10 RACHUNKOWOŚĆ DLA KAŻDEGO
www.gazetapodatkowa.pl
Księgi rachunkowe w spółce z o.o. w organizacji
Zasady funkcjonowania spółek kapitałowych, w tym spółki z o.o., reguluje Kodeks c) zobowiązanie ogółem
spółek handlowych. Z przepisów tej ustawy wynika, że spółka z o.o. w organizacji powstaje  Ma konto 21  Rozrachunki z dostawcami ,
z chwilą zawarcia umowy spółki (art. 161 ż 1 K.s.h.). Firma (nazwa) tej spółki powinna d) zarachowanie kosztu
zawierać dodatkowe oznaczenie  w organizacji . Zgłoszenie spółki do KRS nastąpić musi  Wn konto 40  Koszty według rodzajów lub konto zespołu 5,
w terminie sześciu miesięcy od dnia zawarcia umowy spółki (art. 169 K.s.h.). W przeciwnym  Ma konto 30  Rozliczenie zakupu .
razie brak wpisu w terminie spowoduje rozwiązanie umowy spółki z mocy prawa. Wszelkie wydatki związane z zawarciem umowy spółki, takie jak np. koszty aktu nota-
Spółka w organizacji może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nie- rialnego, koszty obsługi prawnej, podatek od czynności cywilnoprawnych dotyczą czynno-
ruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. ści sprzed okresu istnienia spółki z o.o. Te wydatki ponoszone są przez założycieli spółki
Działalność gospodarczą spółka z o.o. może podjąć przed uzyskaniem wpisu do rejestru (tj. udziałowców). Stanowią one u nich wydatki poniesione na objęcie udziałów w spółce.
przedsiębiorców (art. 14 ust. 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej  Dz. U. Nie ujmuje się ich zasadniczo w księgach rachunkowych w spółki z o.o. w organizacji.
z 2007 r. nr 155, poz. 1095 ze zm.). Gdyby jednak wspólnicy zdecydowali, że spółka poniesie koszty zawiązania spółki
Spółka z o.o. w organizacji jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. i stosowny zapis w tej sprawie zapisany zostanie w umowie spółki lub w akcie notarialnym
Wynika to z art. 1 ust. 1 ustawy o pdop. Jest więc ona zobowiązana m.in. do prowadzenia wówczas będą podlegały one ujęciu w księgach rachunkowych spółki z o.o. w organizacji,
ewidencji rachunkowej zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości w sposób zapew- zapisem:
niający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości  Wn konto 40  Koszty według rodzajów (w analityce Podatki i opłaty) lub konto
należnego podatku za rok podatkowy. zespołu 5,
Natomiast z chwilą rejestracji w krajowym rejestrze sądowym spółka z o.o. uzyskuje  Ma konto 10  Kasa lub konto 13-0  Rachunek bieżący .
osobowość prawną i staje się podmiotem praw i obowiązków spółki w organizacji. Z przepisów ustawy o pdop wynika, że nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów
m.in. wydatków na objęcie lub nabycie udziałów. Wydatki takie są jednak kosztem uzyska-
Otwarcie ksiąg rachunkowych
nia przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów. Wynika to z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy
Przepisy ustawy o rachunkowości stosuje się m.in. do spółek kapitałowych w organizacji. o pdop. Moim zdaniem wydatki poniesione na założenie spółki z o.o. nie stanowią kosztów
Wynika to z art. 2 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. podatkowych. Znajduje to również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora
Spółka z o.o. w organizacji ma obowiązek otworzyć księgi rachunkowe na dzień rozpo- Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 lutego 2009 r., nr ILPB3/423-800/08-5/KS. Zatem jeśli
częcia działalności, którym jest dzień pierwszego zdarzenia wywołującego skutki o cha- koszty zawiązania spółki poniesie spółka, wskazane jest ująć je w ewidencji analitycznej pro-
rakterze majątkowym lub finansowym  w ciągu 15 dni od dnia zaistnienia tego zdarzenia wadzonej do konta 40 jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów (NKUP).
Stanowi o tym art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy. Ustawa o rachunkowości nie wskazuje więc
Rok obrotowy w spółce z o.o. w organizacji
konkretnego dnia, w którym powinno nastąpić otwarcie ksiąg rachunkowych.
Pierwszym zdarzeniem wywołującym skutki o charakterze majątkowym i finansowym Z ustawy o rachunkowości wynika, że przez rok obrotowy rozumie się rok kalendarzowy
może być przykładowo: lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również
 zawarcie umowy spółki. dla celów podatkowych. Rok obrotowy i jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie
 poniesienie kosztów założenia rachunku bankowego, której utworzono jednostkę (art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy o rachunkowości zdanie pierwsze).
 wniesienie przez wspólników wkładów w formie pieniężnej i niepieniężnej, Jeżeli jednostka rozpocznie działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego,
 poniesienie kosztów wykonania pieczątek, to może księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami
 zakup sprzętu i materiałów biurowych, rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny. Taka możliwość wynika ze
 opłaty związane z rejestracją spółki. zdania drugiego wymienionego przepisu.
W praktyce dzień otwarcia ksiąg rachunkowych określić powinna spółka. Ujęcie pierw- Z kolei z przepisów ustawy o pdop wynika, że w przypadku podjęcia po raz pierwszy
szych zdarzeń w księgach rachunkowych może przebiegać zapisami: działalności, pierwszy rok podatkowy trwa od dnia rozpoczęcia działalności do końca roku
1. WB  wpłata środków pieniężnych przez udziałowców: kalendarzowego albo do ostatniego dnia wybranego roku podatkowego, nie dłużej jednak
 Wn konto 13-0  Rachunek bieżący , niż dwanaście kolejnych miesięcy kalendarzowych (art. 8 ust. 2 ustawy o pdop). Natomiast
 Ma konto 24  Pozostałe rozrachunki (w analityce: Konta imienne wspólników). w razie podjęcia po raz pierwszy działalności, w drugiej połowie roku kalendarzowego
2. Wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) na pokrycie kapitału zakładowego: i wybrania roku podatkowego pokrywającego się z rokiem kalendarzowym, pierwszy rok
 Wn konta np. 01, 02, 03, 08, 31, 33, podatkowy może trwać od dnia rozpoczęcia działalności do końca roku kalendarzowego
 Ma konto 24  Pozostałe rozrachunki (w analityce: Konta imienne wspólni- następującego po roku, w którym podjęto działalność (art. 8 ust. 2a ustawy o pdop).
ków). Aby spółka z o.o. mogła połączyć pierwszy rok obrotowy z księgami następnego roku
3. WB  koszty założenia rachunku bankowego: obrotowego, kwestia ta musi być uregulowana w umowie spółki.
 Wn konto 40  Koszty według rodzajów (w analityce: Usługi obce) lub konto
zespołu 5, Przykład 1
 Ma konto 13-0  Rachunek bieżący . Spółka z o.o. rozpoczęła działalność 1 września 2009 r. W umowie spółki wspólnicy
4. Opłaty związane z rejestracją spółki: zamieścili zapis, z którego wynika, że rokiem obrotowym jest rok kalendarzowy. W umowie
 Wn konto 40  Koszty według rodzajów (w analityce: Podatki i opłaty) lub konto spółki nie została uregulowana kwestia dotycząca pierwszego roku obrotowego.
zespołu 5, W takiej sytuacji pierwszy rok obrotowy spółki trwał od 1 września 2009 r. do 31 grudnia
 Ma konto 13-0  Rachunek bieżący . 2009 r. (4 m-ce). Spółka obowiązana była zamknąć księgi rachunkowe na dzień 31 grudnia
5. Faktura VAT za wyrobienie pieczątek, zakup materiałów biurowych itp.: 2009 r. i sporządzić sprawozdanie finansowe. Sprawozdanie to musi być zatwierdzone
a) wartość netto (bez VAT) przez zwyczajne zgromadzenie wspólników (nie póz
niej niż w terminie 6 miesięcy od dnia
 Wn konto 30  Rozliczenie zakupu , bilansowego) i złożone do KRS (w ciągu 15 dni od jego zatwierdzenia) oraz do urzędu
b) VAT podlegający odliczeniu skarbowego (w terminie 10 dni od daty zatwierdzenia).
 Wn konto 22-2  VAT naliczony i jego rozliczenie ,
Przykład 2
Spółka z o.o. rozpoczęła działalność z dniem 1 paz
dziernika 2009 r. i z umowy spółki
wynika, że jej rok podatkowy będzie zgodny z kalendarzowym. W umowie spółki znajduje
się też zapis, z którego wynika, że pierwszy rok obrotowy będzie trwał od 1 paz
dziernika
2009 r. do 31 grudnia 2010 r. (15 m-cy).
W tym przypadku spółka nie zamknie ksiąg rachunkowych na dzień 31 grudnia 2009 r.
Natomiast księgi rachunkowe za okres od paz
dziernika do grudnia 2009 r. zostaną połą-
czone z księgami rachunkowymi za 2010 r. Po raz pierwszy spółka dokona zamknięcia ksiąg
rachunkowych dopiero na dzień 31 grudnia 2010 r. Obowiązana będzie wówczas sporządzić
sprawozdanie finansowe za okres od 1 paz
dziernika 2009 r. do 31 grudnia 2010 r.
Rejestracja spółki z o.o. w KRS
W sytuacji gdy na dzień bilansowy spółka z o.o. w organizacji nie zostanie zarejestro-
wana w KRS, wówczas wartość kapitału zakładowego określonego w umowie spółki, którą
odzwierciedla w księgach rachunkowych saldo Ma konta 24, wykazuje się w bilansie po
stronie pasywów w pozycji A.VI.  Pozostałe kapitały (fundusze) rezerwowe .
Pod datą zarejestrowania spółki z o.o. w sądzie rejestrowym należy dokonać zaksięgo-
wania kapitału zakładowego w wysokości określonej w umowie spółki, zapisem:
 Wn konto 24  Pozostałe rozrachunki (w analityce: Konta imienne wspólników),
 Ma konto 80  Kapitał zakładowy .
Przepisy Kodeksu spółek handlowych, jak i ustawy o rachunkowości nie przewidują
obowiązku zamykania ksiąg rachunkowych spółki kapitałowej w organizacji z chwilą jej
zarejestrowania i otwierania ksiąg właściwej spółki. Prowadzenie ksiąg rachunkowych
spółki w organizacji powinno być kontynuowane przez zarejestrowaną spółkę. Rejestracja
jednostki w Krajowym Rejestrze Sądowym to jedynie nadanie bytu prawnego jednostce
już działającej w obrocie gospodarczym, na co wskazuje art. 11 ż 1 K.s.h., nadający spółce
kapitałowej w organizacji istotne cechy osobowości prawnej.
Skoro nie ma obowiązku zamykania ksiąg rachunkowych w związku z wpisem spółki
do rejestru (zmianą spółki kapitałowej w organizacji w spółkę właściwą), to nie ma także
obowiązku sporządzenia sprawozdania finansowego na ten dzień (art. 45 ust. 1 i art. 12
ust. 2 ustawy o rachunkowości). Nie istnieje też obowiązek przeprowadzania inwentaryzacji
na dzień rejestracji spółki.
Podstawa prawna:
 ustawa z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 ze zm.),
 ustawa z dnia 15.09.2000 r.  Kodeks spółek handlowych (Dz. U. nr 94, poz. 1037 ze zm.),
 ustawa z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654
ze zm.).
Ewa Kowalska
Gazeta Podatkowa nr 27 " 6.04.2010 r.