Zaliczki na poczet dostaw towar˘w i usˆug, Wydatki związane z uzyskaniem koncesji w księgach rachunkowych


Zaliczki na poczet dostaw towarów i usług

1.1. Otrzymanie zaliczki

Moment powstania przychodu z działalności gospodarczej

W działalności gospodarczej przychodami są kwoty należne, choćby nie zostały przez podatnika faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont oraz pomniejszeniu o należny VAT. Generalnie przychody z działalności gospodarczej powstają w momencie wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, ale nie później niż w dniu wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Z regulacji art. 14 ust. 1c updof i art. 12 ust. 3a updop wynika zatem domniemanie, że rozliczenie i udokumentowanie transakcji fakturą następuje po wykonaniu umówionego świadczenia.

Ze względu na swobodę kontraktowania, przewidzianą w art. 353 Kodeksu cywilnego, strony mogą jednak uzgodnić, że nabywca towarów lub usługi wpłaci należność na poczet ceny jeszcze przed wykonaniem świadczenia. Uwzględniając regulacje wynikające z powołanych przepisów podatkowych, należy stwierdzić, że w razie przyjęcia należności od nabywcy, podatnik będzie obowiązany doliczyć otrzymaną kwotę do przychodów i opodatkować.

Można uniknąć opodatkowania przychodu w rozliczeniu za miesiąc (kwartał), w którym podatnik otrzymał od kontrahenta należność. Wymaga to jednak wyraźnego zastrzeżenia, że wpłacone przez kontrahenta należności stanowią zaliczkę lub przedpłatę.

Charakter należności powinien wynikać z postanowień umowy zawartej przez strony albo z treści faktury dokumentującej jej otrzymanie. Obowiązek udokumentowania fakturą przyjęcia zaliczki lub przedpłaty przed dostarczeniem towarów lub wykonaniem usługi wynika z § 10 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 212, poz. 1337 ze zm.).

Pobrana zaliczka na poczet dostawy realizowanej w następnych okresach sprawozdawczych nie jest przychodem do celów podatkowych (art. 14 ust. 3 pkt 1 updof i art. 12 ust. 4 pkt 1 updop). Zaliczek nie można bowiem traktować jako zapłaty za wykonanie świadczenia (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 9 kwietnia 2008 r., nr IBPB3/423-51/08/AP).

Zwróć uwagę!

Zaliczkowy charakter należności powoduje, że przyjętej wpłaty nie uważa się za zapłatę.

Dokonując zastrzeżenia, że pobrana wpłata stanowi zaliczkę na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w przyszłości, należy brać pod uwagę również charakter świadczenia. Zaliczki nie będą stanowiły przychodu podatkowego tylko wtedy, gdy można je przyporządkować do konkretnych usług lub dostaw o określonym terminie realizacji (por. wyrok WSA w Warszawie z 17 marca 2004 r., sygn. akt III SA 1260/02).
 

Przykład

Firma X nabywając od podatnika sprzęt, wykupiła opcję zawierającą usługi serwisowe. Zapłata za te usługi nastąpiła z góry. Podatnik wpłatę pobraną na poczet usług serwisowych zaliczył do przychodów w dacie otrzymania należności. Z uwagi na to, że pobranej należności nie można przyporządkować do konkretnych usług podlegających realizacji w określonym terminie, przepis art. 14 ust. 3 pkt 1 updof (odpowiednio art. 12 ust. 4 pkt 1 updop) nie ma w tej sytuacji zastosowania.

Szczególną uwagę należy zachować, rozliczając zaliczki pobrane na poczet usług, które mogą być wykonywane etapami. Zaliczki przyjęte na poczet tego rodzaju usług mogą stać się przychodem podatkowym przed zakończeniem realizacji całej usługi. W interpretacji indywidualnej z 18 marca 2008 r., nr ILPB3/423-30/08-4/DS Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wyjaśnił, że: "(...) ustawodawca wyłączył z przychodów przedpłaty, zaliczki, na poczet przyszłych dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Nie wyłączył natomiast z przychodów należności otrzymanych w związku z częściowym wykonaniem usługi. W tym przypadku znajdzie zastosowanie art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przychód powstaje w dniu częściowego wykonania usługi, ale nie później niż w dniu wystawienia faktury lub uregulowania należności. Przy czym nie zawsze przedpłaty (zaliczki) są zapłatą za częściowe wykonanie usługi i stanowią przychód dla celów podatkowych. Przychód powstanie wówczas, gdy kwota należna (zapłata za ukończenie pewnego etapu robót) zostanie jednoznacznie ustalona. Kwota ta może wynikać zarówno z umowy jak i z przygotowanej przez strony kalkulacji lub bieżących ustaleń między stronami, w których dokonano wyceny odrębnych usług. Każdorazowo należy bowiem ustalić, czy w danym przypadku zapłata dotyczy (lub nie) usług wykonanych (lub częściowo wykonanych). Jeżeli natomiast zgodnie z zawartą umową strony nie ustaliły kwot należności za poszczególne etapy wykonanych usług, a są jedynie wpłacane zaliczki - nie stanowią one przychodów".

Zwróć uwagę!

Zaliczki pobrane na poczet dostaw towarów i usług stają się przychodem podatkowym w momencie wykonania tych świadczeń, przy czym może zachodzić konieczność rozpoznania przychodu już w sytuacji częściowego wykonania usługi.

Rozliczenie zaliczek pobranych w walutach obcych

Pobranie zaliczki w walucie obcej nie zmienia zasady, że tego rodzaju należność nie jest przychodem podatkowym. Jednak po wykonaniu świadczenia konieczne będzie przeliczenie uzyskanego przychodu na złote oraz rozliczenie różnic kursowych.

Wysokość przychodu podatnik powinien ustalić, przeliczając wartość należności na złote według średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu (art. 14 ust. 1a updof i art. 12 ust. 2 updop).

Natomiast w celu rozliczenia różnic kursowych metodą podatkową (art. 24c updof i art. 15a updop) podatnik powinien przeliczyć zaliczkę (oraz pozostałą część należności zapłaconej tytułem ceny) po faktycznie zastosowanym kursie waluty z dnia otrzymania zaliczki (oraz pozostałej części należności).

W sytuacji gdy wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu będzie:

1.2. Wpłata zaliczki

Wpłacenie zaliczki na poczet dostaw towarów lub usług, które zostaną wykonane w przyszłości, wpływa również na sytuację podatnika występującego w roli nabywcy. W momencie poniesienia tego rodzaju kosztu u podatnika występuje koszt ekonomiczny, którego jednak nie może on uwzględnić w rachunku podatkowym.

Do czasu wykonania świadczenia przez kontrahenta koszt z tytułu zaliczek nie spełnia ogólnej przesłanki zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 22 ust. 1 updof i art. 15 ust. 1 updop, ponieważ nie jest to wydatek definitywny.
 

Przykład

Podatnik dokonał 5 stycznia 2010 r. przedpłaty w kwocie 1.700 zł na poczet wykonania usługi, która została zakończona w marcu br. Wykonawca potwierdził wykonanie świadczenia, wystawiając fakturę. Na tej podstawie podatnik ujął zapłaconą kwotę (bez podatku VAT) do kosztów uzyskania przychodów.

Wpłata zaliczki jest zdarzeniem neutralnym podatkowo. Zaliczka podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów dopiero, gdy nastąpi dostawa towaru lub wykonanie usługi.

Należy dodać, że w razie poniesienia kosztu w walucie obcej, na podstawie faktury rozliczeniowej dotyczącej zakończonej transakcji, konieczne będzie:

W sytuacji gdy wartość poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu będzie:

Gdyby jednak strony odstąpiły od wykonania umowy i nastąpił zwrot uiszczonej zaliczki, zwrócona podatnikowi kwota nie stanowi przychodu podatkowego (art. 14 ust. 3 pkt 3a updof i art. 12 ust. 4 pkt 6a updop).

Należy też zwrócić uwagę, że na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 54 updof i art. 16 ust. 1 pkt 56 updop, straty (koszty) powstałe w wyniku utraty dokonanych przedpłat (zaliczek, zadatków) w związku z niewykonaniem umowy nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.


Wyszukiwarka