10 www.gazetapodatkowa.pl
Rachunkowość dla każdego
Aport przedsiębiorstwa do spółki z o.o.
 ujemna wartość firmy
W Gazecie Podatkowej nr 41 z dnia 21 maja 2007 r. opublikowaliśmy artykuł pt.  Ujęcie - Wn konto 20  Rozrachunki z odbiorcami ,
w księgach rachunkowych dodatniej wartości firmy , która wystąpiła w przypadku wnie- e) środki pieniężne 30.000 zł
sienia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w formie wkładu niepieniężnego - Wn konto 13  Rachunek bieżący ,
do spółki z o.o. Kontynuując ten temat, w niniejszym artykule przedstawione zostaną kwestie f) razem wartość aktywów (a+b+c+d+e) 550.000 zł
związane z ujęciem w księgach rachunkowych ujemnej wartości firmy powstałej w związku - Ma konto 24  Pozostałe rozrachunki (w analityce: Konto
z wniesieniem aportem przedsiębiorstwa do spółki z o.o. imienne wspólnika  rozrachunki z tytułu wkładów).
Definicję ujemnej wartości firmy zawiera art. 33 ust. 4 ustawy o rachunkowości (Dz. U. 2. PK  zadłużenia z tytułu kredytu bankowego: 10.000 zł
z 2002 r. nr 76, poz. 694 ze zm.)  zdanie drugie. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli cena - Wn konto 24  Pozostałe rozrachunki (w analityce: Konto
nabycia jednostki lub zorganizowanej jej części jest niższa od wartości godziwej przejętych imienne wspólnika  rozrachunki z tytułu wkładów),
aktywów netto, to różnica stanowi ujemną wartość firmy (cena nabycia < wartość godziwa). - Ma konto 13-4  Kredyt bankowy .
W przepisie tym mowa jest o nabyciu jednostki. Jedną z form takiego nabycia jest otrzy- 3. PK  wartość nominalna udziałów pokrytych aportem w postaci zorganizowanej
manie (w formie aportu) jednostki lub zorganizowanej jej części. Zatem w przypadku, gdy części przedsiębiorstwa (oddziału)  w dacie rejestracji umowy spółki: 400.000 zł
wspólnik spółki z o.o. wnosi do niej wkład niepieniężny (aport) w postaci przedsiębiorstwa - Wn konto 24  Pozostałe rozrachunki (w analityce: Konto
w celu objęcia udziałów w jej kapitale zakładowym, ujemna wartość firmy wystąpi, gdy imienne wspólnika  rozrachunki z tytułu wkładów),
wartość nominalna udziałów objętych przez tego wspólnika będzie niższa od wartości - Ma konto 80  Kapitał własny .
godziwej wniesionych składników majątkowych. 4. PK  ujemna wartość firmy (saldo Ma konta 24): 140.000 zł
Sposób ewidencji ujemnej wartości firmy w księgach rachunkowych spółki z o.o. oraz jej - Wn konto 24  Pozostałe rozrachunki (w analityce: Konto
rozliczenie reguluje art. 44b ust. 11 ustawy o rachunkowości. Na podstawie tego przepisu imienne wspólnika  rozrachunki z tytułu wkładów),
ujemną wartość firmy, do wysokości nieprzekraczającej wartości godziwej wniesionych - Ma konto 84  Rozliczenia międzyokresowe przychodów
aportem aktywów trwałych, z wyłączeniem długoterminowych aktywów finansowych (w analityce: Ujemna wartość firmy).
notowanych na regulowanych rynkach, zalicza się do rozliczeń międzyokresowych przy- 5. PK  miesięczny odpis ujemnej wartości firmy: 660,38 zł
chodów i rozlicza przez okres będący średnią ważoną okresu ekonomicznej użyteczności - Wn konto 84  Rozliczenia międzyokresowe przychodów
nabytych i podlegających amortyzacji aktywów  nie uwzględnia się więc przykładowo (w analityce: Ujemna wartość firmy),
środków trwałych w budowie czy też gruntów wniesionych aportem. - Ma konto 76-0  Pozostałe przychody operacyjne .
Natomiast ujemna wartość firmy w wysokości przekraczającej wartość godziwą aktywów
trwałych, z wyłączeniem długoterminowych aktywów finansowych notowanych na regu- Dekretacja w księgach spółki z o.o.  X  wnoszącej aport
lowanych rynkach, zaliczana jest do przychodów na dzień nabycia. 1. PK, WB  wartość księgowa (netto) przekazanych składników majątkowych zalicza-
Uwzględnienia wymaga także art. 44b ust. 12 ustawy, zgodnie z którym ujemną wartość nych do aktywów:
odpisuje się w pozostałe przychody operacyjne do wysokości, w jakiej dotyczy oszacowa- a) środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości
nych w sposób wiarygodny przyszłych strat i kosztów, ustalonych przez spółkę przejmującą niematerialnych i prawnych 300.000 zł
na dzień połączenia (nabycia). Odpis ten następuje w tym okresie sprawozdawczym, w którym - Ma konto 01  Środki trwałe , konto 02  Wartości niematerialne
straty i koszty wpływają na wynik finansowy. Jeżeli straty i koszty te nie zostały poniesione i prawne , konto 08  Środki trwałe w budowie ,
w uprzednio przewidywanych okresach sprawozdawczych, to dotyczącą ich ujemną wartość (Wyksięgowanie dotychczasowego umorzenia środków trwałych i wartości niemate-
firmy odpisuje do się w sposób określony w ust. 11. Przykładowo, jeżeli w trakcie dokonywania rialnych i prawnych przebiegać będzie zapisem: Wn konto 07, Ma konto 01, 02).
odpisów ujemnej wartości firmy okaże się, że jakiś środek trwały podlegający amortyzacji b) środków pieniężnych 30.000 zł
przestanie być użytkowany w prowadzonej działalności (zostanie zlikwidowany lub sprze- - Ma konto 13  Rachunek bieżący ,
dany), wówczas należy dokonać jednorazowego odpisu ujemnej wartości firmy  zaliczając c) należności 20.000 zł
go do pozostałych przychodów operacyjnych  w części odpowiadającej temu aktywowi. - Ma konto 20  Rozrachunki z odbiorcami ,
d) razem wartość aktywów (a+b+c) 350.000 zł
Przykład - Wn konto 24  Pozostałe rozrachunki (w analityce: Spół-
Założenia ka z o.o.  Y  rozrachunki z tytułu wkładów).
1. Spółka z o.o.  X wniosła aportem do spółki z o.o.  Y , swój oddział w skład którego 2. PK  wartość księgowa składników zaliczanych do pasywów,
wchodzą następujące aktywa i pasywa: tj. zadłużenie z tytułu kredytu bankowego: 10.000 zł
- Wn konto 13-4  Kredyty bankowe ,
Przedmiot wkładu Wartość księgowa Wartość godziwa (rynkowa)
- Ma konto 24  Pozostałe rozrachunki (w analityce: Spółka z o.o.  Y
300.000 zł
1. Aktywa trwałe 500.000 zł
 rozrachunki z tytułu wkładów).
(wartość netto)
3. PK  wartość nominalna udziałów objętych w spółce z o.o.  Y : 400.000 zł
2. Należności 20.000 zł 20.000 zł
- Wn konto 03  DÅ‚ugoterminowe aktywa finansowe
3. Środki pieniężne 30.000 zł 30.000 zł
(w analityce: Udziały w spółce z o.o.  Y ),
4. Razem aktywa 350.000 zł 550.000 zł
- Ma konto 24  Pozostałe rozrachunki (w analityce: Spółka z o.o.  Y
 rozrachunki z tytułu wkładów).
5. Kredyt bankowy 10.000 zł 10.000 zł
4. PK  przeksięgowanie różnicy powstałej na koncie rozrachunków
6. Aktywa netto (4-5) 340.000 zł 540.000 zł
z tytułu wkładów (saldo Ma konta 24): 60.000 zł
2. Zgodnie z aktem notarialnym wspólnik objął udziały o wartości nominalnej 400.000 zł. - Wn konto 24  Pozostałe rozrachunki (w analityce: Spółka z o.o.  Y
3. Ujemna wartość firmy wynosi 140.000 zł (540.000 zł  400.000 zł);  rozrachunki z tytułu wkładów),
nie przekroczyła ona wartości godziwej aktywów trwałych, zatem - Ma konto 03-5  Odpisy aktualizujące długoterminowe aktywa finansowe .
rozliczeniu w czasie podlegać będzie cała ujemna wartość firmy. Rozliczenie kwoty ujętej na koncie 03-5 (60.000 zł) nastąpi w dniu rozchodu udziałów
4. Aktywa trwałe wycenione w wartości godziwej obejmują: spowodowanego np. ich sprzedażą, zapisem: Wn konto 03-5, Ma konto 03.
a) środki trwałe 450.000 zł
Ewa Gruchot
z tego:
- grunty 60.000 zł
- budynek 350.000 zł
Porady eksperta
- maszyna produkcyjna 40.000 zł
b) środki trwałe w budowie 30.000 zł
c) wartości niematerialne i prawne  licencja 20.000 zł
Wypłata odszkodowania zasądzonego wyrokiem
Na terenie naszej firmy klient poślizgnął się, przewrócił i złamał nogę. Skie-
Obliczenie średniej ważonej okresu ekonomicznej użyteczności aktywów trwałych
rował sprawę do sądu domagając się wypłacenia odszkodowania od naszej
Grunty oraz środki trwałe w budowie nie podlegają amortyzacji, więc nie mogą być
firmy. Na podstawie prawomocnego wyroku wypłaciliśmy zasądzone przez
uwzględnione w wyliczeniu średniej ważonej okresu ekonomicznej użyteczności aktywów.
sąd odszkodowanie. Jak ująć w księgach rachunkowych tę wypłatę?
Aktywa trwałe Okres amortyzacji Wartość ważona
Wartość godziwa
Do ksiąg rachunkowych okresu sprawozdawczego należy wprowadzać w postaci
podlegajÄ…ce amortyzacji (w latach) (2×3)
zapisu, każde zdarzenie, które nastąpiło w tym okresie.
1 2 3 4
Podstawą ujęcia w księgach rachunkowych zdarzenia opisanego w pytaniu będzie
Budynek 350.000 zł 20 7.000.000 zł
prawomocny wyrok sądu, spełnia on wymogi, jakim powinien odpowiadać dowód
Maszyna produkcyjna 40.000 zł 5 200.000 zł
księgowy, określone w art. 21 ustawy o rachunkowości.
Licencja 20.000 zł 3 60.000 zł
Zdarzenie, o którym mowa w pytaniu, jest w sposób pośredni związane z działalnością
Razem 410.000 zÅ‚ × 7.260.000 zÅ‚
operacyjną jednostki. Dlatego kwotę wypłaconego odszkodowania należy odnieść w ciężar
Średnia ważona okresu ekonomicznej użyteczności wniesionych aportem aktywów trwałych pozostałych kosztów operacyjnych  na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 32 lit. f) ww. ustawy.
podlegających amortyzacji wynosi: 7.260.000 zł : 410.000 zł = 17,7 lat, tj. 212 miesięcy. Ewidencja tego zdarzenia może przebiegać zapisami:
Ujemną wartość firmy należy odpisywać w ratach miesięcznych wynoszących 660,38 zł 1. PK  zarachowanie odszkodowania na podstawie prawomocnego wyroku sądu:
(140.000 zł : 212 miesięcy). - Wn konto 76-1  Pozostałe koszty operacyjne ,
- Ma konto 24  Pozostałe rozrachunki (w analityce: Konto imienne klienta).
Dekretacja w księgach spółki z o.o.  Y  otrzymującej aport 2. KW, WB  zapłata zasądzonego odszkodowania:
1. PK, WB  wartość godziwa składników aktywów: - Wn konto 24  Pozostałe rozrachunki (w analityce: Konto imienne klienta),
a) środki trwałe 450.000 zł - Ma konto 10  Kasa lub konto 13  Rachunek bieżący .
- Wn konto 01  Środki trwałe , Prawidłowe byłoby również księgowanie operacji z pominięciem konta rozrachun-
b) wartości niematerialne i prawne 20.000 zł kowego, zapisem:
- Wn konto 02  Wartości niematerialne i prawne , - Wn konto 76-1  Pozostałe koszty operacyjne ,
c) środki trwałe w budowie 30.000 zł - Ma konto 10  Kasa lub konto 13  Rachunek bieżący .
- Wn konto 08  Środki trwałe w budowie ,
A.B.
d) należności 20.000 zł
Gazeta Podatkowa nr 43 " 28.05.2007 r.