Kiedy na fakturze podaje się numer rejestracyjny pojazdu?
Jak wynika z § 5 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie m.in. faktur, faktury dokumentujące sprzedaż paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu, wlewanych do baku samochodu i innych pojazdów samochodowych, powinny zawierać numer rejestracyjny tego pojazdu.
Ponieważ w powyższym przepisie posłużono się pojęciem "pojazd samochodowy", warto sięgnąć do definicji tego pojęcia. Nie znajdziemy jej jednak w przepisach podatkowych, dlatego też należy odwołać się do ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005 r. nr 108, poz. 908 ze zm.). W art. 2 pkt 32 i 33 tej ustawy określono, że pojazd samochodowy to pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h (określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego). Natomiast pojazd silnikowy to pojazd wyposażony w silnik (z wyjątkiem motoroweru i pojazdu szynowego).
Nie jest zatem konieczne wpisywanie numeru rejestracyjnego, jeżeli zakup paliwa dotyczy ciągnika rolniczego czy paliwa do maszyn budowlanych. Nie ma również konieczności podawania tego numeru na fakturach dokumentujących inne wydatki związane z użytkowaniem pojazdu, np. wydatki na naprawę pojazdu, zakup części zamiennych, czy zakup wyposażenia do samochodu (za wyjątkiem, gdy ww. wydatki dotyczą samochodu niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych, o czym mowa poniżej).
Paliwo wlewane do własnych zbiorników
W § 5 ust. 5 ww. rozporządzenia określono, że numer rejestracyjny pojazdu powinny zawierać faktury dokumentujące zakup paliwa wlewanego do baku samochodu i innych pojazdów samochodowych. Oznacza to, że jeżeli podatnik zakupuje paliwo do własnych dystrybutorów, nie ma konieczności podawania na fakturze numerów rejestracyjnych pojazdu, do napędu których paliwo to zostanie wykorzystane.
Powyższe stanowisko potwierdziła Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 17 kwietnia 2009 r., nr IPPP3/443-89/09-2/CS. W przedmiotowej sprawie, w celu obniżenia kosztów i usprawnienia organizacji, podatnik zamierzał kupić dystrybutor, a następnie hurtowo kupować olej napędowy i tankować poszczególne samochody na terenie własnego przedsiębiorstwa. Izba Skarbowa uznała, że:
"(...) Zasadą jest, że faktury dokumentujące sprzedaż paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu, wlewanych do baku pojazdów samochodowych, powinny zawierać numer rejestracyjny tego samochodu, o czym stanowi § 5 ust. 5 ww. rozporządzenia. Jednak w omawianej sprawie powyższy przepis nie będzie miał zastosowania, ponieważ paliwo nie będzie tankowane bezpośrednio do baku samochodu, ale dostarczane do własnego dystrybutora, skąd będzie rozlewane do użytkowanych przez Podatnika pojazdów osobowych, jak i ciężarowych. (...)"
Podobne stanowisko zaprezentowała również izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 27 marca 2009 r., nr IBPP2/443-39/09/ASz.
W tym przypadku, w celu wykazania związku poniesionego wydatku z czynnościami opodatkowanymi, podatnik powinien prowadzić wewnętrzny rejestr, z którego wynikałoby, w jakiej ilości i do jakich aut było tankowane paliwo.
Zbiorcze faktury za paliwo
W praktyce często podatnicy otrzymują zbiorcze faktury za zakup paliwa, na których nie ma numerów rejestracyjnych pojazdu. Do takich faktur zazwyczaj dołączana jest specyfikacja, z której wynika, kiedy odbyło się tankowanie i do jakiego pojazdu, z podaniem jego numeru rejestracyjnego. Pojawia się wówczas pytanie, czy podanie numeru rejestracyjnego nie bezpośrednio na fakturze, lecz w załączniku czy specyfikacji, jest wypełnieniem obowiązku umieszczania tego numeru na fakturze. W tej kwestii wypowiedziała się Izba Skarbowa w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 19 września 2008 r., nr ITPP1/443-546/08/AJ. W przedmiotowej sprawie, w celu usprawnienia operacji tankowania i płatności za zakup paliwa, podatnik podpisał z dostawcą umowę, na mocy której ustalono, że fakturowanie transakcji będzie się odbywało dwa razy w miesiącu. Do faktury były dołączane załączniki, które zawierały wykaz sprzedanego paliwa według podziału na jego grupy (olej napędowy, benzyna, gaz) oraz szczegółowe informacje odnośnie każdego tankowania, m.in. numer rejestracyjny pojazdu, do którego było tankowane paliwo. Na fakturze znajdowała się informacja, że załącznik jest integralną częścią faktury. Odnosząc się do powyższego stanu faktycznego Izba Skarbowa uznała, że otrzymywane przez podatnika faktury VAT, dokumentujące zakup paliwa, o ile wraz z załącznikami zawierają wszystkie niezbędne elementy określone przepisami prawa, są wystawione poprawnie.
WAŻNE: Ponieważ załącznik jest integralną częścią faktury, to podanie w tym załączniku (a nie bezpośrednio na fakturze) numeru rejestracyjnego pojazdu, do którego było tankowane paliwo, jest wystarczające, aby uznać fakturę za wystawioną prawidłowo.
Skutki braku numeru rejestracyjnego pojazdu na fakturze
• Skutki w VAT
Zgodnie z zasadą ogólną obowiązującą w VAT, podatnik ma prawo do odliczenia VAT, jeżeli wydatek związany jest z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Od powyższej reguły istnieje jednak szereg wyjątków, lecz żaden z nich nie dotyczy przypadku, gdy na fakturze nie podano numeru rejestracyjnego pojazdu, do którego było zakupione paliwo.
Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 5 grudnia 2007 r., nr IP-PP2-443-424/07-2/IB, uznała, że faktura VAT powinna zawierać dane wymienione w art. 106 ust. 1 ustawy o VAT (datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy - z pewnymi wyjątkami). Zdaniem Izby Skarbowej, elementy faktury wymienione w ustawie o VAT mają charakter pierwszorzędny, a wymienione w rozporządzeniu w sprawie VAT - pomocniczy. Ponadto, jak wskazała Izba Skarbowa, podatnik nie ma wpływu na umieszczanie określonych danych na fakturze. Nie może zatem ponosić negatywnych skutków, gdy na fakturze nie podano numeru rejestracyjnego pojazdu, a więc:
"(...) brak numeru rejestracyjnego uwidocznionego na fakturze stanowi techniczny niedostatek faktury, który nie powoduje utraty prawa do odliczenia podatku naliczonego (podkreśl. red.). Braki formalne faktury można skorygować poprzez wykazanie związku z prowadzoną działalnością i sprzedażą opodatkowaną a zakupionym paliwem. (...)"
Mimo tak liberalnego stanowiska organu podatkowego należy mieć na względzie, że jest to interpretacja indywidualna, dotycząca konkretnego podatnika.
Ponieważ jednak brak numeru rejestracyjnego może powodować, że powstaną wątpliwości, czy zakup związany był z działalnością opodatkowaną, warto dołożyć wszelkich starań i zebrać dowody potwierdzające prawo do odliczenia VAT. Warto również brakujące dane uzupełnić, poprzez wystawienie noty korygującej lub zwrócić się do dostawcy o wystawienie faktury korygującej. Aby jednak uniknąć obowiązku korygowania formalnego błędu faktury, radzimy zadbać, aby na fakturze dokumentującej ww. zakup znajdował się numer rejestracyjny pojazdu.
Dodajmy, że na podstawie art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, podatnik nie ma prawa do odliczania VAT naliczonego od nabywanych paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3 ustawy o VAT, czyli o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony (powyższe nie dotyczy pojazdów, o których mowa w art. 86 ust. 4 ww. ustawy oraz pojazdów o ładowności przekraczającej 500 kg z homologacją pojazdu ciężarowego, a także samochodów spełniających tzw. "wzór Lisaka"). Zatem nawet jeżeli na fakturze podano numer rejestracyjny pojazdu, o którym mowa powyżej, prawo do odliczenia VAT od zakupu paliwa do ww. pojazdów nie przysługuje.
• Skutki w podatku dochodowym
Aby zaliczyć wydatek do kosztów podatkowych, musi on być przede wszystkim poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Ponadto wydatek musi być prawidłowo udokumentowany. Jeżeli zatem na fakturze nie podano numeru rejestracyjnego, warto na niej zamieścić odpowiednie informacje, które w sposób jednoznaczny będą wskazywały, do jakiego pojazdu paliwo zostało wykorzystane.
Przepisy o podatku dochodowym nie warunkują zaliczenia wydatku na nabycie paliwa do samochodu wykorzystywanego w działalności gospodarczej od podania na fakturze numeru rejestracyjnego pojazdu.
WAŻNE: Brak numeru rejestracyjnego nie pozbawia podatnika prawa do zaliczenia wydatku na zakup paliwa do kosztów uzyskania przychodów. Należy jedynie pamiętać, że to na podatniku spoczywa obowiązek wykazania związku poniesionego wydatku z osiągnięciem przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.
Podobne stanowisko zaprezentowała również Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 19 grudnia 2008 r., nr IPPB3-423-509/08-2/KR:
"(...) prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż z przepisów ustawy (...) o podatku dochodowym od osób prawnych (...) nie wynika wymóg podawania na dokumentach stwierdzających poniesiony wydatek (faktura, rachunek, paragon) numerów rejestracyjnych samochodów stanowiących majątek podatnika. Spółka musi mieć jednak na względzie konieczność wykazania w tym przypadku, w sposób niebudzący wątpliwości, że dana faktura, rachunek, paragon dokumentuje poniesienie kosztu, który może być uznany za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. (...)"
Wydatki na używanie samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika
W działalności gospodarczej podatnicy często wykorzystują samochody, które nie są zaliczone do środków trwałych w firmie. Wówczas zaliczenie wydatków związanych z używaniem tych pojazdów do kosztów uzyskania przychodów jest ograniczone. Nie uznaje się bowiem za koszty podatkowe wydatków z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra (art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o PDOF). Powyższe ograniczenie nie dotyczy jedynie samochodów użytkowanych na podstawie umowy leasingu (art. 23 ust. 3b ustawy o PDOF).
W celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu, podatnik jest obowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Podatnik powinien również gromadzić wszelkie dokumenty potwierdzające poniesione wydatki związane z użytkowaniem pojazdu. Jak wynika z ust. 13 objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, wydatki z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika należy wpisywać w kolumnie 13 księgi po zakończeniu miesiąca na podstawie miesięcznego zestawienia poniesionych wydatków wynikających z faktur zawierających numer rejestracyjny tego pojazdu. Oznacza to, że jeżeli samochód osobowy nie jest zaliczony do środków trwałych podatnika, wszystkie faktury dokumentujące poniesione wydatki związane z użytkowaniem tego pojazdu (a nie tylko faktury dokumentujące zakup paliwa) powinny zawierać numer rejestracyjny pojazdu.