wyniku zbadania kompletności i poprawności sporządzenia:
 wprowadzenia do sprawozdania finansowego,
 dodatkowych informacji i objaśnień,
 sprawozdania z działalności jednostki,
przy czym je\
eli informacja dodatkowa nie jest kompletna, nale\
y o tym
poinformować w raporcie; brak określonych informacji, wpływający istotnie
ujemnie na rzetelność sprawozdania finansowego, powinien stanowić powód
wyra\
enia opinii z zastrze\
eniem,
20
Ad 7. Przedstawienie kluczowych, specyficznych dla jednostki, wielkości
bezwzględnych i wskaz
ników charakteryzujących jej wynik finansowy oraz
sytuację majątkową i finansową za rok obrotowy i  w miarę mo\
liwości  dwa
lata poprzedzające, ze wskazaniem tych czynników, które istotnie negatywnie
wpływają na wyniki i sytuację jednostki, a zwłaszcza powa\
nie zagra\
ają
mo\
liwości kontynuowania przez nią działalności w niezmniejszonym istotnie
zakresie,
Informacje o istotnych naruszeniach prawa wpływających na sprawozdanie
finansowe, a tak\
e statutu lub umowy jednostki stwierdzonych podczas badania.
Informacje o naruszeniach nie wpływających istotnie na obraz jednostki
przekazywany przez sprawozdanie finansowe mo\
na przekazać kierownikowi
jednostki w odrębnym piśmie,
Imię, nazwisko, numer w rejestrze i własnoręczny podpis kluczowego biegłego
rewidenta. Nie wyklucza to zło\
enia podpisu równie\
przez inną osobę
reprezentującą podmiot uprawniony.
Nazwę i numer podmiotu uprawnionego, Siedzibę podmiotu uprawnionego i datę
raportu.
W raporcie nale\
y tak\
e poinformować o:
a) sporządzeniu raportów cząstkowych, np. na temat działania kontroli
wewnętrznej,
b) adresowanych do kierownika jednostki wystąpieniach dotyczących istotnych
naruszeń prawa, wykrycia nadu\
yć itp.,
c) wynikach badania dodatkowych zagadnień, określonych w umowie o badanie,
je\
eli nie przewiduje ona sporządzenia na ten temat oddzielnego
sprawozdania.
21