ZASADY DOBREJ PRAKTYKI�NKOWEJ W ZAKRESIE KSIĘGOWANIA KREDYTÓW I UDOSTĘPNIANIA INFORMACJI O KREDYTACH

Narodowy Bank Polski

Generalny Inspektorat Nadzoru Bankowego

NBP

ZASADY DOBREJ PRAKTYKI BANKOWEJ W ZAKRESIE KSIĘGOWANIA KREDYTÓW I UDOSTĘPNIANIA INFORMACJI O KREDYTACH

SOUND PRACTICES FOR LOAN ACCOUNTING AND DISCLOSURE, No. 55

BAZYLEJSKI KOMITET ds. NADZORU BANKOWEGO

Bazylea, lipiec 1999

Nota od wydawcy

Generalny Inspektorat Nadzoru Bankowego dołożył wszelkich starań, aby zapewnić wysoką jakość tłumaczenia na język polski załączonego tekstu. Ze względu na złożoność poruszanej problematyki oraz występujący czasem brak odpowiedników w języku polskim terminów i pojęć angielskich użytych w tekście oryginalnym niektóre terminy mogą być przetłumaczone w alternatywny sposób. W razie wątpliwości rozstrzygający jest tekst oryginału angielskiego dostępny na stronie internetowej Banku Rozrachunków Międzynarodowych: www.bis.org

Tłumaczenie: Leszek Kryszkiewicz

Grupa Robocza ds. Rachunkowości Komitetu Bazylejskiego ds. Nadzoru Bankowego

Przewodniczący	Były przewodniczący
Prof. Dr Arnold Schilder De Nederlandsche Bank, Amsterdam	Mr Nick Le Pan Office of the Superintendent of Financial Institutions, Ottawa
Commission Bancaire et Financičre, Brussels	Mr Marc Pickeur
Office of the Superintendent of Financial Institutions, Ottawa	Ms Donna Bovolaneas Mr David Robertson
Commission Bancaire, Paris	Mr Philippe Bui
Deutsche Bundesbank, Frankfurt am Main	Mr Karl-Heinz Hillen
Bundesaufsichtsamt für das Kreditwesen, Berlin	Mr Ludger Hanenberg
Banca d'Italia, Rome	Dr Carlo Calandrini
Bank of Japan, Tokyo	Mr Hirotaka Hideshima Mr Hiroshi Ota
Financial Supervisory Agency, Tokyo	Mr Satoshi Hirata
Commission de Surveillance du Secteur Financier, Luxembourg	Ms Isabelle Goubin Mr Guy Haas
De Nederlandsche Bank, Amsterdam	Mr Jacques Peters Mr André Van Dorssen
Finansinspektionen, Stockholm	Mr Bengt-Allan Mettinger
Eidgenössische Bankenkommission, Bern	Dr Andreas Bühlmann
Financial Services Authority, London	Mr David Swanney
Board of Governors of the Federal Reserve System, Washington, D.C.	Mr Gerald Edwards
Federal Reserve Bank of New York	Mr Stefan Walter
Office of the Comptroller of the Currency, Washington, D.C.	Mr Zane Blackburn
Federal Deposit Insurance Corporation, Washington, D.C.	Mr Robert Storch
European Commission, Brussels	Mr Patrick Brady
Secretariat of the Basel Committee on Banking Supervision, Bank for International Settlements	Mr Magnus Orrell

Do opracowania tego dokumentu przyczyniła się również Grupa ds. Przejrzystości Komitetu Bazylejskiego, której przewodniczy pani Susan Krause z OCC.

Spis treści

Streszczenie ...................................................................................................... 3

Lista dobrych praktyk bankowych ...................................................... 5

I Wprowadzenie ....................................................................................... 8

(a) Cele .......................................................................................................... 9

(b) Zakres ...................................................................................................... 10

(d) Zarys dokumentu .................................................................................... 14

(e) Terminologia ........................................................................................... 14

II podstawy solidnej rachunkowości .......................................... 16

III rachunkowość kredytów .............................................................. 19

(a) księgowanie, wyksięgowywanie i wycena ................................................ 19

(b) kredyty w sytuacji zagrożone księgowanie i wycena ................................ 20

(d) Księgowanie dochodu ............................................................................. 27

IV publiczne udostępnianie informacji ........................................ 29

(a) Polityki i praktyki rachunkowości ........................................................... 31

(b) Zarządzanie ryzykiem kredytowym ......................................................... 32

(d) Jakość kredytów ..................................................................................... 33

V Rola nadzorców bankowych ........................................................................ 35

VI Pojawiające się kwestie ................................................................................ 36

(a) Księgowanie i udostępnianie informacji o wartości rzetelnej .................. 36

(b) Nowe podejścia do tworzenia rezerw na ryzyko kredytowe .................... 37

Załącznik: Zestawienie uzgadniające przepisy - międzynarodowe standardy rachunkowości

Zasady dobrej praktyki bankowej w zakresie KSIĘGOWANIA KREDYTÓW I udostępniania INFORMACJI O KREDYTACH

lipiec 1999

STRESZCZENIE

Niniejszy dokument prezentuje wskazówki dla banków i nadzorców bankowych w zakresie księgowania i wyceny kredytów, tworzenia rezerw na straty z tytułu kredytów, udostępniania informacji o ryzyku kredytowym oraz kwestii pokrewnych. Określa on stanowisko nadzoru bankowego w zakresie zasad dobrej praktyki bankowej dotyczących księgowania kredytów i udostępniania informacji o ryzyku kredytowym. Dokument ten służy również jako podstawowe ramy dla oceny polityk i praktyk banków z punktu widzenia nadzoru. Może być także pomocny dla organów ustanawiających standardy rachunkowości.

Różne ciała międzynarodowe, w tym Komitet Bazylejski, dopominały się postępu w zakresie praktyk rachunkowości i udostępniania informacji na temat działalności kredytowej banków oraz związanego z nim ryzyka kredytowego. Ogólnie rzecz biorąc, ujęcie księgowe, a w szczególności księgowość dotycząca kredytów mogą w znaczącym stopniu wpłynąć na rzetelność sprawozdawczości finansowej i nadzorczej oraz związane z nimi obliczenia kapitałowe. Ponadto, solidne praktyki księgowania i udostępniania informacji mają kluczowe znaczenie dla zagwarantowania większej przejrzystości niezbędnej do sprawowania efektywnego nadzoru i utrzymania dyscypliny rynkowej wśród instytucji finansowych. Poza Komitetem Bazylejskim również Ministrowie Finansów krajów G-7, Gubernatorzy banków centralnych krajów G-10 oraz międzynarodowe instytucje finansowe, takie jak Międzynarodowy Fundusz Walutowy i Bank Światowy, nawoływali do dążenia do postępu w tym zakresie.

Na początku niniejszy dokument wymienia ogólne cele jakie stawia Komitet Bazylejski w zakresie zasad dobrej praktyki bankowej odnoszących się do księgowania i udostępniania informacji na temat kredytów. Dokument ten podsumowuje kluczowe terminy i wiąże wytyczne z procesem zarządzania ryzykiem kredytowym. W dalszej części dokument ten prezentuje wskazówki dotyczące solidnych praktyk odnośnie kluczowych aspektów księgowania kredytów, takich jak początkowego księgowania i wyceny kredytów, wyceny kredytów zagrożonych, tworzenia rezerw na straty z tytułu kredytów księgowania dochodu. Ponadto, dokument ten prezentuje solidne praktyki udostępniania informacji skupiające się na ryzyku kredytowym wynikającym z portfela kredytowego. Dokument omawia również pokrótce rolę nadzoru w ocenie zarządzania przez banki jakością aktywów oraz ocenie adekwatności tworzenia rezerw na straty z tytułu kredytów.

Czterema podstawowymi zagadnieniami będącymi przedmiotem zainteresowania nadzoru dotyczącymi rachunkowości kredytów i udostępniania informacji o kredytach są: a) adekwatność procesu dotyczących określania rezerw w instytucji, b) adekwatność rezerw ogółem c) terminowe księgowanie zidentyfikowanych strat albo poprzez tworzenie rezerw celowych albo spisanie kredytu w ciężar strat. oraz d) terminowe i rzetelne udostępnianie informacji o ryzyku kredytowym.

Opublikowanie niniejszego dokumentu stanowi część długotrwałych prac Komitetu zmierzających do promowania efektywnego nadzoru bankowego oraz bezpiecznych i stabilnych systemów bankowych. Dokument ten stanowi uzupełnienie Podstawowych Zasad Efektywnego Nadzoru wydanych przez Komitet Bazylejski w zakresie księgowania i udostępniania informacji na temat działalności kredytowej banków oraz związanego z nią ryzyka kredytowego. Międzynarodowe wdrożenie wytycznych niniejszego dokumentu powinno pomóc w realizacji wzmocnionej polityki i praktyk księgowania zgodnych ze solidnymi praktykami zarządzania ryzykiem zarówno w krajach G-10 jak i krajach spoza G-10 oraz pomóc w dostosowaniu przez banki i kraje ich polityki i praktyk.

LISTA zasad dobrej praktyki bankowej

PODSTAWY solidnej rachunkowości

1) Bank powinien przyjąć solidny system zarządzania ryzykiem kredytowym.

2) Decyzje kierownictwa dotyczące księgowania i wyceny zagrożenia kredytów powinny być określane zgodnie z udokumentowanymi polityką i procedurami odzwierciedlających takie zasady jak spójność i ostrożność.

3) Wybór i zastosowanie polityk i procedur księgowania powinny być zgodne z podstawowymi zasadami rachunkowości.

rachunkowość KREDYTÓW

Księgowanie, wyksięgowywanie i wycena

4) Bank powinien księgować kredyty, udzielone czy też nabyte, w swoim bilansie tylko w chwili kiedy staje się on stroną postanowień umowy dotyczącej kredytu.

5) Bank powinien usunąć kredyt (lub część kredytu) ze swego bilansu, tylko wtedy gdy traci kontrolę nad prawami wynikającymi z tego kredytu (lub części kredytu). Bank traci taką kontrolę jeśli skorzysta z praw do korzyści określonych w umowie, prawa te wygasają albo bank zrzeknie się tych praw.

6) Bank powinien wyceniać początkowo kredyt na poziomie poniesionego kosztu.

Kredyty w sytuacji zagrożonej - księgowanie i wycena

7) Bank powinien zidentyfikować i zaksięgować kredyt jako zagrożony lub wspólnie ocenianą grupę kredytów jako zagrożoną, w przypadku gdy istnieje prawdopodobieństwo, że bank nie będzie w stanie odzyskać lub nie ma wiarygodnej gwarancji, że bankowi uda się odzyskać wszystkie należne kwoty zgodnie z warunkami umowy kredytowej. Zidentyfikowanie kredytu (ów) w sytuacji zagrożonej powinno znaleźć odzwierciedlenie w księgowaniu zmniejszającym wartość kredytu netto przez utworzenie rezerwy lub spisanie w straty oraz obciążeniu rachunku wyników w okresie, w którym kredyt(y) zostały sklasyfikowane.

8) Bank powinien wyceniać kredyt zagrożony na poziomie szacunkowej kwoty możliwej do odzyskania.

Adekwatność rezerw ogółem

9) Łączna wartość rezerw celowych i ogólnych powinna być wystarczająca do pokrycia szacowanych strat z tytułu kredytów związanych z portfelem kredytowym.

Księgowanie dochodu

10) Bank powinien księgować dochód odsetkowy z tytułu kredytów w sytuacji normalnej na bazie memoriałowej wykorzystując metodę efektywnej stopy procentowej.

11) W przypadku zaliczenia kredytu do grupy kredytów w sytuacji zagrożonej, bank powinien zaprzestać naliczania odsetek zgodnie z warunkami umowy.

Publiczne udostępnianie informacji

12) Udostępnianie informacji dokonywane w rocznym sprawozdaniu finansowym banku powinno być dostosowane do rozmiaru i rodzaju operacji prowadzonych przez bank zgodnie z zasadą istotności.

Polityki i praktyki rachunkowości

13) Bank powinien udostępniać informacje dotyczące polityk, praktyk i metod rachunkowości jakie stosuje do księgowania kredytów.

14) Bank powinien udostępniać informacje dotyczące polityk i metod stosowanych do określania rezerw ogólnych i celowych oraz powinien wyjaśniać podstawowe założenia stosowane w tym zakresie.

Zarządzanie ryzykiem kredytowym

15) Bank powinien udostępniać jakościowe informacje dotyczące zarządzania ryzykiem kredytowym oraz polityk i praktyk w zakresie kontroli wewnętrznej.

Ryzyko kredytowe

16) Bank powinien udostępniać informacje o kredytach w podziale na kategorie kredytobiorców.

17) Bank powinien udostępniać informacje o kredytach w podziale geograficznym.

18) Bank powinien udostępniać informacje o znaczącej koncentracji ryzyka kredytowego.

19) Bank powinien udostępniać informację zbiorczą na temat jego zobowiązań wynikających z porozumień z klauzulą o regresie dotyczących kredytów i przewidywanych strat w wyniku tych porozumień.

Jakość kredytów

20) Bank powinien udostępniać informacje na temat sald kredytów zagrożonych oraz kredytów przeterminowanych w podziale na kredytobiorców oraz kwoty rezerw ogólnych i celowych utworzonych dla każdej kategorii.

21) Bank powinien udostępniać informacje dotyczące salda kredytów zagrożonych i przeterminowanych w podziale geograficznym i, jeśli to możliwe, związane z nimi wielkości rezerw ogólnych i celowych.

22) Bank powinien udostępniać informacje na temat uzgodnień zmian w rezerwach na kredyty zagrożone.

23) Bank powinien udostępniać informacje na temat sald kredytów, dla których zaprzestano naliczania odsetek zgodnie z pierwotnymi warunkami umowy kredytowej w związku z pogorszeniem się jakości kredytów.

24) Bank powinien udostępniać informację zbiorczą nt. kredytów zagrożonych, które były restrukturyzowane w ciągu roku.

Rola nadzorców bankowych

25) Nadzorcy bankowi powinni oceniać efektywność polityk i praktyk banku stosowanych do oceny jakości kredytów.

26) Inspektorzy nadzoru bankowego powinni mieć pewność, że metody stosowane przez bank do naliczania rezerw zapewniają uzasadnioną i odpowiednio konserwatywną i terminową wycenę, zgodnie z odpowiednimi politykami i praktykami.

Zasady dobrej praktyki bankowej w zakresie KSIĘGOWANIA KREDYTÓW I udostępniania INFORMACJI O KREDYTACH

LIPIEC 1999

I. WPROWADZENIE

Niniejszy dokument, wydany przez Bazylejski Komitet ds. Nadzoru Bankowego, dostarcza wskazówek co do księgowania i wyceny kredytów, tworzenia rezerw na straty z tytułu kredytów, udostępniania informacji o ryzyku kredytowym i pokrewnych kwestii. Określa on stanowisko nadzorców bankowych odnośnie solidnych praktyk rachunkowości kredytowej i udostępniania informacji na temat kredytów przez banki. Dokument ten stanowi także podstawowe ramy służące do oceny przez nadzorców bankowych polityki i praktyk w powyższym zakresie.

Ponieważ Komitet Bazylejski nie jest organem ustanawiającym standardy dla rachunkowości, jego członkowie współpracują blisko z krajowymi organami ustanawiającymi standardy rachunkowości. Komitet Bazylejski współpracuje z Międzynarodową Radą ds. Standardów Rachunkowości (IASC) w celu promowania należnej uwagi w zakresie rozwiązań ostrożnościowych dotyczących rozwoju krajowych i międzynarodowych standardów rachunkowości. Komitet Bazylejski wspiera międzynarodowo inicjatywy harmonizacji i poprawy standardów rachunkowości. Komitet dostrzega, że wskazówki w tym dokumencie zawierającym solidne praktyki w kilku obszarach wychodzą poza te, które zostały wydane przez IASC i kilka organów ustalających standardy na poziomie krajowym, dotyczy to np. publicznego udostępniania informacji.

Dlatego też stopniowe wprowadzanie pewnych z wymienionych w dokumencie solidnych praktyk może być odpowiednie w niektórych krajach. Komitet jest przekonany, że dodatkowe wskazówki znajdujące się w tym dokumencie są istotne w odniesieniu do identyfikacji solidnych praktyk dotyczących księgowania kredytów i udostępniania informacji o kredytach.

(a) Cele

Podstawowym celem przyświecającym wydaniu tego dokumentu traktującego o księgowaniu kredytów i udostępnianiu informacji o kredytach było ułatwienie efektywnego nadzoru bankowego i utrzymanie dyscypliny rynkowej wśród banków. Do samego końca dokument:

1) dostarcza wskazówek bankom i agencjom nadzoru nt. solidnych praktyk w zakresie księgowania kredytów i udostępniania informacji związanych z kredytami,

2) promuje wspomniane polityki i praktyki o podwyższonym standardzie zgodne ze solidnymi praktykami zarządzania ryzykiem zarówno dla banków z krajów G-10 i spoza nich;

3) promuje ujednolicanie wspomnianych polityk i praktyk w bankach i różnych krajach.

Wskazówki zamieszczone w niniejszym dokumencie opierają się na przeświadczeniu, że polityki i praktyki w zakresie rachunkowości powinny zapewniać, iż aktywa kredytowe, i dochód są wykazywane uczciwie i ostrożnie, co powoduje prawidłową wycenę kapitału. Pod wieloma względami Niniejszy dokument prezentuje zasady powszechnie stosowane w wielu krajach. Niemniej jednak, Komitet Bazylejski uważa, że niniejszy dokument może być użyteczny jako odpowiedź na potrzebę udoskonalania standardów rachunkowości i udostępniania informacji dotyczących działalności kredytowej banków.

Te wskazówki podkreślają, że czterema podstawowymi obszarami zainteresowania nadzorców bankowych są: a) adekwatność procesów instytucji dotyczących określania rezerw, b) adekwatność rezerw ogółem c) terminowe księgowanie zidentyfikowanych strat poprzez tworzenie rezerw celowych albo spisywanie kredytów w ciężar strat oraz terminowe i rzetelne udostępnianie informacji o kredytach.

Opublikowanie niniejszego dokumentu stanowi część długotrwałych prac Komitetu zmierzających do promowania efektywnego nadzoru bankowego oraz bezpiecznych i stabilnych systemów bankowych. W Podstawowych Zasadach Efektywnego Nadzoru Komitet definiuje minimalne wymogi efektywnego systemu nadzoru bankowego oraz omawia postanowienia promujące stabilność na rynkach finansowych. Niniejszy dokument omawia niektóre Podstawowe Zasady Efektywnego Nadzoru wymagające od nadzorców bankowych zapewnienia, że:

„banki ustanowiły i stosują odpowiednią politykę, praktyki i procedury oceny jakości aktywów oraz adekwatności rezerw na straty z tytułu kredytów” (Zasada 8);

· "każdy bank prowadzi adekwatne zapisy sporządzane zgodnie ze spójnymi politykami i praktykami rachunkowości, umożliwiające inspektorom nadzoru zdobycie prawdziwej i rzetelnej wiedzy na temat sytuacji finansowej banku oraz dochodowości prowadzonej przezeń działalności” (Zasada 21.1);

„bank publikuje regularnie sprawozdania finansowe rzetelnie odzwierciedlające jego kondycję” (Zasada 21.2).

(b) Zakres

7. Ponieważ niniejszy dokument stanowi omówienie niektórych Podstawowych Zasad Efektywnego Nadzoru, stosuje się on do wszystkich organizacji bankowych. Jednakże, metody wdrażania niniejszych wskazówek powinny odzwierciedlać zakres i złożoność operacji w jakie zaangażowany jest indywidualny bank.

Niniejszy dokument koncentruje się na praktykach rachunkowości kredytów i udostępniania informacji na temat ryzyka kredytowego związanego kredytami znajdującymi się w księdze bankowej.. Dlatego też dokument nie omawia solidnych praktyk w odniesieniu do księgowania kredytów znajdujących się w księdze handlowej. Ryzyko kredytowe jest, oczywiście, obecne w innych rodzajach działalności niż działalność kredytowa. Chociaż wycena i tworzenie rezerw związanych z ryzykiem kredytowym innych rodzajów działalności bankowej (np. działalność handlowa i działalność w zakresie instrumentów pochodnych) nie są zasadniczo przedmiotem dyskusji niniejszego dokumentu, to Komitet Bazylejski uważa, że organizacje bankowe powinny zapewniać, że ryzyko kredytowe dotyczące tych obszarów jest przedmiotem ostrożnej wyceny, zarządzania i publikowania w ich sprawozdaniach finansowych. Wiele zasad zawartych w niniejszym dokumencie powinno być pomocnym dla instytucji i ich nadzorów w rozwiązywaniu problemów dotyczących rachunkowości i udostępniania informacji.

W wielu krajach na przepisy rachunkowe w większym lub mniejszym stopniu wpływają względy podatkowe. Na przykład, większość krajów będących członkami Komitetu Bazylejskiego traktuje rezerwy celowe lub spisywanie w straty w roku, w którym wystąpiły, jako koszty uzyskania przychodu. Mimo, że spójność podatkowego traktowania nie jest przedmiotem niniejszego dokumentu, ważnym jest aby zagadnienia podatkowe nie wpływały negatywnie na terminowe i adekwatne tworzenie rezerw na straty z tytułu kredytów.

Komitet Bazylejski zdaje sobie sprawę, że istnieje wiele zagadnień blisko związanych z tematami omawianymi w tym dokumencie. Takie zagadnienia obejmują klasyfikację aktywów i zagadnienia rachunkowe związane z sybstytutami kredytów (np. gwarancji, akredytywy), zatrzymane prawa i zobowiązania do kredytów sprzedanych (np. układowe zobowiązania związane z sekurytyzacją), realokację ryzyka kredytowego (np. pochodne instrumenty kredytowe i ubezpieczenie kredytów) oraz ryzyko kraju. Komitet Bazylejski rozważy czy omówienie solidnych praktyk także w tych oraz innych obszarach jest pożądane, jako część jego programu mającego na celu promowanie wzmocnionych polityk i praktyk.

Komitet jest świadomy, że niektóre banki wykorzystują podejścia do tworzenia rezerw oparte na technikach modelowania ryzyka kredytowego. Tworzenie rezerw na straty z tytułu kredytów jest wtedy oparte na analizie statystycznej danych historycznych dotyczących strat i innych czynników, na których instytucje opierają prognozy zachowania się przyszłych strat. Tworzenie rezerw w wyżej opisany sposób jest całkiem inne od zasad tworzenia rezerw opartych o zasady rachunkowości finansowej jakimi kieruje się wiele instytucji. Do tego nowego podejścia skrótowo odnosi się rozdział VI (b), pod koniec niniejszego dokumentu. Komitet będzie śledził rozwój tego zagadnienia i problemów jakie z niego wynikają.

Komitet Bazylejski opracował osobne dokumenty nt. wielu tematów związanych z obszarem ryzyka kredytowego. W kwietniu 1999 roku Komitet wydał dokument poświęcony modelowaniu ryzyka kredytowego (Modelowanie ryzyka kredytowego: Bieżące praktyki i zastosowanie), który omawia obowiązujące praktyki i zagadnienia związane z modelowaniem ryzyka kredytowego. W lipcu 1999 roku Komitet wydał dokument do konsultacji nt. zarządzania ryzykiem kredytowym. (Zasady zarządzania ryzykiem kredytowym), złożony temat którego ważną częścią jest polityka odnosząca się do rachunkowości. W tym samym czasie Komitet opublikował dokument do konsultacji nt. udostępniania informacji dotyczących ryzyka kredytowego (Najlepsze praktyki w zakresie udostępniania informacji o ryzyku kredytowym), który uzupełnia wskazówki na temat udostępniania informacji zawarte w niniejszym dokumencie przez skoncentrowanie się na ryzyku kredytowym nie tylko w części dotyczącej działalności kredytowej, ale także w części obejmującej inne typy działalności bankowej, takie jak działalność handlowa, inwestycje, zarządzanie płynnością/środkami i zarządzanie aktywami.

(c) Tło

13. Chociaż Komitet Bazylejski nie jest międzynarodowym organem ustalającym standardy rachunkowości, nadzorcy bankowi są z uzasadnionych powodów zainteresowani, aby organizacje bankowe posiadały solidne i ostrożne zasady i praktyki rachunkowości oraz w sposób właściwy ujawniały informacje. Ogólnie rzecz biorąc, nadzorcy bankowi przekazują wskazówki nadzorcze obejmujące standardy sprawozdawczości nadzorczej i wymogi adekwatności kapitałowej. W niektórych jurysdykcjach inspektorzy nadzoru bankowego nie mają uprawnień do decydowania co do zasad i praktyk rachunkowości. Jednakże, w wielu krajach nadzorcy bankowi ustanawiają standardy rachunkowości, wytyczne dotyczące rachunkowości lub omawiają ogólnie przyjęte zasady rachunkowości dotyczące sprawozdań finansowych banków i raportów ostrożnościowych używanych przez inspektorów nadzoru. Generalnie praktyki rachunkowości, a w szczególności te dotyczące kredytów, mogą w znacznym stopniu wpływać na rzetelność sprawozdawczości finansowej i nadzorczej oraz związane z nimi wyliczenia dotyczące kapitału.

Istnieje znaczne zainteresowanie osiągnięciem dalszej harmonizacji oraz zwiększeniem przejrzystości w zakresie wyceny kredytów, tworzenia rezerw na kredyty i narażenia na ryzyko kredytowe. Poza Komitetem Bazylejskim również ministrowie finansów krajów G-7, gubernatorzy banków centralnych krajów G-10 oraz międzynarodowe instytucje finansowe takie jak Międzynarodowy Fundusz Walutowy (MFW) i Bank Światowy nawołują do postępu w tym obszarze.

Wszystkich nadzorców bankowych zachęca się do przeglądu obecnie obowiązujących przepisów rachunkowości w stosunku do wskazówek przedstawionych w niniejszym opracowaniu oraz wprowadzenia odpowiednich zmian w przepisach w sposób jak najkorzystniejszy dla ich systemów bankowych. W krajach, w których przepisy krajowe nie zapewniają odpowiedniego poziomu rezerw na kredyty zagrożone lub odpowiedniego udostępniania informacji o ryzyku kredytowym, nadzorcy mogą mieć również powody, aby zalecać wzmacnianie krajowych przepisów dotyczących rachunkowości i udostępniania informacji oraz rozważać wprowadzenie specjalnych wytycznych, np. w odniesieniu do adekwatności kapitałowej i sprawozdawczości nadzorczej. Nadzorcy powinni gdzie tylko jest to możliwe brać udział w rozwoju standardów rachunkowości, aby zapewnić że krajowe standardy rachunkowości są adekwatne.

Rachunkowość: Adekwatne polityki i praktyki rachunkowości dotyczące działalności kredytowej banków stanowią istotną część solidnego i efektywnego procesu zarządzania ryzykiem kredytowym banku. Doświadczenie wskazuje, że najczęstszą przyczyną bankructw banków jest, jak dotychczas, słaba jakość kredytów oraz słaba jakość zarządzania ryzykiem kredytowym. Nieumiejętność zidentyfikowania i zaksięgowania pogarszającej się jakości kredytu w odpowiednim czasie może nasilić i przedłużyć istnienie problemu. W przypadku nie zidentyfikowania pogarszającej się sytuacji i nie zaksięgowania strat poprzez utworzenie odpowiednich rezerw lub spisanie kredytu w ciężar strat w odpowiednim czasie, bank może nadal działać zgodnie z wysoce ryzykownymi strategiami lub praktykami kredytowymi i tym samym akumulować znaczące straty z tytułu kredytów, co może doprowadzić do bankructwa. Dlatego też, z punktu widzenia bezpieczeństwa i solidnego funkcjonowania banków, ważne jest dla nadzorców bankowych, aby stosowane przez banki zasady rachunkowości odzwierciedlały ostrożną i realistyczną wycenę aktywów, pasywów, kapitału, kontraktów na instrumenty pochodne, zobowiązań pozabilansowych oraz odnoszących się do nich zysków i strat. Wymogi dotyczące adekwatności kapitałowej stanowią pewien bufor dla strat z tytułu kredytów, ale jeśli leżące u ich podstaw praktyki rachunkowości będą zbyt słabe, to w konsekwencji sytuacja kapitałowa wykazywana będzie zbyt optymistycznie. Tak więc, nieodpowiednie zasady rachunkowości podważają użyteczność wymogów kapitałowych i prawidłową ocenę oraz solidne zarządzanie i kontrolę ryzyka kredytowego banku. Co więcej, znaczące różnice rachunkowego ujmowania mogą być źródłem zakłóceń w konkurencyjności dla banku.

Udostępnianie informacji: Solidne standardy rachunkowości konieczne są również do osiągnięcia zadowalającej przejrzystości, tj. podawanie do wiadomości publicznej wiarygodnych informacji umożliwiających uczestnikom rynku i innym użytkownikom tych informacji dokonywanie rzetelnej oceny kondycji finansowej i wyników finansowych banku, jego działalności i ryzyka związanego z tą działalnością. Udostępnianie wiarygodnych informacji opierających się na solidnych praktykach rachunkowości i solidnym systemie kontroli wewnętrznej umożliwiają dyscyplinę rynkową oraz umacniają zaufanie do systemu bankowego. W przeciwnym razie, niewystarczające udostępnianie informacji zwiększa prawdopodobieństwo, że mylące informacje zachwieją stabilnością rynku. Zapewniając dyscyplinę rynkową, zasady dobrej praktyki bankowej w zakresie rachunkowości i udostępniania informacji wzmacniają wysiłki nadzoru zmierzające do zachęcania banków i innych uczestników rynku do utrzymania solidnych praktyk dotyczących zarządzania ryzykiem i kontroli wewnętrznej. Doświadczenie pokazuje, że stopień przejrzystości w odniesieniu do ryzyka kredytowego w działalności kredytowej banków w krajach G-10 i krajach spoza G-10 może ulec poprawie. Promując przejrzystość nadzorcy i inne organy publiczne zaangażowane w proces tworzenia polityki powinny brać pod uwagę koszty i potencjalne ujemne strony związane z udostępnianiem informacji, które mogą wystąpić w pewnych okolicznościach. Jednakże nie odmawia to racji podejściu zakładającemu, że udostępnianie informacji dostarcza bankom bodźców aby kontynuować prowadzenie operacji w sposób prawidłowy i efektywny.

Krajowe i międzynarodowe organy ustanawiające standardy rachunkowości dyskutują nad sposobami harmonizacji i poprawy rachunkowości odnośnie instrumentów finansowych, w tym kredytów. Na przykład, Międzynarodowy Komitet Standardów Rachunkowości (IASC) i wiele krajowych organów ustanawiających standardy rachunkowości podejmują wspólny długoterminowy projekt zajmujący się kwestiami księgowania i wyceny.

Komitet Bazylejski będzie kontynuował przegląd spraw związanych z rachunkowością i udostępnianiem informacji w zakresie, w jakim sprawy te wiążą się z uprawnieniami nadzoru do promowania bezpieczeństwa i prawidłowości działania banków oraz stabilności systemów finansowych. Komitet zamierza współpracować z organami ustanawiającymi standardy rachunkowości w zakresie zachęcania do wzmacniania i harmonizacji standardów rachunkowości dla banków.

(d) Zarys dokumentu

Po krótkim omówieniu niektórych fundamentalnych kwestii związanych z rachunkowością i zarządzaniem ryzykiem kredytowym w rozdziale II, rozdział III, opracowanie prezentuje solidne praktyki wyceny kredytów, tworzenia rezerw na straty z tytułu kredytów i inne aspekty rachunkowości dotyczące kredytów. Zasady dobrej praktyki bankowej w zakresie udostępniania informacji odnośnie działalności kredytowej i ryzyka kredytowego omówiono w rozdziale IV niniejszego opracowania. Rola nadzorców bankowych w ocenie polityk i praktyk banku odnośnie rachunkowości kredytowej jest opisana w rozdziale V. Nowo powjawiające się zagadnienia, takie jak rachunkowość wartości rzetelnej i nowe podejścia do tworzenia rezerw, przedstawiono w rozdziale VI.

(e) Terminologia

W trakcie międzynarodowej dyskusji na temat rachunkowości kredytów i udostępniania informacji nt. kredytów mogą powstać nieporozumienia wynikające z różnic terminologicznych w różnych krajach. W niniejszym opracowaniu zastosowano jednolitą terminologię:

Kredyt stanowi aktywo finansowe powstałe w wyniku dostarczenia przez kredytodawcę gotówki lub innych aktywów kredytobiorcy w zamian za zobowiązanie spłaty w określonym terminie lub terminach albo na żądanie, zazwyczaj z odsetkami. Kredyty obejmują:

a) konsumpcyjne kredyty ratalne, kredyty w rachunku bieżącym (ovedrafts) oraz zadłużenie z tytułu kart kredytowych;

b) kredyty hipoteczne;

c) kredyty dla podmiotów innych niż gospodarstwa domowe, takie jak komercyjne kredyty hipoteczne, finansowanie projektów oraz kredyty dla przedsiębiorstw, instytucji finansowych, rządów i ich agencji;

d) leasing finansowy oraz

e) inne umowy o finansowanie będące w istocie kredytami.

· Zaksięgowana inwestycja w odniesieniu do kredytu lub grupy kredytów stanowi wartość nominalną lub kapitał, z uwzględnieniem płatności zmniejszających kapitał oraz skorygowana dla odzwierciedlenia narosłych ale nie zapłaconych odsetek, kredytów spisywanych w straty, nie zamortyzowanej premii lub dyskonta (np. różnic pomiędzy kosztem nabycia a kapitałem) i nie zamortyzowanych opłat i kosztów kredytowych.

· Kwota netto kredytu lub grupy kredytów stanowi sprawozdawaną w bilansie wartość netto kredytu lub grupy kredytów, np. zaksięgowaną inwestycję pomniejszoną o rezerwy celowe i ogólne.

Sytuacja zagrożenia kredytu oznacza pogorszenie jakości jednego lub większej ilości kredytów w takim stopniu, iż istnieje prawdopodobieństwo, że bank nie będzie w stanie odzyskać lub brak jest uzasadnionych gwarancji, że bank odzyska wszystkie należne kwoty zgodnie z warunkami umowy kredytowej.

· Rezerwy na kredyty w sytuacji zagrożonej stanowią kwotę zmniejszającą zaksięgowaną wartość udzielonego kredytu lub grupy kredytów do kwoty kredytu netto w bilansie.

· Rezerwy celowe stanowią rezerwy utworzone na straty z tytułu danego kredytu.

· Rezerwa ogólna jest rezerwą utworzoną na ukryte straty, o których istnieniu wiadomo, ale których nie można jeszcze przypisać do konkretnych kredytów.

· Spisanie w ciężar strat zmniejsza zaksięgowaną inwestycję w odniesieniu do udzielonego kredytu, a jeśli rezerwy zostały wcześniej utworzone, to zmniejsza wielkość rezerw. Spisanie w ciężar strat dokonywane są w przypadku gdy całość lub część kredytu zostanie uznana za nieściągalną albo gdy brak jest realistycznych podstaw do oczekiwania spłaty należności.

· Kredyt zagrożony restrukturyzowany to kredyt, w przypadku którego kredytodawca ze względów ekonomicznych lub prawnych odnoszących się do trudności finansowych kredytobiorcy, robi ustępstwo na rzecz kredytobiorcy, którego ustępstwa nie rozważał by gdyby wspomniane względy nie zaistniały.

· Efektywna stopa procentowa kredytu to stopa zwrotu wpisana w kredyt np. stopa procentowa wykorzystywana do dyskontowania kontraktowych przepływów gotówkowych z kredytu przez cały czas jego trwania pozwalająca na uzyskanie kwoty równej kosztowi kredytu. W tym celu kontraktowa stopa procentowa generalnie jest dopasowana ze względu na istnienie rozłożonych w czasie opłat netto lub kosztów, które są podobne w swojej istocie do odsetek (np. są wyliczane na podstawie czasu lub przez odniesienie do kwoty kredytu) i jakiegokolwiek dyskonta lub premii istniejącej w momencie zawarcia umowy kredytu lub nabycia kredytu.

II. PODSTAWY solidnej RACHUNKOWOŚCI

1) Bank powinien wprowadzić oparty na dobrych zasadach praktyki bankowej system zarządzania ryzykiem kredytowym.

Efektywne polityki i praktyki zarządzania ryzykiem oraz efektywne polityki i praktyki kontroli wewnętrznej wiążą się zasadniczo z właściwą i terminową rachunkowością i wyceną.

Aby ostrożnie wyceniać kredyty i określić odpowiednie rezerwy, szczególnie ważne jest, aby banki posiadały system, czy to stworzony przez nie same czy też przez nadzór bankowy, wiarygodnej klasyfikacji kredytów na podstawie związanego z nimi ryzyka. System klasyfikacji ryzyka kredytowego może obejmować kategorie lub oznaczenia różnych stopni pogorszenia się jakości kredytów, takie jak kredyty poniżej standardu, kredyty wątpliwe i kredyty stracone. Zazwyczaj system klasyfikacji uwzględnia bieżącą sytuację finansową i możliwości płatnicze kredytobiorcy, bieżącą wartość zabezpieczenia i możliwość upłynnienia go oraz inne czynniki oddziaływujące na możliwości spłaty kapitału i odsetek.

Proces księgowania i wyceny musi być uzupełniany przez efektywną kontrolę wewnętrzną współmierną do wielkości, charakteru i złożoności działalności kredytowej banku. Rada dyrektorów posiada ostateczną odpowiedzialność za nadzór nad tworzeniem i utrzymaniem systemu efektywnej kontroli wewnętrznej, która, między innymi, powinna gwarantować natychmiastowe księgowanie transakcji kredytowych, kompletność dokumentacji kredytowej, efektywność wewnętrznych procedur rewizji kredytów oraz odpowiedni system informacji zarządczej. Zarządzanie ryzykiem kredytowym obejmuje nie tylko rzetelne praktyki rachunkowości. Komitet Bazylejski zajął się bardziej szczegółowo zasadami zarządzania ryzykiem kredytowym w odrębnym opracowaniu.

2) Decyzje kadry kierowniczej co do księgowania i wyceny kredytów zagrożonych powinny opierać się na udokumentowanych politykach i procedurach odzwierciedlających takie zasady jak spójność i ostrożność.

Księgowanie i wycena kredytów zagrożonych nie może opierać się w całości na szczegółowych przepisach. Rzeczywista wycena, księgowanie i pomiar dochodu wiążą się z szeregiem formalnych przepisów i decyzji kierownictwa. Opiniowanie jest niezbędne, ale zakres faktycznej dowolności powinien być ograniczony oraz powinna istnieć dokumentacja umożliwiająca zrozumienie stosowanych procedur i decyzji kierownictwa. Dowolność powinna być ograniczona w szczególności poprzez:

· Istnienie konsekwentnie stosowanych zatwierdzonych i udokumentowanych ram analitycznych dla oceny jakości kredytów.

· Szacunki powinny opierać się na uzasadnionych i możliwych do poparcia założeniach.

· Założenia dotyczące wpływu zmian ogólnej sytuacji gospodarczej na kredytobiorców powinny być realistyczne i konserwatywne

26. Oceny należy dokonywać w sposób systematyczny oraz zgodnie z istniejącymi politykami i procedurami.

3) Wybór i zastosowanie polityk i procedur rachunkowości powinno być zgodne z fundamentalnymi zasadami rachunkowości.

27. Zasady dobrej praktyki bankowej w odniesieniu do rachunkowości wymagają wyboru i zastosowania polityki i praktyk rachunkowości zgodnych z fundamentalnymi zasadami rachunkowości. Te ogólne zasady określono w literaturze fachowej dotyczącej rachunkowości i opracowaniach wiodących organów ustanawiających standardy rachunkowości. Są one również przedmiotem niedawno opublikowanego raportu Komitetu Bazylejskiego w sprawie zwiększania przejrzystości przez banki. Zazwyczaj zasady te stosują się bez względu na to czy informacje księgowe wykorzystywane są w publikowanych sprawozdaniach finansowych, obliczeniach wymogów wypłacalności, czy też określeniu zysków do podziału. Ponadto, stosują się one na równi do kredytów i innych rodzajów działalności gospodarczej banków. Niektóre bardziej fundamentalne zasady rachunkowości, które powinny być stosowane do rachunkowości kredytów, omówiono poniżej.

28. Sprawozdawczość finansowa banku powinna stanowić prawdziwy i rzetelny obraz lub w rzetelny sposób przedstawiać pozycję finansową i wyniki finansowe banku (prawdziwy i rzetelny obraz/rzetelna prezentacja). Sprawozdawczość finansowa powinna zawierać odpowiednie informacje i uzasadnione szczegóły i być wolna od jakichkolwiek obciążeń. Jeśli zgodność ze stosowanymi standardami rachunkowości jest sama w sobie niewystarczająca do przekazania prawdziwego i rzetelnego obrazu lub rzetelnej prezentacji, należy podać dodatkowe informacje.

29. Bank powinien wybrać i zastosować polityki rachunkowości w sposób zapewniający, że na informacji księgowej można polegać (rzetelność). W szczególności informacja księgowa powinna:

· oddawać wiernie te informacje, które ma reprezentować lub w sposób uzasadniony oczekuje się że będzie reprezentowała

· odzwierciedlać ekonomiczną istotę zdarzeń i transakcji, a nie zaledwie ich formę prawną

· być możliwa do zweryfikowania

· być neutralna np. wolna od istotnych błędów lub stronniczości

· być ostrożna

· być kompletna pod wszystkimi istotnymi względami.

30. Sporządzając i prezentując informacje księgowe bank powinien posiadać realistyczne spojrzenie na swą działalność gospodarczą i w odpowiedni sposób uwzględniać niepewność i ryzyko nieodłączne dla tej działalności (ostrożność). Z perspektywy bezpieczeństwa i stabilności ważne jest, aby stosowane przez bank zasady rachunkowości odzwierciedlały ostrożną i konserwatywną wycenę. Rezerwy należy tworzyć dla wszystkich prawdopodobnych kosztów i strat, które można je rozsądnie oszacować w oparciu o dostępne informacje. Osądy niezbędne do dokonania szacunków powinny zawierać uzasadniony stopień ostrożności, tak aby nie doszło do zawyżenia wartości aktywów, kapitału lub dochodu oraz zaniżenia wartości zobowiązań lub kosztów. Chociaż szacunki powinny być konserwatywne i ostrożne, jednak nie oznacza to, że bank może w sposób rozmyślny zaniżyć wartość aktywów, kapitału i dochodu lub zawyżyć wartość zobowiązań i kosztów, np. przez ciągłe sprawozdawanie kwot będących najwyższymi lub najniższymi wartościami z zakresu w jakim mogą być elementy bilansu oszacowane, podczas gdy te kwoty nie reprezentują najlepszych szacunków zawierających się w tym zakresie. Nie usprawiedliwione jest tworzenie ukrytych (nie ujawnionych) rezerw poprzez niedoszacowanie aktywów czy zawyżenie wartości pasywów.

31. Sprawozdania finansowe banku powinny prezentować i udostępniać każdą istotną pozycję odrębnie (istotność). Informacja jest znacząca, jeśli jej pominięcie lub błędna prezentacja mogą zmienić lub wpłynąć na osąd lub decyzję użytkownika opierającego się na tej informacji. Wielkość sama w sobie, bez względu na charakter pozycji i okoliczności podejmowania decyzji, nie jest wystarczającą podstawą do określenia istotności.

32. Bank powinien stosować spójne polityki i procedury rachunkowości dla kolejnych okresów oraz spójne zasady i procedury wyceny powiązanych pozycji (spójność). Nie należy wprowadzać zmian, chyba że zostaną one uznane za właściwe, np. w związku ze zmianami standardów rachunkowości dokonywanymi przez kompetentne organa je ustanawiające. Wymóg spójności nie wyklucza zmiany klasyfikacji pozycji, np. z powodu zmian jej charakteru.

33. Bank powinien księgować transakcje i wydarzenia w chwili ich wystąpienia, a nie w chwili otrzymania lub zapłacenia gotówki lub jej ekwiwalentu. Transakcje i wydarzenia powinny być zaksięgowane i sprawozdawane w okresach, do których się odnoszą (memoriałowa zasada rachunkowości). Wydatki należy sprawozdawać w okresach, w których są ponoszone, a dochody w okresach, w których powstały. Np. istotne opłaty i prowizje otrzymane przez bank w wyniku udzielenia kredytu nie powinny generalnie zostać zaksięgowane jako dochód w okresie, kiedy zawarto transakcję, ale powinny być rozłożone i zamortyzowane przez cały okres kredytowania, jeśli są one w istocie integralną częścią dochodów z kredytu. Wydatki należy wysaldować w stosunku do odpowiadających im dochodów, tak aby dochód netto można było zmierzyć jako różnicę pomiędzy dochodami i odpowiadającymi im wydatkami powstałymi w tym samym okresie.

34. Wreszcie, bank powinien dobrać i stosować politykę rachunkowości w sposób prowadzący do wyczerpującego charakteru, stosowności i terminowości informacji księgowych.

III. rachunkowość KREDYTÓW

35. Poprzedni rozdział dotyczył ogólnych zasad, które są szczególnie istotne przy zarządzaniu ryzykiem kredytowym i księgowaniu kredytów. Niniejszy rozdział omawia zasady dobrej praktyki bankowej o charakterze bardziej szczegółowym.

(a) Księgowanie, wyksięgowywanie i wycena

4) Bank powinien księgować kredyt, udzielony lub nabyty, w swoim bilansie tylko w chwili kiedy bank stanie się stroną umownych postanowień obejmujących kredyt.

36. W chwili kiedy bank stanie się stroną umownych warunków obejmujących kredyt, i w wyniku tego posiada prawo do otrzymania kapitału i odsetek od kredytu, kontroluje on korzyści ekonomiczne związane z tym kredytem. Zazwyczaj bank staje się stroną postanowień umownych obejmujących kredyt (tj. nabywa prawną własność do kredytu) w dniu przekazania środków lub ich części, lub dokonania płatności stronie trzeciej. A zatem zobowiązanie do pożyczenia środków nie jest księgowane w bilansie jako aktywo. W niektórych jurysdykcjach nabycie prawnej własności postrzegane jest raczej jako proces, a nie odrębne wydarzenie. Jednakże, fakt przekazania środków stanowi jeden z ważniejszych czynników stanowiących o własności.

5) Bank powinien usunąć kredyt (lub część kredytu) ze swego bilansu, tylko wtedy gdy straci kontrolę nad prawami wynikającymi z umowy kredytowej (lub jej części). Bank traci taką kontrolę gdy skorzysta z prawa do korzyści określonych w umowie, kiedy prawa te wygasną lub kiedy bank zrzeknie się tych praw.

37. Zrzeczenie się kontroli nad kredytem następuje wtedy, gdy możliwość otrzymania przyszłych korzyści ekonomicznych związanych z kredytem oraz możliwość ograniczenia innym dostępu do tych korzyści zostaje przekazana innym. Kontrola jest zachowana, kiedy istnieją warunki wymagające od banku lub z ekonomicznego punktu widzenia zmuszające bank lub stronę której przekazano kontrolę do odwołania transferu i ostatecznego powrotu do poprzedniego stanu. Co więcej, kontrola zostaje zachowana, kiedy bank jest uprawniony i zobowiązany do zakupu lub wykupu przekazanych kredytów po stałej lub możliwej do określenia cenie, co zapewnia stronie, której przekazano kontrolę stopę zwrotu równą odsetkom od środków przekazanych bankowi. Zachowanie przez bank praw do obsługi nie jest uważane za czynnik określający zachowanie kontroli nad kredytami.

6) Bank powinien wyceniać kredyt początkowo po koszcie.

38. W przypadku kredytów zawartych przez bank koszt stanowi kwotę pożyczoną kredytobiorcy skorygowaną o wszelkie rozłożone w czasie opłaty lub koszty związane z udzieleniem kredytu będące w swojej istocie podobne do odsetek (np. obliczane na podstawie czasu lub przez odniesienie do kwoty kredytu). W przypadku nabycia kredytu od strony trzeciej koszt stanowi wartość rzetelną czynników związanych z nabyciem kredytu w okresie jego nabycia.

(b) Kredyty w sytuacji zagrożonej - księgowanie i wycena

39. Zanim przejdziemy do omówienia zasad dobrej praktyki bankowej w odniesieniu do księgowania i wyceny kredytów w sytuacji zagrożonej, należy zauważyć, że filozofia leżąca u podstaw tworzenia rezerw różni się w pewnych podstawowych aspektach w różnych krajach.

40. W niektórych krajach wiele uwagi poświęca się procedurze określenia odpowiedniej wielkości łącznych rezerw na straty z tytułu kredytów. Podstawowym pytaniem jest to, czy poziom rezerw na straty z tytułu kredytów jest wystarczający na pokrycie prawdopodobnych strat związanych portfelem kredytowym ogółem. W tych krajach wszystkie lub większość rezerw są rezerwami ogólnymi, a zidentyfikowanie strat powoduje spisanie kredytów w straty na wczesnym etapie.

41. W innych krajach banki koncentrują się przede wszystkim na procedurze obliczenia księgowej wartości netto poszczególnych kredytów, a podstawowym pytaniem jest czy rezerwy celowe są wystarczające na pokrycie wszystkich stwierdzonych i spodziewanych strat z tytułu poszczególnych kredytów. W tych krajach zidentyfikowane, ale ostatecznie nie określone straty są często rejestrowane poprzez rezerwy celowe; podczas gdy w przypadku pierwszej grupy krajów straty te powodowałyby spisanie kredytów w straty. Następnie banki w niektórych z tych ostatnich krajów tworzą dodatkowe rezerwy ogólne na pokrycie ukrytych strat, których jeszcze nie zidentyfikowano, ale o których istnieniu wiadomo.

42. Pomimo tych różnic, powszechnie używane zasady dobrej praktyki bankowej w odniesieniu do tworzenia rezerw na kredyty zagrożone mogą być sformułowane jak poniżej. Wytyczne podkreślają trzy najważniejsze zagadnienia, które dotyczą księgowania rezerw na kredyty, będące przedmiotem zainteresowania nadzorców bankowych. Są nimi: a) adekwatność procesu tworzenia rezerw w instytucji, b) adekwatność całkowitych rezerw, c) terminowe księgowanie zidentyfikowanych strat poprzez rezerwy celowe lub spisywanie kredytów w ciężar strat.

7) Bank powinien zidentyfikować i zaksięgować sytuację zagrożenia kredytu lub razem oszacowanej grupy kredytów, kiedy jest prawdopodobne, że bank nie będzie w stanie odzyskać lub nie istnieje już uzasadniona gwarancja, że bank odzyska całą kwotę należności zgodnie z warunkami kontraktowymi umowy kredytowej. Klasyfikacja kredytów jako zagrożone powinna być zaksięgowana w postaci zredukowania wartości netto kredytu przez utworzenie rezerwy lub spisanie kredytu w ciężar strat i obciążenie rachunku wyników w okresie, kiedy ta zmiana klasyfikacji nastąpiła.

43. Aby zagwarantować, że zagrożenie kredytów jest identyfikowane w odpowiednim czasie, należy regularnie dokonywać przeglądu jakości kredytów, w szczególności przygotowując roczne i okresowe raporty finansowe, biorące pod uwagę wszystkie dostępne informacje, uwzględniając warunki ekonomiczne i inne istniejące w danym dniu sprawozdawczym. Ponadto, oceny jakości kredytów należy dokonywać pomiędzy okresami sprawozdawczymi, jeśli tylko istnieją wystarczające informacje wskazujące na znaczne pogorszenie jakości kredytów w znacznej części portfela kredytowego.

44. Ocena każdego kredytu lub grupy podobnych kredytów powinna opierać się na wiarygodności kredytowej określonego kredytobiorcy oraz wiarygodności kredytowej grupy do jakiej kredytobiorca należy. Ocena jakości kredytów powinna się koncentrować na zdolności kredytobiorcy do spłaty wszystkich należności zgodnie z kontraktowymi warunkami umowy kredytowej. Ocena powinna odzwierciedlać wszystkie istotne czynniki na dzień oceny wpływające na możliwość odzyskania kapitału wraz z odsetkami. Czynniki istotne dla oceny zdolności kredytobiorcy do spłaty kredytu mogą obejmować jego historię kredytową, ogólną sytuację finansową i posiadane zasoby, możliwości obsługi zadłużenia, wyniki finansowe, wartość netto i perspektywy na przyszłość, możliwości wsparcia ze strony finansowo wiarygodnych gwarantów, charakter i stopień zabezpieczenia przez bieżące i stabilizowane przepływy pieniężne oraz wartość zabezpieczenia; jak również ryzyko kraju. Uwzględnienie tylko jednego czynnika, np. wartości zabezpieczenia, nie wystarcza zwykle do określenia czy kredyt powinien zostać sklasyfikowany. Jednakże, jeśli z czasem inne źródła spłaty stają się nieadekwatne, to znaczenie wartości zabezpieczenia dla analizy wzrasta.

45. Kierownictwo powinno ustanowić program, w ramach którego okresowo monitorowane i analizowane będzie zabezpieczenie. Zabezpieczenie powinno podlegać ostrożnej wycenie. Na przykład, w przypadku dużych komercyjnych kredytów na nieruchomości banki powinny otrzymać wiarygodne oszacowanie bieżącej wartości rzetelnej zabezpieczenia od wykwalifikowanych specjalistów z banku lub spoza niego. Kierownictwo powinno dokonać przeglądu założeń każdego oszacowania i wniosków, aby zapewnić, że zostały one podjęte w odpowiednim terminie i są uzasadnione. Zazwyczaj założenia oceny opierają się na bieżącej wartości zabezpieczenia lub podobnych aktywów rzeczowych. Wielu inspektorów nadzoru oczekuje również, że ocena uwzględni zdyskontowaną możliwość majątku do generowania dochodu w oparciu o uzasadnione założenia. Słabości w systemach prawnych i inne przeszkody, które czynią trudnym zapewnienie praw do zabezpieczenia, realizacji należności kredytowej w drodze przejęcia zabezpieczenia i dysponowania zabezpieczeniem powinny także zostać uwzględnione.

46. Księgowanie kredytu sklasyfikowanego powinno nastąpić w przypadku gdy zaistniałe okoliczności wywołają niepewność co do możliwości kredytobiorcy do spłacenia całości należności zgodnie z kontraktowymi warunkami umowy kredytowej. Kierownictwo powinno wykorzystywać zarówno wewnętrzne jak i zewnętrzne informacje. Dowody wskazujące na sytuację zagrożenia kredytu obejmują:

· informacje o poważnych trudnościach finansowych kredytobiorcy (np. na podstawie prognoz płynności lub przepływów gotówkowych),

· rzeczywiste naruszenie kontraktu (np. opóźnienie w spłacie kapitału lub odsetek przez kredytobiorcę),

· wysokie prawdopodobieństwo bankructwa lub reorganizacji finansowej kredytobiorcy (np. wskazywać na to będzie obniżenie ratingu kredytowego przez agencję ratingową)

· ustępstwo przyznane przez kredytodawcę na rzecz kredytobiorcy ze względu na przyczyny ekonomiczne lub prawne odnoszące się do trudności finansowych kredytobiorcy; ustępstwo to nie byłoby rozważane w innych okolicznościach.

47. Jednym z czynników wskazujących na pogorszenie się jakości kredytu jest to, że kredytobiorca nie wywiązuje się z płatności odsetkowych lub kapitałowych w terminie. W punkcie wyjścia kredyty należy zazwyczaj uznać za będące w sytuacji zagrożonej, kiedy płatności opóźniają się w stosunku do warunków umowy o minimalną liczbę dni odzwierciedlającą krajowe praktyki płatnicze dla omawianego kredytu (np. 60 dni). Wyjątkiem są kredyty w pełni zabezpieczone, w stosunku do których istnieje uzasadniona gwarancja, że próby odzyskania tych kredytów doprowadzą do terminowej spłaty kapitału i odsetek (w tym pełnej spłaty płatności zaległych). Oczywiście, istnienie znacznych zaległości płatniczych jest tylko jednym z wielu czynników wpływających na zidentyfikownie kredytu zagrożonego. Kredyty nie wykazujące poważnych zaległości lub kredyty nie wykazujące żadnych zaległości jak też kredyty w rachunku bieżącym również powinny być oceniane pod względem jakości kredytów. Szczególny przypadek ma miejsce gdy bank przekazuje kredytobiorcy, który nie wywiązałby się z płatności odsetkowych lub kapitałowych, dodatkowe środki umożliwiające kredytobiorcy wywiązanie się z bieżących zobowiązań płatniczych. W tej sytuacji jasne jest, że bieżąca zdolność płatnicza kredytobiorcy nie uzasadnia zaklasyfikowania kredytu jako normalnego. Jednakże jeśli istnieje uzasadniona gwarancja, że kredytobiorca będzie w stanie spłacić całość kapitału i odsetek (w tym spłatę dodatkowych środków przekazanych przez bank aby wywiązać się z bieżących zobowiązań) zgodnie z warunkami umowy(ów) kredytowej(ych) lub że kredyt jest całkowicie zabezpieczony i próby odzyskania należności także odniosą sukces, kredyt nie musi być sklasyfikowany jako zagrożony.

48. Jak zaznaczono powyżej dowód na to że kredyt jest w sytuacji zagrożonej obejmuje restrukturyzację trudnych kredytów, np. gdy kredytodawca przyznał ustępstwo kredytobiorcy, ze względu na pogorszenie się sytuacji finansowej kredytobiorcy lub innych trudności finansowych. Ustępstwa zawarte w restrukturyzacji trudnych kredytów mogą obejmować, ale nie są ograniczone do następujących sytuacji:

· modyfikacja warunków, np. zmniejszenie odsetek w stosunku do ustalonych w momencie zawierania umowy lub zmniejszenie kwoty kapitału. Jednakże kredyt przedłużony lub odnowiony po stopie procentowej równej bieżącej stopie procentowej dla nowego długu o podobnym ryzyku nie jest restrukturyzowanym trudnym kredytem.

· przekazanie przez kredytobiorcę do banku nieruchomości, należności od stron trzecich, innych aktywów lub udział kredytodawcy w kapitale własnym kredytobiorcy, które są równowartością części lub całego kredytu.

49. Restrukturyzacja może także polegać na zastąpieniu dotychczasowego dłużnika nowym dłużnikiem lub dodaniu nowego dłużnika.

50. Nieuchronnie, kierownictwo banku ma pewną dowolność przy określaniu kiedy przestają istnieć uzasadnione gwarancje odzyskania kwot wynikających z umowy lub odzyskanie tych kwot staje się nieprawdopodobne. Jednakże, dowolność ta powinna się opierać na rzetelnej i terminowej ocenie kredytu oraz powinna być zastosowana zgodnie z zasadami omówionymi w rozdziale II i powinna podlegać wymogom udostępniania informacji opisanym w rozdziale IV.

8) Bank powinien wyceniać kredyt zagrożony na poziomie szacunkowej kwoty możliwej do odzyskania.

51. Wycena kredytów powinna odzwierciedlać wszelkie zmniejszenia szacowanej, możliwej do odzyskania wartości poniżej wartości zaksięgowanej inwestycji. Kredyty o większym saldzie oraz inne kredyty w przypadku których jest to możliwe, powinny być poddane przeglądowi osobno. Pogorszenie się sytuacji kredytu powinno być niezwłocznie zaksięgowane w największym możliwym stopniu poprzez rezerwy celowe lub przez spisanie kredytu w ciężar strat. Kwota netto pojedynczego kredytu zidentyfikowanego jako zagrożony, powinna być zatem zmniejszona do wielkości możliwej do odzyskania. Określenie tej kwoty powinno uwzględniać wszystkie istotne informacje takie jak bieżącą sytuację ekonomiczną, wypłacalność kredytobiorcy, możliwości egzekucji gwarancji prywatnych oraz zdolności płatnicze gwarantów, bieżącą wartość zabezpieczenia jak też ocenę nadaną przez agencję ratingową. Ocena zabezpieczenia jakiego dostarczają gwarancje, zabezpieczenie i inne drugorzędne źródła spłaty, powinna wziąć pod uwagę: czas, koszty i trudności związane z uzyskaniem spłaty za pomocą tych źródeł. W wielu krajach odzyskanie należności poprzez gwarancje i zabezpieczenia może powodować znaczne problemy.

52. Powszechnie akceptowane metody obliczania szacunkowej wartości możliwej do odzyskania dla pojedynczego kredytu zagrożonego to:

Wartość teraźniejsza spodziewanych przyszłych przepływów pieniężnych zdyskontownych odpowiednią stopą procentową, np. efektywną stopą procentową z dnia zawarcia umowy kredytowej. Szacunki przyszłych przepływów gotówkowych powinny być jak najdokładniejszymi szacunkami banku opartymi na uzasadnionych i potwierdzonych założeniach i prognozach.

· Wartość rzetelna zabezpieczenia w zakresie, w jakim kredyt uzależniony jest od zabezpieczenia. Kredyt jest zależny od zabezpieczenia, jeśli oczekuje się, że spłata kredytu zagwarantowana jest wyłącznie poprzez zabezpieczenie.

· Możliwa do uzyskania cena rynkowa, jeśli jest rzetelnym wskaźnikiem oczekiwanej, możliwej do odzyskania kwoty kredytu.

53. Bank powinien wyceniać szacunkową kwotę trudnego kredytu możliwą do odzyskania biorąc pod uwagę koszt wszystkich ustępstw na rzecz kredytobiorcy jakie poczynił kiedy kredyt został poddany restrukturyzacji. Restrukturyzacja może obejmować przekazanie praw własności, które w części zaspokoją należności banku. W takim przypadku zaksięgowana wartość inwestycji jest zmniejszana o rzetelną wartość korzyści jakie bank będzie miał z tytułu otrzymanych praw własności pomniejszonych o koszt sprzedaży.

54. Dla grup jednolitych kredytów o małej wartości, np. portfeli kredytów konsumpcyjnych, zazwyczaj nie bada się regularnie wiarygodności kredytowej każdego indywidualnego kredytobiorcy. W takich przypadkach zakres zagrożenia kredytów i odpowiednią wielkość rezerw celowych lub spisywania kredytów w straty należy określić dla całego portfela stosując formułę uwzględniającą takie czynniki jak analiza zaległości, podział płatności wg długości okresu przeterminowania, nie wywiązywanie się ze zobowiązań w przeszłości, bieżąca sytuacja ekonomiczna oraz inne istotne okoliczności.

55. Jeśli wiadomo o istnieniu ukrytych strat, ale nie zostały one jeszcze przyporządkowane do poszczególnych kredytów, wówczas należy stworzyć rezerwy ogólne. Rezerwy ogólne obejmują rezerwy na kredyty zagrożone, których istnienie zidentyfikowano w grupach lub pulach kredytów charakteryzujących się wspólnymi cechami. W niektórych krajach rezerwy ogólne są również tworzone dla portfela w oparciu o analizę różnych jego komponentów, w tym indywidualny przegląd wszystkich znaczących kredytów. Rezerwy ogólne nie zastępują tworzenia odpowiednich rezerw celowych czy też spisywania kredytów w straty.

56. Tworzenie rezerw ogólnych uważa się często za tymczasowe działanie w trakcie identyfikacji strat z tytułu pojedynczych kredytów zagrożonych. Bank może nie wiedzieć o stratach w odniesieniu do poszczególnych kredytów bezpośrednio po ich wystąpieniu. Jednakże, efekt takiego wydarzenia staje się zwykle widoczny po jakimś czasie poprzez opóźnienia w spłacie lub po otrzymaniu nowego sprawozdania finansowego lub innych informacji powodujących klasyfikację kredytu. Jak tylko udostępnione zostaną odpowiednie informacje pozwalające na identyfikację strat z tytułu poszczególnych kredytów, rezerwy ogólne zostaną zastąpione rezerwami celowymi (lub spisaniem kredytów w straty).

57. Przy określaniu wielkości rezerw ogólnych należy również uwzględnić poprzednie doświadczenia i bieżącą sytuację ekonomiczną lub inne istotne okoliczności, w tym zmianę takich czynników jak polityka kredytowa, charakter i wielkość portfela, rozmiary i dotkliwość ostatnio zidentyfikowanych kredytów zagrożonych oraz koncentracja kredytów.

58. Rezerwy ogólne powinny być określane poprzez zastosowanie jednego lub kilku różnych metodologii, w tym:

· zastosowanie do grupy formuły uwzględniającej analizę zaległości, analizę podziału płatności wg długości okresu przeterminowania, straty z przeszłości, bieżącą sytuację ekonomiczną oraz inne istotne okoliczności;

· analizę migracji;

· różnorodne metodologie oparte na statystyce;

· szacowanie wielkości zagrożonych kredytów w grupie w oparciu o osąd banku na temat wpływu ostatnich wydarzeń i zmian sytuacji ekonomicznej wskazujących na istnienie kredytów zagrożonych .

59. Bank powinien regularnie dokonywać przeglądu formułowanych założeń w oparciu o rzeczywiste doświadczenia, jeśli to konieczne, przez cały okres sprawozdawczy.

60. Metodologie oparte na statystyce nie są właściwe we wszystkich przypadkach. Na przykład, nie są one odpowiednie dla banków nie posiadających możliwości ich zastosowania. Ponadto, należy właściwie określić adekwatność, rzetelność i wiarygodność metodologii statystycznych.

61. Rezerwy powinny być naliczane w sposób ostrożny i konserwatywny, (ale nie powinny być zawyżane), tak aby pokryły - w akceptowalnym zakresie szacunkowych strat - niedoskonałości charakterystyczne dla większości szacunków strat z tytułu kredytów. Szacunki rezerw powinny być dobrze udokumentowane i uzasadnione.

62. Kredyt zagrożony może zostać zaliczony ponownie do grupy kredytów normalnych tylko wtedy, gdy bank jest pewny, że kontraktowa kwota kapitału i odsetek jest możliwa do odzyskania w całości zgodnie z warunkami umowy kredytowej. Ogólnie rzecz biorąc powinno to mieć miejsce, kiedy:

a) bankowi spłacono zaległy kapitał i odsetki, nie ma kapitału lub odsetek należnych i niespłaconych oraz bank spodziewa się spłaty pozostającej do spłacenia zgodnie z umową części kapitału i odsetek zgodnie z harmonogramem spłaty określonym w umowie kredytowej.

b) kredytobiorca wznowił spłacanie całej kwoty kontraktowej kapitału i odsetek zgodnie z harmonogramem i trwa to przez okres wystarczająco długi, i bank uważa, że wszystkie płatności, które powinny być spłacone do końca umowy (uwzględniając pełne wynagrodzenie z tytułu zaległych płatności) będą możliwe do odzyskania w terminie wynikającym z umowy, lub

c) kredyt staje się dobrze zabezpieczony i jest w trakcie odzyskiwania.

63. Zdecydowanie przez bank o ostatecznej możliwości odzyskania kredytu, w celu zmiany klasyfikacji kredytu z sytuacji zagrożonej na normalną, powinno być uzasadnione przez bieżącą, dobrze udokumentowaną ocenę kredytową sytuacji finansowej kredytobiorcy i innych czynników wpływających na perspektywy spłaty kredytu obejmujących wzięcie pod uwagę to jak są dokonywane spłaty przez kredytobiorcę i inne istotne czynniki.

(c) Adekwatność rezerw ogółem

9) Łączna wartość rezerw celowych i ogólnych powinna być wystarczająca do pokrycia szacowanych strat z tytułu kredytów związanych z portfelem kredytowym.

64. Bank powinien utrzymywać łączne rezerwy na poziomie wystarczającym do pokrycia szacowanych strat kredytowych związanych z portfelem kredytowym. Przygotowując raporty roczne i okresowe, bądź częściej, należy dokonywać przeglądu adekwatności rezerw celowych i ogólnych, aby zapewnić, że łączna kwota rezerw zgodna jest z bieżącymi informacjami o możliwościach odzyskania należności z tytułu portfela kredytowego. Podczas tworzenia rezerw bank nie powinien zaniżać lub zawyżać strat z tytułu kredytów w celu osiągnięcia pożądanego poziomu wyniku w bieżącym lub przyszłym okresie sprawozdawczym.

65. Szacunki strat z tytułu kredytów powinny odzwierciedlać wszystkie czynniki wpływające na możliwości odzyskania należności z tytułu portfela kredytowego istniejące na dzień oceny. Ocena odpowiedniego poziomu rezerw zawiera, oczywiście, pewien stopień subiektywizmu. Jednakże, ta dowolność decyzji kierownictwa powinna być ograniczona przy pomocy obowiązującej polityki i procedur, zgodnie z czynnikami omówionymi w rozdziale 2. Ocena powinna być prowadzona w sposób systematyczny, spójny w czasie, zgodnie z obiektywnymi kryteriami i poparta odpowiednią dokumentacją.

66. Metoda określania łącznych rezerw powinna gwarantować terminowe księgowanie strat z tytułu kredytów. Chociaż historyczne dane o stratach i ostatnie trendy związane z powstawaniem strat stanowią punkt wyjściowy analizy, to czynniki te nie stanowią same w sobie podstawy do ustalenia odpowiedniego poziomu rezerw ogółem. Kierownictwo powinno również wziąć pod uwagę wszelkie bieżące czynniki mogące powodować straty z tytułu portfela kredytowego odmienne w stosunku do doświadczeń z przeszłości, obejmujące:

· Zmiany polityki kredytowej i procedur dotyczących kredytowania, w tym zasad udzielania kredytów i praktyk związanych z odzyskiwaniem należności, spisywaniem w straty oraz windykacją.

· Zmiany międzynarodowych, krajowych i lokalnych warunków ekonomicznych i warunków prowadzenia działalności oraz inne zmiany, w tym warunki panujące w różnych segmentach rynku.

· Zmiany trendu, wielkości i stopnia zagrożenia kredytów przeterminowanych i sklasyfikowanych, jak również trendy związane z wielkością kredytów zagrożonych, długu restrukturyzowanego i innych modyfikowanych kredytów.

· Istnienie i konsekwencje koncentracji kredytów oraz zmiany poziomu tych koncentracji.

· Oddziaływanie czynników zewnętrznych, takich jak konkurencja oraz wymogi prawne i nadzorcze, na poziom szacowanych strat z tytułu kredytów w obecnym portfelu instytucji.

· Zmiany w profilu ryzyka całego portfela

67. Jeśli kierownictwo koryguje szacunki rezerw o ww. czynniki, to szacowany wpływ zmian takich czynników na doświadczenia związane ze stratami historycznymi musi być wyraźnie udokumentowany.

68. Analiza wskaźnikowa może być użytecznym uzupełniającym narzędziem do oceny ogólnej zasadności rezerw, identyfikującym istnienie rozbieżnych trendów (w porównaniu do innych instytucji i okresów) w relacji między łącznymi rezerwami a różnymi miarami takimi jak kredyty przeterminowane i kredyty zagrożone, oraz kredyty ogółem. Chociaż porównania te mogą stanowić użyteczną podstawę do oceny adekwatności rezerw, to nie są one same w sobie wystarczające do określenia adekwatności łącznych rezerw. Nie wykluczają one, w szczególności, konieczności dokonania szczegółowej analizy portfela kredytowego i czynników oddziaływujących na możliwości odzyskania należności.

(d) Księgowanie dochodu

10) Bank powinien księgować dochód odsetkowy z tytułu kredytów w sytuacji normalnej na bazie memoriałowej używając metody efektywnej stopy procentowej.

69. Odsetki od kredytów w sytuacji solidnej należy wykazywać w rachunku wyników na bazie stałego przychodu w chwili ich powstania przy zastosowaniu metody odsetek efektywnych, a nie w chwili ich otrzymania lub w chwili zapadalności. Efektywne odsetki są obliczane za pomocą stopy procentowej niezbędnej do zdyskontowania określonych w umowie przepływów pieniężnych w okresie kredytowania, tak aby uzyskać kwotę równą kosztowi pozyskania kredytu. Następnie dochody odsetkowe są przypisywane do poszczególnych okresów w czasie okresu kredytowania poprzez zastosowanie efektywnej stopy oprocentowania, tak iż odsetki wykazywane są jako stały przychód z tytułu zaksięgowanej inwestycji. W ten sposób odsetki, przy zastosowaniu metody efektywnej stopy procentowej, obejmują kwotę amortyzacji dyskonta i premii pomiędzy kosztami kredytu a jego kwotą w dniu wymagalności oraz amortyzację wszelkich opłat i kosztów z tytułu kredytu.

11) W przypadku zaliczenia kredytu do grupy kredytów zagrożonych, bank powinien zaprzestać naliczania odsetek zgodnie z warunkami kontraktu.

70. Jak zostało to omówione w rozdziale III (b) kredyty zagrożone powinny być wyceniane w wysokości szacunkowej kwoty możliwej do zwindykowania.

Odsetki od kredytów w sytuacji zagrożonej nie powinny stanowić część dochodu netto, jeśli istnieją wątpliwości co do możliwości odzyskania kapitału i odsetek. Dlatego też w przypadku kredytów zagrożonych bank powinien zaniechać prezentowania w dochodach netto naliczanych odsetek zgodnie z początkowymi warunkami kontraktu. Poprzednio narosłe nie otrzymane odsetki należy wyksięgować lub dopisać do salda kredytu i utworzyć na nie odpowiednie rezerwy celowe. W niektórych krajach, jeśli kredyt zagrożony jest prezentowany wg. wartości teraźniejszej spodziewanych przyszłych przepływów gotówkowych, odsetki mogą być naliczane i sprawozdawane w dochodach netto, aby odzwierciedlić uaktualnioną wartość teraźniejszą opartą na efektywnej stopie procentowej jaka wynika z początkowych warunków umowy kredytowej. Instytucja, która stosuje podejście wartości teraźniejszej, ale nie nalicza odsetek aby pokazać uaktualnioną wartość teraźniejszą, może zawrzeć zmiany w wartości teraźniejszej w korekcie rezerw, która jest sprawozdawana w rachunku wyników.

71. Jeśli przepisy prawne, regulacje lub wymogi nadzorcze nie przewidują inaczej, niektóre lub wszystkie gotówkowe płatności odsetkowe otrzymane z tytułu kredytu zagrożonego, w przypadku których zawieszono naliczanie odsetek, mogą być sprawozdawane jako dochód odsetkowy na bazie kasowej, jeśli zaksięgowana inwestycja z tytułu kredytu pomniejszona o rezerwy celowe uważana jest za ściągalną w całości w terminie wynikającym z umowy.

72. Kredyt zagrożony w przypadku którego bank zaprzestał naliczania odsetek naliczanie odsetek powinno być wznowione tylko wtedy gdy kredyt zostanie przeklasyfikowany z sytuacji zagrożonej do normalnej, co było omawiane w rozdziale III (b) chyba że: (1) kredyt został formalnie zrestrukturyzowany (o czym mowa poniżej), (2) kredyt został nabyty z dyskontem, które odnosi się do jego jakości kredytowej, a dyskonto uznane jest za ściągalne, wtedy odsetki są naliczane zgodnie z zasadami dobrej praktyki bankowej.

73. W przypadku kredytu zrestrukturyzowanego w sposób zapewniający spłatę zgodnie ze zmodyfikowanymi warunkami umowy, można wznowić naliczanie odsetek. Okoliczności, które mogą dowodzić o relatywnej poprawie sytuacji kredytobiorcy i możliwości obsługi zadłużenia to znaczące i wiarygodne obroty handlowe, zawarcie przez kredytobiorcę umów dzierżawnych, leasingu lub inne wydarzenia, które mają w istotny sposób zwiększyć przepływy pieniężne kredytobiorcy i jego możliwości obsługi zadłużenia oraz możliwość spłaty kredytu. Istotnym czynnikiem określającym czy istnieją uzasadnione gwarancje spłaty zgodnie ze zmodyfikowanymi warunkami kredytu jest również okres przez jaki kredytobiorca spłaca zgodnie ze zmodyfikowanymi warunkami umowy.

74. Decyzja banku o ostatecznej możliwości odzyskania kredytu, dla celów wykazywania przychodów odsetkowych na bazie kasowej, lub wznowienia naliczania odsetek na bazie memoriałowej powinna się opierać na bieżącej, dobrze udokumentowanej ocenie sytuacji finansowej kredytobiorcy i innych czynnikach wpływających na perspektywy spłaty, z uwzględnieniem historii dokonywania spłat przez kredytobiorcę i innych ważnych czynników.

IV publiczne udostępnianie informacji

75. Istnienie rozbieżności co do sposobów księgowania kredytów przez banki w różnych krajach oraz stopnia osądu stosowanego przez kierownictwo przy podejmowaniu decyzji, czyni szczególnie ważnym adekwatne udostępnianie przez banki informacji do wiadomości publicznej. Udostępnianie takich informacji powinno się wyraźnie łączyć z zasadami księgowania i wyceny omawianymi w tym dokumencie. Niniejszy rozdział przedstawia wytyczne na temat udostępniania informacji koncentrujące się na działalności kredytowej banków i ryzyku kredytowym wynikającym z ich portfela kredytowego, które uzupełniają wskazówki księgowe prezentowane w innych rozdziałach tego dokumentu. Niniejsze rekomendacje zgodne są z szeroko pojętymi wskazówkami zawartymi w ostatnio opublikowanym dokumencie Komitetu Bazylejskiego pt. Zwiększanie przejrzystości banków.

76. Użytkownicy sprawozdań finansowych banku potrzebują informacji o wysokości ryzyka kredytowego instytucji i praktykach zarządzania tym ryzykiem, jakości portfela kredytowego, prawdopodobieństwie i wpływie strat na pozycję finansową i wyniki działalności banku. Chociaż udostępnianie informacji przez poszczególne banki będzie się różnić co do zakresu i zawartości stosownie do poziomu i charakteru działalności banku, zgodnie z koncepcją istotności omówioną poniżej, wszystkie banki powinny dostarczać terminowo informacji, która pozwala użytkownikom sprawozdań finansowych banków uzyskać pełny i rzetelny obraz profilu ryzyka kredytowego banku.

77. Komitet określił następujące cztery szerokie obszary, jako minimum, w odniesieniu do których wszystkie banki w ich sprawozdaniach rocznych powinny dostarczać jasną i precyzyjną informację co do ryzyka kredytowego w ich portfelu kredytowym. Są to:

· polityka i praktyki w zakresie rachunkowości,

· zarządzanie ryzykiem kredytowym,

· narażenie na ryzyko kredytowe (obejmujące informacje nt. rodzajów kredytów, krajowych i zagranicznych, zabezpieczonych i niezabezpieczonych),

· jakość kredytów (obejmującą informację nt. kredytów przeterminowanych i zagrożonych, zmian w jakości kredytów w trakcie okresu sprawozdawczego i zmian w rezerwach).

78. Komitet Bazylejski uważa, że wymienione cztery obszary są minimum informacji jakie powinien udostępniać każdy bank. Komitet oczekuje od wszystkich banków wprowadzenia tych zasad jak najszybciej w zakresie w jakim ich do tej pory nie stosowały. Wytyczne na temat udostępniania informacji opisane w tym dokumencie są generalnie spójne z obszernymi wytycznymi dotyczącymi informacji o ryzyku kredytowym przedstawionymi w dokumencie konsultacyjnym Komitetu Bazylejskiego pt. Najlepsze praktyki w zakresie udostępniania informacji o ryzyku kredytowym (Best Practices for Credit Risk Disclosure) opublikowanym w lipcu 1999. Wytyczne znajdujące się we wspomnianym dokumencie uzupełniają rekomendacje jakie zawarte są w niniejszym dokumencie przez omówienie ryzyka kredytowego nie tylko wynikającego z działalności kredytowej, ale także innych źródeł ryzyka kredytowego obejmujących działalność handlową, inwestycje, zarządzanie płynnością/środkami i zarządzanie aktywami. Znajdujące się poniżej szczegółowe wytyczne odnośnie udostępniania informacji, nie wymagają udostępniania informacji które stanowią własność handlową banku lub informacji, które są tajne i dotyczą klientów banku lub praktyk zarządzania ryzykiem.

12) Udostępnianie informacji w rocznych sprawozdaniach finansowych banku powinno być dostosowane do rozmiaru i charakteru operacji banku zgodnie z koncepcją istotności.

79. Wszystkie opisane w tym rozdziale zasady dobrej praktyki bankowej odnoszące się do udostępniania informacji powinny być zastosowane łącznie z zasadą istotności (omówioną w rozdziale II). A zatem instytucja nie musi koniecznie udostępniać wszystkich informacji jakie są zalecane poniżej, jeśli dana informacja nie ma dużego znaczenia zgodnie z oceną banku. Z drugiej strony od banków prowadzących swoją działalność w oparciu o rynki kapitałowe (takie jak banki z dużym udziałem operacji międzynarodowych, sprzedaży kredytów, działalności zabezpieczającej ryzyko kredytowe) oczekuje się szerszego zakresu udostępniania informacji.

80. Zachęca się instytucje, aby dostarczały tak dużo informacji wyliczonej poniżej jak to tylko możliwe w sprawozdaniach finansowych z audytu tj. podstawowym sprawozdaniu finansowym i notach do tego sprawozdania. W szczególności udostępnianie informacji nt. polityki księgowania powinno znaleźć się w części sprawozdania finansowego poddanej audytowi. Informacja na temat polityki i procedur zarządzania ryzykiem oraz polityki i procedur kontroli wewnętrznejmoże zostać ujawniona w części sprawozdania finansowego nie poddanego audytowi np. w omówieniu i analizach nt. zarządzania.

(a) Polityki i praktyki rachunkowości

13) Bank powinien udostępniać informacje o politykach, praktykach i metodach rachunkowości jakich stosuje do księgowania kredytów.

81. Bank powinien dostarczać informacji na temat polityk i praktyk rachunkowości kredytów i księgowania sytuacji zagrożenia kredytów (obejmujące księgowanie efektów zmian w tych politykach) oraz metod wykorzystywanych do zastosowania tych polityk. Bank powinien udostępniać informacje odnośnie procedur dotyczących: podstaw wyceny kredytów w sytuacji normalnej przy księgowaniu początkowym i w późniejszych okresach; księgowania dochodu z tytułu kredytów w sytuacji normalnej, obejmujące księgowanie odsetek oraz ujmowanie opłat i wydatków (np. metoda efektywnego oprocentowania); określania w jaki sposób i kiedy księgować, sytuację w której kredyt stał się zagrożony oraz podstaw wyceny kredytów zagrożonych; określania kiedy kredyty należy uznać za przeterminowane dla celów księgowania i udostępniania informacji (liczba dni zalegania ze spłatą, jeśli jest to właściwe); określenia zasad spisywania kredytów w straty; księgowania zwindykowanych należności; określania kiedy należy zaprzestać naliczania odsetek od kredytu; w jaki sposób księgowane są dochody z tytułu kredytów zagrożonych, w tym księgowanie odsetek.

82. Powyższa lista nie wyczerpuje wszystkich pozycji, które mogą wymagać udostępniania. Przykłady innych pozycji i okoliczności wymagających odrębnej prezentacji pod kątem procedur księgowania obejmują: tworzenie rezerw na ryzyko kraju; sekurytyzacja, w przypadku ciągłego udziału lub zaangażowania w zsekurytyzowanych kredytach; premie lub dyskonta dla kredytów przejętych od stron trzecich; istnienie hedgingu powiązanego z kredytami i wpływającego na wycenę kredytów; umowy nettingowe (wzajemnego saldowania) wpływające na prezentację kredytów w bilansie; kredyty znajdujące się w portfelu handlowym (jeśli dotyczy).

14) Bank powinien udostępniać informacje na temat polityk odnośnie księgowania i metod stosowanych do określania rezerw celowych i ogólnych oraz powinien wyjaśnić podstawowe założenia stosowane w tym zakresie.

83. Bank powinien wyjaśniać polityki i metody odnośnie księgowania jakie wykorzystuje do określania rezerw celowych i ogólnych, obejmujących rezerwy dla grup kredytów o małych kwotach. Taka informacja powinna zawierać opis rodzajów rezerw oraz kluczowych założeń wykorzystywanych do określenia wielkości tych rezerw takich jak wskaźniki pokazujące opóźnienie w spłacie, sposób uwzględniania doświadczeń odnoszących się do kredytów zagrożonych różnych kategorii kredytów, sytuacja bieżąca, zmiany struktury portfela oraz trendy związane z opóźnieniami w spłacie i windykacjami.. Ponadto, powinien on udostępniać informacje o wszelkich innych istotnych czynnikach, np. istnienie i wpływ koncentracji kredytów i zmiany poziomu tych koncentracji, zmiany środowiska kredytobiorców, w jakim bank prowadzi operacje oraz zmiany polityk i procedur kredytowych, w tym standardów udzielania kredytów i praktyk odzyskiwania i windykowania kredytów.

(b) Zarządzanie ryzykiem kredytowym

15) Bank powinien udostępniać informacje o charakterze jakościowym na temat zarządzania ryzykiem kredytowym oraz politykach i praktykach kontroli wewnętrznej.

84. Bank powinien udostępniać informacje nt. strategii, celów i praktyk zarządzania i kontrolowania ryzyka kredytowego wynikającego z portfela kredytowego. Udostępnianie informacji powinno być uzupełnione przez odpowiednią informację dotyczącą struktury organizacyjnej banku w zakresie zarządzania ryzykiem kredytowym (np. komitety kredytowe). Informacje takie powinny obejmować istotne informacje na temat polityk i praktyk zarządzania ryzykiem i kontroli banku stosowanych do zmniejszania ryzyka, takich jak polityki i praktyki odnośnie: wymagań przedstawiania zabezpieczenia i gwarancji; okresowego przeglądu kredytów i zabezpieczeń; systemów klasyfikacji ryzyka kredytowego (systemów oceny punktowej kredytów); wewnętrznych przeglądów jakości kredytów; monitorowania kredytów przeterminowanych; limitowania i kontrolowania ryzyka kredytowego; ograniczania ryzyka kredytowego poprzez prawnie wymagalne układy o wzajemnym saldowaniu (netting); oraz wykorzystania pochodnych instrumentów kredytowych i ubezpieczenia kredytów (obejmujące jak te instrumenty wpływają na księgowanie i wycenę strat przez banki).

(c) Ryzyko kredytowe

16) Bank powinien udostępniać informacje o kredytach w podziale na kategorie kredytobiorców.

85. Bank powinien udostępniać informacje na temat struktury portfela kredytowego w oparciu o kategoryzację kredytobiorców (np. kredyty komercyjne, konsumpcyjne, dla stron powiązanych). Aby uzyskać pełny obraz, te numeryczne informacje powinny być prezentowane w kontekście udostępniania informacji o polityce banku odnośnie zarządzania ryzykiem, w szczególności powinny być jasno przedstawione informacje o efektach technik zmniejszania ryzyka, takich jak hedging, wykorzystanie zabezpieczenia, saldowanie transakcji znoszących się.

86. Informacje o kredytach komercyjnych powinny być udostępniane w podziale na znaczące sektory gospodarki (np. nieruchomości, górnictwo)

87. Celowe może się również okazać prezentowanie informacji zbiorczych o strukturze portfela kredytowego w podziale na rodzaje kredytów (np. kredyty hipoteczne, kredyty w kartach kredytowych, leasing finansowy), rodzaje zabezpieczeń (np. hipoteka na nieruchomości osobistej, hipoteka na nieruchomości komercyjnej, gwarancje rządowe, kredyty nie zabezpieczone) oraz wiarygodność kredytową (np. w oparciu o ratingi wewnętrzne lub zewnętrzne).

17) Bank powinien udostępniać informacje o kredytach w oparciu o podział geograficzny.

88. Bank powinien udostępniać informację zbiorczą na temat geograficznego rozkładu kredytów, obejmującą kredyty krajowe i zagraniczne. Bank powinien dostarczyć bardziej szczegółowego podziału (zgodnie z zasadą istotności) kwot kredytów krajowych i zagranicznych ze względu na obszary geograficzne, wykazując odrębnie kredyty dla rządów. Obszary geograficzne mogą obejmować pojedyncze kraje, grupy krajów lub regiony w ramach pojedynczych krajów. Bank powinien także udostępniać informacje jak kredyty są przypisywane do poszczególnych obszarów geograficznych (np. miejsce stałego zamieszkania lub zarejestrowania kredytobiorcy).

18) Bank powinien udostępniać informacje dotyczące znaczących koncentracji ryzyka kredytowego.

89. Bank powinien udostępniać informacje na temat polityk i metod związanych z określaniem koncentracji, informację co jest uważane za znaczną koncentrację oraz dla każdej koncentracji publikować opis wspólnych cech, wg których identyfikuje się istnienie koncentracji i wielkość narażenia na ryzyko kredytowe. Prezentacja takich informacji powinna być zgodna z wymogami poufności danych. Znaczne koncentracje ryzyka kredytowego mogą powstawać w stosunku do kredytobiorców indywidualnych, powiązanych kredytobiorców, grup kredytobiorców, określonego sektora gospodarki lub określonego kraju czy regionu. Zwykle kredyty pogrupowane są w ten sposób, że kredyty o podobnej charakterystyce co do ryzyka kredytowego, na które podobne oddziaływanie mogą mieć zmiany gospodarcze lub zmiany innych warunków znajdują się w jednej grupie, np. określonym sektorze gospodarki.

19) Bank powinien udostępniać informację zbiorczą na temat swoich zobowiązań kontraktowych odnośnie porozumień z klauzulą regresu oraz spodziewanych strat z tytułu tych układów.

90. Bank powinien udostępniać informacje na temat transakcji z klauzulą regresu - transakcji sprzedania kredytów, w przypadku których zobowiązał się do spłaty kredytu jeśli kredytobiorca nie spłaci lub nie wywiąże się z innych kontraktowych zobowiązań np. ponieważ sprzedał kredyt innej stronie zabezpieczając się gwarancją. Publikowanie informacji powinno obejmować informacje zbiorcze na temat warunków porozumień z klauzulą regresu i spodziewanych strat na skutek zawarcia tych umów. Takie układy mogą narazić bank na znaczne ryzyko kredytowe, ale często nie są księgowane w bilansie.

(d) Jakość kredytów

20) Bank powinien udostępniać informacje na temat kredytów zagrożonych i kredytów przeterminowanych w podziale na kategorie kredytobiorców i kwoty rezerw celowych i ogólnych utworzonych na te kategorie.

91. Bank powinien dostarczać obszernej informacji na temat kredytów zagrożonych i kredytów przeterminowanych i rezerw, obejmującej podział na kategorie kredytobiorców. Dla każdej kategorii kredytobiorców i dla całego portfela kredytowego bank powinien udostępniać osobno informacje na temat: kredytów razem, przed i po utworzeniu rezerw; kredytów zagrożonych, pokazując osobno te które są przeterminowane (np. 90 dni i więcej); kredytów niezagrożonych przeterminowanych (np. 90 dni i więcej); rezerw celowych; rezerw ogólnych.

92. Jeśli istnieje część rezerwy ogólnej która nie została przypisana do wyodrębnionych kategorii kredytobiorców, informacja o wielkości tej części rezerwy ogólnej powinna być ujawniona osobno. Zachęca się instytucje do udostępniania informacji na temat innych znaczących miar pogorszenia się jakości portfela kredytowego.

21) Bank powinien udostępniać informacje geograficzne na temat kredytów zagrożonych i przeterminowanych i, jeśli to możliwe, odnoszących się do nich kwot utworzonych rezerw celowych i rezerw ogólnych.

93. Powinna być również ujawniana informacja na temat kredytów zagrożonych i przeterminowanych w podziale geograficznym. Jeśli to możliwe bank powinien także ujawnić informacje na temat kwoty rezerw celowych i ogólnych odnoszących się do każdego obszaru geograficznego. Jeśli istnieje część rezerwy ogólnej, która nie jest przypisana żadnemu obszarowi geograficznemu, informacja o wielkości tej części rezerwy ogólnej powinna być ujawniona osobno.

22) Bank powinien udostępniać informacje na temat uzgadniania zmian rezerw na kredyty zagrożone.

94. Bank powinien udostępniać szczegółowe informacje dotyczące zmian w rezerwach w danym okresie (plan ciągłości) pokazując osobno rezerwy celowe i rezerwy ogólne. Informacje te powinny prezentować: opis rodzaju rezerwy; saldo początkowe rezerw; spisywane w straty kredyty, powodujące jednocześnie zmniejszenie salda rezerw w danym okresie; windykacje kredytów poprzednio spisanych w straty i powiększenie salda rezerw o kwoty odzyskane w wyniku tych windykacji w danym okresie; kwoty rezerw utworzonych osobno na szacowane prawdopodobne straty z tytułu kredytów w danym okresie lub zmniejszenie tych rezerw; wszelkie inne korekty rezerw (np. różnice kursowe, połączenie działalności, przejęcia lub sprzedaż spółek zależnych), włączając transfery pomiędzy rezerwami; oraz saldo zamknięcia rezerw. Prezentować należy również informacje o spisywanych w straty kredytach i zwindykowanych kredytach, które zostały zaksięgowane bezpośrednio w rachunku wyników.

23) Bank powinien udostępniać informacje na temat sald kredytów w stosunku do których - zgodnie z początkowymi warunkami umowy kredytowej - zaprzestano naliczania odsetek w związku z pogorszeniem się jakości kredytu.

95. Bank powinien udostępniać informacje na temat sald kredytów w odniesieniu do których nie nalicza się odsetek w wielkości netto, po odjęciu rezerw i informacje o wpływie jaki nie naliczanie odsetek ma na rachunek wyników.

24) Bank powinien udostępniać informację zbiorczą na temat trudnych kredytów, które uległy restrukturyzacji w okresie danego roku.

96. Bank powinien udostępniać zagregowane informacje na temat wielkości i charakteru ustępstw jakie uczynił w stosunku do trudnych kredytów restrukturyzowanych w trakcie danego okresu. Powinny byæ udostêpniane informacje nt. metody wykorzystywanej do obliczania pomniejszenia wartości netto kredytu restrukturyzowanego.

V. ROLA Nadzorców bankowych

25) Nadzorcy bankowi powinni ocenić efektywność polityk i praktyk banku stosowanych do oceny jakości kredytów.

97. Nadzorcy bankowi powinni mieć pewność, że:

· adekwatna jest jakość systemu rewizji kredytów stosowana do terminowej identyfikacji, klasyfikacji, monitorowania i zajmowania się kredytami o obniżonej jakości

· odpowiednie informacje odnośnie jakości kredytów portfela kredytowego i związanych z nimi rezerw przekazywane są radzie dyrektorów i wyższej kadrze kierowniczej regularnie i terminowo;

· decyzje kierownictwa podejmowane są we właściwy sposób, są uzasadnione i biorą pod uwagę względy omówione powyżej w rozdziale II.

98. Dokonując takiej oceny nadzorcy bankowi mogą zdecydować się na pozyskiwanie informacji nie podawanych do wiadomości publicznej, poprzez regularną sprawozdawczość nadzorczą lub podczas inspekcji na miejscu.

26) Nadzorcy bankowi powinni mieć pewność, że metody stosowane przez bank do naliczania rezerw zapewniają terminową, uzasadnioną i odpowiednio ostrożną wycenę, zgodnie z odpowiednimi politykami i procedurami.

99. Nadzorcy bankowi powinni mieć pewność, że:

· procedury stosowane przez bank w celu określenia rezerw na poszczególne kredyty są ostrożne i uwzględniają kryteria wymienione w niniejszym opracowaniu, w tym zaktualizowaną wycenę zabezpieczenia i prognozy przepływów pieniężnych oparte o bieżącą ocenę sytuacji gospodarczej;

· ramy tworzenia rezerw ogólnych są odpowiednie, a stosowana metodologia uzasadniona;

· proces stosowany przez kierownictwo do ustalania rezerw ogółem jest adekwatny, a założenia i decyzje wykorzystywane w tym procesie właściwe;

· rezerwy ogółem są adekwatne w stosunku do ryzyka kredytowego ogółem w portfelu kredytowym;

· zidentyfikowane straty zostały terminowo i w odpowiedni sposób zaksięgowane poprzez utworzenie rezerw celowych lub spisywanie kredytów w straty;

bank stosuje zasady i praktyki rachunkowości zgodne z wymienionymi w niniejszym dokumencie.

VI. pojawiające się kwestie

(a) Księgowanie i udostępnianie informacji o wartości rzetelnej

(i) Księgowanie wartości rzetelnej

100. Wiodące organa ustanawiające standardy rachunkowości dyskutują obecnie korzyści i wady wynikające z coraz powszechniejszego wykorzystania księgowania wartości rzetelnej instrumentów finansowych. W szczególności IASC i szereg narodowych organów ustanawiających standardy rachunkowości podjęły się wspólnego projektu koncentrujący się na perspektywach wprowadzenia w szerokim zakresie księgowania wartości rzetelnej aktywów i zobowiązań finansowych.

101. Bez ostrożnych i wyważonych standardów szacowania wartości rzetelnej, szczególnie w przypadku braku aktywnych (płynnych) rynków (jak ma to często miejsce w przypadku kredytów), wykorzystanie modelu wartości rzetelnej mogłoby zmniejszyć wiarygodność wartości sprawozdań finansowych i zwiększyć zmienność mierzonej wielkości wyników i kapitału.

102. Komitet Bazylejski uważa, że księgowanie wartości rzetelnej jest właściwe, kiedy metoda taka jest możliwa do zastosowania, np. w przypadku instrumentów finansowych trzymywanych dla celów handlowych. Jednakże, dostarczenie odpowiednich wskazówek co do szacowania wartości rzetelnej oraz ujmowania różnic w wycenie (korekt wartości), wymaga więcej pracy zanim taki system rachunkowości będzie można wprowadzić dla wszystkich aktywów i zobowiązań banku znajdujących się w księdze bankowej. Chociaż wiele celów podejścia wartości rzetelnej jest pożądanych, to Komitet Bazylejski ma poważne zastrzeżenia co do zastosowania w chwili obecnej rachunkowości wartości rzetelnej w szerokim zakresie w bilansie i rachunku wyników.

(ii) Udostępnianie informacji na temat wartości rzetelnej

103. Jako alternatywne podejście w stosunku do pełnego księgowania wartości rzetelnej, Komitet Bazylejski uważa, że wymogi udostępniania danych nałożone na głównych uczestników rynku można rozszerzyć o uzupełniającą prezentację wartości rzetelnej instrumentów finansowych na bazie skonsolidowanej wraz z opublikowaniem dodatkowych danych ilościowych i jakościowych. Udostępnianie informacji na temat wartości rzetelnej dla instrumentów finansowych może być użytecznym, dodatkiem, który jest pomocny dla przygotowującym informacje w eksperymentowaniu z różnymi prezentacjami, oraz który pomaga użytkownikom lepiej zrozumieć wielkość danych i ich zmiany.

104. W niektórych krajach, reprezentowanych w Komitecie Bazylejskim, banki i inne przedsiębiorstwa muszą podawać wartość rzetelną instrumentów finansowych, w tym wartość rzetelną portfela kredytowego. Wymogi takie określono również w standardach IASC (IAS 30 poprawione przez IAS 39 i IAS 32). Instytucje ujawniające dodatkowo informację na temat wartości rzetelnej powinny publikować metody stosowane do ustalania wartości rzetelnej, wszelkie istotne założenia stosowane do jej szacowania oraz zachęca się je do prezentowania problemów związanych z szacowaniem wartości podstawowej.

(b) Nowe podejścia do tworzenia rezerw na ryzyko kredytowe

105. Wiele banków posiada wewnętrzne systemy ratingowe i klasyfikacji kredytów, których używają aby identyfikować i monitorować ryzyko kredytowe związane z portfelem kredytowym. Te systemy mogą mieć także istotne znaczenie w wykonywanej przez bank ocenie adekwatności rezerw na straty z tytułu kredytów. Komitet Bazylejski bada wewnętrzne systemy ratingowe kredytów stosowane przez banki i planuje dokonać przeglądu pojawiających się praktyk i wykorzystania tych systemów w zarządzaniu ryzykiem przez banki i w procesie przeglądu kredytów.

106. Niektóre banki testują podejścia do ustalania wielkości rezerw opierające się na technikach modelowania kredytowego. W ramach tych technik banki próbują mierzyć wielkość ryzyka kredytowego w dłuższych okresach niż tradycyjnie przyjęto, a rezerwy, zgodnie z tym podejściem, można określić wcześniej niż w innych przypadkach. Takie rezerwy na straty z tytułu kredytów opierają się na statystycznej analizie danych historycznych o stratach i innych czynnikach, na podstawie której instytucja prognozuje trendy strat w przyszłości. Stosowane techniki statystyczne mogą być podobne do tych leżących u podstaw zarządzania ryzykiem kredytowym i modeli wyceny.

107. Komitet Bazylejski bada szerzej praktyki stosowane w sektorze w zakresie modeli kredytowych. Przyznaje on, że postęp w dziedzinie technik modelowania kredytowego może również oddziaływać na to jak banki aktywne na rynku międzynarodowym określają i oceniają adekwatność swych łącznych rezerw na straty z tytułu kredytów. Z nadzorczego punktu widzenia pożądane jest, aby zasady rachunkowości mogły przystosować właściwe wykorzystanie metodologii statystycznych, które by w rzetelny i realistyczny sposób opisywały pozycję finansową banku, wyniki finansowe i działalność w zakresie zarządzania ryzykiem. Dlatego też Komitet będzie dokonywał przeglądu rozwoju w tym zakresie i kwestii z nim związanych, aby stwierdzić czy wpływają one na poprawę jakości procesu tworzenia rezerw na straty z tytułu kredytów oraz może ustanowić dalsze wskazówki co do wykorzystania tych technik tworzenia rezerw w miarę ich rozwoju.

Załącznik

Zestawienie uzgadniające przepisy : Międzynarodowe Standardy Rachunkowości (International Accounting Standards)

Aby ułatwić czytelnikom porównanie wskazówek na temat rzetelnych praktyk znajdujących się w tym dokumencie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości (IAS) wydanymi przez Komitet ds. Międzynarodowych Standardów Rachunkowości (IASC), tabela poniżej zestawia te dwa zestawy rekomendacji.

*Zasady dobrej praktyki bankowej opisane w tym dokumencie*	*Międzynarodowe Standardy Rachunkowości (IAS)*
1. Bank powinien wprowadzić solidny system zarządzania ryzykiem kredytowym
2. Decyzje kierownictwa związane z księgowaniem i wyceną kredytów zagrożonych powinny być podejmowane zgodnie z udokumentowanymi politykami i procedurami odzwierciedlającymi takie zasady jak spójność i ostrożność.
3. Wybór i zastosowanie polityk i praktyk rachunkowości powinien być w zgodzie z fundamentalnymi zasadami rachunkowości.	IAS 1.20, Ramy
4. Bank powinien zaksięgować w bilansie kredyt niezależnie od tego czy został udzielony czy nabyty tylko wtedy, gdy bank staje się stroną postanowień kontraktowych wynikających z tego kredytu.	IAS 39.27
5. Bank powinien usunąć kredyt lub jego część z bilansu tylko wtedy kiedy bank traci kontrolę nad prawami kontraktowymi wynikającymi z umowy kredytowej lub jej części. Bank traci taką kontrolę, jeśli zrealizuje prawo do korzyści określonych w kontrakcie, prawa wygasną lub bank zrezygnuje z tych praw.	IAS 39.35
6. Bank powinien wyceniać kredyt początkowo na poziomie kosztu.	IAS 39.66
7. Bank powinien identyfikować i księgować zaliczenie kredytu lub łącznie ocenianej grupy kredytów do grupy kredytów zagrożonych, kiedy jest prawdopodobne, że bank nie będzie w stanie odzyskać lub nie ma uzasadnionej gwarancji, że bankowi uda się odzyskać całą należną kwotę wg warunków kontraktowych umowy kredytowej. Zmiana klasyfikacji powinna być zaksięgowana poprzez zmniejszenie wartości netto kredytu (kredytów) przez utworzenie rezerw lub spisanie w straty i obciążenie rachunku wyników w okresie, w którym nastąpiła zmiana klasyfikacji kredytu (kredytów).	IAS 39.109, IAS 39.111
8. Bank powinien wyceniać kredyt zagrożony na poziomie oszacowanej kwoty możliwej do odzyskania.	IAS 39.111
9. Łączna kwota rezerw celowych i ogólnych powinna być adekwatna do pokrycia oszacowanych strat z tytułu kredytów związanych z portfelem kredytowym.
10. Bank powinien księgować dochody odsetkowe w stosunku do kredytu normalnego na bazie memoriałowej wykorzystując metodę efektywnej stopy procentowej.	IAS 18.30, IAS 39.73
11. Kiedy kredyt zostaje zidentyfikowany jako zagrożony, bank powinien zaprzestać naliczania odsetek zgodnie z warunkami kontraktu.	IAS 39.116
12. Udostępnianie informacji w rocznym sprawozdaniu finansowym banku powinno być dostosowane do rozmiaru i charakteru operacji prowadzonych przez bank zgodnie z koncepcją istotności.	IAS 1.29, IAS 30, Ramy
13. Bank powinien udostępniać informacje na temat polityk, praktyk i metod odnośnie rachunkowości wykorzystywanych przy księgowaniu kredytów	IAS 1.97, IAS 30.43, IAS 32.47
14. Bank powinien udostępniać informacje na temat polityk i metod rachunkowości, jakich używa określając wielkość rezerw celowych i ogólnych oraz powinien wyjaśnić kluczowe założenia jakie przyjmuje.	IAS 1.97, IAS 30.43, IAS 32.47
15. Bank powinien udostępniać jakościowe informacje na temat zarządzania ryzykiem kredytowym oraz polityk i praktyk kontroli wewnętrznej.	IAS 32.43A (poprawione przez IAS 39)
16. Bank powinien udostępniać informacje na temat kredytów w podziale na główne kategorie kredytobiorców
17. Bank powinien udostępniać informacje na temat kredytów w podziale na obszary geograficzne.	IAS 14
18. Bank powinien udostępniać informacje na temat znaczących koncentracji ryzyka kredytowego.	IAS 32.66(b), IAS 30.40
19. Bank powinien udostępniać informacje zbiorcze na temat jego zobowiązań kontraktowych co do porozumień z klauzulą regresu i przewidywanych strat spowodowanych tymi układami.	IAS 30.26, IAS 37.86
20. Bank powinien udostępniać informacje na temat kredytów zagrożonych i przeterminowanych w podziale na kategorie kredytobiorców oraz kwot rezerw celowych i ogólnych utworzonych na każdą kategorię.	IAS 30.43 (c)
21. Bank powinien udostępniać informację geograficzną na temat kredytów zagrożonych i przeterminowanych, obejmującą, jeśli to możliwe, odnoszące się do nich kwoty rezerw celowych i ogólnych.
22. bank powinien udostępniać informacje na temat uzgodnień zmian w rezerwach na kredyty zagrożone.	IAS 30.43 (b)
23. Bank powinien udostępniać informacje na temat salda kredytów w stosunku do których- zgodnie z początkowymi warunkami umowy kredytowej - zaprzestano naliczania odsetek ze względu na pogorszenie się jakości kredytowej.	IAS 30.43 (d)
24. Bank powinien udostępniać informację zbiorczą na temat trudnych kredytów, które uległy restrukturyzacji w ciągu roku.
25. Nadzorcy bankowi powinni oceniać efektywność polityk i praktyk banku odnoszących się do oceny jakości kredytów.
26. Nadzorcy bankowi powinni być pewni, że metody wykorzystywane przez bank do obliczania wielkości rezerw zapewniają uzasadnioną i właściwie ostrożną wycenę, która jest terminowa i zgodna z odpowiednią polityką i procedurami.

Porozumienie z klauzulą o regresie to np. porozumienie w wyniku którego bank sprzedaje kredyt, z zastrzerzeżeniem, że jeśli nastąpi pogorszenie jego jakości to nabywca będzie miał prawo do jego zwrotu lub rekompensaty. (przypis tłumacza)

Bazylejski Komitet ds. Nadzoru Bankowego jest komitetem władz nadzoru bankowego założonym przez Gubernatorów banków centralnych krajów Grupy Dziesięciu w 1975r. Jego członkami są przedstawiciele bankowych władz nadzorczych i banków centralnych z Belgii, Kanady, Francji, Niemiec, Włoch, Japonii, Luksemburga, Holandii, Szwecji, Szwajcarii, Wielkiej Brytanii i Stanów Zjednoczonych. Zazwyczaj komitet spotyka się w Banku Rozrachunków Międzynarodowych w Bazylei, gdzie znajduje się jego stały Sekretariat.

Również inne instytucje finansowe prowadzące rozległą działalność kredytową i ich władze nadzorcze mogą znaleźć w tym dokumencie pożyteczne wskazówki.

W odpowiedzi na prośbę skierowaną przez Ministrów Finansów i Gubernatorów Banków Centralnych krajów Grupy G-7 w październiku 1998 roku, Komitet Bazylejski podejmuje się przeglądu, z perspektywy nadzoru bankowego, Międzynarodowych Standardów Rachunkowości wydanych przez IASC. Ważnym standardem pod tym względem jest Międzynarodowy Standard Rachunkowości (IAS) 39, Instrumenty Finansowe: Księgowanie i wycena. Ponieważ wciąż trwa wspomniany przegląd Komitet Bazylejski nie jest obecnie w stanie określić swojego stanowiska w zakresie używania całego zestawu Międzynarodowych Standardów Rachunkowości w stosunku do banków np. dla celów nadzorczych.

Np. (IAS) 30, Ujawnianie informacji w sprawozdaniach finansowych banków i podobnych instytucji finansowych, które było wydane w 1990 roku. Od tego czasu praktyki w odniesieniu do zarządzania ryzykiem kredytowym uległy znaczącej ewolucji. Dlatego też, ten dokument dostarcza zalecanych wskazówek, dodatkowych w stosunku do Międzynarodowych Standardów Rachunkowości, które znajdują zastosowanie w stosunku do banków.

Dokument ten może być również przydatny dla organów ustalających standardy rachunkowości.

Podstawowe zasady efektywnego nadzoru bankowego wydane zostały przez Komitet Bazylejski we wrześniu 1997r. po konsultacjach z nadzorami bankowymi na całym świecie.

(Jak podano w rozdziale I (a), niniejszy dokument stosuje termin “odpisy” (allowance) zamiast “rezerwy”(reserve), jako że wielu księgowych unika tego ostatniego terminu w kontekście kredytów w sytuacji zagrożonej). - Ten przypis nie stosuje się do tłumaczenia polskiego, w którym użyto słowa rezerwa. W bankowości polskiej termin odpis w odniesieniu do kredytów może wprowadzić czytelnika w błąd (przypis tłumacza)

Straty związane z działalnością kredytową mogą oczywiście wynikać z innych przyczyn niż ryzyko kredytowe, na przykład niedopasowanej pozycji stopy procentowej. Jednak ten dokument w pierwszej kolejności koncentruje się na ryzyku kredytowym.

W lutym 1999 roku Komitet Bazylejski, wspólnie z Komitetem Technicznym IOSCO, wydał dokument do konsultacji zawierający rekomendacje nt. Publicznego ujawniania informacji przez banki i instytucje zajmujące się obrotem papierami wartościowymi działalności handlowej i działalności związanej z instrumentami pochodnymi (Recommendations for Public Disclosure of Trading and Derivatives Activities for Banks and Securities Firms). Również w dokument do dyskusji Stałego Komitetu Euro o Ujawnianiu informacji o ryzyku rynkowym i kredytowym przez pośredników finansowych (wrzesień 1994) zawiera rekomendacje dotyczące ujawniania przez instytucje finansowe informacji o działalności handlowej i związanej z instrumentami pochodnymi. W lipcu 1999 roku Komitet Bazylejski wydał dokument do konsultacji nt. Najlepszych praktyk w zakresie udostępniania informacji o ryzyku kredytowym (Best practices for Credit Risk Disclosure).

Niektórzy nadzorcy mogą uznać za stosowne uzupełnienie solidnych praktyk określonych w niniejszym dokumencie przez ich uszczegółowienie.

Bazylejska Umowa Kapitałowa (Basel Capital Accord) definiuje minimalne wymogi kapitałowe dla banków w oparciu o podejście ryzyka ważonego w odniesieniu do ryzyka kredytowego i ryzyka rynkowego. W zasadzie rezerwy celowe zmniejszają kwoty ważone ryzykiem, chociaż zarówno rezerwy celowe jak i ogólne zmniejszają kapitał podstawowy (kapitał pierwszej kategorii), ponieważ rezerwy te tworzy się poprzez obciążenie dochodów, co zmniejsza kapitał. Zgodnie z Umową Kapitałową rezerwy ogólne mogą być częścią kapitału drugiej kategorii do wysokości w jakiej nie odzwierciedlają one zidentyfikowanego spadku wartości w wycenie danego aktywa lub grupy aktywów, i są przedmiotem limitu w wysokości 1,25 punktu procentowego aktywów ważonych ryzykiem.

Komitet Bazylejski wydał ogólne rekomendacje dotyczące ujawniania informacji przez banki w materiale zatytułowanym “Wzmacnianie przejrzystości banków” (Enhancing Bank Transparency), wydanym we wrześniu 1998r.

Na przykład kiedy rynek zaczyna być świadomy, że kondycja finansowa banku uległa pogorszeniu może zareagować w sposób, który będzie niepożądany z punktu widzenia władz odpowiedzialnych za ochronę deponentów i zarządzanie ryzykiem systemowym. Niemniej jednak nadzorcy także powinni wziąć pod uwagę reakcję rynku na brak terminowej i wiarygodnej informacji.

W marcu 1997r. IASC wydał dokument do dyskusji pt. “Rachunkowość aktywów i pasywów finansowych” (Accounting for Financial Assets and Financial Liabilities). Tymczasowy międzynarodowy standard rachunkowości dotyczący księgowania i wyceny instrumentów finansowych (IAS39) został przyjęty przez IASC w grudniu 1998 roku.

W większości krajów kredyty księguje się po pomniejszeniu o rezerwy po aktywnej stronie bilansu. Jednakże, w niektórych krajach po stronie aktywów wykazuje się zaksięgowaną inwestycję, a rezerwy wykazuje się po stronie pasywów.

Jest przyjęte, że wytyczne odnośnie rachunkowości czasem wskazują, na jedną z dwóch sytuacji jaka powinna wystąpić (“jest prawdopodobne, że bank nie będzie w stanie odzyskać” lub “brak jest uzasadnionych gwarancji, że bank odzyska”), aby kredyt uznano jako zagrożony. Np. pierwsze z określeń jest użyte przez IAS 39 i przez Dokumenty nt. Standardów Rachunkowości Finansowej nr 5 i 114 (Statements of Financial Accounting Standards) wydane przez Radę ds. Standardów Rachunkowości Finansowej USA (US Financial Accounting Standards Board`s - FASB), podczas gdy sytuację “braku uzasadnionych gwarancji” jako warunek zagrożenia kredytu prezentuje Kanadyjski Instytut Dyplomowanych Księgowych (Canadian Institute of Chartered Accountants` - CICA) Podręcznik rozdział 3025.03 i wytyczne wydane przez Stowarzyszenie Bankowców Wielkiej Brytanii (British Bankers` Association). Nieznaczne opóźnienie lub nieznaczne braki w kwotach płatności nie zawsze oznaczają sytuację zagrożenia kredytu, jeśli w okresie takiego opóźnienia kredytodawca może mieć podstawy spodziewać się otrzymania wszystkich należnych kwot.

Czasami odpisy nazywane są rezerwami lub rezerwami rewaluacyjnymi. Należy zauważyć, że niektórzy księgowi uważają używanie terminu `rezerwy' za niewłaściwe w odniesieniu do nagromadzonej wartości korekty aktywów kredytowych. Np. IASC definiuje rezerwy celowe jako rodzaj zobowiązania, natomiast rezerwy ogólne jako część kapitału (Ramy IASC dotyczące przygotowania i prezentacji sprawozdań finansowych oraz IAS 37, Rezerwy, Pozycje pozabilansowe (Provisions, Contingent Liabilities and Contingent Assets). (W tłumaczeniu używa się słowa rezerwa -tłumacz)

W praktyce rezerwy celowe na straty z tytułu puli kredytów składającej się z małych kredytów o wspólnej charakterystyce (np. zadłużenia z tytułu kart kredytowych) można obliczyć na podstawie formuły zamiast tworzyć rezerwy dla każdego z tych kredytów osobno.

W niektórych krajach proces oszacowania wielkości ukrytych strat w portfelu kredytowym opiera się na spłacalności niektórych kredytów osobno (zwykle kredytów o dużych saldach), zaś innych (zwykle kredytów o małych saldach) w oparciu o pule.

Moment spisywania w straty jest zróżnicowany w różnych krajach z przyczyn prawnych, fiskalnych i innych. W niektórych krajach dokonuje się częściej spisywania w straty dla indywidualnych kredytów, aniżeli tworzy rezerwy celowe na te kredyty. Niemniej jednak, banki powinny prowadzić noty rejestrowe (memorandum records) kwot należnych od dłużników, które spisano w straty na kwoty nadal należne od kredytobiorców.

Rada Dyrektorów, to organ złożony zarówno z przedstawicieli Rady Nadzorczej jak i Zarządu (przypis tłumacza)

Zasady zarządzania ryzykiem kredytowym (Principles for the Management of Credit Risk), wydane przez Komitet Bazylejski w lipcu 1999 roku.

Np. Prezentacja sprawozdań finansowych (Presentation of Financial Statements) (IAS) nr 1 (z poprawkami z 1997r.), Ramy IASC dotyczące przygotowania i prezentacji sprawozdań finansowych (Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements), Podręcznik zasad sprawozdań finansowych Kanadyjskiego Instytutu Licencjonowanych Księgowych (CICA), Projekt opracowania nt. zasad sprawozdawczości finansowej brytyjskiej Rady ds. Standardów Rachunkowości, Raport w sprawie pojęć sprawozdawczości finansowej nr 2 i 5 amerykańskiej Rady ds. Standardów Rachunkowości Finansowej (FASB) oraz określone postanowienia zawarte w Dyrektywach Rachunkowości UE.

Również sprawozdawczość nadzorcza powinna przestrzegać tej zasady. Jednakże, w zakresie w jakim sprawozdawczość nadzorcza produkowana jest szybciej lub częściej niż sprawozdania finansowe po audycie, inspektorzy nadzoru mogą zezwolić bankom na wykorzystywanie szacunków przy sporządzaniu informacji księgowych do tych raportów.

Jednakże, wiążące zobowiązanie lub gwarancja mogą powodować ryzyko kredytowe wymagające wykazania powstałej kwoty jako zobowiązanie (pasywo). W niektórych krajach pełna kwota gwarancji księgowana jest w bilansie.

Jeśli pomimo straconej kontroli nad prawami wynikającymi z umowy kredytowej, bank nadal zatrzymuje część ryzyka odnoszącego się do tego kredytu lub gwarantuje ten kredyt, to powinno to zostać zaksięgowane jako zobowiązanie (pasywo) lub zobowiązanie pozabilansowe. Jednakże to zagadnienie wybiega poza zakres tego dokumentu.

Jednakże, w przypadku gdy kredyt nie jest udzielony w postaci pieniężnej ale poprzez przekazanie środków lub innych aktywów na rzecz pożyczkobiorcy, kosztem jest wartość rzetelna (fair value) tych aktywów na dzień zawarcia umowy kredytowej.

Wartość rzetelna stanowi kwotę, za którą można zamienić aktywo lub rozliczyć pasywo ze świadomymi, chętnymi do zawarcia transakcji stronami, w transakcji zawartej w sposób obiektywny i niezależny. Taka transakcja jest transakcją zawartą przez strony niepowiązane, w ich najlepszym interesie.

Należy jednakże zauważyć, że również w tych ostatnich krajach kredyty są ostatecznie spisywane w straty.

Jak zaznaczono wcześniej, czwartą podstawową sprawą będącą przedmiotem zainteresowania nadzoru bankowego jest terminowe i rzetelne ujawnianie informacji dotyczących ryzyka kredytowego.

Zazwyczaj wyjątek ten może być wykorzystany w przypadku łatwej zbywalności zabezpieczenia. Ponadto, zabezpieczenie powinno być okresowo wyceniane, o czym wspominano wcześniej.

Na przykład, kredyt, którego znaczna część zostaje spłacona w terminie zapadalności, może zostać uznany za zagrożony przed terminem zapadalności, jeśli bieżąca kondycja finansowa kredytobiorcy istotnie się pogorszyła i nie można oczekiwać pełnej spłaty kredytu.

Jak wspomniano w tym dokumencie praktyki w poszczególnych krajach dotyczące terminu w jakim powinno dokonywać się spisywania kredytów w ciężar strat różnią się. Z nadzorczego punktu widzenia jest istotne, aby zagrożenie kredytu było terminowo księgowane przez utworzenie rezerw celowych lub spisywanie w straty.

Np. jeśli efektywna stopa wynikająca z początkowej umowy kredytowej jest 10% stałą stopą procentową (zakładając brak rozłożonych w czasie opłat i kosztów) i stopa procentowa jest obniżona do 5 % stopy stałej, ze względu na trudności finansowe kredytobiorcy, spodziewane przyszłe przepływygotówkowe z tego zrestrukturyzowanego trudnego kredytu będą dyskontowane stopą 10%, aby wycenić kredyt zagrożony. Ten dokument nie sugeruje dyskontowania po bieżącej stopie rynkowej, ponieważ byłoby to niespójne z podejściem amortyzowanego kosztu. Dyskontowanie jest właściwe, gdy wartość pieniądza w czasie jest istotna. Dlatego dyskontowanie przepływów pieniężnych krótkoterminowych należności nie jest konieczne.

Nie wyklucza to wykorzystania innych praktycznych metod szacowania kwoty w sytuacji zagrożonej dla grup kredytów, dla których niepraktyczne jest odrębne określanie sytuacji zagrożenia. Podczas gdy podejście dla grupy kredytów może w sposób bezpośredni nie dyskontować spodziewanych przyszłych przepływów gotówkowych, to powinno dawać rezultat w postaci wyceny kredytów zagrożonych, która w sposób implikowany dyskontuje przyszłe przepływy gotówkowe.

Przy sprzedaży zabezpieczenia bank powinien uwzględnić wszelkie istotne oszacowane koszty.

Analiza migracji jest narzędziem statystycznym badającym zmiany klasyfikacji kredytów w stosunku do poziomu strat dla danej grupy kredytów. Zazwyczaj historyczne wskaźniki strat stosuje się do szacowania oczekiwanych strat dla każdej grupy kredytów. Niezbędne mogą być korekty odzwierciedlające zmiany sytuacji gospodarczej i ostatnich trendów związanych ze stratami kredytowymi. Poza grupami kredytów, analiza migracji może obejmować czynniki geograficzne i inne, np. termin powstania kredytu.

Metodologie oparte na statystyce obejmują analizę wskaźników i grup rówieśniczych . Jednakże, określając wielkość rezerw ogólnych bank nie powinien opierać się wyłącznie na porównaniach w ramach grup rówieśniczych banków czy szczególnych wskaźników. Analizę wskaźnikową przedstawiono również w rozdziale III (c).

W niektórych krajach okres sześciu miesięcy może odzwierciedlać okres wystarczająco długi dla wznowionej spłaty kontraktowego kapitału i odsetek.

Ogólna polityka kredytowa banku będzie zwykle uzupełniona przez bardziej uszczegółowione zasady udzielania kredytów, wytyczne i procedury sterujące procesem udzielania kredytów i utrzymujące pożądany poziom ryzyka. Na przykład, standardy udzielania kredytów mogą określić standardy odnoszące się do wielkości klienta, wymagania amortyzacyjne, standardy zapadalności/wymagalności, wielkość zabezpieczenia, wycenę zabezpieczenia i standardy odnoszące się do gwaranta.

Klasyfikacja kredytów lub system klasyfikacji kredytów klasyfikuje wszystkie kredyty zgodnie ze stopniem ryzyka straty.

Zazwyczaj efektywne oprocentowanie kredytów w sytuacji normalnej (bez dyskonta czy premii) udzielonych przez bank równe jest oprocentowaniu wynikającemu z umowy skorygowanemu o wpływ rozłożonych w czasie opłat i kosztów netto związanych z kredytem.

W niektórych krajach banki, na skutek przepisów prawnych lub regulacji, muszą naliczać odsetki od kredytów zagrożonych zgodnie z początkowymi warunkami kontraktu w sprawozdaniach finansowych, aby zabezpieczyć swe prawa do otrzymania spłaty albo przestrzegać zakazu podwójnego księgowania. Aby wykluczyć efekt, jaki narastanie odsetek będzie miało na dochody, należy utworzyć odpowiednie rezerwy celowe, które jednocześnie zmniejszałyby dochody odsetkowe.

W niektórych krajach przepisy prawa lub regulacje mogą określać czy płatności z tytułu kredytów zagrożonych wykazywane są jako płatności z tytułu odsetek czy kapitału.

Na przykład, wykorzystanie w niektórych krajach spisywania kredytów w straty, a w innych tworzenie rezerw celowych w podobnych okolicznościach powoduje poważne trudności w porównywaniu banków z różnych krajów. W krajach, w których częściej stosuje się spisywanie kredytów w straty, udział kredytów zagrożonych w portfelu kredytowym (i rezerwach ogółem) są zwykle znacznie mniejsze niż w krajach stosujących rezerwy celowe.

Jak zostało to omówione w dokumencie Komitetu bazylejskiego Najlepsze praktyki w zakresie udostępniania informacji o ryzyku kredytowym (Best Practices for Credit Risk Disclosure), bank powinien również ujawniać informacje na temat wyników aby wzmocnić przejrzystość jego profilu ryzyka kredytowego.

Z uwagi na to, że instytucje podejmują ryzyko kredytowe wynikające z różnych rodzajów działalności (w tym udzielania kredytów, działalności handlowej i inwestycyjnej), właściwe może być udostępnianie informacji na temat polityki zarządzania ryzykiem i kontroli ryzyka w odniesieniu do portfela kredytowego jako części informowania o całej polityce i wszystkich procedurach zarządzania ryzykiem i kontroli.

Jeśli bank udzielił kredytów podmiotom powiązanym, powinien udostępnić informacje odnośnie charakteru i kwoty tych kredytów.

Banki powinny udostępniać informacje jak zostały zdefiniowane kredyty przeterminowane. Zachęca się instytucje do dostarczania analiz kredytów przeterminowanych (30-89 dni, 90-179 dni, 180 dni i więcej).

Jeśli bank używa technik modelowania w stosunku do portfela, w celu określenia poziomu rezerw ogółem, może być niemożliwym dostarczenie informacji w podziale. Wobec tego powinna być dostarczona dodatkowa informacja na temat wykorzystania i kluczowych założeń dotyczących tych technik modelowania.

Jak zostało omówione w rozdziale III (d), banki w niektórych krajach naliczają odsetki w stosunku do kredytów zagrożonych i ustanawiają osobno rezerwy celowe na całkowitą kwotę odsetek, które zostały naliczone.

Jeśli bank nalicza odsetki w stosunku do kredytów zagrożonych (np. w kwocie niższej ni wynikająca z warunków umowy kredytowej), zachęca się bank do ujawniania informacji na temat kwoty naliczonych odsetek za okres w jakim nie zostały otrzymane w gotówce.

W kwietniu 1999 roku Komitet bazylejski wydał dokument Modelowanie ryzyka kredytowego - bieżące praktyki i zastosowanie (Credit Risk Modelling: Curent Practices and Application) Dokument dostarcza opisu obecnie stosowanych praktyk i zagadnień związanych z modelowaniem ryzyka kredytowego i ocenia potencjalne implikacje i ograniczenia modelowania ryzyka kredytowego dla celów nadzorczych i/lub regulacyjnych.

Wyszukiwarka

Podobne podstrony:
Medyczny artykuł naukowy Zasady dobrej praktyki publikacyjnej [J E Zejda]
Zasady dobrej praktyki używania symboli państwowych przez?ministrację publiczną oraz placówki oświat
Zasady dobrej praktyki używania symboli państwowych dla obywateli, danaprus
1 zasady dobrej praktyki laboratoryjnej
Medyczny artykuł naukowy Zasady dobrej praktyki publikacyjnej [J E Zejda]
Medyczny artykuł naukowy Zasady dobrej praktyki publikacyjnej [J E Zejda]
Informacja dla Kredytobiorcy dotycząca ubezpieczenia braku spłaty kredytu w zakresie odpowiadającym
Informacja dla Kredytobiorcy dotycząca ubezpieczenia braku spłaty kredytu w zakresie odpowiadającym
Rozp MZ w sprawie sposobu i zakresu prowadzenia inspekcji?dań klinicznych w zakresie zgodności tych
Rozp MRol w sprawie wymagań Dobrej Praktyki Klinicznej w zakresie produktów leczniczych weterynaryj
Informacja dla Kredytobiorcy dotycząca ubezpieczenia braku spłaty kredytu w zakresie odpowiadającym
DYREKTYWA KOMISJI 2005 28 WE z dnia 8 kwietnia 2005 r ustalająca zasady oraz szczegółowe wytyczne do
098 USTAWA o udostepnianiu informacji o srodowisku [D U 0
10 Kodeks Dobrej Praktyki Rolniczej
Zasady-funkcjonowania-kont33-34, Księgowośc
Ustawa o udostępnianiu informacji gospodarczej, Ustawy
Rozp MZ w sprawie określenia szczegółowych wymagań Dobrej Praktyki Klinicznej
ABC Dobrej Praktyki Laboratoryjnej

więcej podobnych podstron