Zakup firmowego samochodu osobowego i koszty jego eksploatacji
1. Kryteria zaliczenia samochodu osobowego do środków trwałych
Przez środki trwałe rozumie się rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi:
o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok,
kompletne, zdatne do użytku,
przeznaczone na potrzeby jednostki.
Kompletny i zdatny do użytku środek trwały to taki, który jest na tyle sprawny technicznie, że może być wykorzystywany w prowadzonej przez jednostkę działalności gospodarczej. W przypadku samochodu osobowego "kompletny i zdatny do użytku" oznacza również dopuszczenie samochodu do ruchu, czyli posiadanie dowodu rejestracyjnego pojazdu oraz tablic rejestracyjnych zgodnie z wymaganiami ustawy o ruchu drogowym.
Warunek, iż środek trwały jest "przeznaczony na potrzeby jednostki" będzie spełniony, jeśli dany składnik majątku (samochód) pozyskano do używania na potrzeby podstawowej działalności jednostki lub na potrzeby działalności socjalnej.
Zatem, jeśli zakupiony samochód osobowy jest przeznaczony do używania w jednostce w okresie dłuższym niż rok oraz spełnia wszystkie pozostałe warunki określone w ustawie o rachunkowości, to można go zaliczyć do środków trwałych.
2. Jak ustalić wartość początkową samochodu?
Przepisy ustawy o rachunkowości przyjmują za wartość początkową środka trwałego (w tym samochodu) pozyskanego w drodze odpłatnego nabycia cenę nabycia.
Ceną nabycia jest cena zakupu obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a w przypadku importu powiększona o obciążenia o charakterze publicznoprawnym oraz powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, załadunku, wyładunku, składowania, a obniżona o rabaty, opusty, i inne podobne zmniejszenia i odzyski.
Podkreślić należy, że cena nabycia środka trwałego obejmuje ogół kosztów poniesionych przez jednostkę do dnia przyjęcia do używania.
Dlatego też, przy ustalaniu wartości początkowej nowego samochodu osobowego, zaliczanego do środków trwałych, uwzględnia się w jego cenie nabycia opłatę za dowód rejestracyjny oraz tablice rejestracyjne. Do ceny nabycia samochodu należy również zaliczyć koszty obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu sfinansowania środka trwałego oraz związane z nimi różnice kursowe, pomniejszone o przychody z tego tytułu. Oznacza, to że koszty prowizji bankowej pobranej przy przyznaniu kredytu przeznaczonego na zakup samochodu, koszty ubezpieczenia tego kredytu oraz odsetki od tego kredytu, ale tylko poniesione do dnia przyjęcia samochodu do używania, zwiększą jego wartość początkową. Natomiast różnice kursowe wynikające z zakupu samochodu w obcej walucie odpowiednio zwiększą lub zmniejszą wartość początkową samochodu w zależności od zastosowanego kursu walutowego.
Przykład W styczniu 2010 r. jednostka nabyła samochód osobowy zaciągając kredyt na jego zakup. Wartość netto samochodu wynosiła: 25.000 zł. Samochód przyjęto do używania 31 stycznia 2010 r. W związku z otrzymanym kredytem, jednostka poniosła następujące koszty: a) prowizja od udzielonego kredytu: 1.000 zł, b) ubezpieczenie kredytu: 200 zł, c) odsetki o kredytu za styczeń 2010 r.: 50 zł, d) odsetki od kredytu za luty 2010 r.: 50 zł. Ustalenie wartości początkowej samochodu Wartość początkowa samochodu obejmuje wartość netto samochodu, prowizję od udzielonego kredytu, koszty ubezpieczenia kredytu, odsetki od kredytu poniesione do dnia przyjęcia samochodu do używania (tj. do 31.01.2010 r.): (25.000 zł + 1.000 zł + 200 zł + 50 zł) = 26.250 zł. Odsetki od kredytu za luty 2010 r. jednostka zaksięguje w koszty finansowe. |
Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług wprowadziły ograniczenie co do kwoty odliczenia VAT z faktury dokumentującej zakup samochodu osobowego. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 3 ustawy o VAT, w przypadku nabycia samochodów osobowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze - nie więcej jednak niż 6.000 zł.
W związku z tym, kwota VAT związanego z zakupem samochodu osobowego w części, która zgodnie z wymienionym przepisem, nie podlega odliczeniu, zwiększa wartość początkową tego samochodu.
Przykład Spółka z o.o. zakupiła samochód osobowy, od którego przysługuje częściowe odliczenie VAT. Wartość samochodu na podstawie otrzymanej faktury wynosi: a) wartość netto samochodu: 50.000 zł, b) VAT naliczony: 11.000 zł, c) wartość brutto zobowiązania: 61.000 zł. Ustalenie wartości początkowej samochodu a) wartość netto samochodu wynikająca z faktury: 50.000 zł, b) VAT podlegający odliczeniu: 6.000 zł, tj. (60% × 11.000 zł) = 6.600 zł, ale nie więcej niż 6.000 zł, c) VAT niepodlegający odliczeniu: 5.000 zł, d) wartość początkowa samochodu wynosi: (50.000 zł + 5.000 zł) = 55.000 zł. |
Istotne jest również określenie daty przyjęcia środka trwałego (samochodu) do używania, ponieważ wszystkie koszty poniesione w trakcie eksploatacji samochodu zalicza się w ciężar kosztów bieżącego miesiąca, a wydatki poniesione w celu doprowadzenia środka trwałego do stanu używalności przed wprowadzeniem do używania zwiększą jego wartość początkową.
Przykład Jednostka zakupiła uszkodzony (po wypadku) samochód osobowy, który będzie stanowił jej środek trwały. Przed przekazaniem go do używania musi przeprowadzić remont. Czy o wydatki poniesione na naprawę samochodu należy zwiększyć jego wartość początkową czy ująć jednorazowo w kosztach bieżącego miesiąca? Jeśli warunkiem uznania samochodu za zdatny do użytku (sprawny technicznie) jest przeprowadzanie jego naprawy, to koszty poniesione na jego remont zwiększą wartość początkową samochodu. |
3. Ewidencja księgowa nabycia samochodu
Przykład
I. Założenia:
1. Jednostka nabyła samochód osobowy, który będzie stanowił jej środek trwały.
2. Faktura VAT dokumentująca zakup samochodu zawierała następujące dane:
a) wartość netto: 60.000 zł,
b) VAT naliczony: 13.200 zł,
c) kwota brutto zobowiązania: 73.200 zł.
3. Dodatkowo jednostka poniosła koszty rejestracji samochodu (dowód rejestracyjny, tablice rejestracyjne) w wysokości: 180 zł.
4. Opłacono ubezpieczenie samochodu (AC, OC, NW) za 2010 r. w kwocie: 1.500 zł.
5. Jednostka prowadzi ewidencję kosztów na kontach zespołu 4.
II. Dekretacja:
Opis operacji |
Kwota |
Konto |
|
|
|
Wn |
Ma |
1. FV - za zakupiony samochód: |
60.000 zł |
30 |
24 |
2. PK - koszty rejestracji samochodu |
180 zł |
30 |
13-0 |
3. PK - roczne ubezpieczenie samochodu OC, AC, NW |
1.500 zł |
30 |
13-0 |
4. OT - przyjęcie samochodu do ewidencji środków trwałych według ceny nabycia obejmującej wartość netto faktury, VAT niepodlegający odliczeniu i koszty rejestracji: (60.000 zł + 7.200 zł + 180 zł) = |
67.380 zł |
01 |
30 |
5. PK - ujęcie w ciężar pozostałych kosztów rodzajowych rocznej składki ubezpieczeniowej samochodu |
1.500 zł |
40 |
30 |
6. PK - zaliczenie kosztów ubezpieczenia do rozliczania w czasie |
1.500 zł |
64-0 |
49 |
III. Księgowania:
Jak widać na przedstawionym przykładzie koszt rocznej składki ubezpieczeniowej nie zwiększył wartości początkowej samochodu, ze względu na to, iż koszty ubezpieczenia dotyczą bieżącej eksploatacji samochodu. Należy jednak zwrócić uwagę na fakt, że opłaconą z góry składkę ubezpieczeniową rozlicza się w czasie i ujmuje w księgach rachunkowych, jako czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów (por. operacja nr 5 i 6 z przykładu).
4. Koszty eksploatacji samochodu firmowego
4.1. Amortyzacja
Podstawowym kosztem eksploatacji samochodu (zaliczanego do środków trwałych) są miesięczne odpisy amortyzacyjne.
Na dzień przyjęcia samochodu do używania należy ustalić okres lub stawkę i metodę jego amortyzacji. Szeroko o wyznaczaniu stawki amortyzacyjnej oraz wyborze metody amortyzacji pisaliśmy w Zeszytach Metodycznych Rachunkowości nr 7 z dnia 1 kwietnia 2010 r. w dziale "Rachunkowość krok po kroku".
W praktyce księgowej przy ustalaniu amortyzacji uwzględnić należy przepisy ustawy o rachunkowości oraz ustaw o podatku dochodowym, których uregulowania niestety nie są ze sobą spójne.
Różnice pomiędzy rachunkowym a podatkowym podejściem
do amortyzacji samochodów osobowych
Amortyzacja samochodu |
Ustawa o rachunkowości |
Ustawy podatkowe |
Metoda amortyzacji |
każda metoda zapewniająca systematyczne odpisywanie wartości |
|
Stawka amortyzacyjna |
stawka dowolna, którą jednostka ustala samodzielnie, uwzględniając okres ekonomicznej użyteczności środka trwałego |
|
Rozpoczęcie amortyzacji |
nie wcześniej niż po przyjęciu samochodu do używania |
począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek wprowadzono do ewidencji |
Częstotliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych |
za poszczególne okresy sprawozdawcze (z reguły miesięczne) |
|
Przykład Odpisy amortyzacyjne samochodu osobowego o wartości powyżej 20.000 EUR Spółka z o.o. nabyła samochód osobowy, który stanowi jej środek trwały. Wartość początkowa samochodu wynosiła: 85.500 zł. Na dzień przekazania samochodu do używania średni kurs euro ogłoszony przez NBP wyniósł: 3,8856 zł/EUR. Równowartość 20.000 EUR wyniosła: (20.000 EUR x 3,8856 zł/EUR) = 77.712 zł. Stanowi to 90,89% wartości początkowej samochodu. Jednostka przyjęła dla celów amortyzacji bilansowej i podatkowej roczną stawkę amortyzacyjną z wykazu stawek z załącznika nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. 20%. Ustalenie wartości miesięcznego odpisu amortyzacyjnego Dla celów bilansowych miesięczny odpis amortyzacyjny od wartości początkowej samochodu wynosi: [(85.500 zł x 20%) : 12 m-cy] = 1.425 zł. Natomiast dla celów podatkowych miesięczny odpis amortyzacyjny wynosi: (1.425 zł x 90,89%) = 1.295,18 zł. Oznacza to, że różnica pomiędzy bilansowym odpisem amortyzacyjnym w wysokości: 1.425 zł a podatkowym odpisem amortyzacyjnym w kwocie: 1.295,18 zł nie będzie zaliczona do kosztów podatkowych w kalkulacji podatku dochodowego za bieżący miesiąc, tj.: (1.425 zł - 1.295,18 zł) = 129,82 zł (część odpisu amortyzacyjnego niepodlegająca zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów). |
4.2. Pozostałe koszty eksploatacji
Jak wspomniano wcześniej wszystkie koszty bieżącej eksploatacji samochodu oraz koszty ponoszone po przyjęciu samochodu do używania i tym samym wprowadzenia do ewidencji środków trwałych zalicza się do kosztów działalności operacyjnej lub finansowej (dotyczy np. odsetek od kredytów zaciągniętych na zakup samochodu) jednostki.
Ewidencję księgową kosztów eksploatacji samochodów prowadzi się na wyodrębnionych przez jednostkę kontach analitycznych do kont zespołu 4 oraz na kontach zespołu 5.
Do wydatków związanych z bieżącą eksploatacją samochodu osobowego można zaliczyć, np. koszty zakupu paliwa, części zamiennych, badanie techniczne, naprawy remontowe, opłaty parkingowe.
Przykładowo wartością paliwa do samochodów osobowych w cenie nabycia (czyli kwocie brutto), wydanego do zużycia na potrzeby jednostki w momencie zakupu, powinno zostać obciążone konto 40 "Koszty według rodzajów" (w analityce: Zużycie materiałów). Paliwa nabyte w celu zużycia na własne potrzeby jednostki, stanowią bowiem składnik rzeczowych aktywów obrotowych i - na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości - zaliczane są w księgach rachunkowych do materiałów. Wartość paliw do samochodów osobowych, zużytych na cele działalności operacyjnej jednostki, księguje się w cenach nabycia, tzn. łącznie z niepodlegającym odliczeniu podatkiem od towarów i usług, zapisem:
- Wn konto 40 "Koszty według rodzajów" lub konto zespołu 5 |