Zasada niefunduszowania
Artykuł 31 ust. 2 u.f.p. formułuje tzw. zasadę niefunduszowania, wyrażającą zakaz łączenia przychodów z określonych źródeł z określonymi wydatkami publicznymi. Budżet organizować należy jako jedną pulę środków, w której całość dochodów przeznaczana jest na całość wydatków [E. Ruśkowski, Zasady budżetowe (w:) Finanse..., s. 328].
Zasada niefunduszowania nazywana jest w literaturze również zasadą braku przeznaczenia, zasadą despecjalizacji [P. Gaudemet, J. Molinier, Finanse publiczne, Warszawa 2000, s. 246] lub zasadą jedności materialnej budżetu (w odróżnieniu od zasady jedności w ujęciu formalnym, oznaczającej postulat uchwalania budżetu w jednym akcie prawnym, obejmującym całość dochodów i wydatków). Zasada jedności w ujęciu merytorycznym postuluje przeznaczanie całości dochodów na pokrycie całości wydatków budżetowych. Sprzeczne z powyższą regułą jest przeznaczanie określonych dochodów na określone wydatki, tj. tworzenie funduszy [E. Chojna-Duch, Polskie prawo finansowe. Finanse publiczne, Warszawa 2003, s. 191-192]. Jako pierwszy w polskiej literaturze prawnofinansowej zasadę niefunduszowania postulował J. Harasimowicz.
Ratio legis zasady niefunduszowania upatrywać należy przede wszystkim w zapobieganiu nadmiernemu usztywnieniu gospodarki i krępowaniu decyzji odnośnie dysponowania środkami publicznymi poprzez przypisywanie określonych dochodów oznaczonym celom lub jednostkom, które cele te mają realizować. Umożliwia ona dokonywanie wydatków zgodnie z bieżącymi potrzebami, pozostawia swobodę ustalania priorytetów i hierarchii potrzeb organom uchwalającym budżet. Decyzje budżetowe w zakresie dochodów i wydatków podejmowane mogą być w sposób elastyczny i mniej skrępowany [J. Harasimowicz, Finanse i prawo finansowe, Warszawa 1977, s. 60-61]. Zasada niefunduszowania powstrzymuje przed tendencją do ewentualnej kompensacji oraz umożliwia zachowanie jedności budżetu. Przydzielanie dochodów z określonych źródeł do wskazanych wydatków wymagałoby podzielenia budżetu na wiele dokumentów, co naruszałoby formalną jedność budżetu. Z kolei jedność materialną (rzeczową) gwarantuje to, że "w budżecie są zebrane wszystkie obciążenia i wszystkie zasoby państwa, muszą one mieć postać jednej globalnej sumy zasobów, pokrywających bez zróżnicowania jedną globalną sumę obciążeń" [P. Gaudemet, J. Molinier, Finanse..., s. 248]. Zwracając uwagę również na wady reguły niefunduszowania, autorzy ci podkreślają, że zniechęca ona kierowników służb publicznych do usprawniania działalności i pozyskiwania dodatkowych dochodów, ponieważ kierowana przez nich jednostka nie skorzysta z działań nadzwyczajnych. W konsekwencji może to doprowadzić do zaniechania działań podejmowanych w interesie ogólnym. Ponadto, ponieważ wydatki jednostki nie są kompensowane osiąganymi przez nią wpływami, zasada jedności materialnej utrudnia ustalenie rzeczywistych kosztów funkcjonowania tej jednostki. Brak powiązania konkretnych dochodów z określonymi wydatkami może oznaczać również konieczność nieuzależniania realizacji wydatków od zrealizowania określonych dochodów.
Przejaw zasady niefunduszowania odnaleźć można także w normatywnej definicji podatku. Wśród czterech cech podatku art. 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) wymienia nieodpłatność (oprócz charakteru publicznoprawnego, przymusowości i bezzwrotności), polegającą na braku po stronie podmiotu uiszczającego podatek roszczenia o świadczenie wzajemne ze strony państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, a wpływy podatków powiększają ogólną sumę dochodów budżetowych [J. Głuchowski, Zagadnienia ogólne podatków (w:) Finanse... , s. 492]. Nieodpłatność, zwana także nieekwiwaletnością podatku, oznacza niemożność żądania przez podatnika od podmiotu, na rzecz którego podatek został zapłacony, konkretnego świadczenia. "Nie przeczy temu przeznaczenie dochodów podatkowych na cele związane z finansowaniem potrzeb publicznych i zbiorowego korzystania z nich" [C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2006, s. 57].
Odstępstwa od zasady niefunduszowania
Zakaz łączenia przychodów z określonych źródeł z określonymi wydatkami publicznymi nie dotyczy wyjątków, określonych w odrębnych ustawach oraz wskazanych w samej ustawie o finansach publicznych. Zgodnie z art. 31 ust. 4 u.f.p., ograniczeń wynikających z zasady niefunduszowania nie stosuje się do:
1) wydatków finansowanych z kredytów udzielonych przez międzynarodowe instytucje finansowe;
2) wydatków finansowanych ze środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej;
3) wydatków finansowanych ze środków pochodzących ze źródeł zagranicznych niepodlegających zwrotowi;
4) jednostek prowadzących działalność gospodarczą, zakładów budżetowych i gospodarstw pomocniczych.
Szczególne regulacje w zakresie niefunduszowania dotyczą wydatków finansowanych ze środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej (art. 31 ust. 4 pkt 2 u.f.p.). Zgodnie z art. 202 ust. 1 w brzmieniu ustalonym przez nowelizację ustawy o finansach publicznych ( ustawa z dnia 8 grudnia 2006 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw - Dz. U. Nr 249, poz. 1832), środki te, gromadzone na wyodrębnionych rachunkach bankowych, pomimo traktowania ich jako dochodów budżetu państwa, są przeznaczone na cele określone w umowie międzynarodowej, przepisach odrębnych lub deklaracji dawcy. Ustawa o finansach publicznych dopuszcza wprawdzie możliwość przeznaczenia tych środków na cele wymienione w art. 202 ust. 2, jednakże nie mogą być to cele inne od tych, na które przekazano środki z budżetu UE [por. C. Kosikowski, Finanse publiczne. Komentarz, Warszawa 2007, s. 417].
Zasadzie niefunduszowania nie podlegają również środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegających zwrotowi ( art. 31 ust. 4 pkt 3 u.f.p.), inne niż pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz z pomocy udzielonej przez państwa członkowskie EFTA. Środki te mogą być przeznaczone wyłącznie na cele określone w umowie międzynarodowej, przepisach odrębnych lub deklaracji dawcy, a wydatkowane zgodnie z procedurami zawartymi w tej umowie bądź innymi procedurami obowiązującymi przy ich wydatkowaniu (art. 201 ust. 2 u.f.p.).
Ograniczenie zakazu łączenia określonych przychodów z imiennymi wydatkami nie dotyczy także zakładów budżetowych i gospodarstw pomocniczych (art. 31 ust. 4 pkt 4 u.f.p.). Wyjątki te uzasadnione są jurydyczną konstrukcją obu form prowadzenia działalności przez jednostki sektora finansów publicznych. Zarówno zakład budżetowy (art. 24 ust. 1 pkt 2 u.f.p.), jak i gospodarstwo pomocnicze ( art. 26 ust. 2) pokrywają - co do zasady - koszty swojej działalności z uzyskiwanych przychodów własnych.
Wyjątki od zasady niefunduszowania przewidują także przepisy ustaw szczególnych, wskazujących na przeznaczenie środków z prywatyzacji mienia państwowego na cele reformy ubezpieczeń społecznych, a także w ustawie budżetowej upoważniającej niekiedy organy pobierające dochody publiczne na przeznaczenie części z nich na wydatki własne [por. C. Kosikowski, Finanse publiczne. Komentarz, Warszawa 2006, s. 125-126].
Przypadki dopuszczalnego łączenia środków pochodzących z poszczególnych tytułów z finansowaniem imiennie wymienionych wydatków licznie występują również w budżetach jednostek samorządu terytorialnego. Należą do nich w szczególności:
* samorządowe fundusze celowe (tj. gminne, powiatowe i wojewódzkie fundusze ochrony środowiska i gospodarki wodnej, powiatowe i wojewódzkie fundusze gospodarki zasobem geodezyjnym i kartograficznym oraz terenowe fundusze ochrony gruntów ornych, oddane do dyspozycji samorządu województwa);
* dotacje celowe dla jednostek samorządu terytorialnego, przeznaczone na imiennie określone zadania;
* dochody z tytułu wydawania zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych, przeznaczone na wydatki na realizację zadań określonych w programie profilaktyki rozwiązywania problemów alkoholowych;
* dochody z darowizn, zapisów i spadków, przeznaczone na określony cel.
[por. więcej: E. Ruśkowski, Zasady finansów lokalnych (w:) pod red. B. Dolnickiego i E. Ruśkowskiego, Władza i finanse lokalne w Polsce i krajach ościennych, Bydgoszcz, Białystok, Katowice 2007, s. 43].
"Środki publiczne pochodzące z poszczególnych tytułów nie mogą być przeznaczone na finansowanie imiennie wymienionych wydatków, chyba że odrębna ustawa stanowi inaczej. Taką ustawą określającą przeznaczenie dochodów z opłat za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych na wydatki związane wyłącznie z realizacją gminnego programu profilaktyki i rozwiązywania problemów alkoholowych jest ustawa z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi. Związanie określonego rodzaju dochodu publicznego z określonym rodzajem wydatku publicznego prowadzi do utworzenia funduszu celowego" (uchwała RIO we Wrocławiu z dnia 5 lutego 2003 r., 26/2003, OSS 2003, nr 4, poz. 112).
Wyjątkiem od zasady niełączenia przychodów z określonych źródeł z określonymi rodzajami wydatków jest instytucja funduszu celowego, którego istota polega na finansowaniu wydatków z przychodów pochodzących ze środków publicznych na realizację wyodrębnionych zadań. "Na potrzebę tworzenia niektórych funduszy celowych w ramach gospodarki finansowej przedsiębiorców wskazują przepisy prawne dotyczące poszczególnych form organizacyjno-prawnych wykonywania działalności gospodarczej" [C. Kosikowski, Przedsiębiorca w prawie polskim na tle prawa europejskiego, Warszawa 2003, s. 130 i n.]. Więcej o przesłankach tworzenia, wadach i zaletach instytucji funduszy celowych oraz o negatywnym zjawisku tzw. nieuzasadnionej debudżetyzacji por. tezy komentarza do art. 29 u.f.p.
W praktyce wyjątki określone w art. 31 ust. 4 u.f.p. oraz w przepisach szczególnych obejmują znaczną część środków publicznych, a odstępstwa od zasady niełączenia dochodów z wydatkami nabierają niemal powszechnego charakteru. "Nasuwa się pytanie, czy prawne usankcjonowanie istnienia tych wyjątków nie stanowi na tyle poważnego ograniczenia elastyczności i efektywności gospodarowania środkami publicznymi, że podważana zostaje podstawowa idea prawa o finansach publicznych, jaką jest racjonalność wykorzystania środków publicznych" [J. Szołno-Koguc, Zasady gospodarki budżetowej w ujęciu teoretycznym, Annales Universitatis Mariae Curie-Sklodowska Lublin-Polonia Sectio H, Zakład Finansów, Instytut Zarządzania i Marketingu Wydział Ekonomiczny UMCS, s. 135-136].