Biznes

Kanały RSS

Tagi: ue, prawo, motoryzacja

12:59, 05.10.2007 /TVN CNBC Biznes

KE może ukarać Polskę

RZĄD WCIĄŻ NIE WYKONAŁ WYROKU ETS WS. ZWROTU AKCYZY

Polska wciąż nie wykonała wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ws. zwrotu akcyzy za importowane z krajów UE samochody. Maciej Brzeziński, który wygrał z Polską sprawę przed ETS-em zapowiedział w TVN CNBC Biznes, że tym razem złoży skargę do Komisji Europejskiej.

- Mam nadzieję, że groźba wielomilionowych kar skłoni ministerstwo finansów do podjęcia stosownych działań - powiedział Brzeziński.



Sprawa Brzezińskiego zaczęła się gdy służby celne odmówiły mu zwrotu akcyzy za kupiony za granicą samochód. Jego kolejne odwołania nie przyniosły rezultatu, więc Brzeziński zaskarżył decyzję do sądu administracyjnego, ten zaś zwrócił się do Trybunału Sprawiedliwości UE o wyjaśnienie zgodności polskich przepisów z unijnym prawem. Sąd przyznał rację Brzezińskiemu i zdecydował, że wysokość należnego państwu podatku będzie naliczana od rynkowej wartości samochodu w Polsce, a nie od kwoty figurującej na fakturze.

Wcześniej Europejski Trybunał Sprawiedliwości orzekł, że akcyza na samochody importowane z innych krajów Unii, stosowana do końca listopada 2006 roku i stanowiąca czasami 65 proc. wartości samochodu, była sprzeczna z unijnym prawem.

Przepisy Wspólnoty określają jej wielkość na 3,1 proc. wartości dla samochodów o pojemności silnika poniżej dwóch litrów i 13,6 proc. powyżej dwóch litrów w zależności od pojemności silnika. Osoby, które zapłaciły więcej, powinny dostać nadpłatę.

Polska do tej pory nie dostosowała się jednak do unijnych przepisów.

Od 1 maja 2004 roku sprowadzono do naszego kraju ponad 2,4 mln samochodów, za co pobrano ok. 2,5 mld zł akcyzy.

13:28 09.02.2007

Źródło: Twoja-Firma.pl

Trybunał o zwrocie akcyzy za sprowadzone samochody

"Trybunał Konstytucyjny (TK) zajął w pełnym składzie stanowisko w kolejnej precedensowej sprawie. Kwestia leżąca u podstaw pytania prawnego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie (sygn. akt P 37/05) dotyczy nie tylko sposobu stosowania prawa wspólnotowego przez polskie sądy, ale określa także z perspektywy TK zakres kompetencji samego Trybunału, sądów krajowych oraz Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS). Równocześnie postanowienie TK przyspieszy dochodzenie ewentualnego zwrotu akcyzy pobieranej od używanych samochodów sprowadzanych z innych państw członkowskich Unii Europejskiej. Wskazuje bowiem sądom administracyjnym, że powinny one rozstrzygać sprawy o zwrot akcyzy samodzielnie i bez oczekiwania na uchylenie przepisów ustawy krajowej ewentualnie naruszających prawo wspólnotowe." - czytamy w "Gazecie Prawnej".

"Tłem dla rozstrzygnięcia Trybunału Konstytucyjnego stał się wniosek Stanisława P., który kupił w Niemczech używany samochód osobowy, i zapłacił z tego tytułu w Polsce podatek akcyzowy w wysokości 7658 zł. Następnie zwrócił się do naczelnika urzędu celnego o zwrot nadpłaconego podatku, a jako podstawę roszczeń podał okoliczność, że podatku tego nie powinien odprowadzać ze względu na sprzeczność ustanawiającego obowiązek podatkowy art. 80 ustawy o akcyzie z przepisami Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (TWE)." - pisze "Gazeta Prawna".

Trybunał Konstytucyjny, który ostatecznie zabrał głos w sprawie, podkreślił "(...) że orzecznictwo sądów administracyjnych jest w odniesieniu do art. 80 ustawy o akcyzie w kontekście wspólnotowym niejednolite i rozbieżne. Dlatego konieczne jest, zdaniem TK, przede wszystkim wyjaśnienie zakresu znaczeniowego art. 90 TWE przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości w trybie prejudycjalnym, ku czemu okazję daje sprawa Brzezińskiego. Ponadto problem w zawisłej przed WSA w Olsztynie sprawie tkwi, wbrew temu co przyjął WSA, w sferze stosowania, a nie obowiązywania prawa."

Ministerstwo Finansów nie daje za wygraną. Obecnie przygotowuje specjalną ustawę, na podstawie której wypłacane będą nadpłacone podatki. O jej szczegółach dowiemy się nie prędzej niż w marcu po ogłoszeniu stanowiska WSA w Warszawie. Wiadomo, że zwrot będzie się należał tylko w części, w jakiej akcyza zapłacona za zagraniczne auto przewyższa akcyzę, jaką właściciel musiałby zapłacić od identycznego samochodu kupionego w Polsce (3,1 proc. za pojazd o pojemności silnika do dwóch litrów, a 13,6 proc. przy pojemności wyższej). Wysokość zwrotu ma być ustalana w oparciu o katalog rynkowych cen samochodów. Zdaniem Ekspertów to niezgodnie z prawem unijnym.

Więcej w informacji w "Gazecie Prawnej", w artykule Macieja Taborowskiego pt. "Już można odzyskać akcyzę".

Monitor Prawa Celnego i Podatkowego
LUTY NR 2 (139)/2007

71-051 Szczecin ul. Zabużańska 38,
tel/fax [phone]

dr Ireneusz Mirek

Glosa do wyroku ETS z 18.1.2007 r. w sprawie C-313/05 Maciej Brzeziński przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w Warszawie

Europejski Trybunał Sprawiedliwości wydał pierwszy wyrok w sprawie polskiej. W wyroku z 18.1.2007 r. sygn. C-313/05 orzekł, że polska akcyza na sprowadzane z państw członkowskich UE samochody osobowe starsze niż 2-letnie była sprzeczna z prawem wspólnotowym przez cały okres jej stosowania, tj. od 1.5.2004 r. do 30.11.2006 r. W tym okresie do Polski sprowadzono ok. 2,5 mln samochodów z UE, a wpływy budżetu z uiszczonej akcyzy wyniosły ok. 2,5 mld zł. Wskutek orzeczenia ETS budżet będzie musiał oddać zawyżony podatek. Kwoty, jakie przyjdzie państwu wypłacić, wynoszą szacunkowo od 200 mln zł do nawet 2,5 mld zł (nadpłata z odsetkami) w zależności od tego, ilu podatników zażąda zwrotu.

Glosowany wyrok zasługuje na wnikliwe omówienie z kilku powodów:
Po pierwsze - wyrok ten ma absolutnie fundamentalne znaczenie dla całego systemu polskiego prawa podatkowego w pierwszym okresie po przystąpieniu do UE. Wskazuje bowiem, że projektodawcy ustaw, parlamentarzyści, sądy i organy podatkowe muszą zacząć poważnie traktować przepisy prawa wspólnotowego. Nieprzestrzeganie ich może się wiązać z dotkliwymi konsekwencjami finansowymi dla budżetu państwa. Prawo wspólnotowe okazuje się bowiem skutecznym instrumentem obrony praw podatników, choć może nienajszybciej działającym.
Po drugie - będąc w ogóle pierwszym orzeczeniem, jakie zapadło przed ETS w sprawie polskiej, niesie ze sobą niespotykane walory w zakresie edukacji społecznej i kształtowania postaw podatników, którzy dotąd - właściwie poza jedynym przypadkiem akcyzy - dość rzadko korzystali z możliwości, jakie daje im unijne prawo. Z racji społecznej nośności i medialności rozstrzyganych zagadnień ETS nie mógł sobie zresztą wymarzyć lepszego tematu dla pierwszego "polskiego" orzeczenia. Z pewnością wyrok w jakiejś mało przystępnej dla opinii publicznej sprawie VATu wzbudziłby nieporównanie mniejszy rezonans. Tymczasem dzięki tej sprawie rzesze podatników - a nierzadko i organy podatkowe - uzyskały wiedzę na temat zasady prymatu prawa wspólnotowego względem sprzecznego z nim prawa krajowego, na temat możliwości dochodzenia roszczeń z powołaniem się na argumenty prawnowspólnotowe, instytucji pytań prejudycjalnych do ETS, możliwości weryfikowania prawomocnych rozstrzygnięć administracyjnych czy sądowych w oparciu o wyrok ETS itd. Edukacyjne więc walory tego orzeczenia są absolutnie nie do przecenienia.
Po trzecie wreszcie - last but not least - wyrok ten ma olbrzymią praktyczną wartość dla ponad 2 mln podatników, którym otwiera drogę do odzyskania nadpłaconej części podatku z odsetkami. I na tym właśnie praktycznym aspekcie należy skoncentrować się w niniejszej glosie.

Wyrok ETS w tej konkretnej sprawie zapadł dzięki działaniom M. Brzezińskiego, dziennikarza jednego z czasopism motoryzacyjnych, który w 2004 r. kupił w RFN 15-letnie auto i konsekwentnie na drodze instancyjnej kwestionował naliczoną z tego tytułu polską akcyzę. WSA w Warszawie - w ramach sporu zawisłego między skarżącym M. Brzezińskim a Dyrektorem Izby Celnej w Warszawie - zwrócił się do ETS postanowieniem z 22.6.2005 r., sygn. III SA/Wa 679/05, o wyjaśnienie zgodności polskich przepisów z prawem unijnym. Wniosek WSA o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczył wykładni art. 25, 28 i 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (TWE) oraz art. 3 ust. 1 i 3 Dyrektywy Rady 92/12/EWG z 25.2.1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz. Urz. L 76, s. 1). W kontekście ww. regulacji wspólnotowych ETS dokonał oceny polskich przepisów:
ustawy z 23.1.2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. 2004 r. Nr 29, poz. 257, upa), w szczególności art. 2 pkt. 11 (definicja nabycia wewnątrzwspólnotowego), art. 10 ust. 1 (podstawa opodatkowania - ogólnie), art. 75 (maksymalna stawka akcyzy), art. 80 (akcyza od samochodów), art. 81 (nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodów osobowych), art. 82 ust. 3 (podstawa opodatkowania przy nabyciu wewnątrzwspólnotowym), oraz
rozporządzenia Ministra Finansów z 22.4.2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. 2004 r. Nr 87, poz. 825) w wersji obowiązującej do 30.11.2006 r., konkretnie § 7 (wraz z załącznikami 1 i 2), który przewidywał, że w przypadku samochodów nowych lub mających mniej niż 2 lata stawka akcyzy wynosiła 13,6 % albo 3,1 % w zależności od pojemności silnika, natomiast w przypadku aut starszych niż 2 lata stawka ta - ustalana wg wzoru z § 7 ust. 2 rozporządzenia - rosła wraz z wiekiem samochodu o 12 % rocznie i mogła dochodzić do 65 % podstawy opodatkowania.
Od 1.12.2006 r. przepisy ww. rozporządzenia zmieniły się i akcyza dla wszystkich samochodów - niezależnie już od wieku i pochodzenia - wynosi 3,1 % przy pojemności silnika do 2000 cm3 albo 13,6 % przy większej pojemności. W okresie, którego dotyczy wyrok ETS, stawki takie odnosiły się jednak tylko samochodów rocznych i 2-letnich.

Przechodząc do analizy treści wyroku wskazać należy, że ETS rozstrzygnął w nim cztery ważne zagadnienia:
Po pierwsze - ETS nie stwierdził naruszeń prawa wspólnotowego w zakresie obowiązku składania deklaracji uproszczonej w ciągu 5 dni od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego, rozumianego jako dzień sprowadzenia auta do kraju. Orzekł, że regulacja taka nie narusza ani art. 28 TWE ani art. 3 ust. 3 Dyrektywy Rady 92/12/EWG, o ile obowiązek wynikający art. 81 ust. 1 pkt 1 upa, rozumieć tak, że deklarację należy złożyć z chwilą nabycia prawa do rozporządzania samochodem jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Takie stwierdzenie pozwala z kolei uznać, że obowiązek składania deklaracji w ww. terminie może istnieć nadal bez przeszkód; od 1.12.2006 r. inna jest jedynie wykazywana w deklaracji kwota podatku ze względu na ujednolicenie stawek akcyzy. Chcąc dobrze poznać przesłanki ww. rozstrzygnięcia należy - zamiast do uzasadnienia tej części wyroku (pkt 42-53) - sięgnąć raczej do opinii Rzecznika Generalnego E. Sharpston wydanej 21.9.2006 r., skonstruowanej w tym zakresie dużo bardziej precyzyjnie i przystępnie (pkt 63-78).

Po drugie - ETS uznał, że podatki akcyzowe, które nie są nakładane na pojazdy osobowe w związku z przekroczeniem przez nie granicy między państwami członkowskimi, nie stanowią zakazanych przez art. 25 TWE ceł przywozowych lub opłat o skutku równoważnym do ceł. ETS stwierdził zatem jednoznacznie, że w tym aspekcie polskiej akcyzie samochodowej nie można zarzucać sprzeczności z prawem wspólnotowym. Warto jednak nadmienić, że wątek sprzeczności akcyzy z art. 25 TWE (i art. 23 TWE) podnoszono konsekwentnie w wielu postępowaniach toczących się w Polsce, w tym m.in. w sprawach zakończonych orzeczeniami WSA w Białymstoku z 28.1.2005 r. I SA/Bk 403/04; WSA w Lublinie z 11.2 2005 r. III SA/Lu 690/04; WSA w Olsztynie z 25.2.2005 r. I SA/Ol 16/05; WSA w Lublinie z 25.5.2005 r. I SA/Lu 77/05; WSA w Olsztynie z 16.11.2005 r. I SA/Ol 374/05.
Tej kwestii dużo uwagi poświęcił również sam WSA w Warszawie w uzasadnieniu do wniosku prejudycjalnego. Powołując się na wyrok ETS w sprawie IGAV / ENCC WSA wskazał bowiem, że mimo iż polska akcyza dotyczyła tak produktów krajowych, jak i importowanych, według formalnie tego samego kryterium nabycia pojazdu przed pierwszą rejestracją w kraju, to jednak w rzeczywistości przynosiła korzyść jedynie produktom krajowym, wywołując tym samym taki skutek jak cło. Zdaniem WSA, skutkiem podatku akcyzowego na samochody używane było utworzenie bariery dla tego rodzaju aut pochodzenia zagranicznego. Chociaż akcyza obciążała wszystkie samochody przed pierwszą rejestracją w Polsce (tak nowe, jak i używane), a więc również samochody polskie, to jednak w praktyce w stosunku do samochodów używanych - podatkiem tym obciążone zostały jedynie samochody zagraniczne. Podatek taki w opinii WSA mógł zatem pełnić w rzeczywistości funkcję cła lub opłaty o skutku równoważnym, co mogło powodować ograniczenie obrotu tego rodzaju towarami między państwami członkowskimi.
ETS nie podzielił ww. stanowiska WSA, stwierdzając w pkt. 20-25 glosowanego orzeczenia, że polski podatek akcyzowy nie stanowi ani cła sensu stricto, ani opłaty o skutku równoważnym, mino że z utrwalonego orzecznictwa wynika, że każde obciążenie o charakterze pieniężnym, niezależnie od jego nazwy i sposobu stosowania, które zostaje nałożone jednostronnie na towary w związku z przekroczeniem przez nie granicy, a które nie jest cłem sensu stricto, stanowi daninę (opłatę) o skutku równoważnym w rozumieniu art. 23 i 25 TWE. Jednakowoż polski podatek akcyzowy nie jest pobierany w związku z przekroczeniem granicy państwa członkowskiego. Zgodnie bowiem z art. 80 ust. 3 pkt 3 upa, pobierany jest od wszystkich pojazdów osobowych przed ich pierwszą rejestracją w Polsce. Podatek tego rodzaju jest zatem częścią ogólnego wewnętrznego systemu opodatkowania towarów i jako taki powinien być poddany ocenie w świetle art. 90 TWE, której to oceny ETS dokonał również w dalszej części wyroku. Taki kierunek rozstrzygnięcia brał pod uwagę również WSA w Warszawie wskazując, że "w istocie polska akcyza jest nakładana bez rozróżnienia miejsca wytworzenia pojazdu i stąd sprawa może dotyczyć - ewentualnie - naruszenia art. 90 TWE, a nie art. 23 ust. 1 i 2 TWE i art. 25 TWE", powołując się w tym kontekście na treść wyroku ETS Nunes Tadeu.

Po trzecie - ETS uznał, że prawo wspólnotowe, konkretnie wynikający z art. 90 zd. 1 TWE zakaz dyskryminacji podatkowej, sprzeciwia się polskiemu podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż 2 lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż Polska, przewyższa rezydualną (szczątkową, pozostałą) kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w Polsce. ETS zaznaczył jednak, że w konkretnych sporach podatników z organami celnymi do sądów krajowych będzie należało zbadanie, czy § 7 rozporządzenia, różnicujący stawki podatkowe, rodził takie właśnie dyskryminujące skutki.
Do takich konstatacji ETS doszedł drogą obszernej analizy tak przepisów polskich, jak i orzecznictwa w podobnych sprawach (pkt. 26-41), rozważając przy tym kwestie ewentualnego naruszenia art. 90 zd. 1 TWE oraz art. 90 zd. 2 TWE łącznie, a więc odmiennie niż czynił to tak WSA w Warszawie we wniosku, jak i Rzecznik Generalna w opinii. ETS podniósł przede wszystkim, że art. 90 TWE (w całości) stanowi w systemie traktatu uzupełnienie postanowień odnoszących się do zniesienia ceł oraz opłat o skutku równoważnym (a więc art. 23 i 25 TWE). Celem tego postanowienia jest zapewnienie swobodnego przepływu towarów między państwami członkowskimi w normalnych warunkach konkurencji poprzez wyeliminowanie wszelkich form ochrony mogącej wynikać z nakładania dyskryminujących podatków wewnętrznych na towary pochodzące z innych państw członkowskich. W dziedzinie opodatkowania używanych samochodów przywożonych zza granicy art. 90 TWE służy zagwarantowaniu całkowitej neutralności podatków wewnętrznych w aspekcie konkurencji pomiędzy produktami znajdującymi się już na rynku krajowym a produktami przywożonymi zza granicy.
Zgodnie z orzecznictwem art. 90 zd. 1 TWE zostaje naruszony, gdy podatek nakładany na produkty przywożone zza granicy i podatek nakładany na podobne produkty krajowe są obliczane w różny sposób i zgodnie z innymi zasadami, co prowadzi - choćby tylko w niektórych przypadkach - do wyższego opodatkowania towaru przywiezionego zza granicy. Z art. 90 zd. 1 TWE wynika zatem, że podatek akcyzowy nie powinien obciążać produktów pochodzących z innych państw członkowskich bardziej niż obciąża on podobne produkty krajowe. Natomiast co do art. 90 zd. 2 TWE, regulującego kwestię pośredniego protekcjonizmu fiskalnego, ETS stwierdził tylko lakonicznie, że żaden z elementów akt sprawy nie wskazuje, aby opodatkowanie używanych pojazdów silnikowych nabytych w państwie członkowskim innym niż Polska wprowadzało (zakazaną w art. 90 zd. 2 TWE) pośrednią ochronę produktów innych niż pojazdy silnikowe. W konsekwencji w dalszej części orzeczenia ETS skupił się już tylko na ocenie polskiej akcyzy w świetle art. 90 zd. 1 TWE.
W tym zakresie ETS nie stwierdził dyskryminacji w stosunku do sprowadzanych samochodów nowych, rocznych bądź 2-letnich. Były one (i są nadal) opodatkowane wg tych samych stawek co analogiczne auta sprzedawane w kraju. Jak się zatem wydaje w tym zakresie - wyrazem przesadnej ostrożności ze strony ETS - jest nałożenie na sąd krajowy obowiązku zbadania w świetle rozporządzenia MF, czy takie samochody rzeczywiście podlegają identycznemu obciążeniu z tytułu akcyzy przez to, że pozostałość kwoty tego podatku zawarta w wartości rynkowej pojazdów zarejestrowanych w Polsce jest równa kwocie tego podatku obciążającej podobne pojazdy pochodzące z innego państwa UE niż Polska. Natomiast jeśli chodzi o podatek akcyzowy, który obciążał pojazdy używane sprzedawane po więcej niż 2 latach od daty ich produkcji, ETS dostrzegł (tym razem już ponad wszelką wątpliwość), że obliczanie stawki akcyzy wg wzoru z § 7 ust. 2 rozporządzenia prowadziło do jej wzrostu wraz z wiekiem pojazdu. Jak się wydaje ETS był również świadom, że w tym przypadku dyskryminujące, rosnące z wiekiem obciążenie dotyczy w zasadzie tylko pojazdów sprowadzanych. Jednak także i w tym przypadku - jak orzekł ETS - to na sądzie krajowym spoczywa obowiązek zbadania, czy taki wzrost stawki dotyczy wyłącznie pojazdów używanych pochodzących z innego państwa członkowskiego niż Polska oraz czy z kolei w przypadku pojazdów używanych zarejestrowanych w Polsce jako nowe stawka rezydualnego podatku akcyzowego zawartego w wartości takiego pojazdu pozostaje niezmienna. Tych ustaleń będzie musiał dokonać WSA w Warszawie, wydając wyrok w sprawie M. Brzezińskiego.
Warto zauważyć, że podobnym jak ETS zabiegiem posłużył się już wcześniej WSA w Białymstoku w ww. wyroku 28.1.2005, I SA/Bk 403/04, nakładając na organy celne obowiązek ustalenia, czy po przystąpieniu Polski do UE w ogóle wystąpił jakikolwiek - określony w § 7 rozporządzenia MF - przypadek zarejestrowania po raz pierwszy na terytorium kraju samochodu osobowego (używanego) zakupionego w Polsce po upływie 2 lat od jego produkcji. Jak należy przypuszczać, tak sędziowie WSA w Białymstoku, jak i sędziowie ETS, zdawali sobie oczywiście sprawę, że żaden taki przypadek najprawdopodobniej nie miał miejsca. Problem ten wyjaśniła zresztą bardzo klarownie Rzecznik Generalna w swojej opinii (pkt. 23) wskazując, iż "wydaje się rozsądne założyć", że w praktyce wszystkie samochody wyprodukowane lub sprzedawane w Polsce jako nowe (wyłączając te niesprzedane na rynku krajowym, lecz wywiezione, które w żadnym razie nie podlegają polskiej akcyzie) zostaną zarejestrowane przed końcem roku następującego po roku ich produkcji, ponieważ albo - co najbardziej prawdopodobne - zostaną przedtem sprzedane, albo - w wyjątkowych przypadkach - producent zarejestruje je na siebie celem uniknięcia dodatkowej akcyzy.
Tym samym w istocie zwiększone opodatkowanie dotyczyło w zasadzie wyłącznie samochodów sprowadzanych, starszych niż 2 lata. Nakładana na nie kwota akcyzy mogła bowiem w szeregu przypadkach przewyższać pozostałość kwoty tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, wcześniej zarejestrowanych w Polsce. Z utrwalonego orzecznictwa ETS wynika jednak, że opodatkowanie można uznać za zgodne z art. 90 zd. 1 TWE tylko wtedy, gdy wyklucza ono w każdym przypadku obciążenie przywożonych produktów w wyższym stopniu niż produktów krajowych, oraz że w związku z tym nie wywołuje w żadnym razie dyskryminujących skutków. W omawianej sprawie dyskryminacja w sensie art. 90 zd. 1 TWE dotyczyła nabywców aut z innych krajów UE niż Polska. Jeśli akcyza na auta kupione w Polsce i sprowadzone z UE byłaby - tak jak jest już obecnie - taka sama, to niczego polskim przepisom nie można byłoby zarzucić. Stawka mogłaby wówczas wynosić równie dobrze 3,1 % jak i np. 180 % jak w Danii. Skoro jednak w okresie poddanym kognicji ETS polski podatek był różny dla aut krajowych i unijnych, to ETS musiał orzec o niezgodności w tym zakresie polskich przepisów z regulacjami unijnymi.

Po czwarte - ETS nie znalazł podstaw do ograniczenia skutku wydanego orzeczenia w czasie, uznając tym samym, że kwestionowane polskie przepisy były niezgodne z prawem wspólnotowym od momentu, w którym Polskę zaczęły obowiązywać regulacje unijne, a więc od 1.5.2004 r., aż do 1.12.2006 r., kiedy to w życie weszły przepisy znoszące dyskryminację aut sprowadzanych z UE. Takie stanowisko ETS uzasadnił dokładnie tymi samymi argumentami, jakie w swojej opinii prezentowała Rzecznik Generalna i jakimi sam ETS posłużył się w niedawnym wyroku w sprawach "węgierskich" Nádasdi i Németh.

Czas wskazać, jakie są praktyczne konsekwencje glosowanego wyroku dla polskich podatników. Otóż przede wszystkim wyrok ETS szeroko otwiera (ledwo dotąd uchylone) drzwi do odzyskania przez podatników nienależnie uiszczonej akcyzy. Na jego podstawie osoby, które po przystąpieniu Polski do UE sprowadziły z innych krajów członkowskich używane samochody osobowe, mogą odzyskać zwrot dyskryminującej - a tym samym sprzecznej z unijnym prawem - akcyzy.
Należy jednak podkreślić, że w świetle wyroku ETS akcyzę mogą odzyskać jedynie ci podatnicy, którzy: 1. Po 1.5.2004 r. nabyli w państwach UE i sprowadzili do kraju samochód osobowy starszy niż 2-letni. ETS nie wskazał bowiem, że polska akcyza jako taka jest niezgodna z przepisami wspólnotowymi. Niezgodność tę wytyka jedynie co do sposobu liczenia akcyzy od aut starszych. Oznacza to, że osoby, które sprowadziły samochody młodsze niż 2-letnie i zapłaciły od nich taki sam podatek jak od aut kupionych w kraju, w ogóle nie mają podstaw do ubiegania się o zwrot. W takim wypadku nie powstała bowiem nadpłata, o której mowa w orzeczeniu ETS. Z wyroku wynika, że niezgodna z normami unijnymi jest jedynie dyskryminacja pojazdów pochodzących z państw członkowskich w stosunku do krajowych. Tymczasem stawka akcyzy na samochody mające mniej niż 2 lata była w latach 2004-2006 taka sama dla samochodów pochodzących z zagranicy jak i krajowych. O dyskryminacji natomiast można mówić tylko wówczas, gdy towary krajowe obciążone są stawką niższą niż podobne z państw UE. Zatem osoby, które sprowadziły auto 2-letnie lub młodsze, nie powinny występować o zwrot akcyzy, bo będzie to zwykle strata czasu, chyba że - w co trudno uwierzyć - sprowadzający sam sobie drastycznie zawyżył cenę nabycia samochodu w deklaracji podatkowej.
2. Złożyli wniosek o zwrot nadpłaconego podatku akcyzowego. Wniosek taki wraz z korektą pierwotnej deklaracji AKC-U na podst. art. 75 § 2-3 ordynacji podatkowej (OP) należy złożyć do naczelnika urzędu celnego (UC), w którym zgłoszono wewnątrzwspólnotowe nabycie pojazdu. W uzasadnieniu należy powołać wyrok ETS i wskazać, że nadpłata jest skutkiem uiszczenia podatku nienależnego, sprzecznego z art. 90 zd. 1 TWE. Jeżeli zwrot nadpłaty nie nastąpi w ciągu 2 miesięcy, to podatnikowi należeć się będą odsetki od dnia złożenia wniosku (art. 78 § 3 pkt 3 OP). Od 1.5.2004 r. do 15.10. 2005 r. stawka odsetek wynosiła 13,5 %, od tego dnia 11,5 %. Termin, w jakim można się ubiegać o zwrot akcyzy, wynosi 5 lat od złożenia pierwotnej deklaracji AKC-U. Osoby, które swego czasu złożyły już wniosek o zwrot od naczelnika UC i otrzymały decyzję odmowną mogą na podstawie art. 240 § 1 pkt. 11 OP żądać wznowienia postępowania przed naczelnikiem UC, jeśli nie złożyły w terminie odwołania do dyrektora izby celnej (IC), albo - przed dyrektorem IC, jeśli ww. odwołanie zakończyło się decyzją odmowną a podatnik nie wniósł skargi do WSA lub po negatywnym wyroku WSA nie złożył kasacji do NSA. Podatnicy, których sprawy zostały - w oczekiwaniu na wyrok ETS - zawieszone przed WSA lub NSA, nie muszą podejmować żadnych działań. Wyroki NSA i WSA - podobnie jak wszystkie ww. wskazane rozstrzygnięcia organów celnych zapadłe we wznawianych postępowaniach - będą musiały uwzględniać treść wyroku ETS.
3. Zapłacili akcyzę wyższą (dyskryminującą) w porównaniu z do tej, która zostałaby zapłacona w cenie takiego samego samochodu kupionego w kraju. Nadpłatą nie jest cała zapłacona kwota, ale jedynie różnica między akcyzą zapłaconą np. według stawki 65 % a tą, która powinna być odprowadzona według stawki 3,1 % (albo 13, 6 %), właściwej dla analogicznych pojazdów krajowych. Powstałą różnicę należy wykazać we wniosku jako nadpłatę, a w skorygowanej deklaracji podać kwotę akcyzy obliczoną odpowiednio według stawki 3,1 % (albo 13,6 %);
4. Nie zaniżyli w deklaracji wartości sprowadzonego samochodu. Jeśli bowiem w wyniku postępowania zostanie wykazane, że podatnik zaniżył podstawę opodatkowania i wskutek tego zapłacił niższą akcyzę, to będzie on musiał dopłacić różnicę wraz z odsetkami, narażając się dodatkowo na odpowiedzialność karno-skarbową.

Zgodnie z wyrokiem ETS, sposób zwrotu nadpłaty w przypadku M. Brzezińskiego ustali WSA w Warszawie, który posiedzenie w tej sprawie wyznaczył już na 6.3.2007 r. Sąd w wyroku powinien również określić prawidłowe procedury zwrotu akcyzy. Ze swej strony nad opracowaniem takich procedur pracuje również MF, które zapowiada weryfikowanie wniosków w oparciu o wartość rynkową auta w Polsce w dniu sprowadzenia. Według tej koncepcji kwota akcyzy naliczana byłaby od średniej wartości rynkowej używanego auta w Polsce odpowiednio według stawek 3,1 % albo 13,6 % i jeśli kwota ta byłaby niższa od faktycznie zapłaconej, to budżet zwracałby nadpłatę. W tym celu MF planuje stworzyć tabele wartości rynkowej aut na bazie tabel Eurotax, wykazów już teraz stosowanych przez organy skarbowe przy weryfikacji cen w transakcjach kupna-sprzedaży oraz innych zestawień. Problem jednak w tym, że rynkowe ceny starych samochodów w wielu krajach UE były niższe niż w Polsce. Przyjęcie, iż podatnicy przy korekcie deklaracji AKC-U powinni teraz liczyć akcyzę od wyższej wartości pojazdu na rynku polskim spowoduje, że nawet ci, którzy deklarowali prawdziwą cenę zakupu samochodu zagranicą, nie otrzymają zwrotu akcyzy. W skrajnych przypadkach takie rozumowanie mogłoby nawet doprowadzić do tego, że podatnik deklarujący prawdziwą ceną zakupu auta musiałby dopłacić podatek do budżetu.

Należy jednak pamiętać, że ww. koncepcji MF stoi na przeszkodzie obowiązujące nadal prawo, w szczególności przepis art. 82 ust. 3 upa, zgodnie z którym w wypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego podstawą opodatkowania jest kwota, którą nabywca jest obowiązany zapłacić. Nie ma tu mowy ani o średniej cenie rynkowej zagranicą, ani tym bardziej o średniej cenie na rynku polskim. Zdefiniowanie podstawy opodatkowania jako kwoty, którą obowiązany jest zapłacić nabywca, nie prowadzi automatycznie do wniosku, iżby kwota ta - a więc cena uzgodniona przez strony - musiała odpowiadać wartości rynkowej pojazdu. Co więcej, zasada swobody umów pozwala stronom w zasadzie dowolnie kształtować ustalane między sobą ceny. Jeśli zatem podatnik powoła się na wystawioną zagranicą fakturę i umowę kupna - sprzedaży, to organom podatkowym nie pozostanie w zasadzie nic innego, jak tylko sprawdzić prawdziwość danych z faktury w państwie zakupu, a więc skorzystać z pomocy prawnej organów podatkowych państwa obcego. Pozwalają na to odpowiednie umowy i porozumienia międzynarodowe. Jest to procedura pracochłonna, ale w poszczególnych przypadkach wykonalna. Nie sposób jednak wyobrazić sobie weryfikowania rzetelności faktur zagranicą w milionach postępowań. ?

Autor artykułu jest pracownikiem Katedry Prawa Finansowego Uniwersytetu Łódzkiego.

Jakie będą konsekwencje wyroku ETS w sprawie akcyzy na samochody

Gazeta Prawna z dnia 2007-01-19
EM

Orzeczenie ETS otwiera podatnikom drogę do składania wniosków o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym, uważa Jerzy Martini, doradca podatkowy, Baker & McKenzie, pełnomocnik Macieja Brzezińskiego w sprawie przed ETS (C-313/05). Nadpłatę stanowić będzie w tym wypadku kwota wynikającą z różnicy stawki dla danego samochodu używanego, w stosunku do takiego samego samochodu nowego. Będzie to więc różnica pomiędzy akcyzą faktycznie zapłaconą a akcyzą obliczona wg stawi 3,1% (dla samochodów o pojemności silnika poniżej 2 litrów) lub 13,6% (dla samochodów z większym silnikiem). Aby odzyskać nadpłatę trzeba złożyć do urzędu celnego skorygowaną deklarację akcyzową oraz wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Pewne trudności w tym zakresie mogą mieć podatnicy, którzy zaniżyli wartość samochodu. Zdaniem Jerzego Martini, jeśli organ podatkowy chciałby kwestionować wysokość nadpłaty, musiałby jednak zakwestionować w tej sytuacji podaną przez podatnika cenę nabycia i udowodnić, jaka jego zdaniem była jej rzeczywista wysokość. Szansę na zwrot nadpłaty mają także podatnicy, którzy już wcześniej ubiegali się o jej zwrot i spotkali się z odmową. Wyrok ETS jest bowiem podstawą do wznowienia postępowania.

Jakie będą konsekwencje wyroku ETS w sprawie akcyzy na samochody

Wczorajszy wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie Brzeziński (C-313/05) potwierdził niezgodność polskich przepisów akcyzowych z prawem wspólnotowym. Co to będzie oznaczać w praktyce?

Jerzy Martini doradca podatkowy, Baker & McKenzie Akcyza na samochody osobowe nie jest zharmonizowana w Unii Europejskiej, dlatego dyrektywy dotyczące podatku akcyzowego w sprawie tej nie mają zastosowania. Polskie przepisy o podatku akcyzowym naruszają jednak przepisy Traktatu o Ustanowieniu Wspólnoty Europejskiej (TWE). Orzeczenie Trybunału otwiera drogę podatnikom do uzyskania nadpłaty w podatku akcyzowym. Należy podkreślić, że kwoty nadpłaty nie będzie stanowiła cała zapłacona akcyza, ale jedynie kwota wywołująca dyskryminacyjne skutki - tj. kwota wynikającą z różnicy stawki dla danego samochodu używanego, w stosunku do analogicznego samochodu nowego. Innymi słowy, występując z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, należy obliczyć, jaką kwotę należałoby zapłacić stosując do danego zakupu stawkę akcyzy dla samochodów nowych (tj. odpowiednio 3,1 proc. dla samochodów o pojemności silnika poniżej 2 litrów i 13,6 proc. dla samochodów z większym silnikiem). Następnie należy odjąć tak wyliczoną wartość od faktycznie zapłaconej kwoty podatku, co w wyniku da nam nadpłatę, o której zwrot możemy się ubiegać. Tryb zwrotu nadpłaty wymaga złożenia do urzędu celnego, wraz ze skorygowaną deklaracją akcyzową, wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Następnie, jeśli wniosek ten nie budzi wątpliwości organu, zwróci on nadpłatę bez wydawania decyzji. Jeśli jednak uzna, że nadpłata powinna mieć wysokość inną niż wskazana przez podatnika, to wyda decyzję stwierdzającą nadpłatę i określającą jej wysokość. Pewnych trudności w zakresie ustalania kwoty nadpłaty mogą spodziewać się podatnicy, którzy deklarowali dla celów podatku akcyzowego zaniżone wartości pojazdów. Istnieje ryzyko, że urzędy celne będą argumentować, że stawkę podatku właściwą dla samochodów nowych należy odnieść do rzeczywistej wartości samochodu - co w wyniku dawałoby nadpłatę w dużo niższej wysokości bądź w ogóle jej brak. Trzeba jednak podkreślić, że zgodnie z przepisami, podstawę opodatkowania akcyzą stanowi cena nabycia. Jeśli więc organ podatkowy chciałby kwestionować wysokość nadpłaty, musiałby zakwestionować w tej sytuacji podaną przez podatnika cenę nabycia i udowodnić, jaka jego zdaniem była jej rzeczywista wysokość. Na zakończenie warto wspomnieć, że także podatnicy, którzy już wcześniej ubiegali się o zwrot akcyzy i odmówiono im tego, a postępowanie zakończyło się ostateczną decyzją, mają szansę na zwrot. Zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej, wyrok ETS, którego treść ma wpływ na decyzję, jest podstawą do wznowienia postępowania. Choć można złożyć wniosek o wznowienie takiego postępowania, to w zasadzie w tej sytuacji organ powinien je nawet wznowić z urzędu

Tematy: ETS, UE, VAT, handel, prawo unijne

AAAPoleć znajomemu Drukuj2

"Importujący z rajów podatkowych odzyskają VAT"

Rozmawiamy z JERZYM MARTINIM, doradcą podatkowym w Baker & McKenzie - Dziś podatnicy importujący usługi z raju podatkowego mają zakaz odliczania VAT. Sprawą zajmie się ETS. Gdy uzna, że ta regulacja jest niezgodna z prawem UE, podatnicy otrzymają możliwość odzyskania podatku nieodliczonego w przeszłości.

ROZMOWA

● Naczelny Sąd Administracyjny 6 sierpnia skierował kolejne pytanie prejudycjalne do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Trybunał ma rozstrzygnąć, czy Polska ma prawo ograniczać prawo do odliczenia VAT przy imporcie usług z rajów podatkowych. Na czym polega problem?

- Artykuł 88 ust.1 pkt1 ustawy o VAT zakazuje odliczenia podatku w przypadku nabywania usług opodatkowanych w Polsce, jeśli należność za te usługi przekazywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu posiadającego siedzibę, zamieszkanie lub zarząd na terytorium uznawanym za raj podatkowy.

● Jak podatnik nabędzie usługę od takiego podmiotu, to co musi zrobić?

- Zobowiązany jest do rozliczenia VAT z tytułu importu usług, jednak pozbawiony jest prawa do jego odliczenia.

● Przepis ten miał zwalczać nadużycia związane z wykorzystywaniem relacji z podmiotami z rajów do obniżania zobowiązań podatkowych. Czy nie spełnia tego celu?

- Niestety, nie. Co więcej, jego brzmienie powoduje, że dotyka on podmiotów faktycznie nabywających usługi od podmiotów z tych krajów (co w praktyce gospodarczej się czasami zdarza). Natomiast jest on bez znaczenia w przypadku fikcyjnych transakcji, które miał w zamierzeniu ustawodawcy zwalczać. Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w przypadku faktycznego nabycia usługi bądź towaru. W przypadku, gdy mimo wystawienia faktur nie dochodzi w rzeczywistości do nabycia usług, podatnik fikcyjnie nabywający usługi nie ma prawa do odliczenia podatku. Natomiast uczciwy podatnik zupełnie bezpodstawnie narażony jest na działanie tego przepisu.

● Jakie elementy polskich regulacji są niezgodne z prawem wspólnotowym?

- Przede wszystkim należy pamiętać, że prawo do odliczenia podatku naliczonego stanowi fundament systemu VAT. Ograniczenie tego prawa, jako sprzeczne z zasadą neutralności VAT, możliwe jest w absolutnie wyjątkowych przypadkach. Istnieją dwa główne argumenty przemawiające za uznanie spornego przepisu za niezgodny z prawem wspólnotowym. Po pierwsze, wydaje się, że rozwiązanie takie sprzeczne jest z zasadą proporcjonalności. Zasada ta jest jedną z zasad ogólnych (podstawowych) prawa wspólnotowego. Na gruncie podatkowym zakłada ona, że instrumenty mające na celu zwalczanie zjawisk niepożądanych (np. nadużyć podatkowych) muszą być współmierne do celu, który zamierzają osiągnąć. Przepisy mające na celu zwalczanie tych niepożądanych zjawisk muszą więc być tak skonstruowane, aby ich efekt uderzał w podmioty dokonujące takich nadużyć, natomiast co do zasady nie powinny one oddziaływać na podmioty, które nie dokonują nadużyć. Artykuł 88 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT ma charakter wręcz odwrotny - uderza on w podatników faktycznie nabywających usługi, nie dotyczy natomiast podmiotów fikcyjnie je nabywających. Tym bardziej że uczciwy podatnik nie ma możliwości uchylenia się od działania tego przepisu, nawet jeśli wskazałby brak nadużyć. Stąd należałoby uznać, że przepis ten narusza zasadę proporcjonalności, jest więc niezgodny z prawem wspólnotowym. Drugim argumentem przemawiającym za uznaniem omawianego przepisu za niezgodny z prawem UE jest naruszenie art. 176 dyrektywy VAT. Jak kilkukrotnie wskazał ETS, dozwolone na podstawie art. 176 dyrektywy wyłączenie z prawa do odliczenia muszą odnosić się do konkretnych typów usług czy towarów - nie mogą mieć charakteru generalnego, tak jak w przypadku importu usług.

● Jakie skutki dla podatników będzie miał wyrok ETS?

- Jeśli Trybunał potwierdzi istnienie niezgodności z prawem wspólnotowym, otworzy to oczywiście podatnikom drogę do odzyskania kwot w przeszłości nieodliczonych wraz z odsetkami.

● JERZY MARTINI

prowadził już dwie sprawy przed ETS: Macieja Brzezińskiego (C-313/05) i Magoory (C-414/07). Obie wygrane. Ta omawiana dziś również będzie reprezentowana przed Trybunałem przez ekspertów spółki Baker & McKenzie

poprzednia12

Źródło: GP

Artykuł z dnia: 2009-08-12, ostatnia aktualizacja: 2009-08-12 10:28

Gazeta Prawna 13.05.2009 r.
Ewa Matyszewska

DEBATA GAZETY PRAWNEJ
Trzeba zmienić odliczanie VAT od aut i paliwa
Po wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie w sprawie spółki Magoora powstał chaos, związany z odliczaniem VAT od zakupu samochodów oraz paliw wykorzystywanych do ich napędu. Ministerstwo Finansów musi jak najszybciej przygotować nowelizację ustawy o VAT w tym zakresie.
- Europejski Trybunał Sprawiedliwości (ETS) w wyroku w sprawie Magoora stwierdził, że wprowadzenie w momencie wejścia Polski do Unii Europejskiej do polskich przepisów nowych regulacji w zakresie odliczania VAT było niezgodne z regulacjami unijnymi, o ile prowadziło to do ograniczenia zakresu odliczania. Czy można mówić o ograniczeniu w odliczaniu VAT?
TOMASZ MICHALIK
- Niewątpliwie tak. Ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczy przede wszystkim paliwa do samochodów, które w pewnym uproszczeniu, przed 1 maja 2004 r. były traktowane jak samochody nieosobowe, a po tej dacie nie spełniły warunków określonych w tzw. wzorze Lisaka. Dotyczy to także opłat z tytułu najmu czy leasingu takich samochodów, jeżeli usługa leasingu lub najmu zaczęła być wykonywana przed 1 maja 2004 r.
- Przejdźmy do wyroku WSA w Krakowie, który wystąpił z pytaniem w sprawie Magoora do ETS. Czy wyrok WSA w Krakowie może oznaczać, że podatnicy mają teraz możliwość odliczania w pełni VAT od paliwa?
ZBIGNIEW LIPTAK
- Formalnie jest to wyrok dotyczący wyłącznie jednego podatnika i że jest to wyrok wciąż nieprawomocny. Jednocześnie obecnie w tym zakresie bardzo dużo dzieje się w innych sądach administracyjnych, zwłaszcza w Warszawie. Zapadają wyroki. Ostatnie symptomy pokazują również, że sąd warszawski stara się w jakiś sposób otworzyć na argumentację krakowską.
- Z zestawienia GP wynika, że w całej Polsce w tym zakresie zapadło już ok. 10 wyroków. Jedynym tak bardzo liberalnym orzeczeniem jest tylko orzeczenie sądu krakowskiego. Inne sądy są raczej ostrożne. Z czego to wynika?
TOMASZ MICHALIK
-Sąd krakowski wydał orzeczenie, w którym zrywa z niezmiernie uproszczonym rozumieniem sprawy. WSA w Krakowie podkreśla więc zagadnienie kluczowe: z jednej strony mamy ETS, który ma swoją rolę i ta rola ma swoje granice, z drugiej jednak strony mamy prawo krajowe, o którym nie można zapominać. W szczególności należy pamiętać o konstytucji i zasadach wykładni i stosowania prawa. Te zaś, generalnie rzecz biorąc, prowadziły sąd krakowski do wniosku następującego: mamy wybór zero-jedynkowy - albo art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT działa, albo nie działa. Skoro ETS powiedział, że przepisy ustawy naruszają dyrektywę i jednocześnie nie jest możliwe ustalenie normy prawnej na podstawie uchylonych przepisów, a zatem nie jest możliwe odczytanie z istniejących regulacji ograniczenia prawa do odliczenia opartego na konstrukcji tzw. kratki, to prowadzi to do wniosku, że ograniczenia z art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy nie może być stosowane, a także nie może być zastąpione żadnym innym - dorozumianym - ograniczeniem nieistniejącym w obowiązujących przepisach. Tym samym jedynym ograniczeniem jest ograniczenie wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy, a zatem związek z działalnością opodatkowaną. Innymi słowy, skoro przepisy obowiązujące 30 kwietnia 2004 r. zostały uchylone, to nie ma do nich powrotu, a podatnik nie może być zmuszany do wy-czytywania z przepisów czegoś, czego w nich nie ma.
ŁUKASZ MAZUR
- Wyrok krakowskiego WSA wskazuje na słabość polskiego sądownictwa. Tak naprawdę wyrok ETS nie pozostawił złudzeń: nie ma przepisu, nie ma nic. Polskie sądy administracyjne często orzekają, mając na względzie nie tylko przepisy, ale również stan finansów państwa.
- Co wskazane rozstrzygnięcia w sprawie odliczania VAT oznaczają dla podatników?
PIOTR LITWIN
- Jesteśmy teraz jako podatnicy w niejasnej sytuacji, dlatego że sprawa trafi do NSA i to NSA ostatecznie rozstrzygnie wszystkie wątpliwości. Bardzo ważne będą tu względy finansowe. Naczelny Sąd Administracyjny doskonale zdaje sobie sprawę, że od ostatniej instancji nie ma odwołania. Na razie bałbym się powiedzieć, że możemy wszyscy pójść za wyrokiem krakowskim i po prostu odliczać VAT, jeżeli samochód wykorzystujemy w firmie.
ELŻBIETA CHOINA-ŁUCJAN
-Ja zgadzam się z ostrożnym podejściem do tego wyroku. Osobiście nie jestem do końca przekonana co do uzasadnienia czy też prawidłowości tak daleko idącej argumentacji. Co więcej, wydaje się, że sam wyrok krakowskiego WSA jak też jego uzasadnienie można chyba czytać na dwa sposoby, ja przynajmniej kiedy go czytam po raz kolejny, interpretuję go inaczej.
Początkowo, po ogłoszeniu samego wyroku, zanim można było zagłębić się w treść uzasadnienia, jak też po pierwszej lekturze uzasadnienia, wydawało mi się, że faktycznie krakowski sąd poszedł bardzo daleko, twierdząc, że obecnie nie ma żadnych ograniczeń prawa do odliczania VAT, poza związkiem z działalnością gospodarczą. Jednak po dokładniejszej analizie uzasadnienia wydaje mi się, że WSA w Krakowie wypowiadał się owszem tak odważnie, przyznając tak szerokie prawo do odliczenia, ale w sytuacji konkretnego podatnika, w przypadku którego nie było najmniejszej wątpliwości, że zasada standstill (stałości) została naruszona. Warto zauważyć, że w samej treści uzasadnienia każde zdanie przyznające szeroki charakter uprawnień poprzedzone jest zdaniem lub stwierdzeniem wskazującym, że sąd odnosi się wyłącznie do Magoory.
TOMASZ MICHALIK
- Zarzut dotyczący indywidualnego charakteru wyroku dotyczy każdego sądu i każdego wyroku. W takim przypadku nie moglibyśmy się w swoim funkcjonowaniu opierać na jakimkolwiek wyroku sądu.
- Czy ETS zakwestionował sam fakt ograniczenia odliczania VAT czy jego zakres?
ZBIGNIEW LIPTAK
- ETS na ten temat wypowiadał się wielokrotnie. ETS mógł jedynie powiedzieć, czy nasze regulacje są zgodne z prawem unijnym. Sąd krajowy - krakowski - na podstawie naszych zasad tworzenia wykładni stosowania prawa powiedział, że nie ma przepisu i nie możemy tej normy prawnej wyczytać z przepisu, którego nie ma.
ŁUKASZ MAZUR
- Musimy też pamiętać o tym, że Dyrektywa 2006/112/WE (poprzednio VI Dyrektywa) daje wytyczne co do konkretnego zachowania w zakresie odliczania podatku naliczonego. Jednocześnie każde z państw członkowskich może ustanowić szersze uprawnienia niż wynikają bezpośrednio w tej materii z dyrektywy. Żaden przepis ww. aktu tego nie zabrania.
ELŻBIETA CHOINA-ŁUCJAN
- Przepis krajowy zawarty w ustawie o VAT obecnie jest przejawem złego zaimplementowania dyrektywy i niewątpliwie pozbawia podatników pewnego prawa. W takiej sytuacji podatnicy mogą powoływać się na przepisy dyrektywy i bezpośrednio je stosować, jeśli tylko są one wystarczająco precyzyjne i bezwarunkowe.
- Co mogą zrobić podatnicy«
ŁUKASZ MAZUR
- Nasza firma doradza podatnikom składanie wniosków o zwrot nieodliczonego podatku naliczonego. W sytuacji gdy flota firmowych pojazdów jest duża i sięga nawet kilkudziesięciu samochodów, to jeśli do samej wartości zakupu doliczymy również nabywane paliwo, kwoty do zwrotu z tytułu VAT stają się naprawdę duże.
PIOTR LITWIN
- Podatnicy powinni zwracać się z wnioskami o zwrot VAT, ale muszą być ostrożni, bo stanowisko krakowskie może się nie przyjąć.
- A co z bieżącym odliczaniem VAT?
ŁUKASZ MAZUR
- Sugeruję odliczać całą kwotę podatku naliczonego, jaki widnieje na fakturach zakupu. Istnieje wprawdzie w tej materii pewne ryzyko, ale pamiętać trzeba, że tylko dzięki odwadze i właśnie podjęciu ryzyka przez podatników zapadł wyrok w sprawie Magoora.
- Przedsiębiorcy boją się ryzykować z pełnym odliczaniem VAT. Czy te obawy są uzasadnione?
ZBIGNIEW LIPTAK
- Nic dziwnego. Dopóki nie będzie można mówić o utrwalonej linii orzecznictwa, pełne odliczanie VAT będzie siłą rzeczy wiązało się z pewnym ryzykiem podatkowym.
- Obecnie jesteśmy świadkami eskalacji reklam zachęcających do zakupu samochodów z kratką. Czy to efekt tego, co się dzieje w związku z odliczeniem VAT?
ŁUKASZ MAZUR
- Minister finansów wydał na stronie internetowej oświadczenie, z którego można wyczytać, że nie będzie z zasady kwestionowane odliczenie związane z pojazdami (i nabytym do nich paliwem), które popularnie nazywane były/są samochodami z kratką. W związku z tym, siłą rzeczy, dealerzy reklamują pojazdy, które mogą przyciągnąć do ich salonu klientów. Reklamy te rzeczywiście są bezpośrednim efektem zamieszania, jakie wynikło po wyroku ETS w związku z odliczaniem VAT.
ZBIGNIEW LIPTAK
- Interpretacja MF skierowana do urzędów skarbowych po wyroku ETS w sprawie Magoory potwierdza, że kratki są akceptowane przez fiskusa.
TOMASZ MICHALIK
- Proszę spojrzeć, jaką mamy historię. Jak mieliśmy wyrok ETS w sprawie pana Brzezińskiego, to najpierw słyszeliśmy fanfary, potem zapadła cisza, a następnie trwały prace nad ustawą, skądinąd zupełnie niepotrzebną. Trwało to na tyle długo i okraszone zostało rozmaitymi wypowiedziami przedstawicieli Ministerstwa Finansów zniechęcającymi podatników do występowania o zwrot akcyzy, że wiele osób zrezygnowało z tej możliwości. Tutaj nagle mamy wyrok ETS, a minister finansów na kilka dni przed pierwszym planowanym terminem na wydanie orzeczenia sądu krakowskiego nagle wydaje dokument zawierający jego stanowisko w sprawie - ograniczając całe zagadnienie do tzw. samochodów z kratką. Można odnieść wrażenie, że minister finansów robi wszystko, żeby cały ten problem sprowadzić, również w percepcji podatnika i w percepcji może nawet sądów, do poziomu kratki. Wykonuje poważną pracę pija-rowską, której skutkiem może stać się wzbudzenie przekonania, że wyrok ETS w ogóle nie dotyczy samochodów innych niż samochody z kratką. To rzecz jasna ogranicza kwoty, które mogą uderzyć w budżet państwa. Organ administracji publicznej takiej gry nie powinien prowadzić - powinien zaś poddać się rozstrzygnięciom sądów i -jeśli zajdzie taka potrzeba - oddać podatnikom ich pieniądze.
- Co powinien zrobić minister finansów, żeby działać zgodnie z linią orzeczniczą ETS i polskich sądów?
ŁUKASZ MAZUR
- Przeprosić, że przez kilka lat zaciągany był u podatników nie tylko kredyt zaufania, ale również inny, bardziej wymierny, bo finansowy.
TOMASZ MICHALIK
- Ja bym wolał, żeby nie przepraszał, a rzeczywiście to i wszystkie inne orzeczenia ETS, które są tak korzystne dla podatników, realizował bez słowa. Bez straszenia podatników, bez wprowadzania dodatkowych przepisów, bez prób dalszego ograniczenia praw podatników.
ZBIGNIEW LIPTAK
- Kwestia nowelizacji ustawy o VAT w tym momencie jest nieuchronna.
- Jaka może być skala zwrotów VAT?
TOMASZ MICHALIK
- Brak jest racjonalnych danych do ustalenia nawet szacunków tej wartości. Ale może to być skala, jakiej dotychczas jeszcze nie było.

Debatę prowadziła i notowała EWA MATYSZEWSKA

Akcyza od aut do zwrotu

Marta Szafarowska
doradca podatkowy, MDDP
Michalik Dłuska Dziedzic i Partnerzy
spółka doradztwa podatkowego sp. z o.o.

Europejski Trybunał Sprawiedliwości uznał polskie przepisy za niezgodne z prawem wspólnotowym. Jakie argumenty o tym przesądziły i co to oznacza dla polskich podatników?

Rozpatrywane przez ETS 18 stycznia kwestie zgodności polskiej akcyzy z przepisami wspólnotowymi były wynikiem pytania prejudycjalnego skierowanego do ETS przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie pomiędzy Maciejem Brzezińskim a Dyrektorem Izby Celnej w Warszawie.

Odnosząc się do kwestii naruszenia art. 25 Traktatu Wspólnot Europejskich (TWE), zakazującego wprowadzania ceł i opłat równoważnych z cłami w handlu między państwami członkowskimi, ETS wskazał, iż podatek akcyzowy nakładany jest na wszystkie samochody osobowe przed ich pierwszą rejestracją w Polsce.

Tym samym dotyczy on zarówno przywozu samochodów, jak i ich sprzedaży przed pierwszą rejestracją. Sąd uznał więc, iż nałożenie akcyzy nie wiąże się wyłącznie z faktem przywozu samochodu, a tym samym nie powinno się rozpatrywać podatku akcyzowego jako opłaty równoważnej cłu.

Ponadto ETS stwierdził, iż sam obowiązek złożenia deklaracji podatkowej z tytułu nabycia wewnątrz- wspólnotowego samochodu nie jest wystarczający do uznania, że naruszony jest przepis art. 28 TWE, zakazujący stosowania ograniczeń ilościowych w przywozie oraz wszelkich środków o skutku równoważnym - z wyłączeniem instrumentów podatkowych - w handlu między państwami członkowskimi.

Powyższe nie oznacza jednak, w ocenie ETS, zgodności polskich przepisów akcyzowych z przepisami wspólnotowymi. Artykuł 90 TWE zakazuje państwom członkowskim wprowadzania podatków wewnętrznych o charakterze pośrednio lub bezpośrednio dyskryminującym towary z innych państw członkowskich.

Odnosząc się do tej kwestii, ETS stwierdził, iż podatek zgodny z art. 90 nie może obciążać przywożonych pojazdów używanych w stopniu przewyższającym obciążenie rezydualnym podatkiem zawartym w cenie porównywalnego pojazdu zarejestrowanego wcześniej po raz pierwszy w tym samym państwie członkowskim.

Wyjaśnienia wymaga przy tym sformułowanie "podatek rezydualny", którym ETS posłużył się w wielu orzeczeniach dotyczących podobnych kwestii. Koncepcję "podatku rezydualnego" najlepiej wyjaśnić poprzez odniesienie się do utraty wartości samochodów w czasie. Można sobie wyobrazić, że kupiony z salonu w Polsce samochód np. za 40 000 zł po 5 latach wart będzie np. 10 000 zł. Zakupując nowy samochód, zapłaciliśmy również akcyzę stanowiącą określony procent jego ceny.

Wraz z upływem czasu zmniejsza się wartość (cena rynkowa) samochodu wraz z "wartością" zawartego w tej cenie podatku. Tym samym uwzględniając upływ czasu i spadek wartości samochodu, zapłacony podatek zawsze powinien stanowić ten sam ułamek wartości pojazdu. W praktyce

oznacza to, że akcyza według stawki 3,1 proc. zawarta w cenie nowego samochodu sprzedawanego z salonu w Polsce - po upływie 5 lat i spadku wartości samochodu nadal stanowić będzie 3,1 proc. wartości tego samochodu.

Koncepcja ta zakłada więc równomierną "deprecjację" wartości akcyzy wraz z wartością samego samochodu. Zawarta w wartości używanego samochodu, nabytego w salonie w Polsce, akcyza jest określana mianem "podatku rezydualnego" (tj. obliczonego z uwzględnieniem spadku wartości samochodu).

Do 1 grudnia 2006 r., kiedy to nastąpiła zmiana przepisów, akcyza od samochodów przywożonych z innych państw członkowskich w roku ich produkcji lub w następującym po nim wynosiła 3,1 proc. lub 13,6 proc. ceny samochodu, czyli tyle ile wynosiła akcyza od samochodów sprzedawanych w Polsce. Natomiast akcyza od samochodów przywożonych z innych państw w kolejnych latach od ich produkcji powiększała się o 12 proc. w każdym kolejnym roku kalendarzowym, aż do maksymalnej wysokości 65 proc. Stawka akcyzy płaconej przy przywozie tych samochodów istotnie przewyższała więc ułamek odpowiadający rezydualnemu podatkowi zawartemu w wartości używanego samochodu nabytego i zarejestrowanego w Polsce.

Skutki opodatkowania przywożonych samochodów akcyzą nie są więc zgodne z art. 90 TWE, gdyż jest ono wyższe niż opodatkowanie produktów krajowych, co ma jednoznacznie dyskryminujący charakter. W związku z tym Trybunał doszedł do wniosku

, że prawo wspólnotowe sprzeciwia się podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwuletnie, nabyte w państwie członkowskim innym niż Polska przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w Polsce.

Co więcej, ETS odniósł się do wnioskowanego przez polski rząd ograniczenia w czasie stosowania wyroku ETS, tj. możliwości zastosowania go np. wyłącznie od daty wydania orzeczenia. ETS uznał, iż nie ma podstaw do ograniczania skutków przyjętego orzeczenia w czasie, gdyż rozwiązanie takie miało zastosowanie w wyjątkowych sytuacjach. Uzasadnieniem dla zastosowania takiego ograniczenia nie są natomiast, same w sobie, konsekwencje finansowe, jakie wiązać się będą z wprowadzeniem przepisów niezgodnych z TWE.

Już widać, że skutki orzeczenia ETS będą inaczej interpretowane przez polskich podatników i polskie organy podatkowe. Ci pierwsi słusznie uznają, iż orzeczenie daje im prawo do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie i zwrot

nadpłaty akcyzy w kwocie przewyższającej 3,1 proc. (lub 13,6 proc. w zależności

od pojemności silnika) wykazanej ceny sprowadzonego samochodu, przy założeniu oczywiście, że cena ta odpowiada kwocie faktycznie zapłaconej przez podatnika. Natomiast ze strony organów podatkowych pojawiają się głosy, zgodnie z którymi rozpatrując wnioski o stwierdzenie nadpłaty, organy nie będą się odnosić do zadeklarowanej przez podatnika ceny, lecz będą szacować wartość samochodu na poziomie ceny rynkowej.

Wystarczy stwierdzić, iż przyjęcie takiego podejścia ponownie może narazić Polskę na postępowanie przed ETS. Przepisy ustawy akcyzowej jednoznacznie określają podstawę opodatkowania akcyzą przy nabyciu wewnątrzwspólnotowym i jest to kwota, którą nabywca jest zobowiązany zapłacić. Oczywiście w zupełnie inny sposób należy oceniać sytuacje, w których organowi podatkowemu uda się udowodnić podatnikowi, że cena samochodu wykazana przez niego dla obliczenia akcyzy odbiega od ceny faktycznie zapłaconej zagranicznemu sprzedawcy.

WARTO WIEDZIEĆ

Wyrok ETS w sprawie opodatkowania samochodów - komunikat Ministerstwa Finansów

Zwrotowi podlegają jedynie kwoty podatku akcyzowego przewyższające to, co odpowiada rezydualnemu podatkowi zawartemu w cenie krajowego, podobnego używanego samochodu - uznał Europejski Trybunał Sprawiedliwości (ETS) w wydanym 18 stycznia br. wyroku w sprawie zgodności polskich przepisów dotyczących opodatkowania samochodów osobowych podatkiem akcyzowym z prawem wspólnotowym (nr sprawy C-313/05).

ETS stwierdził, że podatek akcyzowy nie jest cłem przywozowym ani opłatą o skutku równoważnym, zakazanymi przez art. 25 WE. Samo stosowanie akcyzy na samochody osobowe nie jest niezgodne z prawem - podkreślił podsekretarz stanu Jacek Dominik na konferencji prasowej zorganizowanej w Ministerstwie Finansów.

Zastrzeżenia ETS odnoszą się do przepisów krajowych o podatku akcyzowym w kwestii ich zgodności z art. 90 TWE w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane (ponaddwuletnie) nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów zarejestrowanych wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek.

Zdaniem ETS na sądzie krajowym spoczywa obowiązek zbadania, czy taki wzrost

stawki dotyczy wyłącznie pojazdów używanych pochodzących z innego państwa członkowskiego niż Rzeczpospolita Polska oraz czy w przypadku pojazdów używanych, zarejestrowanych w Polsce jako nowe, stawka rezydualnego podatku akcyzowego zawartego w wartości takiego pojazdu pozostaje niezmienna.

W swoim wystąpieniu ETS zauważył, że art. 28 WE nie znajduje zastosowania do deklaracji uproszczonej, a art. 3 ust. 3 dyrektywy 92/12 nie sprzeciwia się takiej deklaracji. Wiceminister Jacek Dominik zaznaczył, że wyrok ETS skierowany jest zatem do sądu krajowego, który powinien wydać ostateczną decyzję w tym zakresie. Należy podkreślić, iż wyrok nie daje podstawy do niepłacenia podatku akcyzowego.

Tym bardziej iż od 1 grudnia 2006 r., w przypadku samochodów starszych niż dwuletnie kwestionowany sposób ustalania stawki według wzoru z rozporządzenia (wzrostu stawki wraz z wiekiem pojazdu) nie znajduje już zastosowania.

Obecnie trwają prace nad określeniem trybu i formy ewentualnego zwrotu jedynie kwot podatku akcyzowego przewyższających to, co odpowiada rezydualnemu podatkowi zawartemu w cenie krajowego, podobnego używanego samochodu.

Marta Szafarowska

Sprawa C-313/05

Maciej Brzeziński

przeciwko

Dyrektorowi Izby Celnej w Warszawie

(wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym złożony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie)

Podatki wewnętrzne - Podatki od samochodów - Podatek akcyzowy - Pojazdy używane - Przywóz

Streszczenie wyroku

1.        Postanowienia podatkowe - Podatki wewnętrzne - Podatek akcyzowy nakładany na pojazdy samochodowe w związku z ich pierwszą rejestracją na terytorium kraju

(art. 25 WE i 90 WE)

2.        Postanowienia podatkowe - Podatki wewnętrzne - Podatek akcyzowy nakładany na pojazdy samochodowe w związku z ich pierwszą rejestracją na terytorium kraju

(art. 90 akapit pierwszy WE)

3.        Postanowienia podatkowe - Podatki wewnętrzne - Podatek akcyzowy nakładany na pojazdy samochodowe w związku z ich pierwszą rejestracją na terytorium kraju

(art. 28 WE; dyrektywa Rady 92/12, art. 3 ust. 3 akapit pierwszy)

1.        Podatek akcyzowy, który jest nakładany na wszystkie pojazdy osobowe nie w związku z przekroczeniem przez nie granicy, lecz w związku z ich pierwszą rejestracją na terytorium państwa członkowskiego, nie stanowi cła przywozowego ani opłaty o skutku równoważnym w rozumieniu art. 25 WE, lecz jest częścią ogólnego wewnętrznego systemu opodatkowania towarów i w związku z tym powinien być poddany ocenie w świetle art. 90 WE.

(por. pkt 24, 25 oraz pkt 1 sentencji)

2.        Artykuł 90 akapit pierwszy WE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu nakładanemu na pojazdy osobowe w związku z ich pierwszą rejestracją na terytorium państwa członkowskiego, jeśli kwota podatku nakładanego na niektóre pojazdy używane, nabywane w innym państwie członkowskim przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek, czego zbadanie należy do sądu krajowego.

(por. pkt 41 oraz pkt 2 sentencji)

3.        Artykuł 28 WE nie znajduje zastosowania do uregulowania krajowego, które wymaga złożenia deklaracji uproszczonej w terminie pięciu dni od dnia nabycia samochodu osobowego pochodzącego z innego państwa członkowskiego, niezarejestrowanego na terytorium kraju, jeśli wymóg ten jest nierozerwalnie związany z ciążącym na nabywcy obowiązkiem zapłaty podatku akcyzowego w związku z pierwszą rejestracją pojazdu na terytorium kraju. Jako że obowiązek złożenia deklaracji jest tylko pochodną opodatkowania podatkiem akcyzowym, nie mieści się on w zakresie art. 28 WE, który nie obejmuje przeszkód wskazanych w innych szczególnych postanowieniach traktatu, takich jak przeszkody o charakterze fiskalnym bądź mające skutek równoważny z cłami.

Podobnie art. 3 ust. 3 akapit pierwszy dyrektywy 92/12 w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania - który zezwala państwom członkowskim pod pewnymi warunkami na wprowadzenie lub utrzymywanie opodatkowania niepowodującego w wewnątrzwspólnotowej wymianie handlowej formalności związanych z przekraczaniem granicy - nie ma zastosowania i wobec tego nie sprzeciwia się takiemu uregulowaniu krajowemu, bowiem formalność ta nie jest związana z przekroczeniem granicy, lecz z obowiązkiem zapłacenia podatku akcyzowego.

(por. pkt 47, 49-53 oraz pkt 3 sentencji)

WYROK TRYBUNAŁU (pierwsza izba)

z dnia 18 stycznia 2007 r. (*)

Podatki wewnętrzne - Podatki od samochodów - Podatek akcyzowy - Pojazdy używane - Przywóz

W sprawie C-313/05

mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 234 WE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (Polska) postanowieniem z dnia 22 czerwca 2005 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 9 sierpnia 2005 r., w postępowaniu:

Maciej Brzeziński

przeciwko

Dyrektorowi Izby Celnej w Warszawie,

TRYBUNAŁ (pierwsza izba),

w składzie: P. Jann, prezes izby, J.N. Cunha Rodrigues, K. Schiemann (sprawozdawca), M. Ilešič i E. Levits, sędziowie,

rzecznik generalny: E. Sharpston,

sekretarz: K. Sztranc-Sławiczek, administrator,

uwzględniając procedurę pisemną i po przeprowadzeniu rozprawy w dniu 15 czerwca 2006 r.,

rozważywszy uwagi przedstawione:

-        w imieniu M. Brzezińskiego przez niego samego oraz przez J. Martiniego, doradcę podatkowego, i W. Ćwieka, doradcę,

-        w imieniu rządu polskiego przez J. Pietrasa i W. Bronickiego oraz przez E. Białas-Giebajtow, działających w charakterze pełnomocników,

-        w imieniu Komisji Wspólnot Europejskich przez D. Triantafyllou i K. Herrmann, działających w charakterze pełnomocników,

po zapoznaniu się z opinią rzecznika generalnego na posiedzeniu w dniu 21 września 2006 r.,

wydaje następujący

Wyrok

1        Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 25 WE, 28 WE i 90 WE oraz art. 3 ust. 1 i 3 dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz.U. L 76, str. 1).

2        Pytania te zostały przedłożone w ramach sporu zawisłego między M. Brzezińskim a Dyrektorem Izby Celnej w Warszawie w przedmiocie podatku akcyzowego, który został nałożony na skarżącego w związku z nabyciem w Niemczech używanego pojazdu samochodowego celem jego przywiezienia do Polski.

 Ramy prawne

 Uregulowania wspólnotowe

3        Artykuł 25 WE stanowi:

„Cła przywozowe i wywozowe lub opłaty o skutku równoważnym są zakazane między państwami członkowskimi. Zakaz ten stosuje się również do ceł o charakterze fiskalnym”.

4        Artykuł 28 WE stanowi:

„Ograniczenia ilościowe w przywozie oraz wszelkie środki o skutku równoważnym są zakazane między państwami członkowskimi”.

5        Artykuł 90 WE ma następujące brzmienie:

„Żadne państwo członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe.

Ponadto żadne państwo członkowskie nie nakłada na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych, które pośrednio chronią inne produkty”.

6        Artykuł 3 ust. 1 i 3 dyrektywy Rady 92/12/EWG stanowią:

„1.      Niniejszą dyrektywę stosuje się, na poziomie wspólnotowym, do następujących wyrobów, jak określono w stosownych dyrektywach:

-        olejów mineralnych,

-        alkoholu i napojów alkoholowych,

-        wyrobów tytoniowych.

[…]

3.      Państwa członkowskie zachowują prawo do wprowadzenia lub utrzymania podatków na wyroby inne niż te wymienione w ust. 1 pod warunkiem jednak, że podatki te nie spowodują zwiększenia formalności związanych z przekraczaniem granicy w handlu między państwami członkowskimi.

Z zastrzeżeniem poszanowania tego samego warunku państwa członkowskie zachowują także prawo do pobierania podatków od świadczenia usług niemających charakteru podatku obrotowego, włączając w to podatki odnoszące się do wyrobów objętych podatkiem akcyzowym”.

 Uregulowania krajowe

7        Artykuł 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dziennik Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 26 lutego 2004 r. nr 29, poz. 257) w wersji znajdującej zastosowanie w sprawie przed sądem krajowym (zwanej dalej „ustawą o podatku akcyzowym”) stanowi:

„Użyte w ustawie o podatku akcyzowym określenia oznaczają:

[…]

11)      »nabycie wewnątrzwspólnotowe« - przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju;

[…]”.

8        Artykuł 10 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym brzmi następująco:

„Podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania jest:

1)      kwota należna z tytułu sprzedaży na terytorium kraju wyrobów akcyzowych pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy, należne od tych wyrobów;

2)      kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić za wyroby akcyzowe, w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego;

3)      kwota należna z tytułu dostawy wyrobów akcyzowych na terytorium państwa członkowskiego, w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej;

4)      wartość celna wyrobów akcyzowych powiększona o należne cło, w przypadku importu, z uwzględnieniem ust. 6-9”.

9        Artykuł 75 ustawy o podatku akcyzowym stanowi:

„1.      Stawka akcyzy na wyroby akcyzowe niezharmonizowane wynosi 65% podstawy określonej w art. 10, z wyjątkiem stawki na energię elektryczną.

[…]

3.      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, obniżać stawki akcyzy określone w ust. 1 i 2 oraz różnicować je w zależności od rodzaju wyrobu, a także określać warunki ich stosowania”.

10      Artykuł 80 ustawy o podatku akcyzowym przewiduje:

„1.      Akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

2.      Podatnikami akcyzy od samochodów są:

1)      podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju;

2)      importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego.

3.      Obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów powstaje:

1)      w przypadku sprzedaży - z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w terminie 7 dni, licząc od dnia wydania wyrobu;

2)      w przypadku importu - z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego;

3)      w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego - z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

4.      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, dane dotyczące samochodów osobowych, w tym dopuszczalną ładowność, dla celów poboru akcyzy, uwzględniając rozwiązania stosowane w odrębnych przepisach podatkowych i konieczność zapewnienia prawidłowego poboru akcyzy”.

11      Artykuł 81 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym brzmi następująco:

„Podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych niezarejestrowanych na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, są obowiązane:

1)      po przywozie na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie 5 dni, licząc od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego;

2)      dokonać zapłaty akcyzy nie później niż z chwilą rejestracji tego pojazdu w kraju”.

12      Zgodnie z art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić.

13      Paragraf 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dziennik Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 26 lutego 2004 r. nr 87, poz. 825) w wersji znajdującej zastosowanie w sprawie przed sądem krajowym (zwanego dalej „rozporządzeniem”), jak również załączniki 1 i 2 do niego przewidują, że w przypadku samochodów nowych lub mających mniej niż dwa lata stawka akcyzy wynosi 13,6% lub 3,1% w zależności od pojemności silnika, natomiast w przypadku samochodów starszych niż dwa lata stawka ta, ustalana zgodnie ze wzorem zamieszczonym w § 7 ust. 2 rozporządzenia, zmienia się wraz z wiekiem samochodu i może dochodzić do 65% podstawy opodatkowania.

 Postępowanie przed sądem krajowym i pytania prejudycjalne

14      M. Brzeziński, skarżący w postępowaniu przed sądem krajowym, nabył w Niemczech samochód osobowy marki Volkswagen, model Golf II, rok produkcji 1989, który następnie przywiózł do Polski. W dniu 21 czerwca 2004 r., zgodnie z art. 81 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym złożył on deklarację uproszczoną według wzoru AKC-U dotyczącą nabycia tego samochodu we Wspólnocie. W dniu 23 czerwca tego roku uiścił kwotę 855 PLN tytułem podatku akcyzowego.

15      Pismem z dnia 6 lipca 2004 r. M. Brzeziński wniósł o zwrot uiszczonego podatku akcyzowego, który jego zdaniem został niesłusznie pobrany, podnosząc, że pobór tego podatku jest sprzeczny z art. 23 WE, 25 WE i 90 WE. Decyzją z dnia 17 sierpnia 2004 r. Naczelnik Urzędu Celnego I w Warszawie oddalił ten wniosek.

16      W dniu 2 września 2004 r. M. Brzeziński wniósł odwołanie od tej decyzji do Dyrektora Izby Celnej w Warszawie. Organ ten decyzją z dnia 18 stycznia 2005 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I i oddalił rozpatrywane odwołanie.

17      W skardze na tę decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżący zażądał uchylenia tej decyzji i nakazania organowi celnemu dokonania zwrotu niesłusznie pobranego podatku akcyzowego, ze względu na sprzeczność tej czynności ze wspomnianymi przepisami wspólnotowymi.

18      W odpowiedzi na zarzuty skarżącego Dyrektor Izby Celnej w Warszawie stwierdził, że zarzut naruszenia art. 90 WE jest bezzasadny i wniósł o oddalenie skargi.

19      W tych okolicznościach Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującymi pytaniami prejudycjalnymi:

„1)      Czy przepis art. 25 [WE], w którym został zawarty zakaz nakładania między państwami członkowskimi ceł przywozowych i wywozowych oraz opłat o skutku równoważnym, zakazuje państwu członkowskiemu stosowania art. 80 [ustawy o podatku akcyzowym] w sytuacji, kiedy podatek akcyzowy pobierany jest od nabycia każdego samochodu, niezależnie od miejsca jego pochodzenia przed pierwszą rejestracją na terenie kraju?

2)      Czy przepis art. 90 [akapit pierwszy WE], zgodnie z którym żadne państwo członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe, zezwala państwu członkowskiemu na nałożenie podatku akcyzowego na samochody używane sprowadzane z innych państw członkowskich przy jednoczesnym nieobciążaniu tym podatkiem sprzedaży samochodów używanych zarejestrowanych już w Polsce, w sytuacji kiedy podatek akcyzowy został nałożony na wszystkie samochody niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z treścią art. 80 [ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym]?

3)      Czy przepis art. 90 [akapit drugi WE], zgodnie z którym żadne państwo członkowskie nie nakłada na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych, które pośrednio chronią inne produkty, zezwala państwu członkowskiemu na nałożenie podatku akcyzowego według zmiennej stawki procentowej ze względu na wiek pojazdu i pojemność silnika, wyrażonej w § 7 [rozporządzenia] na samochody używane sprowadzane z innych państw członkowskich, jeżeli według podobnego wzoru obliczany jest podatek dla sprzedaży samochodów używanych w kraju dokonanej przed ich pierwszą rejestracją na terenie kraju i ten podatek wpływa następnie na cenę tego samochodu przy dalszej jego odsprzedaży?

4)      Czy przepis art. 28 [WE] dotyczący tego, że ograniczenia ilościowe w przywozie oraz wszelkie środki o skutku równoważnym są zakazane między państwami członkowskimi, oraz jednocześnie przy uwzględnieniu treści art. 3 ust. 3 [dyrektywy 92/12] zakazuje państwu członkowskiemu utrzymania w mocy art. 81 [ustawy o podatku akcyzowym], zgodnie z którym podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych niezarejestrowanych na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, są obowiązane po przywozie na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną do właściwego Naczelnika Urzędu Celnego w terminie pięciu dni, licząc od daty nabycia wewnątrzwspólnotowego?”.

 W przedmiocie pytań prejudycjalnych

 W przedmiocie pytania pierwszego

20      W pytaniu pierwszym sąd krajowy zmierza przede wszystkim do ustalenia, czy podatek akcyzowy, taki jak ustanowiony ustawą o podatku akcyzowym, stanowi cło przywozowe lub opłatę o skutku równoważnym w rozumieniu art. 25 WE.

21      Podatek, taki jak sporny w postępowaniu przed sądem krajowym podatek akcyzowy, nie stanowi cła sensu stricto.

22      Jeżeli chodzi o kwestię, czy podatek ten stanowi opłatę o skutku równoważnym, z utrwalonego orzecznictwa wynika, że każde obciążenie o charakterze pieniężnym, niezależnie od jego nazwy i sposobu stosowania, które zostaje nałożone jednostronnie na towary w związku z przekroczeniem przez nie granicy, a które nie jest cłem sensu stricto, stanowi opłatę o skutku równoważnym w rozumieniu art. 23 WE i 25 WE (zob. w szczególności wyroki: z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-90/94 Haahr Petroleum, Rec. str. I-4085, pkt 20 i z dnia 2 kwietnia 1998 r. w sprawie C-213/96 Outokumpu, Rec. str. I-1777, pkt 20, oraz wyrok z dnia 5 października 2006 r. w sprawach połączonych C-290/05 i C-333/05 Nádasdi i Németh, Zb.Orz. str. I-10115, pkt 39).

23      Podatek akcyzowy, taki jak ten ustanowiony ustawą o podatku akcyzowym, nie jest pobierany w związku z przekroczeniem granicy państwa członkowskiego, które go wprowadziło. Zgodnie bowiem zarówno z art. 80 ust. 3 pkt 3 ustawy, jak i z wyjaśnieniami rządu polskiego złożonymi podczas rozprawy, podatek akcyzowy jest pobierany od wszystkich pojazdów osobowych przed ich pierwszą rejestracją w Polsce i, aby osiągnąć ten cel, zdefiniowane zostały różne sytuacje powodujące powstanie w tym zakresie obowiązku podatkowego. Mianowicie obowiązek podatkowy powstaje w szczególności w związku ze sprzedażą pojazdu bądź, w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu art. 2 pkt 11 ustawy o podatku akcyzowym, z chwilą nabycia prawa do rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju.

24      Podatek tego rodzaju jest częścią ogólnego wewnętrznego systemu opodatkowania towarów i w związku z tym powinien być poddany ocenie w świetle art. 90 WE.

25      W konsekwencji na pierwsze z przedłożonych pytań należy udzielić odpowiedzi, że podatek akcyzowy, taki jak ten ustanowiony w Polsce ustawą o podatku akcyzowym, który nie jest nakładany na pojazdy osobowe w związku z przekroczeniem przez nie granicy, nie stanowi cła przywozowego ani opłaty o skutku równoważnym w rozumieniu art. 25 WE.

 W przedmiocie pytania drugiego i trzeciego

26      W pytaniu drugim i trzecim, które należy rozważyć łącznie, sąd krajowy zmierza w istocie do ustalenia, czy art. 90 WE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi, mającemu takie cechy jak podatek ustanowiony ustawą o podatku akcyzowym, ze względu na to, że podatek ten nakładany jest w związku z nabyciem używanych pojazdów pochodzących z państw członkowskich innych niż państwo, które go wprowadziło, lecz nie jest nakładany w związku z nabyciem używanych pojazdów, zarejestrowanych już w tym państwie członkowskim, na które to pojazdy został on już nałożony przed ich pierwotnym zarejestrowaniem, jako że stanowi podatek wewnętrzny nakładany na produkty innych państw członkowskich wyższy od tych, które są nakładane bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe w rozumieniu art. 90 akapit pierwszy WE, bądź obciąża pośrednio produkty innych państw członkowskich i chroni inne produkty w rozumieniu art. 90 akapit drugi WE.

27      Jak Trybunał już orzekł, art. 90 WE stanowi w systemie traktatu uzupełnienie postanowień odnoszących się do zniesienia ceł oraz opłat o skutku równoważnym. Celem tego postanowienia jest zapewnienie swobodnego przepływu towarów między państwami członkowskimi w normalnych warunkach konkurencji poprzez wyeliminowanie wszelkich form ochrony mogącej wynikać z nakładania dyskryminujących podatków wewnętrznych na towary pochodzące z innych państw członkowskich (wyrok z dnia 15 czerwca 2006 r. w sprawach połączonych C-393/04 i C-41/05 Air Liquide Industries Belgium, Zb.Orz. str. I-5293, pkt 55 i cytowane tam orzecznictwo, oraz ww. wyrok w sprawie Nádasdi i Németh, pkt 45).

28      W dziedzinie opodatkowania używanych samochodów przywożonych zza granicy Trybunał orzekł już, że art. 90 WE służy zagwarantowaniu całkowitej neutralności podatków wewnętrznych w aspekcie konkurencji pomiędzy produktami znajdującymi się już na rynku krajowym a produktami przywożonymi zza granicy (zob. wyrok z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-387/01 Weigel, Rec. str. I-4981, pkt 66 i cytowane tam orzecznictwo, oraz ww. wyrok w sprawie Nádasdi i Németh, pkt 46).

29      Zgodnie z dobrze ugruntowanym orzecznictwem art. 90 akapit pierwszy WE zostaje naruszony, gdy podatek nakładany na produkty przywożone zza granicy i podatek nakładany na podobne produkty krajowe są obliczane w różny sposób i zgodnie z innymi zasadami, co prowadzi - choćby tylko w niektórych przypadkach - do wyższego opodatkowania towaru przywiezionego zza granicy (zob. ww. wyrok w sprawie Weigel, pkt 67 i cytowane tam orzecznictwo). Zatem zgodnie z tym postanowieniem podatek akcyzowy nie powinien obciążać produktów pochodzących z innych państw członkowskich bardziej niż obciąża on podobne produkty krajowe.

30      W tym zakresie z akt sprawy przed sądem krajowym wynika, że wniosek sądu krajowego, opierający się na porównaniu między pojazdami osobowymi znajdującymi się już na rynku krajowym a tymi, które zostały nabyte w innych państwach członkowskich, dotyczy porównania dwóch kategorii produktów podobnych w rozumieniu art. 90 akapit pierwszy WE. Natomiast żaden z elementów tych akt nie wskazuje, by opodatkowanie używanych pojazdów nabytych w państwie członkowskim innym niż Rzeczpospolita Polska wprowadzało pośrednią ochronę produktów innych niż pojazdy silnikowe, która jest zakazana w art. 90 akapit drugi WE.

31      W konsekwencji należy podatek akcyzowy sporny w postępowaniu przed sądem krajowym zbadać wyłącznie w świetle art. 90 akapit pierwszy WE.

32      W celu zagwarantowania neutralności podatków wewnętrznych w aspekcie konkurencji pomiędzy używanymi samochodami osobowymi znajdującymi się już na rynku krajowym a podobnymi samochodami przywożonymi z państwa członkowskiego innego niż Rzeczpospolita Polska należy porównać skutki podatku akcyzowego obciążającego te ostatnie pojazdy ze skutkami rezydualnego podatku akcyzowego obciążającego te pierwsze pojazdy, które zostały już opodatkowane tym podatkiem przy pierwszej ich rejestracji.

33      W ramach tego porównania należy, po pierwsze, podkreślić, że podatek akcyzowy sporny w postępowaniu przed sądem krajowym jest nakładany tylko jeden raz na wszystkie pojazdy, które są przeznaczone do zarejestrowania w Polsce, zarówno nowe, jak i używane, niezależnie od tego, czy zostały wyprodukowane na terytorium kraju, czy przywiezione z innych państw członkowskich.

34      Po drugie, istotne jest, by dokonać rozróżnienia między dwiema kategoriami pojazdów, a mianowicie z jednej strony tymi, które są sprzedawane jako używane w okresie dwóch lat kalendarzowych od daty ich produkcji, przy czym rok ich produkcji uważa się za pierwszy rok kalendarzowy, a z drugiej strony tymi, które są sprzedawane jako używane po upływie tego dwuletniego okresu.

35      Przede wszystkim, jeśli chodzi o pojazdy osobowe sprzedawane jako nowe lub używane we wspomnianym okresie dwóch lat, z rozporządzenia wynika, jak to zostało już stwierdzone w pkt 13 niniejszego wyroku, że są one opodatkowane podatkiem akcyzowym obliczanym według tej samej stawki.

36      Jeśli chodzi o pojazdy używane mające mniej niż dwa lata, to konkretnie sąd krajowy powinien zbadać, zwłaszcza w świetle rozporządzenia, czy podlegają one z tytułu podatku akcyzowego rzeczywiście identycznemu obciążeniu przez to, że kwota rezydualna tego podatku zawarta w wartości rynkowej pojazdów osobowych zarejestrowanych w Polsce jest równa kwocie tego podatku obciążającej podobne pojazdy osobowe pochodzące z innego państwa członkowskiego niż Rzeczpospolita Polska.

37      Natomiast jeśli chodzi o podatek akcyzowy, który obciąża pojazdy używane sprzedawane po więcej niż dwóch latach od daty ich produkcji, stawka podatku akcyzowego jest obliczana zgodnie z wzorem przewidzianym w § 7 rozporządzenia. Stosowanie tego wzoru prowadzi, jak to podkreśliła Komisja, przy czym nie zaprzeczył temu rząd polski, do wzrostu stawki wraz z wiekiem pojazdu.

38      Na sądzie krajowym spoczywa obowiązek zbadania, czy taki wzrost stawki dotyczy wyłącznie pojazdów używanych pochodzących z innego państwa członkowskiego niż Rzeczpospolita Polska oraz czy z kolei w przypadku pojazdów używanych zarejestrowanych w Polsce jako nowe stawka rezydualnego podatku akcyzowego zawartego w wartości takiego pojazdu pozostaje niezmienna.

39      W tej sytuacji nie można uwzględnić argumentów przedstawionych przez rząd polski celem uzasadnienia tej różnicy w opodatkowaniu. Rząd polski powołał się, po pierwsze, na względy ochrony środowiska naturalnego, po drugie, dał wyraz podejrzeniu, że w znacznej liczbie przypadków cena nabycia zadeklarowana władzom jest znacząco mniejsza od ceny rzeczywiście zapłaconej, i po trzecie, zauważył, że ta różnica w opodatkowaniu nie stanowi dyskryminacji, bowiem liczby wskazują, iż bezpośrednio po wprowadzeniu podatku akcyzowego na używane pojazdy nabywane w innych państwach członkowskich w maju 2004 r. bardzo istotnie wzrosła liczba przypadków takiego nabycia.

40      Z orzecznictwa Trybunału wynika w istocie, że dane opodatkowanie można uznać za zgodne z art. 90 WE tylko wtedy, gdy zostanie wykazane, że jest ono tak skonstruowane, iż wyklucza w każdym przypadku opodatkowanie przywożonych produktów w wyższym stopniu niż produktów krajowych, oraz że w związku z tym nie wywołuje ono w żadnym razie dyskryminujących skutków (ww. wyrok w sprawie Haahr Petroleum, pkt 34, oraz wyrok z dnia 23 października 1997 r. w sprawie C-375/95 Komisja przeciwko Grecji, Rec. str. I-5981, pkt 29).

41      Z powyższych rozważań wynika, że na pytanie drugie i trzecie należy udzielić odpowiedzi, że art. 90 akapit pierwszy WE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Do sądu krajowego należy zbadanie, czy uregulowanie sporne w postępowaniu przed sądem krajowym, a w szczególności stosowanie § 7 rozporządzenia, ma takie skutki.

 W przedmiocie pytania czwartego

42      W pytaniu czwartym sąd krajowy zmierza do ustalenia, czy art. 28 WE i art. 3 ust. 3 pkt 3 dyrektywy 92/12 sprzeciwiają się uregulowaniu krajowemu, takiemu jak to przewidziane w art. 81 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, które wymaga złożenia deklaracji uproszczonej w rozumieniu tego przepisu w terminie pięciu dni od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego.

43      Na wstępie należy stwierdzić, że rozbieżność w przedmiocie rozumienia obowiązku złożenia deklaracji polegająca na tym, że zdaniem M. Brzezińskiego należy złożyć taką deklarację w terminie pięciu dni od daty nabycia pojazdu w Niemczech, podczas gdy zdaniem rządu polskiego i Komisji termin ten rozpoczyna bieg począwszy od momentu rzeczywistego wprowadzenia pojazdu na terytorium Polski w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego, nie ma żadnego wpływu na to, czy wymóg ten ma ewentualnie charakter naruszenia.

44      Analogicznie do orzecznictwa Trybunału, zgodnie z którym działania krajowe w dziedzinie, która jest przedmiotem wyczerpującej harmonizacji na płaszczyźnie wspólnotowej, muszą być oceniane w świetle przepisów harmonizujących, a nie przepisów prawa pierwotnego (zob. w szczególności wyroki: z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-324/99 DaimlerChrysler, Rec. str. I-9897, pkt 32, oraz z dnia 14 grudnia 2004 r. w sprawie C-210/03 Swedish Match, Zb.Orz. str. I-11893, pkt 81), należy zbadać obowiązek złożenia deklaracji uproszczonej przede wszystkim w świetle dyrektywy 92/12, a w szczególności w świetle zakazu takich formalności widniejącego w art. 3 ust. 3 akapit pierwszy, pozostawiając tymczasem nierozstrzygniętą kwestię, czy podatek akcyzowy jest przedmiotem rzeczywistej pełnej harmonizacji na szczeblu wspólnotowym.

45      Jak stwierdziła rzecznik generalny w pkt 71 opinii, art. 3 ust. 3 akapit pierwszy dyrektywy 92/12 mógłby mieć zastosowanie tylko wtedy, gdyby wymóg ten traktowany był jako „formalności związan[e] z przekraczaniem granicy” powodujące nałożenie podatku.

46      Rząd polski i Komisja oceniają, że nie ma to miejsca w sprawie przed sądem krajowym. Podnoszą w istocie, że obowiązek przewidziany w art. 81 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym konkretyzuje się po przywiezieniu na terytorium krajowe pojazdu podlegającego podatkowi akcyzowemu, a zatem po przekroczeniu granicy. Komisja dodaje, że termin na dopełnienie tej formalności rozpoczyna bieg od dnia wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu, to znaczy po tym, jak przekroczy on granicę.

47      W tej kwestii to sąd krajowy zobowiązany jest ustalić, czy całe uregulowanie sporne w sprawie przed nim zawisłej można interpretować w taki sposób, jak to czyni rząd polski. Jeśli bowiem deklarację uproszczoną należy złożyć w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym pojazdu, a zatem w związku z przekroczeniem granicy, to taka formalność byłaby jednakże związana nie z tym przekroczeniem w rozumieniu art. 3 ust. 3 akapit pierwszy dyrektywy 92/12, lecz z obowiązkiem zapłaty podatku akcyzowego.

48      W takim bowiem przypadku, jako że celem deklaracji uproszczonej jest zapewnienie uregulowania zobowiązania z tytułu podatku akcyzowego, formalność taka jest związana ze zdarzeniem powodującym powstanie obowiązku podatkowego. Jeśli przyjąć taką wykładnię, to podatek ten jest należny, jak to wynika z art. 80 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym, z chwilą nabycia prawa do rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

49      W konsekwencji art. 3 ust. 3 akapit pierwszy dyrektywy 92/12 nie znajduje zastosowania w sprawie przed sądem krajowym i nie sprzeciwia się w związku z tym obowiązkowi złożenia deklaracji uproszczonej w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego.

50      Z utrwalonego orzecznictwa wynika również, że obowiązku takiego nie należy również oceniać w świetle art. 28 WE. W istocie zakres zastosowania tego artykułu nie obejmuje przeszkód wskazanych w przepisach szczególnych, a przeszkody o charakterze fiskalnym bądź mające skutek równoważny z cłami, o których mowa w art. 23 WE, 25 WE i 90 WE, nie są objęte zakazem wyrażonym w art. 28 WE (zob. wyroki: z dnia 3 lutego 2000 r. w sprawie C-228/98 Dounias, Rec. str. I-577, pkt 39, oraz z dnia 17 czerwca 2003 r. w sprawie C-383/01 De Danske Bilimportører, Rec. str. I-6065, pkt 32).

51      Obowiązek złożenia deklaracji uproszczonej zgodnie z art. 81 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym jest nierozerwalnie związany z rzeczywistą zapłatą podatku akcyzowego, nie stanowi on więc rzeczywistej przeszkody o charakterze fiskalnym sensu stricto. Również rząd polski i Komisja podnoszą, że służy on w szczególności zapewnieniu zapłaty tego podatku.

52      W takich okolicznościach obowiązek, taki jak ten przewidziany w art. 81 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, jest tylko pochodną opodatkowania podatkiem akcyzowym nabywcy pojazdu osobowego i w konsekwencji art. 28 WE nie ma zastosowania.

53      Z powyższych rozważań wynika, że na pytanie czwarte należy udzielić odpowiedzi, że art. 28 WE nie znajduje zastosowania do deklaracji uproszczonej, takiej jak przewidziana w art. 81 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, a art. 3 ust. 3 dyrektywy 92/12 nie sprzeciwia się takiej deklaracji, jeżeli sporne uregulowanie można interpretować w ten sposób, że deklarację tę należy złożyć z chwilą nabycia prawa do rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

 W przedmiocie ograniczenia skutków wyroku w czasie

54      Na wypadek, gdyby wyrok Trybunału rozstrzygający przedłożone pytania prejudycjalne stwierdzał, że art. 90 akapit pierwszy WE sprzeciwia się poborowi podatku akcyzowego, takiego jak ten wprowadzony ustawą o podatku akcyzowym, rząd polski w uwagach na piśmie wniósł do Trybunału o ograniczenie skutków wyroku w czasie.

55      Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem wykładnia przepisu prawa wspólnotowego, dokonana przez Trybunał w ramach kompetencji przyznanej mu w art. 234 WE, wyjaśnia i precyzuje w miarę potrzeb znaczenie oraz zakres tego przepisu, tak jak powinien lub powinien był być rozumiany i stosowany od chwili jego wejścia w życie. Z powyższego wynika, że sądy mogą i powinny stosować taką wykładnię przepisu również do stosunków prawnych powstałych przed wydaniem wyroku w przedmiocie wniosku o dokonanie wykładni, jeżeli spełnione są wszystkie pozostałe przesłanki wszczęcia przed właściwym sądem postępowania w sprawie związanej ze stosowaniem takiego przepisu (zob. w szczególności wyroki: z dnia 2 lutego 1988 r. w sprawie 24/86 Blaizot, Rec. str. 379, pkt 27; z dnia 15 grudnia 1995 r. w sprawie C-415/93 Bosman, Rec. str. I-4921, pkt 141 oraz z dnia 10 stycznia 2006 r. w sprawie C-402/03 Skov i Bilka, Zb.Orz. str. I-199, pkt 50).

56      Zatem jedynie w wyjątkowych przypadkach Trybunał, stosując ogólną zasadę pewności prawa leżącą u podstaw wspólnotowego porządku prawnego, może uznać, że należy ograniczyć ze skutkiem dla wszystkich zainteresowanych możliwość powoływania się na zinterpretowany przez niego przepis celem podważenia stosunków prawnych zawartych w dobrej wierze. Aby tego rodzaju ograniczenie mogło mieć miejsce, winny zostać spełnione dwie istotne przesłanki, mianowicie dobra wiara zainteresowanych i ryzyko poważnych konsekwencji (zob. w szczególności wyroki: z dnia 28 września 1994 r. w sprawie C-57/93 Vroege, Rec. str. I-4541, pkt 21; z dnia 12 października 2000 r. w sprawie C-372/98 Cooke, Rec. str. I-8683, pkt 42 oraz ww. wyrok w sprawie Skov i Bilka, pkt 51).

57      Konkretnie Trybunał uciekał się do tego rozwiązania jedynie w bardzo szczególnych okolicznościach, po pierwsze, gdy istniało ryzyko poważnych reperkusji finansowych ze względu, między innymi, na znaczną liczbę stosunków prawnych nawiązanych w dobrej wierze na podstawie uregulowania uważanego za skuteczne i obowiązujące, po drugie, gdy okazywało się, iż osoby prywatne oraz władze krajowe skłoniły się do zachowań niezgodnych z uregulowaniami wspólnotowymi ze względu na istnienie obiektywnej i istotnej niepewności odnośnie do zakresu przepisów wspólnotowych, do której to niepewności przyczyniło się ewentualnie również takie samo zachowanie innych państw członkowskich bądź Komisji (zob. w szczególności wyrok z dnia 27 kwietnia 2006 r. w sprawie C-423/04 Richards, Zb.Orz. str. I-3585, pkt 42).

58      Ponadto zgodnie z utrwalonym orzecznictwem konsekwencje finansowe, jakie mogłyby wyniknąć dla państwa członkowskiego z wyroku wydanego w trybie prejudycjalnym, nie stanowią same w sobie uzasadnienia dla ograniczenia skutków tego wyroku w czasie (wyroki z dnia 20 września 2001 r. w sprawie C-184/99 Grzelczyk, Rec. str. I-6193, pkt 52, oraz z dnia 15 marca 2005 r. w sprawie C-209/03 Bidar, Zb.Orz. str. I-2119, pkt 68).

59      W kwestii ryzyka poważnych konsekwencji rząd polski przedstawił na rozprawie dane liczbowe dotyczące okresu od dnia 1 maja 2004 r., daty przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej, do dnia 30 kwietnia 2006 r., czyli łącznie dwóch lat, które wskazują, iż łączna kwota podatku akcyzowego nałożonego na samochody osobowe wynosi 1,16% dochodów budżetowych przewidzianych na rok 2006. Jednak Trybunałowi nie został przedstawiony podział tych kwot, który umożliwiłby mu ocenę, jaki procent tej łącznej kwoty podlegałby zwrotowi. Należy dodać, że podlegają zwrotowi jedynie kwoty podatku akcyzowego przewyższające to, co odpowiada rezydualnemu podatkowi zawartemu w cenie podobnego używanego samochodu pochodzącego z danego państwa członkowskiego.

60      W konsekwencji należy stwierdzić, że nie można uznać za wykazane istnienia ryzyka poważnych konsekwencji gospodarczych w rozumieniu orzecznictwa cytowanego w pkt 56 i 57 niniejszego wyroku, które mogłoby uzasadnić ograniczenie skutków niniejszego wyroku w czasie.

61      W tej sytuacji nie jest konieczne dokonywanie oceny, czy spełniona została przesłanka dobrej wiary zainteresowanych.

62      W związku z powyższym nie ma podstaw ograniczenia skutku niniejszego wyroku w czasie.

 W przedmiocie kosztów

63      Dla stron postępowania przed sądem krajowym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed tym sądem, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż poniesione przez strony postępowania przed sądem krajowym, nie podlegają zwrotowi.

Z powyższych względów Trybunał (pierwsza izba) orzeka, co następuje:

1)      Podatek akcyzowy, taki jak ustanowiony w Polsce ustawą z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, który nie jest nakładany na pojazdy osobowe w związku z przekroczeniem przez nie granicy, nie stanowi cła przywozowego ani opłaty o skutku równoważnym w rozumieniu art. 25 WE.

2)      Artykuł 90 akapit pierwszy WE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Do sądu krajowego należy zbadanie, czy uregulowanie sporne w postępowaniu przed sądem krajowym, a w szczególności stosowanie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, ma takie skutki.

3)      Artykuł 28 WE nie znajduje zastosowania do deklaracji uproszczonej, takiej jak przewidziana w art. 81 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, a art. 3 ust. 3 dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania nie sprzeciwia się takiej deklaracji, jeżeli sporne uregulowanie można interpretować w ten sposób, że deklarację tę należy złożyć z chwilą nabycia prawa do rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Podpisy

---