Charakterystyka materiałów i ewidencja ich zakupu

1. Jakie składniki aktywów zaliczamy do materiałów?

Materiały są to aktywa nabywane przez jednostkę lub wytworzone we własnym zakresie, przeznaczone do zużycia jako surowce do wytwarzania produktów (tj. wyrobów, robót i usług) lub na cele ogólnogospodarcze, również w celach reklamy lub reprezentacji. Materiały charakteryzują się tym, iż zużywają się podczas jednego cyklu produkcyjnego i przekazują swoją wartość w całości wytworzonemu produktowi. Ze względu na krótki okres ich wykorzystania, do 12 miesięcy, względnie w ciągu normalnego przewidywanego dla danej branży cyklu operacyjnego, zalicza się je do rzeczowych aktywów obrotowych.

Wśród materiałów można wyróżnić:

a) surowce,

b) półfabrykaty obcej produkcji,

c) opakowania - chroniące wyroby gotowe lub towary przed uszkodzeniem podczas transportu, mogą być zwrotne lub jednorazowego użytku,

d) paliwa - na przykład olej napędowy, węgiel do ogrzewania pomieszczeń,

e) części zapasowe - materiały zużywane podczas remontów i konserwacji,

f) odpadki - pozostałości po wykorzystaniu materiałów w procesach produkcyjnych, materiały, które w wyniku procesów technologicznych utraciły swoją wartość, np.: ścinki blachy pozostałej po wykrojach, trociny,

g) zwierzęta nabyte z przeznaczeniem do uboju.

Ze względu na ich przeznaczenie, materiały dzieli się na:

a) materiały podstawowe - materiały bezpośrednio zużywane w procesie wytwarzania wyrobów. Stanowią składnik wyprodukowanego wyrobu zwany surowcem. Mogą to być również półfabrykaty zamawiane i produkowane przez inną firmę, które stanowią nieodłączną część składową produkowanego wyrobu. Są to również opakowania podstawowe, bez których określony produkt nie mógłby być sprzedany, np.: puszki, słoiki, kartoniki,

b) materiały pomocnicze- materiały, które zużywa się na cele administracji, sprzedaży lub ogólne cele produkcji. Są to na przykład oleje i smary służące do konserwacji maszyn i urządzeń, środki czystości, odzież robocza i ochronna, artykuły biurowe.

Z punktu widzenia stopnia przydatności zapasy materiałów w jednostce można podzielić na:

a) zapasy prawidłowe (tj. sezonowe, bieżące, rezerwowe),

b) nieprawidłowe (tj. nadmierne, zbędne).

Ze względu na miejsce przechowywania materiały można podzielić na:

a) materiały na składzie (dzielą się na: własne - materiały odebrane od dostawcy, sprawdzone pod względem ilościowym i jakościowym, przekazane osobie za nie odpowiedzialnej i przechowywane w magazynie, obce - materiały, których przyjęcia odbiorca odmówił lub też materiały przechowywane w depozycie lub jako zastaw),

b) materiały w przerobie (tj. przekazane do przerobu w celu dostosowania ich do potrzeb produkcji),

c) materiały w drodze (tj. materiały, które zostały wysłane i zafakturowane, ale nie zostały odebrane przez odbiorcę lub znajdują się już u odbiorcy, ale nie zostały jeszcze przez niego przyjęte).

2. Podstawowe dokumenty magazynowe

W celu zapewnienia ciągłości procesu produkcyjnego jednostki przechowują w magazynie określoną wielkości zapasu materiałów. Utrzymywanie dużej ich ilości może przyczynić się do zamrożenia środków finansowych w jednostce i zwiększyć koszty prowadzenia działalności. Z kolei za niskie, niewystarczające zapasy mogą powodować przestoje w produkcji i narazić jednostkę na straty. Dlatego ważnym elementem działalności jest prawidłowa polityka zaopatrzeniowa, która nie narazi jednostki na niepotrzebne wydatki i straty, a pozwoli wykonywać swoją podstawową działalność bez zakłóceń.

Odbiór dostawy do magazynu polega na sprawdzeniu czy to, co zostało dostarczone, jest zgodne z zamówieniem pod względem ilości, np. poprzez zważenie poszczególnych opakowań, przeliczenie sztuk oraz ustalenie czy otrzymane materiały nie zostały uszkodzone.

Właściwe przyjęcie dostawy do magazynu lub przekazanie do produkcji następuje dopiero po sprawdzeniu przedmiotu dostawy, np. jego jakości, wymiarów, składu chemicznego lub innych cech w zależności od rodzaju nabywanego materiału, i na koniec wystawieniu dokumentu potwierdzającego jej przyjęcie.

Przyjęcie materiałów i ich wydawanie z magazynu odbywa się na podstawie odpowiednich dokumentów magazynowych. Do podstawowych z nich należą:

a) dowody przychodowe:

• faktura dokumentująca zakup materiałów,

• dowód „Pz - Przyjęcie z zewnątrz” - dokumentujący przyjęcie materiałów do magazynu i będący podstawą porównania ilości materiałów przyjętych do magazynu z ilością wykazaną na fakturze zakupu,

• dowód „Zw - Zwrot materiałów” - dokumentujący np. zwrot materiałów do magazynu w związku z pobraniem ich nadmiernej ilości,

b) dowody rozchodowe:

• dowód „Rw - Rozchód wewnętrzny” - potwierdzający rozchód materiałów na potrzeby wewnętrzne jednostki,

• dowód „Wz - Wydanie zewnętrzne materiałów” - potwierdzający np. wydanie materiałów z magazynu w związku z ich sprzedażą obcym kontrahentom lub wydaniem materiałów do przerobu obcego,

c) dowody przychodowo-rozchodowe, np. dowód „Mm - Przesunięcie międzymagazynowe” - dokumentujący przemieszczenie materiałów między magazynami.

3. Według jakich metod można prowadzić ewidencję analityczną materiałów?

Ważnym elementem gospodarki magazynowej materiałów jest ich ewidencja. Zadaniem ewidencji materiałowej jest umożliwienie bieżącej kontroli przychodów i rozchodów materiałów, ustalenie wielkości zapasu materiałów według asortymentu i miejsca składowania oraz rozliczenie osób odpowiedzialnych za powierzone im mienie.

Ewidencję analityczną materiałów można prowadzić:

a) ilościowo - tj. dla poszczególnych asortymentów materiałów wyłącznie w jednostkach naturalnych (sztuki, kilogramy, metry). Ewidencję ilościową prowadzi magazynier, który jest zobowiązany do prowadzenia na bieżąco ewidencji przychodów, rozchodów i zapasów poszczególnych materiałów. Jest on jednocześnie odpowiedzialny majątkowo za powierzone mu mienie, jak również za zabezpieczenie znajdujących się w magazynie materiałów przed kradzieżą oraz ich ochronę przed zniszczeniem,

b) ilościowo-wartościowo - tj. dla poszczególnych asortymentów materiałów lub ich grup, które posiadają taką sama cenę ewidencyjną (dla każdego asortymentu lub ich grup ujmuje się obroty i stany w jednostkach naturalnych i pieniężnych). Ewidencja ilościowo-wartościowa umożliwia porównanie ewidencji ilościowej prowadzonej w magazynie z ewidencją ujętą wartościowo w księgach rachunkowych na kontach analitycznych,

c) wartościowo - ewidencję prowadzi się w dziale księgowości w układzie kont syntetycznych ustalonych w zakładowym planie kont jednostki.

Ustawa o rachunkowości przewiduje również rozwiązanie polegające na pominięciu ewidencji magazynowej i odnoszeniu dokonywanych zakupów materiałów bezpośrednio w ciężar kosztów. Jest to jednak metoda możliwa do stosowania tylko dla niektórych jednostek, gdzie asortyment jest jednorodny i niewielki lub gdy właściciel jest jednocześnie osobą materialnie odpowiedzialną za zapasy.

4. W jakich cenach wykazuje się zapasy materiałów w ciągu roku?

Ewidencję zapasów materiałów można prowadzić według jednej z cen wymienionych w tabeli.
 

Rodzaj ceny	Charakterystyka
Cena zakupu	Kwota należna sprzedającemu bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego. Materiały można wyceniać w cenie zakupu tylko wtedy, gdy nie zniekształca to wartości tych zapasów ani wyniku finansowego. Stosując wycenę materiałów w cenach zakupu koszty transportu, ubezpieczenia, załadunku, wyładunku odpisuje się bezpośrednio w ciężar kosztów działalności operacyjnej
Cena nabycia	Cena zakupu obejmująca kwotę należną sprzedającemu bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem materiałów, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania lub wprowadzenia do obrotu, a obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski. Koszty zakupu mogą być bezpośrednio wliczane w cenę nabycia, jeśli jest możliwe przypisanie tych kosztów do konkretnej dostawy. W pozostałych przypadkach - koszty zakupu są rozliczane w czasie proporcjonalnie pomiędzy materiały wydane do zużycia oraz pozostałe w magazynie jako zapasy
Cena sprzedaży netto	To wartość składnika aktywów możliwa do uzyskania na dzień bilansowy w razie jego sprzedaży, bez podatku od towarów i usług i podatku akcyzowego, pomniejszona o rabaty, opusty i inne podobne zmniejszenia oraz koszty związane z przystosowaniem składnika aktywów do sprzedaży i dokonaniem tej sprzedaży, powiększona o należną dotację przedmiotową
Stałe ceny ewidencyjne	Ustalane w celu uproszczenia ewidencji przychodów i rozchodów materiałów z magazynu. Są to ceny niezmienne wyznaczone samodzielnie przez jednostkę. Mogą być stosowane pod warunkiem korygowania ich do poziomu cen rzeczywistych za pomocą odchyleń od cen ewidencyjnych. Stałe ceny ewidencyjne w przypadku materiałów ustala się najczęściej na poziomie cen zakupu (nabycia). W wyniku stosowania do bieżącej wyceny materiałów stałych cen ewidencyjnych różniących się od rzeczywistych cen ich nabycia powstają: odchylenia kredytowe od cen ewidencyjnych materiałów (rzeczywista cena nabycia lub zakupu jest niższa niż przyjęta cena ewidencyjna, odchylenia zmniejszają wartość zapasu materiałów) odchylenia debetowe od cen ewidencyjnych materiałów (rzeczywista cena nabycia lub zakupu jest wyższa niż przyjęta cena ewidencyjna, odchylenia zwiększają wartość zapasu materiałów)

Należy pamiętać, że wycenę rozchodu materiałów prowadzi się w takich samych cenach co wycenę ich przychodu. Oznacza to, że jeśli jednostka przyjmuje do magazynu materiały po rzeczywistych cenach nabycia, to wydanie (rozchodowanie) ich z magazynu musi się odbywać również według rzeczywistych cen nabycia.

5. Jak zaksięgować zakup materiałów?

Podczas zakupu materiału można wyróżnić dwie operacje gospodarcze:

1) przyjęcie dostawy do magazynu potwierdzone dokumentem Pz,

2) powstanie zobowiązania wobec dostawcy materiałów potwierdzone fakturą VAT.

Bardzo często w praktyce księgowej wymienione wyżej dokumenty wpływają do jednostki w różnych, niepokrywających się ze sobą terminach. Dlatego istnieje potrzeba stosowania konta 30 „Rozliczenie zakupu”, które pełni w jednostce rolę konta rozliczeniowego zakupu aktywów, w tym m.in. materiałów. Za pomocą konta „Rozliczenie zakupu” można ustalić które dostawy materiałów jeszcze nie dotarły, a dla których przyjętych dostaw brakuje faktury VAT. Konto 30 może wykazywać dwa salda równocześnie:

• saldo debetowe, oznaczające wartość materiałów w drodze,

• saldo kredytowe, oznaczające dostawy niefakturowane.

Rozliczenie zakupu materiałów polega na przeanalizowaniu danych wynikających z dokumentów Pz oraz otrzymanych faktur VAT ujętych na koncie 30 „Rozliczenie zakupu” i ustalenie:

• wartości kosztów zakupu, którymi dostawca materiałów obciążył jego nabywcę,

• odchyleń od cen ewidencyjnych materiałów, jeśli jednostka prowadzi ewidencję materiałów w stałych cenach ewidencyjnych, obliczając różnicę pomiędzy wartością materiałów ustaloną według stałych cen ewidencyjnych a rzeczywistą ceną nabycia (zakupu) wynikającą z faktury,

• różnic ilościowych bądź wartościowych pomiędzy fakturą (rachunkiem) a dokumentem Pz, których przyczyną może być między innymi niedobór ilościowy w dostawie, błędna wartość materiałów na fakturze (rachunku), stosowanie niewłaściwych cen w magazynie.

Przykład

Ewidencja zakupu materiałów

I. Założenia:

1. Jednostka prowadzi ewidencję materiałów w cenach nabycia, a koszty zakupu rozlicza w czasie. Ewidencję kosztów prowadzi na kontach zespołu 4 i 5.

2. Wartość materiałów w magazynie na 1 czerwca 2010 r. wynosi: 45.000 zł.

3. W czerwcu bieżącego roku miały miejsce następujące operacje gospodarcze:

a) przyjęto do magazynu dostawę materiałów o wartości: 20.000 zł,

b) przyjęto kolejną dostawę materiałów o wartości: 5.000 zł,

c) otrzymano fakturę za zakupione materiały w kwocie brutto: 28.060 zł, w tym:

• wartość netto materiału: 20.000 zł,

• koszty transportu i wyładunku: 3.000 zł,

• VAT naliczony podlegający odliczeniu: 5.060 zł.

II. Dekretacja:
 

Opis operacji	Kwota	Konto
				Wn	Ma
1. Pz - przyjęcie dostawy materiałów do magazynu	20.000 zł	31	30
2. Pz - przyjęcie dostawy materiałów do magazynu	5.000 zł	31	30
3. FV - zakup materiałów:      a) wartość netto materiałów      b) koszty transportu i wyładunku      c) VAT podlegający odliczeniu      d) wartość zobowiązania wobec dostawcy	20.000 zł 3.000 zł 5.060 zł 28.060 zł	30 30 22-1	21
4. PK - rozliczenie kosztów zakupu materiałów:
a) zarachowanie kosztów transportu i wyładunku w koszty bieżącego miesiąca	3.000 zł	40	30
b) księgowanie równoległe w układzie kalkulacyjnym kosztów	3.000 zł	52-3	49
c) przeniesienie kosztów zakupu do rozliczania w czasie	3.000 zł	64-4	52-3

III. Księgowania:

Pozostałe saldo kredytowe na koncie 30 „Rozliczenie zakupu” oznacza dostawy, na które jednostka nie otrzymała jeszcze faktur na kwotę: 5.000 zł, tzw. „dostawy niefakturowane”.

6. W jaki sposób rozliczyć koszty zakupu materiałów na koniec miesiąca?

Koszty zakupu ujmowane przez jednostkę na koncie 64-4 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów zakupu” na koniec miesiąca należy rozliczyć pomiędzy:

a) materiały wydane do zużycia w danym miesiącu,

b) materiały pozostałe w magazynie jako ich zapas.

Rozliczanie kosztów zakupu polega na:

1) obliczeniu wskaźnika narzutu kosztów zakupu,

2) obliczeniu kwoty narzutu kosztów zakupu przypadającej na:

a) rozchód materiałów,

b) zapas materiałów.

Wskaźnik narzutu kosztów zakupu oblicza się według następującego wzoru:
 

	(Kzp + Kzb)
WNkz =		× 100
	(ZMk + RM)

gdzie:

WNkz - wskaźnik narzutu kosztów zakupu,

Kzp - koszty zakupu na początek okresu,

Kzb - koszty zakupu poniesione w bieżącym okresie sprawozdawczym,

ZMk - zapas materiałów na koniec okresu,

RM - rozchód materiałów podlegający obciążeniu kosztami zakupu.

Narzut kosztów zakupu przypadający na rozchód materiałów oblicza się za pomocą wzoru:

NKz = RM × WNkz

Narzut kosztów zakupu przypadający na zapas materiałów oblicza się następująco:

NKz = ZMk × WNkz

Przykład Dane do rozliczenia kosztów zakupu materiałów 1. W jednostce „X” koszty zakupu w czerwcu kształtowały się następująco: a) na początku czerwca wyniosły: Kzp = 2.000 zł, b) w czerwcu wyniosły: Kzb = 3.000 zł. 2. Dodatkowo jednostka na koniec okresu ustaliła, że: a) zapas materiałów na koniec czerwca wynosi: ZMk = 15.000 zł, b) rozchód materiałów podlegający obciążeniu kosztami zakupu wyniósł:      RM = 55.000 zł. Rozliczenie kosztów zakupu materiałów wydanych do zużycia 1. Obliczenie wskaźnika narzutu kosztów zakupu:   (2.000 zł + 3.000 zł) WNkz =  × 100 = 7,1428%. (15.000 zł + 55.000 zł) 2. Obliczenie narzutu kosztów zakupu przypadających na: a) rozchód materiałów: NKz = (55.000 zł × 7,1428%) = 3.929 zł, b) zapas materiałów: NKz = (15.000 zł × 7,1428%) = 1.071 zł. 3. W ewidencji księgowej przeksięgowanie kosztów zakupu, dotyczących wydanych do zużycia materiałów w wysokości: 3.929 zł, można ująć zapisem:                         - Wn konto 50 „Koszty działalności podstawowej produkcyjnej”,                         - Ma konto 64-4 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów zakupu”.

---