Problematyka

• Czym są aktywa

• kryteria wyodrębniania aktywów

• Istota pasywów:

• kapitały własne

• kapitały obce

ISTOTA AKTYWÓW

Aktywa to:

• kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe,

• o wiarygodnie określonej wartości,

• powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń,

• które spowodują w przyszłości wpływ do

jednostki korzyści ekonomicznych.

Aktywami jednostki, zgodnie z definicją są jedynie takie zasoby majątkowe, które jednocześnie spełniają cztery zasadnicze warunki.

SPRAWOWANIE KONTROLI

• Kontrola* w rozumieniu definicji aktywów oznacza kontrolę ekonomiczną (kontrolę przyszłych korzyści ekonomicznych).

• Sprawowanie kontroli nad aktywem oznacza więc możliwość zarządzania nim, czyli podejmowania decyzji co do sposobu jego wykorzystania.

WIARYGODNIE OKREŚLONA WARTOŚĆ

• Wiarygodnie określona wartość* to kolejny warunek definicji aktywów, który w praktyce może być bardzo kontrowersyjny, zwłaszcza wtedy, gdy wartość będzie ustalona w drodze oszacowania.

• Niewątpliwie wiarygodną jest wartość wynikająca z dokumentów zewnętrznych, czyli na przykład wynikająca z faktury cena nabycia**.

WARTOŚĆ GODZIWA

• Jeżeli jednak nie można określić w ten sposób wartości, jednostka powinna określić wartość godziwą,

• W takiej sytuacji musi dokonać wyceny wartości, przyjmując wiarygodny sposób jej określenia.

CENA RYNKOWA JAKO WARTOŚĆ OKREŚLONA WIARYGODNIE

Wartość szacunkowa musi być określona wiarygodnie. Niewątpliwie wiarygodną wartością szacunkową jest cena rynkowa,

PRZESZŁE ZDARZENIA

• Aktywami są zasoby powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, co oznacza, że jednostka ma obowiązek wskazania zdarzenia w przeszłości, w wyniku którego zasoby majątkowe zostały przez nią pozyskane.

• Zasoby mogą być pozyskane w wyniku:

- transakcji nabycia,

- operacji wytworzenia we własnym zakresie,

- nieodpłatnego otrzymania.

WPŁYW KORZYŚCI EKONOMICZNYCH

• Ostatni warunek określony w definicji aktywów dotyczy wpływu do jednostki korzyści ekonomicznych w przyszłości.

• Chodzi o korzyści ekonomiczne osiągane w sposób pośredni - czyli na przykład przez wykorzystywanie w procesie produkcji wyrobów. czy bezpośrednio, np. poprzez jego sprzedaż.

• Jeśli przewiduje się, że składnik majątku nie przyniesie korzyści (nie będzie wykorzystywany w produkcji lub nie będzie mógł być sprzedany) należy usunąć go z bilansu,

• Odrębną kwestią jest poziom przyszłych korzyści. Jeśli jednostka stwierdzi, iż wartość przyszłych korzyści z tytułu składnika majątku jest niższa niż jego wartość księgowa, powinna dokonać obniżenia wartości księgowej do poziomu wartości przyszłych korzyści, czyli dokonać korekty z tytułu utraty wartości aktywów.

PROBLEM USTALANIA PRZYSZŁYCH KORZYŚCI

• Odrębną kwestią jest poziom przyszłych korzyści a wartość aktywów wykazywana w bilansie,

• Jeśli jednostka stwierdzi, iż wartość przyszłych korzyści z tytułu posiadania składnika majątku jest niższa niż jego wartość księgowa, powinna dokonać obniżenia wartości księgowej do poziomu wartości przyszłych korzyści, czyli dokonać korekty z tytułu utraty wartości aktywów.

ISTOTA PASYWÓW

• Pasywa nie są zdefiniowane w ustawie, ale można przyjąć, że:

- są to kapitały, które określają źródła finansowania

majątku lub

- odzwierciedlają zobowiązania jednostki

(roszczenia wobec jednostki).

• W zależności od skutków jakie pociąga za sobą obowiązek i termin ich realizacji możemy wyróżnić:

• zobowiązania,

• kapitał własny.

ISTOTA PASYWÓW

• Jeśli kapitał własny potraktujemy jako element zobowiązań spółki, to w tym sensie, że:

zobowiązania te wystąpią, gdy spółka będzie likwidowana i trzeba będzie zwrócić właścicielom to co pozostanie dla nich z kapitałów własnych.

ISTOTA PASYWÓW

Pasywa to zestawienie kapitałów jednostki.

• Kapitały to kategoria prawna, stanowiąca

pojęcie abstrakcyjne, którego nie można

identyfikować z konkretnymi składnikami

majątku (aktywów),

• Stanowią równowartość nieokreślonego pod względem składu rzeczowego majątku jednostki.

Kapitały własne

Kapitały własne powstają zatem z:

• finansowych wkładów właścicieli (z reguły nie wolno ich zwracać w trakcie funkcjonowania jednostki) oraz

• wygospodarowanego zysku przeznaczonego na rozwój jednostki.

AKTYWA NETTO

aktywa netto = aktywa ogółem - zobowiązania

ogółem

aktywa netto = kapitał własny (udział właściciela)

Równowaga bilansowa występuje zawsze,

ponieważ udział właściciela jest wielkością

rezydualną (różnicą między aktywami a

zobowiązaniami).

POWIĄZANIA BILANSU Z RACHUNKIEM ZYSKÓW I STRAT

• Bilans są podobny do miary zasobu wody znajdującej się w jeziorze.

• Rachunek zysków i strat jest miarą napływu wody do jeziora (przychody ze sprzedaży) i wypływu z jeziora (poniesione koszty) w ciągu roku obrotowego.

• Zmiana poziomu wody w jeziorze w ciągu roku odzwierciedla zmianę sumy bilansowej.

NADRZĘDNE ZASADY

RACHUNKOWOŚCI

Problematyka

• Do czego służą zasady rachunkowości

• Czym są zasady rachunkowości

• Nadrzędne zasady rachunkowości

• Zasada wiernego obrazu

• Zasada kontynuacji działania

• Zasada memoriałowa

• Zasada współmierności

• Zasada ciągłości

• Zasada istotności

• Zasada ostrożności

• Zasada zakazu kompensaty

Do czego służą zasady rachunkowości

• Przedmiotem zainteresowania rachunkowości jest pomiar wyniku finansowego i wycena składników bilansu.

• Stąd też do podstawowych zagadnień w rachunkowości należy zaliczyć zasady, którymi kieruje się rachunkowość w ustalaniu wyniku finansowego i wycenie bilansowej.

Czym są nadrzędne zasady rachunkowości

Podstawowe reguły prowadzenia rachunkowości, z których wypływają szczegółowe zasady wyceny poszczególnych grup aktywów i pasywów oraz ustalania elementów składających się na wynik finansowy jednostki nazywane są zasadami nadrzędnymi.

Podział zasad rachunkowości

Można wyróżnić następujące poziomy szczegółowości zasad rachunkowości:

• najbardziej ogólna zasada to zasada jasnego i rzetelnego obrazu (true and fair view),

• zasady nadrzędne,

• zasady dotyczące poszczególnych pozycji sprawozdań finansowych.

Zasada wiarygodności i rzetelności
(wiernego obrazu)

• Zasada ta oznacza, że jednostki obowiązane są do stosowania zasad rachunkowości, rzetelnie i jasno przedstawiając sytuację majątkową, finansowa oraz wynik finansowy.

• Oznacza to, że jednostka powinna stosować nadrzędne i szczegółowe zasady wyceny i pomiaru wyniku finansowego.

Zasada kontynuacji działania

• Przyjmuje się, że jednostka będzie w dającej się przewidzieć przyszłości kontynuowała swą działalność w niezmienionym istotnie zakresie.

• Zakłada się zatem, że jest wielce prawdopodobne, iż jednostka, nie przewiduje np. likwidacji lub sprzedaży części sieci sklepów, zakładów lub oddziałów produkcyjnych czy filii.

Zasada kontynuacji działania

• Zasada ta ma znaczenie przy wycenie aktywów i pasywów,

• Przy takim założeniu wycena jej majątku następuje po rzeczywiście poniesionych na ich nabycie (wytworzenie) cenach względnie kosztach (koszcie historycznym),

• W przeciwnym razie pomiar aktywów powinien być, prowadzony na podstawie cen sprzedaży netto (rynkowych), a zobowiązań według oczekiwanych rozliczeń, tworząc szereg zabezpieczeń i rezerw na antycypowane korzyści i straty.

Zasada memoriałowa

Zobowiązuje ona podmioty gospodarcze do przypisania kosztów i przychodów do tych okresów sprawozdawczych (miesięcy), w których one wystąpiły, a nie w momencie dokonania zapłaty lub wpływu gotówki.

Zasada memoriałowa

• Przychody powstają, w myśl zasady realizacji, dopiero w momencie sprzedaży lub czynności z nią zrównanej,

• Przychód powinien być uznany, gdy sprzedaż jest dopełniona przez wykonanie usług, przekazanie dóbr lub przeniesienie tytułu do dóbr,

• Przychody są uznawane więc przed wpływem środków pieniężnych za dobra lub usługi, po wpływie środków pieniężnych albo równocześnie z wpływem środków pieniężnych.

Zasada memoriałowa

Podejście memoriałowe do kosztów wyraża się w ich ewidencji w momencie powstania kosztu, a nie w momencie poniesienia wydatku,

Moment powstania kosztu należy wiązać z zużyciem np. takim momentem powstania kosztu będzie wydanie materiałów do zużycia w produkcji.

Zasada kasowa

• Przeciwieństwem zasady memoriałowej jest zasada kasowa,

• Oznacza ona liczenie przychodów według wpływów a kosztów według wydatków.

Obowiązuje ona w odniesieniu do niektórych przychodów i kosztów podatkowych (liczeniu dochodu w zeznaniu podatkowym).

Zasada memoriałowa
Zasada współmierności

• Zasada memoriałowa liczenia przychodów i kosztów jest podstawą liczenia wyniku finansowego.

• Niektóre koszty nie są uwzględniane przy obliczaniu wyniku finansowego (występują jako koszty w aktywach, co oznacza ich aktywowanie).

• Takie podejście wynika z zasady współmierności, która jest uściśleniem zasady memoriałowej (sama zasada memoriałowa nie pozwala bowiem w sposób właściwy ustalić wyniku finansowego).

Zasada współmierności

W myśl zasady współmierności (przyczynowości), na wynik finansowy wpływają zrealizowane w roku obrotowym przychody i nieodzowne dla ich uzyskania, a więc współmierne do nich - koszty, zarówno rzeczywiście poniesione (np. opłacone), jak i przypadające na dany rok, choć nie opłacone.

Zasada współmierności

Aby koszty były współmierne do osiągniętych przychodów powinien być dokonany podział przychodów i kosztów na:

• teraźniejsze oraz

• przyszłych okresów.

Zasada współmierności

• Koszty i przychody dotyczące przyszłych okresów sprawozdawczych zaliczane są do aktywów lub pasywów jako:

• koszty aktywowane (czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów),

• przychody przyszłych okresów (rozliczenia międzyokresowe przychodów w pasywach).

• Przypadające na okres sprawozdawczy koszty, które nie zostały jeszcze poniesione wpływają na wynik finansowy i występują jako bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów (w pasywach).

Zasada współmierności

• Praktycznym wyrazem uwzględniania tej zasady jest np.:

• stosowanie odpisów amortyzacyjnych tak, aby odzwierciedlały tę część kosztów, która jest związana z uzyskiwanym w tym okresie przychodem (współmierność czasowa),

• uwzględnianie w rachunku zysków i strat z kosztów wytworzenia tylko kosztów wytworzenia wyrobów sprzedanych i aktywowanie kosztów wytworzenia wyrobów niesprzedanych (współmierność przedmiotowa).

Zasada współmierności

Zasada ciągłości

Zasada ciągłości (porównywalności) oznacza stosowanie z

okresu na okres raz przyjętych rozwiązań w celu

zapewnienia porównywalności danych. Przykładowo

chodzi tu o zapewnienie*:

• tego samego sposobu księgowania jednakowego rodzaju operacji gospodarczych,

• jednakowego ich grupowania w większe zbiory,

• stosowania takich samych zasad wyceny, w tym również amortyzowania**,

• identyczności bilansu zamknięcia z bilansem otwarcia.

Zasada istotności

• Zasada istotności przewiduje takie zorganizowanie ewidencji, aby zapewniała ona wyodrębnienie tych wszystkich operacji gospodarczych, które ważą przy ocenie sytuacji majątkowej, finansowej, wyniku finansowego oraz rentowności.

• Jednocześnie, jeżeli nie podważa to realizacji tych zadań, mogą być stosowane uproszczenia, np.:

• przedmioty długotrwałego użytku o niskiej wartości mogą być jednorazowo odpisywane w koszty,

• nieznaczne koszty zakupu zapasów mogą być w całości odnoszone na koszt własny sprzedaży tych towarów w momencie zakupu.

Zasada ostrożności
(zasada ostrożnej wyceny)

Zgodnie z zasadą ostrożności przy ustalaniu wartości aktywów i przychodów oraz kosztów i zobowiązań należy kierować się przezornością i przyjmować „pesymistyczny” punkt widzenia, a więc:

• nie zawyżać wartości aktywów i przychodów oraz

• nie zaniżać kosztów i zobowiązań.

Dzięki takiemu podejściu nie dopuści się do wykazywania wyniku finansowego w zawyżonej, nierealnej wysokości, istniejącej tylko na papierze.

Chroni się w ten sposób interesy adresatów zewnętrznych sprawozdań finansowych

Zasada ostrożności
(zasada ostrożnej wyceny)

Zasada ostrożności oznacza przyjęcie pewnych reguł, które można wyrazić hasłami:

• „nie wyżej niż cena rynkowa”,

• „lepszy zysk mniejszy niż przesadzony”.

Zasada ostrożności
(zasada ostrożnej wyceny)

Przykładem realizacji pierwszego hasła „nie wyżej niż cena rynkowa” jest zasada wyceny rzeczowych składników aktywów obrotowych według cen nabycia lub kosztów wytworzenia nie wyższych od ich cen sprzedaży netto.

Zasada ostrożności

Realizacja drugiego hasła „lepszy zysk mniejszy niż przesadzony” znajduje wyraz w uwzględnianiu w wyniku finansowym (poprzez wliczanie w koszty) skutków:

• zmniejszenia wartości użytkowej lub handlowej składników aktywów, w tym:

• zmniejszenie należności o znane jednostce, grożące straty,

• tworzenie rezerw na znane jednostce ryzyko i grożące straty.

Zasada ostrożności

• Zasada ostrożności ma na celu ochronę interesów inwestorów długoterminowych, np. kredytodawców.

• Następuje bowiem „wygładzenie” zysków (nie następuje zawyżenie wyniku finansowego) w długim okresie.

• Zmniejsza się jednocześnie dostępny do podziału na dywidendy zysk.

Zasada zakazu kompensaty

Wartość poszczególnych składników aktywów i pasywów, przychodów i związanych z nimi kosztów, jak też zysków i strat nadzwyczajnych ustala się oddzielnie (nie można ich kompensować).

ZASADY WYCENY

BILANSOWEJ

Kiedy dokonujemy wyceny?

Wycenę zasobów przedsiębiorstwa dokonywana jest:

- na potrzeby bieżące, tzn. w ciągu roku obrotowego (początkowe ujęcie w księgach rachunkowych) - wycena wstępna,

• na potrzeby bilansu - wycena bilansowa,

• na momenty wynikające z okoliczności szczególnych, np. postawienie jednostki w stan likwidacji, upadłości, sprzedaż jednostki.

Dlaczego dokonujemy wyceny bilansowej

• Wartość aktywów i pasywów na dzień ich wstępnego ujęcia jest wartością rynkową, ale tylko na ten dzień.

• Na dzień bilansowy ich wstępna wartość nie jest już wartością aktualną, ale historyczną.

• Konieczność ponownej wyceny wynika z definicji aktywów (wpływ przyszłych korzyści) i zobowiązań (odpływ przyszłych korzyści).

• Przykład:

Należy zmniejszyć na dzień bilansowy wartość materiałów nabytych za 5000 zł (wycena wstępna), jeśli nie zostały zużyte i okazały się zbędne (będą odsprzedane), a ich cena na dzień bilansowy wynosi 3000 zł.

Znaczenie wyceny bilansowej

Wycena bilansowa wpływa na:

• wartość prezentowanych w bilansie aktywów i kapitałów,

• wynik finansowy.

Parametry wyceny

Zasady wyceny odwołują się do ceny nabycia, kosztu wytworzenia, ceny sprzedaży netto, wartości godziwej, trwałej utraty wartości. I tak:

• cena nabycia to w pewnym uproszczeniu cena zakupu (cena zawarta w fakturze bez VAT) powiększona o koszty zakupu (koszty transportu, ubezpieczenia, opakowań itp),

• koszt wytworzenia obejmuje koszty bezpośrednie oraz uzasadnioną część kosztów pośrednich produkcyjnych,

• cena sprzedaży netto składnika majątku to możliwa do uzyskania w dniu bilansowym cena sprzedaży bez należnego VAT.

Parametry wyceny

• Trwała utrata wartości zachodzi wtedy, gdy istnieje duże prawdopodobieństwo, że kontrolowany przez jednostkę składnik aktywów nie przyniesie w przyszłości w znaczącej części lub w całości przewidywanych korzyści ekonomicznych.

• Uzasadnia to dokonanie odpisu aktualizującego wartość składnika aktywów do ceny sprzedaży netto (wartości godziwej).

Parametry wyceny - utrata wartości

Przykład:

• Spółka zakupiła za 200.000 zł budynek z przeznaczeniem na wynajem (wycena wstępna).

• Na skutek innych inwestycji powstał na tym terenie nadmiar tego typu powierzchni pod wynajem.

• Ceny wynajmu uległy znacznemu obniżeniu i jest wynajmowany za niższą cenę od planowanej.

• Na koniec roku podjęto decyzję o ponownej wycenie budynku celem sprawdzenia, czy nie nastąpiła utrata wartości.

• Rzeczoznawca oszacował wartość nieruchomości na kwotę 150.000 zł (wartość godziwa) i do tego poziomu należy obniżyć wartość tej inwestycji w bilansie (wycena bilansowa).
  

Parametry wyceny

• Wartość godziwa to wartość oszacowana (gdy nie jest znana cena rynkowa).

• Ceny rynkowe odpowiadają wartości godziwej.

Zasada ostrożności w wycenie bilansowej

W wycenie bilansowej uwzględniana jest zasada ostrożności.

Ma ona na celu ochronę interesów adresatów zewnętrznych sprawozdania finansowego.

Zasada ostrożności w wycenie bilansowej

Zgodnie z zasadą ostrożności przy ustalaniu wartości aktywów i przychodów oraz kosztów i zobowiązań należy:

• kierować się przezornością i przyjmować „pesymistyczny” punkt widzenia, a więc

• nie zawyżać wartości aktywów i przychodów

oraz

• nie zaniżać kosztów i zobowiązań.

Dzięki takiemu podejściu nie dopuści się do wykazywania wyniku finansowego w zawyżonej, nierealnej wysokości, istniejącej tylko na papierze.

Zasada ostrożności w wycenie bilansowej

Zasada ostrożności oznacza przyjęcie pewnych reguł, które można wyrazić hasłami:

• „nie wyżej niż cena rynkowa”,

• „lepszy zysk mniejszy niż przesadzony”.

Zasada ostrożnej wyceny

• „Nie wyżej niż cena rynkowa” przejawia się w

- wycenie rzeczowych składników aktywów obrotowych według cen nabycia lub kosztów wytworzenia nie wyższych od ich cen sprzedaży netto.

• Realizacja drugiego hasła „lepszy zysk mniejszy niż przesadzony” znajduje wyraz w uwzględnianiu w wyniku finansowym skutków:

  - zmniejszenie wartości użytkowej lub handlowej

składników majątkowych,w tym:

- zmniejszenie należności o znane jednostce, grożące

straty,

- rezerwy na znane jednostce ryzyko.

Wycena środków trwałych i
wartości niematerialnych i prawnych

Wycena środka trwałego - trwała utrata wartości

Przykład:

Przedsiębiorstwo posiada urządzenie, które jest nieprzydatne z uwagi na zmianę techniki produkcji i przewiduje jego sprzedaż.

• cena nabycia urządzenia (wycena wstępna) 500.000 zł

• dotychczasowe umorzenie (amortyzacja) 100.000 zł

• wartość urządzenia na dzień bilansowy 400.000 zł

• przewidywana cena sprzedaży netto 150.000 zł

Należy dokonać odpisu z tytułu trwałej utraty wartości do poziomu możliwej do uzyskania ceny sprzedaży netto, czyli o 250.000 zł (różnica między ceną nabycia a ceną sprzedaży).

Odpis z tytułu trwałej utraty wartości jest w pozostałe koszty operacyjne, a więc zmniejsza wynik finansowy.

Typ operacji A-Z = P-Z

Wycena inwestycji długoterminowych

Wycena inwestycji krótkoterminowych

Wycena inwestycji krótkoterminowych

Przykład:

• W zakładowym planie kont spółka przyjęła wycenę krótkoterminowych aktywów finansowych (np. akcji) według zasady cena nabycia nie wyższa od ceny sprzedaży netto.

• Spółka zakupiła akcje spółki giełdowej PKN Orlen za 100.000 zł (wycena wstępna).

• Na koniec roku wg kursu PKN Orlen zakupione akcje były warte 95.000 zł.

• Wycena bilansowa wg przyjętej zasady wyceny wyniesie 95.000 zł.

• Spadek wartości zakupionych akcji 5.000 zł zostanie zaksięgowany jako koszt finansowy.

• Typ operacji A-Z = P-Z

Wycena rzeczowych składników aktywów obrotowych

Wycena rzeczowych składników aktywów obrotowych

Przykład:

• Spółka posiada towary spożywcze, która zakupiła za 100.000 zł (wycena wstępna).

• Zalegają w magazynie a termin ich przydatności do spożycia niedługo minie.

• Ich sprzedaż jest możliwa za 80.000 zł (wycena bilansowa).

• Odpis z tytułu utraty wartości wynosi 20.000 zł

• Kwota odpisu powiększy pozostałe koszty operacyjne, zmniejszając wynik finansowy.

• Typ operacji A-Z = P-Z

Wycena zobowiązań z tytułu dostaw i usług

Wycena należności i udzielonych pożyczek

Wycena należności

Przykład:

• Spółka posiada na koniec roku należności za sprzedane produkty w kwocie 100.000 zł (wycena wstępna)

• W kwocie tej mieszczą się należności przeterminowane uznane jako nieściągalne 20.000 zł

• W bilansie należy wykazać należności w kwocie 80.000 zł (wycena bilansowa)

• Odpis aktualizujący wartość należności 20.000 zł zalicza się do pozostałych kosztów operacyjnych i o tyle zmniejszy się wynik finansowy

• Typ operacji A-Z = P-Z

Ciche rezerwy zysku

Z wyceną bilansową wiążą się ciche rezerwy zysku.

• Cicha rezerwa zysku to dodatnia różnica pomiędzy wartością rynkową składnika majątkowego w dniu bilansowym, a jego ceną historyczną stanowi cichą rezerwę zysku

• Ciche rezerwy zysku należą do kapitału własnego przedsiębiorstwa.

• Istnienie cichych rezerw nie jest uwidocznione w bilansie, a ich powstanie wynika z przyjętych zasad wyceny bilansowej.

• Są one konsekwencją braku możliwości uwzględnienia

wzrostu wartości inwestycji długoterminowych w

wyniku finansowym.*

Ciche rezerwy zysku

Przykład:

• Przyjęto zasadę wyceny inwestycji długoterminowych

wg ceny nabycia.

• Przedsiębiorstwo zakupiło akcje jako inwestycję

długoterminową za 1,0 mln zł (wycena wstępna).

• Na dzień bilansowy cena rynkowa tych akcji wzrosła do

poziomu 1,2 mln zł (wycena bilansowa).

• Nie można było, ze względy na przyjętą zasadę wyceny,

podwyższyć wartości tej inwestycji o 0,2 mln zł (do

poziomu ceny rynkowej).

• Kwota 0,2 mln zł stanowi cichą rezerwę zysku

rozumiana jako potencjalny zysk.

PODSUMOWANIE

• W wycenie bilansowej znajduje wyraz zasada ostrożności między innymi w następującym podejściu:

- wzrost wartości np. inwestycji długoterminowych,

inwestycji krótkoterminowych (przy wycenie niższa z

dwóch wartości), rzeczowych aktywów trwałych - nie

wpływa na wynik finansowy, natomiast obniżenie

wartości tych składników powoduje zmniejszenie

wyniku finansowego,

- konsekwencją braku możliwości uwzględnienia

wzrostu wartości inwestycji długoterminowych w

wyniku finansowym są ciche rezerwy zysku (swego

rodzaju ukryte aktywa).

KOSZTY I PRZYCHODY

W RACHUNKOWOŚCI

Schemat rachunku zysków i strat

Zadaniem poznanych dotychczas kont bilansowych jest ustalenie na określony moment stanu danego składnika bilansowego.

O czym informują nas przychody i koszty

O czym informują przychody i koszty

Oprócz informacji pozwalających sporządzić bilans potrzebne są informacje o przebiegu procesów kształtujących wynik finansowy w określonych przedziałach czasowych.

Osiągnięty wynik finansowy zależy od:

• uzyskanych przychodów i zysków nadzwyczajnych oraz

• poniesionych kosztów, strat nadzwyczajnych i obowiązkowych obciążeń wyniku finansowego, których podstawową formą jest podatek dochodowy.

O czym informują przychody i koszty

• Wynik finansowy (zysk netto/strata netto) z kolei informuje, czy nastąpiło zwiększenie/ zmniejszenie kapitału własnego, bo

• osiągnięcie zysku netto oznacza zwiększenie kapitału własnego,

• osiągnięcie straty netto oznacza zmniejszenie kapitału własnego.

O czym informują przychody i koszty

• Kapitał własny ma swój odpowiednik w postaci aktywów netto.
  

• Oznacza to, że aktywa netto to aktywa przynależne właścicielom.

• Liczy się je następująco:

  aktywa netto (kapitał własny) = aktywa ogółem - zobowiązania ogółem (kapitał obcy)

O czym informują koszty

Koszty uwzględniane w rachunku zysków i strat powodują zmniejszenie aktywów netto

aktywa netto (kapitał własny) = aktywa ogółem - zobowiązania ogółem (kapitał obcy)

Koszty jako zmniejszenie korzyści ekonomicznych

Koszty i straty nadzwyczajne to uprawdopodobnione zmniejszenie w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości, w formie:

• zmniejszenia wartości aktywów, albo

• zwiększenia wartości zobowiązań i rezerw,

• które doprowadzą do zmniejszenia kapitału własnego (lub zwiększenia jego niedoboru), ale

• w inny sposób niż wycofanie środków przez

właścicieli.

 

Koszty jako zmniejszenie wartości aktywów

Zmniejszenie aktywów netto i kapitału własnego (w inny sposób niż wycofanie środków przez udziałowców) następuje, gdy zmniejsza się wartość aktywów ogółem bez zmniejszenia wartości zobowiązań.

Przykładem jest:

- wydanie z magazynu sprzedanych wyrobów gotowych

• zużycie materiałów do produkcji wyrobów, które zostały sprzedane,

• odpisanych jako przedawnionych należności.

Mamy wówczas do czynienia z operacjami typu

A-Z = P-Z

(-Z po stronie pasywów oznacza właśnie koszty, które odzwierciedlają zmniejszenie wartości aktywów powodujące zmniejszenie kapitału własnego).

Koszty jako zwiększenie wartości zobowiązań

Zmniejszenie aktywów netto i kapitału własnego następuje także, gdy zwiększa się wartość zobowiązań bez zwiększenia wartości aktywów.

Przykładem jest naliczenie odszkodowania do zapłacenia, naliczenie odsetek od otrzymanego kredytu.

Mamy wówczas operację typu A = P + Z - Z

(-Z po stronie pasywów oznacza właśnie koszty, które odzwierciedlają zmniejszenie wartości aktywów jako zmniejszenie kapitału własnego).

- W ten sposób można wytłumaczyć, dlaczego koszty są zapisywane na koncie po stronie Wn.

Podsumowanie w odniesieniu do kosztów

• Koszty uwzględniane są w bilansie jako koszty aktywowane, np. koszt wytworzenia produktów

- jest to wartość zapasu produktów,

• Koszty uwzględniane w rachunku zysków i strat to tylko takie koszty, które powodują zmniejszenie wartości aktywów netto,

• Oznacza to, że zużycie zasobów nie jest wystarczającym powodem do uznania go za koszt w rachunku zysków i strat.

O czym informują przychody

• Przychody i zyski nadzwyczajne to uprawdopodobnione powstanie w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości, w formie:

• zwiększenia wartości aktywów, albo

• zmniejszenia wartości zobowiązań,
  

• które doprowadzą do wzrostu kapitału własnego

(lub zmniejszenia jego niedoboru), ale

• w inny sposób niż wniesienie środków przez

właścicieli.

O czym informują przychody

Tak więc, przychody i zyski nadzwyczajne powodują wzrost aktywów netto i tym samym kapitału własnego (w inny sposób niż wniesienie środków przez udziałowców).

Przychody jako korzyści zwiększające wartość aktywów

Wzrost aktywów netto (kapitału własnego) w inny sposób niż wniesienie środków przez udziałowców następuje to, gdy:

• zwiększa się wartość aktywów ogółem bez wzrostu wartości zobowiązań.

Przykładem może być:

• sprzedaż wyrobów gotowych (należności w wyniku wystawienia

faktury za sprzedane wyroby)*,

- naliczenia odsetek od udzielonej pożyczki.

Mamy wówczas do czynienia z operacjami typu A+Z = P+Z

(+Z po stronie pasywów oznacza właśnie przychody, które odzwierciedlają przyrost wartości aktywów jako przyrost kapitału własnego w części, która zależy od wyniku finansowego)

W ten sposób można wytłumaczyć, dlaczego przychody są zapisywane na koncie po stronie Ma.

Przychody jako korzyści zmniejszające wartość zobowiązań

Aktywa netto (kapitał własny) mogą się zwiększyć (w inny sposób niż wniesienie środków przez udziałowców) także, gdy:

• zmniejsza się wartość zobowiązań, ale bez zmniejszenia wartości aktywów.

Przykładem może być umorzenie zobowiązań

Mamy wówczas operację typu A = P-Z+Z

(+Z po stronie pasywów oznacza właśnie przychody, które odzwierciedlają przyrost wartości aktywów jako przyrost kapitału własnego w części, która zależy od wyniku finansowego).

Przychody a wpływy
Koszty a wydatki

Takie podejście do przychodów i kosztów pozwala

odróżnić

przychody od wpływów

koszty od wydatków

Przychody a wpływy
Koszty a wydatki

Odróżnienie przychodów od wpływów i kosztów od wydatków ma istotne znaczenie z punktu widzenia ustalania wyniku finansowego, ponieważ wynik ten ustala się

nie na podstawie wpływów i wydatków tylko przychodów i kosztów.

Przychody a wpływy
Koszty a wydatki

 

W myśl zasady memoriałowej przychody i koszty rejestruje się niezależnie od wpływu gotówki lub dokonania zapłaty.

Moment powstania przychodu

Przychód powinien być uznany, gdy sprzedaż jest dopełniona przez wykonanie usług oraz przekazanie dóbr

Moment powstania wpływu

Przez wpływy rozumie się wszystkie zasilenia w środki pieniężne dopływające do firmy w danym okresie niezależnie od źródeł ich pochodzenia.

Przychody a wpływy

Różnice między przychodami i wpływami wynikają z:

• rozbieżności w czasie pojawiania się przychodów i wpływów,

• z faktu, że niektóre wpływy nigdy nie będą uznane za przychody.

Rozbieżności w czasie między przychodami a wpływami

Przychody mogą być uznawane:

• przed wpływem środków pieniężnych (zapłatą),

• po wpływie środków pieniężnych, albo

• równocześnie z wpływem środków pieniężnych.

Wpływy nie uznawane za przychody

Są to wpływy, które w momencie pojawienia się jak i później nie będą mogły być uznane za przychód, bo nie powodują przyrostu kapitałów własnych (w inny sposób niż wniesienie środków przez udziałowców).

Przykładem są:

• wpływy ze sprzedaży nowej emisji akcji,

• otrzymany kredyt.

Koszty a wydatki

Wydatki to odpływ (rozchód) środków pieniężnych, niezależnie od celu tego rozchodu Nie wszystkie bowiem wydatki są kosztami jak również nie każde wpływy stanowią przychód.

Przyczyny różnic

Różnice między kosztami i wydatkami wynikają z:

- rozbieżności w czasie pojawiania się kosztów i wydatków,

- z faktu, że niektóre wydatki nigdy nie będą uznane za koszty.

 

Rozbieżności w czasie pojawiania się kosztów i wydatków

Koszty mogą pojawiać się:

• przed wydatkiem (zapłatą),

• po poniesionym wydatku,

• równocześnie z wydatkiem.

Wydatki nie będące kosztami

Wydatki nie będące kosztami (nigdy)

, bo nie powodujące zmniejszenia kapitałów własnych, to między innymi:

• spłata kredytu,

• wpłaty do budżetu podatków nie mających charakteru kosztów, np. podatku VAT.

Koszty-wydatki

Podsumowując, wzajemną relację pojęć koszt-wydatek można określić następująco:

• każdy koszt był, jest lub będzie się wiązał z wydatkiem,

• nie każdy wydatek będzie kosztem.

Podobne relacje występują w odniesieniu do przychodów i wpływów.

Istota przychodów

Przychody i zyski nadzwyczajne powodują wzrost aktywów netto i tym samym kapitału własnego (w inny sposób niż wniesienie środków przez udziałowców).

Istota kosztów

Koszty i straty nadzwyczajne powodują zmniejszenie aktywów netto i tym samym kapitału własnego (w inny sposób niż wycofanie środków przez udziałowców).

Wpływ przychodów i kosztów na kapitał własny

Stąd też opisane kategorie powinny znaleźć swoje odbicie

w zwiększeniu lub zmniejszeniu

kapitału własnego

Pionowy podział konta „Kapitał własny”

Gdyby:

• przychody i zyski nadzwyczajne oraz

• koszty uzyskania przychodów i straty nadzwyczajne

• były ujmowane bieżąco na koncie kapitału własnego, wówczas zapisy byłyby nieprzejrzyste.

Powstawanie przychodów i zysków

Powstawanie kosztów i strat

Konto „Kapitał własny” przed podziałem

Przesłanki pionowego podziału konta „Kapitał własny”

W celu zwiększenia przejrzystości zapisów, tzn. możliwości uzyskania informacji o kategoriach kształtujących wynik finansowy należy dokonać podziału pionowego tego konta.

Pionowy podział konta „Kapitał własny”

Polega on na wyodrębnieniu z tego konta:

• operacji przychodów i zysków nadzwyczajnych,

• kosztów i strat nadzwyczajnych

przeznaczając dla ich rejestracji odrębne konta zwane wynikowymi.

Konta wynikowe po podziale pionowym

Zasad funkcjonowania kont wynikowych

Konta wynikowe funkcjonują następująco:

• otwarcie konta następuje przez zaksięgowanie pierwszej operacji,

• przy księgowaniu obowiązuje zasada podwójnego zapisu,

• konta kosztów i strat nadzwyczajnych funkcjonują podobnie jak konta bilansowe aktywne,

• konta przychodów i zysków nadzwyczajnych podobnie jak konta bilansowe pasywne,

• na koniec roku obrotowego następuje zamknięcie kont wynikowych poprzez przeniesienie ich sald na konto „Wynik finansowy”.

Zapisy na kontach wynikowych

Charakterystyka
rachunku zysków i strat -
wariant kalkulacyjny

• znaczenie rachunku zysków i strat,

• układ rachunku zysków i strat,

• treść rachunku zysków i strat -

kategorie kształtujące wynik finansowy.

Schemat rachunku zysków i strat

Znaczenie rachunku zysków i strat

• To co szczególnie interesuje kierownictwo firmy i odbiorców zewnętrznych sprawozdań finansowych - to wynik finansowy, który w bilansie figuruje w jednej pozycji .

• Potrzebne jest więc sprawozdanie, w którym nastąpi rozwinięcie tego wyniku.

• Jest nim rachunek zysków i strat, ujmujący wszystkie elementy kształtujące wynik finansowy netto danej jednostki.

• Rachunek ten odnosi się do wielkości mających charakter strumieni (przychody, koszty), gdy tymczasem bilans prezentuje stany zasobów na dany moment,

• Sprawozdanie to umożliwia badanie przychodów, kosztów i wyniku finansowego za okres od początku do końca roku obrotowego i stanowi podstawę analizy oraz prognozy wyniku finansowego.

Układ rachunku zysków i strat

• rachunek zysków i strat sporządzany jest w układzie mieszanym,

• układ mieszany jest rozwiązaniem pośrednim pomiędzy:

- układem brutto, w którym wykazuje się odrębnie osiągnięte przychody oraz koszty poniesione w celu ich osiągnięcia,

- układem netto, w którym:

• jako przychody wykazywany jest zysk osiągnięty na danej transakcji (nadwyżka przychodów nad kosztami),

• jako koszt - strata poniesiona na danej transakcji.

Układ rachunku zysków i strat

W układzie netto wykazuje się:

• zysk w pozostałych przychodach operacyjnych lub stratę w pozostałych kosztach operacyjnych ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych,

• zysk w przychodach finansowych a straty w kosztach finansowych ze zbycia inwestycji,

• nadwyżkę dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi w przychodach finansowych lub nadwyżkę ujemnych różnic nad dodatnimi w kosztach finansowych.

Kategorie kształtujące wynik finansowy

• Przychody i koszty uznaje się według zasady memoriałowej,

• Koszty sprzedanych produktów, towarów i materiałów w rachunku zysków i strat są przejawem obowiązywania zasady współmierności,*

• Koszty te wyrażają bezpośredni związek z przychodami ze sprzedaży.

Kategorie kształtujące wynik brutto na sprzedaży

Kategorie kształtujące wynik brutto na sprzedaży

• Przychody ze sprzedaży obejmują sumę należnych przychodów ze sprzedaży produktów, towarów i materiałów wyrażonych w rzeczywistych cenach sprzedaży (bez VAT) z uwzględnieniem opustów, rabatów, skont i innych zmniejszeń,

• Koszt wytworzenia sprzedanych produktów obejmuje koszty bezpośrednie i uzasadnioną część kosztów wspólnych (pośredniych) produkcji,

• Koszt towarów sprzedanych obejmuje wartość sprzedanych towarów w cenie nabycia (zakupu).

Kategorie kształtujące zysk (stratę) na sprzedaży

C. Zysk (strata) brutto ze sprzedaży (A-B)

D. Koszty sprzedaży

E. Koszty ogólne zarządu

F. Zysk (strata) ze sprzedaży (C-D-E)

Kategorie kształtujące zysk (stratę) na sprzedaży

Koszty ogólnego zarządu obejmują:

• koszty ogólnoadministracyjne, takie jak:

- koszty wynagrodzeń z narzutami pracowników administracji

- zużycie materiałów i energii,

- amortyzacje obiektów ogólnego przeznaczenia,

- koszty remontów i konserwacji majątku trwałego służącego

potrzebom ogólnym zarządu,

- koszty podróży służbowych i ryczałty za używanie

własnych samochodów do celów służbowych,

- podatki lokalne i ubezpieczenia rzeczowe,

• koszty ogólnogospodarcze, takie jak:

• koszty utrzymania obiektów ogólnozakładowych (magazynów,

pracowni, laboratoriów, służbowych samochodów).

Kategorie kształtujące wynik finansowy

Koszty sprzedaży obejmują koszty związane ze

zbytem produktów, a w szczególności:

• koszty reklamy, prowizje za pośrednictwo w

sprzedaży,

- opakowania zewnętrzne i inne materiały,

- koszty transportu i ubezpieczeń w transporcie,

- koszty załadunku, przeładunku i wyładunku,

• podatki przypadające od sprzedaży i obciążające

sprzedawcę (podatek akcyzowy).

Kategorie kształtujące wynik z działalności operacyjnej

F. Zysk (strata) ze sprzedaży (C-D-E)

G. Pozostałe przychody operacyjne

H. Pozostałe koszty operacyjne

I. Zysk (strata) z działalności operacyjnej

(F+G+H)

Kategorie kształtujące wynik z działalności operacyjnej

W zakres pozostałych przychodów operacyjnych wchodzą

między innymi:

• zysk ze sprzedaży środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych,

• otrzymane nieodpłatnie aktywa,

- odpisane zobowiązania przedawnione i umorzone*,

- otrzymane odszkodowania, kary umowne,

- rozwiązanie rezerw utworzonych na przyszłe koszty i straty oraz zmniejszenie odpisów aktualizujących należności z działalności operacyjnej,

- niewykorzystane rezerwy,

Kategorie kształtujące wynik z działalności operacyjnej

Pozostałe koszty operacyjne obejmują między

innymi:

- stratę ze zbycia środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych,

- odpisy z tytułu utraty wartości aktywów niefinansowych (środków trwałych, rzeczowych aktywów obrotowych),

- odpisane należności przedawnione , umorzone i nieściągalne,

- zapłacone odszkodowania, kary, grzywny,

- utworzone rezerwy na przewidywane straty z operacji gospodarczych ( z tytułu udzielonych gwarancji, poręczeń, skutków toczącego się postępowania sądowego),

- wartość netto nieodpłatnie przekazanych aktywów.

Kategorie kształtujące wynik na działalności gospodarczej

• Zysk (strata) z działalności operacyjnej

(F+G+H)

J. Przychody finansowe

K. Koszty finansowe

L. Zysk (strata) z działalności gospodarczej

(I+J-K)

Kategorie kształtujące wynik na działalności gospodarczej

Przychody z operacji finansowych obejmują:

- należne przychody z posiadania udziałów w innych jednostkach i papierów wartościowych (dywidendy, odsetki),

• odsetki uzyskane od udzielonych pożyczek i należności (odsetki za zwłokę w zapłacie),

• rozwiązanie rezerw służących aktualizacji wyceny udziałów i długoterminowych papierów wartościowych,

• zysk ze zbycia inwestycji,

• przychody z oprocentowania lokat i rachunków bankowych,

-   nadwyżkę dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi ( zrealizowanych, jak i wynikających z wyceny bilansowej, dotyczące między innymi inwestycji krótkoterminowych, należności, zobowiązań).

Kategorie kształtujące wynik na działalności gospodarczej

Kosztami operacji finansowych są:

- odpisy z tytułu zmniejszenia wartości inwestycji,

- odsetki do zapłacenia, w tym za zwłokę w zapłacie,

• prowizje od pożyczek i zobowiązań,

• strata ze zbycia inwestycji,

• nadwyżkę ujemnych różnice kursowych nad dodatnimi ( zrealizowanych, jak i wynikających z wyceny bilansowej, dotyczące między innymi inwestycji krótkoterminowych, należności, zobowiązań).

Kategorie kształtujące wynik brutto

Kategorie kształtujące wynik brutto

Zyski i straty nadzwyczajne obejmują skutki finansowe zdarzeń powstałych niepowtarzalnie (trudnych do przewidzenia), poza zwykłą działalnością firmy (powstających poza działalnością operacyjną) i nie związane z ogólnym ryzykiem jej prowadzenia.

Zyski nadzwyczajne to:

- wpływ odszkodowań za straty spowodowane przyczynami losowymi (wcześniej zostały zarachowane zgodnie z zasadą ostrożności jako należności i przychody przyszłych okresów),

Straty nadzwyczajne obejmują między innymi:

• niedobory i szkody w majątku z przyczyn losowych,

- koszty usuwania skutków tych zdarzeń,

- wartość netto zlikwidowanych środków trwałych z przyczyn losowych,

Kategorie kształtujące wynik finansowy netto

RACHUNEK
ZYSKÓW I STRAT
W WARIANCIE PORÓWNAWCZYM

Problematyka

• Układ rodzajowy kosztów

• Zmiany stanu produktów

• Korekta przychodów o zmianę stanu produktów

• Korekta przychodów o koszt wytworzenia produktów na własne potrzeby

• Koszty produktów i koszty okresu

• Rozliczenie wyniku finansowego

Rachunek zysków i strat porównanie wariantów

Rachunek zysków i strat
wariant porównawczy

• Rachunek zysków i strat może być sporządzany w jednym z dwóch wariantów - kalkulacyjnym i porównawczym.

• Warianty te różnią się sposobem ujęcia kosztów.

• Wariant kalkulacyjny opiera się na kalkulacyjnym układzie kosztów

• Wariant porównawczy opiera się na rodzajowym układzie kosztów.

Cechy układu rodzajowego kosztów

• Układ rodzajowy kosztów obejmuje koszty działalności podstawowej, pomocniczej , zarządu.

• Nie obejmuje on pozostałych kosztów operacyjnych, kosztów finansowych.

• Zawiera koszty poniesione w danym okresie (czyli także koszty dotyczące okresów przyszłych lub minionych).

Cechy układu rodzajowego kosztów

• Oznacza to, że koszty w układzie rodzajowym rejestruje się niezależnie od tego czy przyczyniły się do uzyskania przychodu, czy nie,

• Zgodnie z zasadą współmierności koszty rodzajowe muszą być sprowadzone do „kosztów sprzedanych”, czyli kosztu własnego sprzedanych produktów.

Podstawowe pozycje kosztów rodzajowych

• zużycie materiałów i energii,

• usługi obce,

• podatki i opłaty,

• wynagrodzenia,

• ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia (narzuty na wynagrodzenia, odpisy na fundusz świadczeń socjalnych itp.),

• amortyzację,

• pozostałe koszty rodzajowe.

Korekta przychodów

• W wariancie porównawczym rachunku zysków i strat występuje korekta przychodów o zmianę stanu produktów.

• Zmiana stanu produktów to różnica między stanem końcowym a początkowym stanu produktów, np. zapasów produktów, produkcji nie zakończonej, czyli

Sk - Sp

gdzie:

Sk - stan (zapas) końcowy,

Sp - stan (zapas) początkowy.

Korekta kosztów

Korygowanie kosztów rodzajowych

(„kosztów poniesionych”) do poziomu

„kosztów sprzedanych” jako porównywalnych

(współmiernych) do przychodów polega na:

• zwiększenie stanu produktów (zapasów) zmniejsza wykazane koszty,

• Zmniejszenie stanu produktów zwiększa wykazane koszty.

Zmiana stanu produktów

Korekta przychodów
o zmianę stanu produktów

• Korekty przychodów wynikają z potrzeby respektowania zasady współmierności (współmierności kosztów do przychodów).

• Współmiernym do przychodów kosztem jest koszt własny sprzedaży.

Koszt własny sprzedaży = kosztu wytworzenia sprzedanych produktów + kosztów sprzedaży + kosztów ogólnego zarządu

• Może bowiem wystąpić na koniec roku obrotowego produkcja nie zakończona i zapasy nie sprzedanych produktów wycenionych w koszcie wytworzenia.

• Wówczas suma kosztów rodzajowych różnić się będzie od kosztu własnego sprzedaży.

Korekta przychodów
o zmianę stanu produktów

• Różnica ta wynika z faktu, że koszty rodzajowe, jak zaznaczono, obejmują koszty poniesione w danym okresie sprawozdawczym, a więc także te koszty, które nie mieszczą się w koszcie wytworzenia sprzedanych produktów, bo zawierają np. koszt wytworzenia wyrobów nie sprzedanych (wartość zapasu końcowego wyrobów gotowych). Można to zapisać następująco:

  KR = KWS + Sk

 gdzie:

• KR - koszty rodzajowe,

• KWS - koszt własny sprzedaży okresu (koszt wytworzenia sprzedanych produktów, koszty ogólnozakładowe, koszty sprzedaży),

• Sk - stan (zapas) końcowy produktów.

Korekta przychodów
o zmianę stanu produktów

• Zgodnie z zasadą współmierności na wynik finansowy nie mogą oddziaływać koszty poniesione na wytworzenie wyrobów nie sprzedanych (zapasu końcowego produktów, produkcji nie zakończonej) jako nie przyczyniające się do uzyskania przychodów, dlatego należy dokonać odpowiednich korekt, które ustala się jako zmiany stanu produktów (zapasów),

• Mają one na celu doprowadzenie kosztów rodzajowych do poziomu kosztu własnego sprzedaży jako kosztu współmiernego do przychodów.

Korekta przychodów
o zmianę stanu produktów

Jeśli koszty rodzajowe różnią się od kosztu własnego sprzedaży o stan końcowy produktów (nie ma zapasu początkowego - zapas końcowy równa się zmianie stanu produktów), wówczas

korekta kosztów rodzajowych do poziomu kosztu własnego sprzedaży polega na ich pomniejszeniu o wartość zapasu końcowego produktów.

  KR - SK = KWS

Korekta przychodów o zmianę stanu produktów

Przykład:

W wariancie kalkulacyjnym rachunku zysków i strat występuje koszt własny sprzedaży jako:

-          koszt wytworzenia sprzedanych produktów - 450 tys. zł

-          koszty ogólnozakładowe - 100 tys. zł

-          koszty sprzedaży - 20 tys. zł.

-          koszt własny sprzedaży - 570 tys. zł

W wariancie porównawczym rachunku zysków i strat koszty rodzajowe wynoszą 620 tys. zł.

W roku poniesiono następujące koszty rodzajowe:

-          zużycie materiałów - 400 tys. zł

-          wynagrodzenia - 150 tys. zł

-          amortyzacja - 20 tys. zł

- pozostałe koszty rodzajowe - 50 tys. zł

-          razem koszty rodzajowe - 620 tys. zł

Koszty rodzajowe są wyższe od kosztu własnego sprzedaży o 50 tys. zł. Różnica ta wynika z odłożenia się części kosztów rodzajowych w kwocie 50 tys. zł w postaci zapasu końcowego produktów. Tę część kosztów rodzajowych należy wyeliminować, ponieważ nie jest kosztem uzyskania przychodu (stanowi zmianę stanu produktów).

Korekta przychodów
o zmianę stanu produktów

• Gdy występują zapasy (salda) początkowe na kontach produktów (np. produkcja niezakończona, produkty gotowe), wówczas należy powiększyć o nie koszty rodzajowe. Sprowadzając bowiem koszty rodzajowe do poziomu kosztu własnego sprzedaży należy uwzględnić, obok kosztów rodzajowych, koszt wytworzenia zapasu początkowego (jako koszt pochodzący z poprzedniego okresu), np. sprzedany zapas wyrobów gotowych. .

KR - Sk + Sp = KWS

  gdzie:

• Sp - stan (zapas) początkowy produktów (koszty zastane na początek okresu).

  Różnica między kosztami rodzajowymi a kosztem własnym sprzedaży pokazuje różnicę stanu produktów (zwiększenie stanu produktów lub zmniejszenie stanu produktów).

  KR - KWS = Sk - Sp

 

 

Korekta przychodów o zmianę stanu produktów

Zmiana stanu produktów koryguje przychody ze sprzedaży produktów i jest traktowana jako przychody zrównane ze sprzedażą.

Przychody ze sprzedaży produktów

+ przyrost stanu produktów

- zmniejszenie stanu produktów

= przychody ze sprzedaży i z nimi zrównane

Korekta przychodów
o koszt wytworzenia produktów na własne potrzeby

Korekta przychodów
o koszt wytworzenia produktów na własne potrzeby

• W grupie przychodów ze sprzedaży i zrównanych z nimi występuje - koszt wytworzenia produktów na własne potrzeby.

• Koszt ten dotyczyć może:

- wyrobów własnej produkcji przejętych jako środki trwałe.

• O ten koszt należy powiększyć przychody, ponieważ koszty wyrobów własnej produkcji przekształcają się w składniki aktywów (środki trwałe), a więc nie wpływają na wynik finansowy.

• Koszty te jednak są ujęte jako koszty rodzajowe i aby nie obniżały wyniku finansowego muszą powiększać przychody.

Korekty przychodów

Przykład:

W wariancie kalkulacyjnym rachunku zysków i strat występuje koszt własny sprzedaży jako:

-  koszt wytworzenia sprzedanych produktów 450 tys. zł

-  koszty ogólnozakładowe - 100 tys. zł

-  koszty sprzedaży - 20 tys. zł.

-  koszt własny sprzedaży - 570 tys. zł

W wariancie porównawczym rachunku zysków i strat koszty rodzajowe wynoszą 620 tys. zł.

W roku poniesiono następujące koszty rodzajowe:

zużycie materiałów - 400 tys. zł

wynagrodzenia - 150 tys. zł

amortyzacja - 20 tys. zł

pozostałe koszty rodzajowe - 50 tys. zł

-  razem koszty rodzajowe - 620 tys. zł

Korekty przychodów

Przykład:

W wariancie kalkulacyjnym rachunku zysków i strat

- koszt własny sprzedaży - 570 tys. zł

W wariancie porównawczym rachunku zysków i strat

- koszty rodzajowe - 620 tys. zł.

- Zapas (stan) początkowy (Sp) - 30 tys. zł,

- Zapas (stan) końcowy Sk - 70 tys. zł,

- Koszty wytworzenia sprężarki na własne potrzeby - 10 tys. zł

- Przychody ze sprzedaży produktów - 650 tys. zł

Korekty przychodów z tytułu zmiany stanu produktów i kosztu

wytworzenia produktów na własne potrzeby:

• zmiana stanu produktów = Sk - Sp = 70.000 zł - 30.000 zł = 40.000 zł (zwiększenie stanu produktów jako zwiększenie w grupie przychodów ze sprzedaży i zrównanych z nimi),

- koszt wytworzenia na własne potrzeby - 10.000 zł (zwiększenie

w grupie przychodów ze sprzedaży i zrównanych z nimi).

Korekty przychodów

Koszty produktów i koszty okresu

• Dla potrzeb informacyjnych związanych z:

- wyceną składników majątkowych /zapasów/,

- pomiarem wyniku finansowego

wyróżnić można dwie grupy kosztów:

- koszty produktów,

- koszty okresu.

Koszty produktów i koszty okresu

Koszty produktów i koszty okresu

Koszty przyszłych okresów

Wyżej wymienione koszty można uzupełnić o koszty odnoszące się do przyszłych okresów i wówczas ich podział będzie uwzględniał:

- koszty dotyczące bieżącego okresu,

- koszty dotyczące przyszłego okresu.

Koszty produktów i koszty okresu

Rozliczenie wyniku finansowego

• Wynik finansowy netto pozostaje w dyspozycji jednostki. O jego przeznaczeniu decydują właściciele. Wynik finansowy netto (zysk) może być przeznaczony na wypłatę dywidendy, nagród i premii, na zwiększenie kapitału własnego czy funduszy specjalnych.

• Konto „Wynik finansowy” wykazuje na koniec roku obrotowego saldo Dt, wyrażające stratę netto, lub saldo Ct oznaczające zysk netto.

• W następnym roku obrotowym, pod datą weryfikacji sprawozdania finansowego przez biegłego rewidenta, wynik finansowy roku poprzedniego jest przeksięgowywany na konto „Rozliczenie wyniku finansowego”.

• Konto „Rozliczenie wyniku finansowego” jest przeznaczone do ewidencjonowania odpisów z wyniku finansowego (podziału wyniku finansowego).

• Po przeniesieniu wyniku netto na konto „Rozliczenie wyniku” może wykazywać ono saldo Ct oznaczające nie podzielony (nie wykorzystany) zysk, albo saldo Dt, wyrażające nie rozliczoną (nie pokrytą) stratę.

• Saldo tego konta na dzień bilansowy wykazywane jest w bilansie jako nie rozliczony wynik z lat ubiegłych.

Rozliczenie zysku netto

Rozliczenie straty bilansowej

Korekta przychodów
o koszt wytworzenia produktów na własne potrzeby

• W grupie przychodów ze sprzedaży i zrównanych z nimi występuje - koszt wytworzenia produktów na własne potrzeby.

• Koszt ten dotyczyć może:

- wyrobów własnej produkcji przekazanych jako towary do własnej sieci handlowej,

- wyrobów własnej produkcji przejętych jako środki trwałe.

• O ten koszt należy powiększyć przychody, ponieważ koszty wyrobów własnej produkcji przekształcają się w składniki aktywów ((wyroby gotowe, środki trwałe), a więc nie wpływają na wynik finansowy.

• Koszty te jednak są ujęte jako koszty rodzajowe i aby nie obniżały wyniku finansowego muszą powiększać przychody.

PRAWO BILANSOWE
A
PRAWO PODATKOWE

PROBLEMATYKA

• Przyczyny rozbieżności prawa bilansowego i prawa podatkowego,

• Przejawy rozbieżności w odniesieniu do przychodów,

• Przejawy rozbieżności w odniesieniu do kosztów,

• Ustalanie wyniku finansowego i dochodu.

Podstawy prawa bilansowego i prawa podatkowego

• Rachunkowość finansowa opiera się przede wszystkim na przepisach ustawy o rachunkowości (prawo bilansowe).

• Rachunkowość podatkowa prowadzona jest dla celów podatkowych (podatki płacone na podstawie zeznań podatkowych CIT).

• Rachunkowość podatkowa opiera się przede wszystkim na ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych i ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

PRZYCZYNY ROZBIEŻNOŚCI PRAWA BILANSOWEGO I PODATKOWEGO

• Rozbieżności te wynikają z odmiennych zadań, jakie ma do spełnienia rachunkowość i system podatkowy.

• Zadania rachunkowości wyrażają się w odzwierciedlaniu sytuacji majątkowej, finansowej i wyniku finansowego adresatom zewnętrznym sprawozdań finansowych.

PRZYCZYNY ROZBIEŻNOŚCI PRAWA BILANSOWEGO I PODATKOWEGO

Cele bilansu podatkowego są inne - chodzi w nim przede wszystkim o ustalenie zobowiązania wobec budżetu z uwzględnieniem preferencji podatkowych państwa w zakresie polityki fiskalnej i społeczno-gospodarczej.

Przykład:

Wliczanie w koszty nakładów inwestycyjnych w postaci jednorazowej amortyzacji zamiast amortyzowania środków trwałych pochodzących z inwestycji według obowiązujących stawek.

Takie rozwiązanie w prawie bilansowym byłoby niezgodne z zasadą współmierności.

Zysk brutto a dochód

• W rezultacie bilans handlowy (księgowy) różni się od bilansu podatkowego (zeznania podatkowego - CIT) .

• Wykazywany jest w nich inny wynik działalności, to znaczy zysk brutto, różni się od podstawy opodatkowania, czyli dochodu.

• Wynika to z odmiennego traktowania niektórych przychodów i kosztów.

Przychody księgowe i podatkowe

Różnice trwałe i przejściowe

• Różnice trwałe (stałe) pomiędzy przychodami i kosztami według prawa bilansowego i podatkowego są nieodwracalne.

• Różnice przejściowe w odniesieniu do przychodów i kosztów spowodowane są odmiennością momentu uznania przychodu za osiągnięty i kosztu za poniesiony w myśl ustawy o rachunkowości i przepisów podatkowych.

• Różnice te wyrównują się w następnych okresach (odwracają się).

Przychody księgowe nie zaliczane trwale do przychodów podatkowych

• Zwrócone wierzytelności, które uprzednio odpisano jako przedawnione lub na które utworzono rezerwy nie zaliczane do kosztów uzyskania,

Przykład:

Spółka w liczyła w koszty księgowe 100 tys. zł przedawnionych należności. W następnym roku należności te udało się ściągnąć i zaksięgowano je jako przychody księgowe. Nie będą one uznane jako przychody podatkowe, bo wcześniej nie zostały uznane jako koszty podatkowe.

 

 

Przychody księgowe nie zaliczane trwale do przychodów podatkowych

Inne przychody księgowe nie zaliczane trwale do przychodów podatkowych:

• Kwoty stanowiące równowartość umorzonych zobowiązań w związku z postępowaniem upadłościowym.

Przykład:

W wyniku postępowania upadłościowego umorzono spółce zobowiązania na kwotę 100 tys. zł. Jest to kwota, która dla spółki stanowi jej przychód księgowy, ale nie wiąże się z żadnymi obecnie wpływami (wpływy wystąpiły, gdy zaciągała te zobowiązania). Takie przychody nie mogą więc powiększać dochód do opodatkowania.

• Odsetki od nadpłaconych podatków,

• Dywidendy (podatek od otrzymanych dywidend odlicza się od kwoty podatku).

Przychody księgowe nie zaliczane przejściowo do przychodów podatkowych

Różnice przejściowe (druga z wyróżnionych grup przychodów) wynikają z stosowania przez rachunkowość zasady memoriałowej i przez prawo podatkowe zasady kasowej. Są to np.:

• naliczone odsetki dla potrzeb bilansowych (zasada memoriałowa), których jeszcze nie otrzymano,

• dodatnie różnice kursowe ustalone na dzień bilansowy na środkach pieniężnych, udziałach i papierach wartościowych wyrażonych w walutach obcych.

Przychody księgowe nie zaliczane przejściowo do przychodów podatkowych

Przykład (dodatnie różnice kursowe jako różnice przejściowe):

• Spółka za wyeksportowane towary otrzymała w trakcie roku zapłatę w wysokości 100 tys. euro,

• Zaksięgowała tę kwotę jako przychody ze sprzedaży w wysokości 370 tys. zł (100 tys euro x 3,7 zł),

• Na koniec roku kurs euro wzrósł do 3,8 zł,

• Dodatnia różnica kursowa z wyceny bilansowej - 10 tys. zł, bo [(3,8-3,7)x100 tys.]= 10 tys. zł i zaksięgowana została jako przychód finansowy, który nie jest przychodem podatkowym,

• Różnica kursowa stała się przychodem podatkowym w następnym roku, gdy waluta została sprzedana (różnica kursowa zrealizowana).

• Spółka sprzedała walutę po kursie 4,0 zł i pojawił się z tego tytułu przychód podatkowy 30 tys. zł, bo (4,0-3,7) x 100 tys. = 30 tys. zł.

• W ten sposób w następnym roku różnice przejściowe wyrównują się.

Przychody księgowe będące równocześnie przychodami podatkowymi

Do grupy przychodów księgowych będących równocześnie przychodami w ujęciu podatkowym zalicza się (trzecia grupa przychodów):

- przychody ze sprzedaży produktów,

- przychody ze sprzedaży towarów i materiałów,

- przychody ze sprzedaży papierów wartościowych,

- przychody ze sprzedaży majątku trwałego,

- dotacje.

W odniesieniu do tych przychodów (poza dotacjami) przepisy podatkowe uwzględniają zasadę memoriałową.

Przychody podatkowe nie zaliczane do przychodów księgowych

• Przychodami podatkowymi nie zaliczanymi trwale do przychodów księgowych (czwarta grupa) zaliczamy:

• przychody z nieruchomości udostępnionych

nieodpłatnie,

- wartość nieodpłatnie otrzymanych świadczeń

i przychodów w naturze.

• Przychody podatkowe przejściowo nie zaliczane do przychodów księgowych to np. otrzymany z góry czynsz.

 

 

 

Przychody podatkowe z tytułu udostępnionych nieodpłatnie nieruchomości

• U obu stron powstaje hipotetyczny przychód w takiej samej wysokości.

• Dla oddającego w używanie jest to kwota stanowiąca równowartość czynszu, który otrzymałby, gdyby została zawarta umowa najmu tej nieruchomości.

• Natomiast dla biorącego w używanie przychodem jest wartość nieodpłatnego świadczenia w postaci czynszu najmu, którego nie musi płacić.

Przychody z tytułu nieodpłatnie otrzymanych świadczeń

Przykład:

• Spółka nieodpłatnie używała dźwig na składnicy

towarów budowlanych.

• Wartość tej usługi ustalona została na podstawie

cen stosowanych przez spółkę, która użyczyła

dźwigu wobec innych odbiorców - 30 tys. zł.

• Tak ustalona kwota jest przychodem podatkowym

w spółce, która korzystała z dźwigu i w spółce,

która użyczyła dźwigu.

Przychody podatkowe, które były przychodami księgowymi w okresie ubiegłym

Przychody podatkowe, które były przychodami

księgowymi (piąta grupa przychodów), np.:

• naliczone w poprzednich okresach odsetki,

które otrzymano w okresie bieżącym,

• zrealizowane dodatnie różnice kursowe

ustalone na dzień bilansowy na środkach

pieniężnych, udziałach i papierach

wartościowych wyrażonych w walutach

obcych.

 

Klasyfikacja kosztów na księgowe i podatkowe

Specyfika podejścia w odniesieniu do kosztów podatkowych

• Prawo podatkowe definiuje koszt jako wydatek poniesiony w celu osiągnięcia przychodów ( jest to tzw. koszt uzyskania przychodu).

• Aby pewien wydatek stał się kosztem uzyskania przychodu, musi zachodzić między wydatkiem a osiągniętym przychodem związek przyczynowo-skutkowy typu: poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

• Relacja ta wywołuje w praktyce wiele problemów dotyczących jej rzeczywistego występowania.

 

 

Koszty księgowe trwale różniące się od kosztów podatkowych (tzn. nie są i nigdy nie będą uznane za koszty podatkowe)

• Wynikające z przekroczenia określonych ustawą podatkową limitów kosztów, np. kilometrówki, ryczałty,

• Przekazane darowizny,

• Amortyzacja samochodu osobowego lub innego samochodu o dopuszczalnej ładowności nie przekraczającej 500 kg od wartości samochodu przewyższającej równowartość 10.000 euro,

• Kary, opłaty i odszkodowania oraz odsetki od tych zobowiązań z tytułu nieprzestrzegania przepisów o ochronie środowiska czy niewykonania nakazów właściwych organów nadzoru i kontroli dotyczących uchybień w dziedzinie BHP,

• Odsetki za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych,

• Koszty reprezentacji,

• Należności odpisanych jako przedawnione.

       

Koszty księgowe nie wliczane przejściowo do podstawy opodatkowania

• Odsetki do zapłacenia naliczone dla potrzeb bilansowych (zasada memoriału), lecz jeszcze nie zapłacone (nie uznane jako zrealizowane - zasada kasowa),

• Ustalane na dzień bilansowy ujemne różnice kursowe dla potrzeb bilansowych jako nie zrealizowane.

• Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, stanowiące quasi rezerwę - np. na naprawy gwarancyjne, remonty, badanie bilansu (koszty te będą kosztem podatkowym -kosztem uzyskania przychodu w okresie ich faktycznego poniesienia).

• Amortyzacja podatkowa i księgowa; różnica w amortyzacji uznanej dla potrzeb podatkowych i bilansowych może wynikać z zastosowania różnych stawek amortyzacyjnych lub różnych metod amortyzacji.  

• Odpisy aktualizujące wyceny składników majątkowych dokonane na dzień bilansowy (np. obniżenie wartości produktów gotowych, towarów, które utraciły swoje cechy użytkowe lub przydatność, czy środka trwałego na skutek trwałej utraty gospodarczej przydatności); odpisy te staną się kosztem podatkowym w chwili sprzedaży składnika.

 

Koszty księgowe będące jednocześnie kosztami podatkowymi

• Koszt wytworzenia sprzedanych produktów,

• Wartość sprzedanych towarów i materiałów (w cenie zakupu),

• Wartość sprzedanych papierów wartościowych w cenie zakupu,

• Koszt usług obcych, np. faktura do zapłaty za ogrzewanie, rozmowy telefoniczne dotyczące kosztów ogólnozakladowych, itp.

Koszty podatkowe nie będące kosztami księgowymi

• Koszty podatkowe nie będące trwale kosztami księgowymi to odliczenia od dochodu.

• Koszty podatkowe nie będące przejściowo kosztami księgowymi to amortyzacja księgowa niższa od podatkowej.

• Koszty podatkowe, które były kosztami księgowymi w okresach ubiegłych, np. zapłacone odsetki (uprzednio naliczone), poniesione wydatki na naprawy gwarancyjne (uprzednio wliczone w koszty jako bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów).

USTALANIE PODSTAWY OPODATKOWANIA PODATKIEM DOCHODOWYM W SPOSÓB BEZPOŚREDNI

Przychody opodatkowane

- koszty uzyskania przychodów opodatkowanych

= dochód

- dochody wolne od podatku

- strata z lat ubiegłych*

- odliczenia od dochodu (np. darowizny)

= dochód podlegający opodatkowaniu

*W przypadku osiągnięcia straty w roku podatkowym podatnik może obniżyć dochód o jej wysokość w najbliższych kolejno po sobie następujących 5 latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

SCHEMAT USTALANIA PODSTAWY OPODATKOWANIA NA PODSTAWIE WYNIKU BRUTTO

USTALANIE PODSTAWY OPODATKOWANIA

USTALANIE PODSTAWY OPODATKOWANIA

USTALANIE PODSTAWY OPODATKOWANIA

WNIOSKI

• Różnice w prawie bilansowym (rachunkowości finansowej) i podatkowym są nie do uniknięcia z powodu różnych celów ustalania wyniku finansowego (rachunkowość finansowa) i dochodu (prawo podatkowe).

• Różnice przejściowe wynikają ze stosowania zasady memoriałowej przez rachunkowość finansową i zasady kasowej przez prawo podatkowe.

• Podmiot prowadzący rachunkowość zmuszony jest prowadzić dodatkową ewidencję (pozabilansową) przychodów i kosztów podatkowych, albo rozbieżności w przychodach i kosztach księgowych i podatkowych, dla ustalenia podstawy opodatkowania.

• Potrzeba uwzględniania w dodatkowej ewidencji różnic trwałych i przejściowych wynika z faktu, iż różnice przejściowe mają wpływ na wynik finansowy netto.

PROBLEMATYKA

• Sposoby powstawania grup kapitałowych

• Motywy tworzenia grup kapitałowych

• Cel konsolidacji sprawozdań finansowych

• Grupa kapitałowa jako podmiot konsolidacji sprawozdań finansowych

SPOSOBY POWSTAWANIA GRUP KAPITAŁOWYCH

• Wyróżnić można dwa podstawowe sposoby powstawania grup kapitałowych:

- przez wydzielenie,

- przez łączenie.

• Za pierwotną i najistotniejszą przyczynę powstawania grup kapitałowych uważa się rozwój przedsiębiorstwa.

MOTYWY PRZEJĘĆ

• Rozszerzenie (dywersyfikacja) asortymentu produkcji (redukcja ryzyka),

• Zdobycie aktywów w postaci zasobów tkwiących w ludzkich możliwościach, ich wiedzy, doświadczeniu, rutyny, kontaktów personalnych itp.,

• Pozyskanie nowych grup klientów,

• Zdobycie nowych technologii, które mogą być chronione patentami, tajemnicą produkcji itp.,

• Zdobycie nowych rynków geograficznych,

• Nowe akwizycje przy ograniczonym udziale kapitału własnego.

    

O CZYM NIE INFORMUJĄ JEDNOSTKOWE SPRAWOZDANIA FINANSOWE

• Jeżeli jednostki gospodarcze tworzą grupę kapitałową, to jednostka dominująca wykazuje dodatkowo w swoim:

- jednostkowym bilansie - akcje (udziały) w jednostkach podporządkowanych, które mogą być wycenione według ceny ich nabycia,

- jednostkowym rachunku zysków i strat - kwotę osiągniętego przychodu z tytułu dywidend z zysku jednostek podporządkowanych.

• Oznacza to, że w jednostkowym sprawozdaniu finansowym jednostki dominującej nie jest wykazywany w odniesieniu do jednostek podporządkowanych:

- w pełni ich majątek,

- ani też elementy składowe zysku.

Elementy te stanowią własność jednostki dominującej i w sprawozdaniu finansowym powinna być odzwierciedlona ich wartość.

Jednostkowe sprawozdanie finansowe tego nie zapewnia.

DEFINICJA GRUPY KAPITALOWEJ

Grupa kapitałowa jest formą integracji kapitałowej i/lub pozakapitałowej samodzielnych prawnie jednostek, obejmującą jednostkę dominującą, sprawującą kontrolę nad innymi uczestnikami organizacji wielopodmiotowej, oraz - w zależności od siły powiązań- jednostki zależne i/lub współzależne.

JEDNOSTKI POWIĄZANE

• przez jednostkę dominującą rozumie się spółkę handlową, sprawującą kontrolę lub współkontrolę nad inną jednostką,

• przez jednostkę zależną rozumie się spółkę handlową, która kontrolowana jest przez jednostkę dominującą (np. poprzez posiadanie w niej większości głosów*),

• przez jednostkę współzależną - rozumie się jednostkę, która jest współkontrolowana przez jednostkę dominującą lub znaczącego inwestora i innych udziałowców na podstawie statutu, umowy spółki.

• *Spółka dominująca nie musi wcale być udziałowcem podmiotów zależnych. Przykładem jest spółka giełdowa Sfinks Polska, która prowadzi w formie franszyzy sieci restauracji Sphinx. Choć prowadzą oni restauracje w swoim imieniu, to od Sfinks Polska otrzymują w pełni wyposażony lokal oraz know-how. Dlatego też za używanie znaku towarowego i restauracji płacą spółce matce opłatę franszyzową. Choć formalnie franszyzobiorcy (głównie spółki jawne są niezależnymi firmami, to ich wyniki Sfinks włącza w całości do sprawozdania skonsolidowanego (zgodnie z ustawą o rachunkowości podmiotami zależnymi mogą być także spółki, w których spółka matka ma pełny wpływ na politykę finansową i sposób prowadzenia biznesu).

Zależności pomiędzy jednostkami powiązanymi

Metody konsolidacji w jednostkach powiązanych

Elementy sprawozdania skonsolidowanego

• Sprawozdania skonsolidowane, powstające w drodze odpowiednich procedur konsolidacyjnych, obejmują:

• bilans,

• rachunek zysków i strat (w alternatywnej wersji: porównawczej i kalkulacyjnej),

• sprawozdanie z przepływów pieniężnych oraz

• zestaw informacji dodatkowych.

Konsolidowanie sprawozdań finansowych

• Konsolidacja to łączenie sprawozdań finansowych jednostek tworzących grupę kapitałową przez sumowanie odpowiednich pozycji sprawozdań finansowych jednostki dominującej, jednostek zależnych i nie będących spółkami handlowymi jednostek współzależnych, z uwzględnieniem niezbędnych wyłączeń i korekt.

• Wynika z tego, że konsolidacja dotyczy grup kapitałowych i nie obejmuje jednostek stowarzyszonych i jednostek współzależnych będących spółkami handlowymi.

ISTOTA KONSOLIDACJI

• Sprawozdanie skonsolidowane sporządza się na podstawie jednostkowych sprawozdań finansowych poprzez:

- sumowanie (konsolidację) poszczególnych pozycji tych sprawozdań,

• korekty i wyłączenia konsolidacyjne (eliminacje) określonych kategorii jednostkowych informacji finansowych,

• Korekty kapitałowe w celu uniknięcia podwójnego sumowania wartości majątku i kapitałów,

• Wyłączenia transakcyjne dotyczą między innymi „dublujących się” wartości spowodowanych transakcjami wewnątrz grupy kapitałowej.

Przykład bilansu skonsolidowanego

Elementy jednostkowego i skonsolidowanego rachunku zysków i strat

13

---