RACHUNEK KALKULACYJNY KOSZTÓW

Kalkulacja ma na celu ustalenie wysokości jednostkowego kosztu wytworzenia wyrobu lub usługi ze wskazaniem jego struktury w układzie kalkulacyjnym kosztów.

Układ kalkulacyjny kosztów dzieli koszty na dwie podstawowe grupy: koszty bezpośrednie i koszty pośrednie.

Koszty bezpośrednie to takie, które na podstawie źródłowych dokumentów mogą być odniesione bezpośrednio na poszczególne produkty.

Do kosztów bezpośrednich zalicza się:

• materiały bezpośrednie (zużyte bezpośrednio przy wytwarzaniu produktu np. skóra na produkcję obuwia), których zużycie może być odniesione na określony produkt za pomocą dokumentów źródłowych,

• płace bezpośrednie wraz z narzutami na płace (składka ZUS), które obejmują płace pracowników bezpośrednio zatrudnionych w produkcji, a więc wyna­grodzenia za czynności podlegające udokumentowaniu w przekrojach wytwarzanych produktów,

• inne koszty bezpośrednie, które mogą być odniesione na jednostkę produkcji w oparciu o dokumenty źródłowe np. paliwo i energia zużyte na cele technologiczne, obróbka obca, usługi podwykonawców, zużycie narzędzi specjalnych itp.

Odniesienie kosztów bezpośrednich na jednostkę produkcji odbywa się w sposób bardzo prosty poprzez podzielenie poniesionych kosztów przez wielkość produkcji.

Koszty pośrednie - koszty, które na podstawie dokumentów źródłowych nie mogą być odniesione na określone produkty i w związku z tym ich rozliczenie na produkty może być dokonane w stosunku do umownych kluczy podziałowych (rozliczeniowych) kosztów. Klucz podziałowy to wielkość pomocnicza wyrażająca rzeczywiste lub umowne zależności między sumą jednostek klucza, a sumą kosztów przewidzianych do rozliczenia. Aby dana wielkość mogła być kluczem podziałowym musi istnieć możliwość jednoznacznego przyporządkowania jednostek klucza obiektom odniesienia. W praktyce życia gospodarczego mogą być stosowane klucze podziałowe zmienne wyrażone w jed­nostkach wartościowych lub naturalnych oraz klucze podziałowe stałe.

Przy kluczach podziałowych stałych jego suma jednostek nie uległa zmianie przez dłuższy okres np. wielkość zatrudnienia, czasu pracy, wartość środków trwałych. Cechą charakterystyczną klucza zmiennego jest to, że w każdym okresie zmienia się suma jego jednostek np. wielkość produkcji, sprzedaży, faktyczny fundusz płac, wartość zużytych materiałów bezpośrednich w produkcji, wartość poniesionych kosztów bezpośrednich ogółem, liczba przepracowanych maszynogodzin, roboczogodzin, itp.

Dobór kluczy podziałowych do rozliczenia kosztów pośrednich zależy od indywidualnych decyzji jednostki oraz specyfiki jego działalności. Informację o sto­sowanych kluczach podziałowych jednostka zawiera w Zakładowym Planie Kont.

Koszty pośrednie rozliczane na jednostkę produktu kluczami podziałowymi obejmują:

1) koszty pośrednie powstające w wydziałach produkcyjnych tzw. koszty wydziałowe,

2) koszty utrzymania zarządu, czyli ogólno-produkcyjne i ogólno-gospodarcze,

3) koszty sprzedaży.

WYZNACZANIE KOSZTU WYTWORZENIA JEDNOSTKI PRODUKCJI

materiały bezpośrednie + płace bezpośrednie + inne koszty bezpośrednie razem koszty bezpośrednie + koszty wydziałowe - pośrednie razem rzeczywisty koszt wytworzenia + koszty pośrednie zarządu + koszty sprzedaży - pośrednie całkowity koszt własny + zysk cena zbytu + marża hurtowa cena hurtowa + marża detaliczna cena detaliczna

dla potrzeb kalkulacji wyznacza się jednostkowy rzeczywisty koszt wytwo­rzenia jako iloraz rzeczywistego kosztu wytworzenia i ilości wyprodukowanych produktów dla potrzeb wyznaczania ceny jedno­stko­wej produktu schemat roz­budowuje się o dalsze pozycje kal­kulacyjne

Rodzaje kalkulacji

Kalkulacja

Planowa (wstępna) Wynikowa (rzeczywista)

sporządzana przed rozpoczęciem oparta o rzeczywiście poniesione koszty produkcji w oparciu o dane planowe produkcji

Sposób wyznaczania kosztu jednostkowego to metoda kalkulacji.

Kalkulacja

Podziałowa Doliczeniowa Kosztów produktów

łączonych

prosta współczynnikowa zleceniowa asortymentowa

KALKULACJA PODZIAŁOWA PROSTA

Stosowana jest do ustalania jednostkowego kosztu wytworzenia produktów wytwarzanych masowo lub w kilku podobnych asortymentach przy zastosowaniu prostej techniki i techno­logii produkcji.

Koszt jednostkowy k_j w kalkulacji podziałowej prostej:

kj	=	Suma kosztów grupy kosztowej bieżącego okresu
				Wielkość produkcji

Wielkość produkcji jest wyrażona w jednostkach:

• naturalnych produkcji, takich jak sztuki, jednostki wagi, jednostki kubatury powierzchni, długości przy braku występowania produkcji niezakończonej,

• ekwiwalentnych produkcji, wynikających z przeliczenia właściwych jednostek naturalnych przy występowaniu produkcji niezakończonej.

Jeżeli procesów, którym są poddawane produkty, jest więcej, to koszt jednostkowy produktu ustala się, sumując koszty jednostkowe produktu ponoszone w poszczególnych procesach.

W przypadku wystąpienia produkcji niezakończonej na koniec okresu przelicza się produkcję niezakończoną na gotową uwzględniając stopień (procent) przetworzenia tej produkcji w odniesieniu do produkcji gotowej.

Ekwiwalentne jednostki produkcji (EJP)

Stanowią odpowiednik liczby gotowych jednostek, jakie byłyby wyprodukowane w ramach danego procesu w przypadku, gdyby poniesione w danym okresie koszty, w poszczególnych grupach kosztów, w całości były związane z wytworzeniem tylko wyrobów gotowych. Aby wyznaczyć EJP, należy produkcję niezakończoną przeliczać w  ra­mach poszczególnych grup kosztów jako procent produkcji gotowej.

Wielkość produkcji w EJP X[EJP] = X[j. n.]×p[%]

gdzie: X[j. n.] - wielkość produkcji w jednostkach naturalnych,

p[%] - procent zaawansowania procesu przetworzenia

kjG	=	Suma kosztów grupy kosztowej bieżącego okresu
				Jednostki do rozliczenia (wielkość produkcji w EJP)

Koszt EJP:

W kalkulacji podziałowej do zestawienia kosztów wytwarzania służy raport produkcji. Raport ten składa się z dwóch części. Pierwsza część to zestawienie jednostek fizycznych i ekwiwa­lentnych produkcji, druga zaś zawiera rozliczenie kosztów.

Wyznaczenie kosztu jednostkowego może przebiegać bez podziału i z podziałem na pozycje kalkulacyjne.

KALKULACJA PODZIAŁOWA ZE WSPÓŁCZYNNIKAMI

Stosuje się w przypadku masowej produkcji obejmującej wiele różnorodnych nieskompli­kowanych wyrobów takich jak np. wytwarzane w cegielni różne wyroby z gliny, w hucie szkła różne wyroby szklane, w innych jednostkach różne odlewy, opakowania.

Cechą charakterystyczną takiej produkcji jest jej masowość wytwarzania z wykorzystaniem takiego samego surowca, takich samych urządzeń, takiego samego procesu technologicznego dla wszystkich produkowanych wyrobów.

Ustalenie kosztu jednostkowego przy kalkulacji podziałowej ze współczyn­nikami polega na sprowadzeniu kosztów różnych wyrobów do wspólnego mianownika poprzez przeliczenie ich przy pomocy odpowiednich współczynników na jednorodne umowne przedmioty kalkulacji. Bardzo ważnym zagadnieniem przy tej metodzie jest ustalenie odpowiednich współczynników, które pozwalają na prawidłowy podział kosztów na poszczególne przedmioty kalkulacji. Współczynnik powinien być tak dobrany, aby uwzględniał technologię, zużycie materiałów, płace i inne koszty na jednostkę produkcji. Może nim być np.: ciężar produkowanych wyrobów, pojemność, grubość, szerokość, długość, itp.

Jednostki współczynnikowe (umowne jednostki produkcji [UJP])

Jednostki współczynnikowe (UJP) wynikają z przeliczenia wielkości produkcji wyrażonej w EJP poszczególnych asortymentów produktów za pomocą współczynników. Są miarą zróżnicowania zużycia jednostkowego zasobów przez poszczególne produkty. Ich standard jest określony na EJP dla każdego produktu. Jednostki współczynnikowe (UJP) mogą być jednolite (scalone) lub zróżnicowane dla poszczególnych grup kosztowych.

Stabilne relacje wyznacza się na podstawie zużycia jednostkowego materiałów bezpo­średnich, wagi produktów, maszynochłonności lub pracochłonności. Możliwa jest sytuacja, w której różne grupy kosztów (np. materiały bezpośrednie, koszty przerobu) są rozliczane za pomocą różnych współczynników. Na przykład podstawą przeliczenia wielkości produkcji poszczególnych asortymentów na jednostki współczynnikowe (UJP) może być dla materiałów bezpośrednich waga produktów (produkuje się wyroby duże i małe z tych samych materiałów), natomiast dla kosztów przerobu — pracochłonność lub maszynochłonność. Często stosowane w kalkulacji podziałowej współczynniki są zróżnicowane dla poszczególnych grup kosztów.

Wielkość produkcji w jednostkach współczynnikowych (UJP):

X[UJP] = X[EJP]×w[UJP/EJP]

gdzie: w - współczynnik.

Aby wyznaczyć koszt jednostkowy w tej metodzie należy:

• ustalić poniesione koszty,

• wyznaczyć wielkość produkcji,

• przyjąć właściwe współczynniki,

• przeliczyć produkcję na jednostki współczynnikowe,

• ustalić koszt jednostkowy jednostki współczynnikowej,

• wyznaczyć koszt jednostkowy produktu gotowego,

• wyznaczyć koszt jednostkowy produkcji nie zakończonej,

• sprawdzić prawidłowość dokonanych obliczeń.

Kalkulację podziałową ze współczynnikami można podobnie jak kalkulację podziałową prostą sporządzić bez podziału oraz z podziałem na pozycje kalkulacyjne.

KALKULACJA DOLICZENIOWA

W warunkach działalności jednostkowej lub asortymentowej (występowania produktów zróżnicowanych) stosuje się kalkulację doliczeniową. Istnieje ona w dwóch odmianach:

1) zleceniowej,

2) asortymentowej.

Kalkulacja zleceniowa dotyczy działalności jednostkowej (produkty są niepowtarzalne). Kalkulację asortymentową stosuje się wówczas, gdy produkty są jednorodne w ramach asortymentu, ale wytwarza się więcej asortymentów. Kalkulacja asortymentowa ma cechy kalkulacji zarówno zleceniowej (ustala się koszty bezpośrednie każdego z asortymentów, koszty pośrednie rozlicza się na poszczególne asortymenty, analogicznie jak na zlecenia), jak i podziałowej (kalkuluje się koszty jednostek produkcji w ramach asortymentów).

W przypadku produkcji jednostkowej, drobno- i mało seryjnej nośnikiem kosztów (jednostką ewidencyjną i kalkulacyjną) są niepowtarzalne zlecenia produkcyjne.

Przedmiotem kalkulacji doliczeniowej może być seria, partia lub sztuka wyrobu, a także asortyment. Dla nich właśnie otwiera się odrębne zlecenia produkcyjne oraz tzw. kartę kalkulacyjną.

Przy kalkulacji doliczeniowej obowiązują określone zasady:

1) koszty bezpośrednie odnosi się na poszczególne karty kalkulacyjne na podstawie dokumentów źródłowych, a ich rozliczenie na jednostkę produkcji następuje przez podzielenie sumy poniesionych kosztów przez wielkość produkcji,

2) koszty pośrednie wydziałowe dolicza się (stąd nazwa kalkulacji) na poszczególne karty kalkulacyjne w stosunku do określonych wielkości przyjętych za podstawę rozliczenia (klucze podziałowe, o których była mowa wcześniej),

3) koszty bezpośrednie i pośrednie wydziałowe sumowane są na poszczególnych kartach kalkulacyjnych dając rzeczywisty koszt wytworzenia produktów objętych daną kartą kalkulacyjną.

Zadanie 1

Jednostka gospodarcza „A” produkuje jeden rodzaj wyrobów (produkcja jednorodna). Poniesiono następujące koszty:

materiały bezpośrednie 5 400,-

place bezpośrednie 3 120,-

koszty wydziałowe 2 280,-

W okresie sprawozdawczym wytworzono 50 sztuk wyrobów gotowych oraz 140 przetworzonych W 50% w stosunku do wyrobów gotowych. Ustalić koszt jednostkowy wyrobu gotowego oraz produkcji niezakończonej bez podziału i z podziałem na pozycje kalkulacyjne.

Zadanie 2

Jednostka gospodarcza „B” wyprodukowała wyrób Z w ilości 280 sztuk oraz wyrób Y w ilości 300 sztuk. Poniesione koszty na całą produkcję wyniosły:

koszty bezpośrednie 39 420,-

koszty wydziałowe 17 600,-

Jednostka stosuje do rozliczenia kosztów współczynnik w zakresie kosztów bezpośrednich 2 i 3. natomiast w zakresie kosztów wydziałowych 1 i 2.

Wyznaczyć koszt jednostkowy każdego wyrobu.

Zadanie 3

Jednostka gospodarcza „Alfa” wytwarza różnorodne wyroby M i N na zlecenia 1 i 2. Poniesione koszty na całą produkcję wyniosły:

Pozycje kalkulacyjne	Poniesione koszty	Zlecenie 1	Zlecenie 2
Materiały bezpośrednie	10 000,-	6 000,-	4 000,-
Płace bezpośrednie	6 000,-	3 500,-	2 500,-
Koszty wydziałowe	4 000,-
Koszt wytworzenia	20 000,-

Wytworzono 10 sztuk wyrobu M i 10 sztuk wyrobu N. Koszty wydziałowe rozliczane są w sto­sunku do kosztów materiałów bezpośrednich. Ustalić koszt jednostkowy wyrobów M i N.

Zadanie 4

Spółka akcyjna „Beta” wytwarza różnorodne wyroby X i Y na zlecenia 1 (produkt X)
i 2 (produkt Y). Poniesione koszty na całą produkcję wyniosły:

Pozycje kalkulacyjne	Poniesione koszty	Zlecenie 1	Zlecenie 2
Materiały bezpośrednie	15 000,-	9 000,-	6 000,-
Płace bezpośrednie	9 000,-	5 250,-	3 750,-
Koszty wydziałowe	6 000,-
Koszt wytworzenia	30 000,-

Wytworzono 9 sztuk wyrobu X i 10 sztuk jako produkcja niezakończona przetworzona w 10%. Wyrobu Y wytworzono 10 szt. Koszty wydziałowe rozliczane są w stosunku do kosztów materiałów bezpośred­nich.

Polecenie:

1. ustalić koszt jednostkowy wyrobów X i Y - sprawdzić poprawność obliczeń,

2. wyznaczyć wynik ze sprzedaży wiedząc, że przychód netto to kwota 40 000,-.

---