Rezerwy, bierne
rozliczenia
międzyokresowe kosztów

mgr Paweł Ożga

Zobowiązanie

Wynikający z przeszłych zdarzeń
obowiązek wykonania świadczeń o
wiarygodnie ustalonej wartości, które
spowodują wykorzystanie
posiadanych lub przyszłych aktywów
jednostki gospodarczej.

Rezerwy

Zobowiązania, których termin
wymagalności lub kwota nie są
pewne.

Rezerwy tworzy się zgodnie z
obowiązkiem prawnym lub
zwyczajowo oczekiwanym
obowiązkiem handlowym.

Rezerwy

Występuje na tyle duże

prawdopodobieństwo, że zajdzie

konieczność wywiązania się jednostki z

ciążącego na niej obowiązku, a koszty

lub straty wymagające poniesienia są

na tyle znaczące, że ich

nieuwzględnienie w wyniku finansowym

okresu w którym obowiązek powstał

zniekształci obraz sytuacji majątkowej,

finansowej i wyniku.

Rezerwy



Rezerwy służą odzwierciedlenie
ryzyka w księgach rachunkowych.



Oznaczają równowartość aktywów
niezbędnych na pokrycie
przewidywanych strat, kosztów,
zobowiązań.

Bierne rozliczenia
międzyokresowe kosztów



Rezerwy związane bezpośrednio z
działalnością operacyjną.



Do biernych rozliczeń międzyokresowych
kosztów będących rezerwami nie zalicza
się kosztów wykonania niezakończonych
umów długoterminowych oraz
zobowiązań wynikających z przyjętych
niefakturowanych dostaw i usług.

Przyszła działalność



Nie tworzy się rezerw ani dokonuje
biernych RMK związanych z przyszłą
działalnością.



Np. rezerwa na naprawy gwarancyjne
ma pokryć przyszłe wydatki związane
z naprawami ale wynika ze
sprzedaży, która już miała miejsce.

Zobowiązanie warunkowe



Obowiązek wypełnienia świadczeń,
wynikający ze zdarzeń przeszłych,
którego powstanie jest uzależnione
od zaistnienia określonych zdarzeń.



Zobowiązania warunkowe nie są
ujmowane w bilansie ani RZiS.

Rezerwa a zobowiązanie
warunkowe



Rezerwy oraz bierne rozliczenia

międzyokresowe kosztów odzwierciedlają

skutki wypełnienia obecnych obowiązków,

przy czym jest prawdopodobne, że w celu

ich wypełnienia nastąpi wypływ środków.



Zobowiązania warunkowe odzwierciedlają

skutki wypełnienia możliwych

obowiązków, ponieważ dopiero przyszłe

zdarzenia potwierdzą czy na jednostce

ciąży obowiązek wiążący się z wypływem

środków.

Ujęcie rezerw w księgach

Warunkiem utworzenia rezerwy lub

ujęcia biernych RMK jest:



wystąpienie zdarzenia obligującego

jednostkę do wykonania w przyszłości

świadczeń,



zasadne i możliwe jest wiarygodne

oszacowanie kosztów, których

poniesienie jest niezbędne do

wywiązania się z obowiązków.

Rezerwy tworzy się gdy:



Na jednostce ciąży obecny
obowiązek świadczenia wynikający z
przeszłych zdarzeń,



Prawdopodobne jest, że wypełnienie
obowiązku spowoduje wykorzystanie
aktywów obecnych lub przyszłych,



Możliwe jest wiarygodne
oszacowanie kwoty obowiązku.

Rezerwy na zobowiązania



Mają charakter uznaniowy.



Muszą być skutkiem wcześniejszej
lub bieżącej działalności. Intencja
lub konieczność poniesienia
wydatku w przyszłości nie stanowią
przesłanki tworzenia rezerwy.

RMK



RMK ujmuje się w koszty
działalności operacyjnej (koszty
wytworzenia produktów, koszty
sprzedaży, koszty zarządu).

Rezerwy tworzy się w ciężar:



Pozostałych kosztów operacyjnych –

rezerwa dotyczy pośrednio

działalności operacyjnej,



Kosztów finansowych – rezerwa

dotyczy operacji finansowych,



Strat nadzwyczajnych - rezerwa

dotyczy zdarzeń związanych z innym

ryzykiem niż ogólne ryzyko

prowadzenia działalności operacyjnej.

Wykorzystanie rezerwy



Rezerwę wykorzystuje się w
związku z powstaniem
zobowiązania, na które została
utworzona.



Rezerwa (RMK) może być
wykorzystana wyłącznie w celu, na
jaki została utworzona.

Przekształcenie rezerwy (RMK)
w zobowiązanie



Zamiana rezerwy (RMK) w
zobowiązanie następuje na skutek
przekształcenia przewidywanego
ryzyka poniesienia wydatków w
pewność.



Zmniejszenie rezerwy (RMK)
powoduje powstanie zobowiązań.

Zmniejszenie RMK



Niewykorzystanie całości lub części
biernego RMK polega na
zmniejszeniu biernego RMK i
zmniejszenia kosztów działalności
operacyjnej (koszty wytworzenia
sprzedanych produktów, koszty
sprzedaży, koszty zarządu).

Rozwiązanie niewykorzystanej
rezerwy

Polega na zmniejszeniu stanu rezerw

oraz zwiększeniu:



Pozostałych przychodów
operacyjnych,



Przychodów finansowych,



Zysków nadzwyczajnych.

Rezerwa na skutki
postępowania sadowego

Tworzona jest, gdy:



Przeciwko jednostce wniesiono pozew,



Prawdopodobieństwo wyroku

niekorzystnego jest większe niż

prawdopodobieństwo wyroku

korzystnego.



Ocena prawdopodobieństwa na

podstawie przebiegu postępowania

sądowego lub opinii prawnika.

Rezerwa związana z
udzielonymi gwarancjami i
poręczeniami



Rezerwę należy utworzyć, jeżeli

prawdopodobieństwo obowiązku

wywiązania się z tych gwarancji i

poręczeń jest większe niż

prawdopodobieństwo jego braku.



Ocena prawdopodobieństwa na

podstawie analizy wywiązywania

się podmiotu ze zobowiązań

objętych poręczeniem (gwarancją).

Restrukturyzacja



Dotyczy przyszłości i może swoim
zakresem obejmować obszar
majątku, zatrudnienia, techniki i
technologii, organizacji.



Może wiązać się ze zmianą zakresu
działalności, redukcją zatrudnienia,
zmianą technologii, zmianami w
organizacji.

Rezerwa na przyszłe
zobowiązania spowodowane
restrukturyzacją



Warunkiem utworzenia rezerwy jest
prawny lub umowny obowiązek jej
przeprowadzenia.



Obowiązek prawny wynika z ustawy.
Obowiązki umowne wynikają z
przyczyn ekonomicznych, chęci
poprawy efektywności.

Umowny obowiązek
restrukturyzacji



Jednostka posiada szczegółowy plan
restrukturyzacji określający obszar
działalności i składniki majątku objęte
działaniami restrukturyzacyjnymi,
grupy zwalnianych pracowników,
kwoty nakładów do poniesienia,
program wdrożenia i harmonogram
realizacji zadań, organy i instytucje
nadzorujące.

Rezerwa na przyszłe
zobowiązania spowodowane
restrukturyzacją



Jeżeli z restrukturyzacją nie wiąże
się konieczność wypływu środków
zawierających korzyści
ekonomiczne, to nie istnieją
podstawy do tworzenia rezerwy.

Tworzenie rezerwy na
restrukturyzację



Rezerwa na restrukturyzację
przeprowadzaną na mocy
przepisów prawa zwiększa straty
nadzwyczajne.



Rezerwa na restrukturyzację
przeprowadzaną na podstawie
umowy zwiększa pozostałe koszty
operacyjne.

Rezerwa na restrukturyzację



Wycena do wysokości kwot

niezbędnych nakładów, jakie mają

zostać poniesione według planu

restrukturyzacji (np. Odprawy,

odszkodowania).



Ta rezerwa nie obejmuje kosztów

związanych z przyszłą działalnością

(np. marketing, szkolenia, inwestycje).

Ujmuje się je na zasadach ogólnych

(stanowią koszty w okresie ich

poniesienia).

Bierne RMK z tytułu przyszłych
świadczeń pracowniczych



Z tytułu niewykorzystanych
urlopów, odpraw emerytalnych,
rentowych, nagród jubileuszowych.



Dokonywane w ciężar kosztów
bezpośrednio związanych z
działalnością operacyjną w
bieżącym okresie.

Bierne RMK napraw
gwarancyjnych



Dokonywane w ciężar kosztów
sprzedaży.



Nieodpisana część biernych RMK na
naprawy gwarancyjne zmniejsza
koszty sprzedaży okresu
sprawozdawczego, w którym
stwierdzono, że zobowiązania z tytułu
napraw nie powstały lub powstały w
kwocie mniejszej niż zakładano.

Zobowiązania warunkowe



Ujmowane w ewidencji
pozabilansowej.



Jeżeli prawdopodobieństwo
nastąpienia wypływu środków jest
znikome, to jednostka nie ma
obowiązku ujawniania zobowiązania
warunkowego w informacji
dodatkowej.

Brak obowiązku tworzenia
rezerw i biernych RMK

Jednostka może zrezygnować z
tworzenia rezerw na zobowiązania,
dokonywania biernych RMK oraz
ujawniania informacji o
zobowiązaniach warunkowych o ile
nie będzie to wywierało istotnie
ujemnego wpływu na jasne i rzetelne
przedstawienie sytuacji majątkowej i
finansowej oraz wyniku finansowego.

Wycena rezerw i biernych
RMK



Nie rzadziej niż na dzień bilansowy.



W uzasadnionej, wiarygodnie

oszacowanej wartości.



Szacunek w drodze osądu dokonanego

przez kierownictwo, wspomagany

dotychczasowymi doświadczeniami

dotyczącymi podobnych transakcji.



Szacunek niezależnych ekspertów

(rezerwy na świadczenia pracownicze).

Rezerwa na świadczenia
pracownicze



Wielkość rezerwy powinna
uwzględniać obowiązkowe
obciążenia pracodawcy wynikające
z obowiązujących przepisów prawa.



Zalecana jest wycena metodą
aktuarialną.

Rezerwa na świadczenia
pracownicze



Wartość bilansowa rezerwy składa się
z: wartości bieżącej zobowiązania oraz
zysków/strat aktuarialnych.



Tworzona jest w ciężar kosztów
działalności operacyjnej (wartość
bieżąca).



Zyski/straty aktuarialne obciążają
pozostałe przychody/koszty
operacyjne.

Zyski/straty aktuarialne



Korekty wielkości rezerwy wynikające
ze zmian założeń aktuarialnych
przyjętych w modelu (np. zmiana stóp
zwrotu, zmiana prawdopodobieństwa
dożycia wieku emerytalnego itp.).



Korygują wartość bilansową rezerw na
świadczenia pracownicze (pozostałe
koszty lub przychody operacyjne).