skonsol, Zasady tworzenia sprawozda˙ skonsolidowanych.


Kamil Wasylów gr. 371 (rachunkowość)

Mariusz Rokita gr. 371

Cel i zasady sporządzania skonsolidowanych sprawozdań finansowych.

Cel sporządzania skonsolidowanych sprawozdań finansowych.

Sopot, maj 1997

Cel sporządzania skonsolidowanych sprawozdań finansowych.

Najważniejszą formą organizacyjną średnich i dużych przedsiębiorstw w dzisiejszej rzeczywistości gospodarczej jest koncern.

Na mocy ustawy z dnia 29 IX 1994 roku wprowadzono po raz pierwszy w roku 1995 obowiązek sporządzania skonsolidowanych sprawozdań finansowych, obejmujących skonsolidowany bilans, skonsolidowany rachunek zysków i strat, skonsolidowane sprawozdanie z przepływu środków pieniężnych, informację dodatkową oraz sprawozdanie z działalności grupy kapitałowej. Rozszerzają one sprawozdawczość podmiotu dominującego, przy założeniu prowadzenia przez niego działalności jednostek zależnych na podstawie własności lub współwłasności posiadanych przez jednostki zależne aktywów netto.

Przedsiębiorstwa wchodzące w skład koncernów charakteryzuje szereg wzajemnych powiązań dotyczących w szczególności zarządzania (związki nadrzędności i podrzędności) i sytemu dostaw wyrobu i usług. Zmiany w jednych jednostkach wpływają na zmianę sytuacji innych, co w konsekwencji musi doprowadzić do zniekształcenia obrazu przez sprawozdanie jednostkowe. Dlatego sporządza się skonsolidowane sprawozdania finansowe, których zadaniem jest rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji dochodowej, finansowej i majątkowej całego koncernu (inaczej grupy kapitałowej), a więc jednostki dominującej, jednostek zależnych lub stowarzyszonych w sposób, jak gdyby koncern stanowił jedną jednostkę, jak gdyby był jednym przedsiębiorstwem. Jest to podstawowa zasada sprawozdawczości skonsolidowanej - zasada jedności koncernu. Przedstawienie całościowego obrazu przedsiębiorstwa odbywa się na poniżej wymienionych zasadach:

Praktyka wskazuje na istnienie koncernów jednostopniowych i wielostopniowych (o wieloszczeblowych stosunkach nadrzędności i podporządkowania).

Posiadanie praw głosu przez jednostkę dominującą w sposób pośredni (poprzez jednostkę dominującą niższego szczebla) lub bezpośredni spowodowało konieczność ustalenia własności pośredniej i łącznej (przy ustalaniu udziałów pośrednich i łącznych).

Zasady tworzenia sprawozdań skonsolidowanych.

Ustawa o rachunkowości definiuje pojęcie jednostki dominującej i określa, w jakich przypadkach można odstąpić od sporządzania skonsolidowanego sprawozdania finansowego. Taka ewentualność przewidziana została dla „mniejszych grup kapitałowych”, gdy spełniają one co najmniej dwa z podanych warunków:

Nie należy włączać do niego danych jednostek, wobec których sprawowanie kontroli lub wywieranie znacznego wpływu nie ma z założenia charakteru trwałego.

Jednostka dominująca ma obowiązek sporządzenia skonsolidowanego sprawozdania finansowego nie później niż w ciągu pięciu miesięcy od zakończenia roku obrotowego (sześć miesięcy w przypadku istnienia pośredniego szczebla jednostek w grupie kapitałowej sporządzających własne sprawozdania skonsolidowane).

Możliwa i prawnie dopuszczalna jest sytuacja, by rok obrotowy poszczególnych jednostek zależnych lub stowarzyszonych kończył się do trzech miesięcy wcześniej niż rok obrotowy jednostki dominującej jeżeli:

Podsumowując skonsolidowane sprawozdanie powinno być sporządzone zgodnie z zasadami:

Odpowiedzialność, zatwierdzanie, badanie i ogłaszanie skonsolidowanych sprawozdań finansowych.

Kierownik jednostki dominującej jest odpowiedzialny za prawidłowość i terminowość sporządzenia sprawozdania skonsolidowanego. Podpisuje je wraz z osobą, której powierzono prowadzenie rachunkowości koncernu. W przypadku kierownictwa wieloosobowego (organ), podpisy składają wszyscy jego członkowie, a odmowa wymaga pisemnego uzasadnienia. Przygotowane sprawozdanie podlega zatwierdzeniu przez właściwy organ zatwierdzający (zależny od formy prawnej) nie później, niż w okresie ośmiu miesięcy od dnia bilansowego, na który należało je sporządzić. Sprawozdania podlegają obowiązkowi badania na podstawie przepisów ustawy, a następnie ogłoszeniu w Monitorze Polskim B. W ciągu 15 dni od zatwierdzenia kierownik jednostki dominującej składa do ogłoszenia skonsolidowany bilans, skonsolidowany rachunek zysków i strat, skonsolidowane sprawozdanie z przepływu środków pieniężnych oraz opinię biegłego rewidenta wraz z odpisem uchwały (postanowienia) organu zatwierdzającego o zatwierdzeniu sprawozdania. Sprawozdanie nie jest składane w organie prowadzącym rejestr lub ewidencję działalności gospodarczej jednostki (inaczej niż sprawozdanie jednostkowe) i nie wywiera wpływu na rozliczenia podatkowe.

Bezstronny i niezależny biegły rewident bada czy sprawozdanie skonsolidowane prawidłowo, rzetelnie i jasno przedstawia sytuację majątkową, finansową, wynik finansowy, rentowność grupy kapitałowej oraz czy zostało sporządzone w taki sposób, jakby grupa kapitałowa stanowiła jedną jednostkę gospodarczą. Biegły rewident powinien stwierdzić w swojej opinii, czy sprawozdanie skonsolidowane jest zgodne z przepisami ustawy o rachunkowości oraz wydanymi na jej podstawie obowiązującymi daną jednostkę przepisami szczegółowymi, stosowanymi w sposób ciągły. Jeśli występują nieprawidłowości biegły rewident w zależności od ich wagi wyraża opinię z zastrzeżeniami, negatywną lub odmawia wyrażenia opinii. Raport przedstawia ogólną charakterystykę jednostki, stwierdza uzyskanie od jednostki dominującej żądanych informacji, ocenia prawidłowość stosowanego systemu rachunkowości i działań kontroli wewnętrznej, charakteryzuje pozycje, grupy bilansu, rachunku zysków i strat, ocenia kompletność i prawidłowość danych informacji dodatkowej, sprawozdania z przepływu środków pieniężnych, sprawozdania z działalności grupy kapitałowej.

Zasady badania oraz zawartość opinii i raportu określa norma wykonywania zawodu biegłego rewidenta „Badanie rocznego skonsolidowanego sprawozdania finansowego grupy kapitałowej” wprowadzona uchwałą nr 159/68/96 Krajowej Rady Biegłych Rewidentów z 19 marca 1996 roku powziętą w porozumieniu z Ministrem Finansów.

Metody konsolidacji.

Ustawa o rachunkowości określa metody sporządzania skonsolidowanych sprawozdań finansowych.

Metoda pełna tworzenia skonsolidowanego sprawozdania finansowego.

Skonsolidowane sprawozdanie finansowe nie może być prostą sumą pozycji bilansu i rachunków zysku i strat jednostki dominującej oraz jednostek zależnych i stowarzyszonych.

Do jednego z najważniejszych zadań sporządzania sprawozdania skonsolidowanego należy wyłączenie powtarzających się wartości występujących w sprawozdaniach poszczególnych jednostek grupy. Są to wartości nabycia akcji lub udziałów jednostki dominującej w jednostkach zależnych oraz część aktywów netto jednostek zależnych odpowiadająca udziałowi jednostki nadrzędnej we własności tych jednostek. Wartości powyższe znaleźć się muszą w tzw. dokumentacji konsolidacyjnej zawierającej ponadto obliczenie wartości firmy lub rezerwy kapitałowej z konsolidacji, obliczenia kapitałów własnych akcjonariuszy mniejszościowych oraz inne informacje niezbędne do utworzenia sprawozdania skonsolidowanego.

Wartość firmy (jednostki zależnej) z konsolidacji obliczyć można poprzez odjęcie od ceny zapłaconej przez jednostkę dominującą za akcje bądź udziały firmy wartości rynkowej odpowiednich aktywów netto. Gdy różnica ta byłaby ujemna powstaje rezerwa kapitałowa z konsolidacji wykazywana w pasywach bilansu skonsolidowanego i będąca przedmiotem odpisów ujmowanych w skonsolidowanym rachunku zysków i strat przez okres do pięciu lat.

Ze skonsolidowanego sprawozdania finansowego wyłączaniu podlegają następujące wartości:

Jednostka może odstąpić od dokonywania wyłączeń wzajemnych obrotów oraz zysków i strat pod warunkiem, że:

Metoda praw własności tworzenia skonsolidowanego sprawozdania finansowego.

Wyżej przedstawione zasady odnoszą się do metody konsolidacji pełnej. Przy sporządzaniu skonsolidowanego sprawozdania finansowego metodą praw własności nie sumuje się poszczególnych pozycji bilansowych i rachunku zysków i strat jednostek grupy kapitałowej, lecz wartość udziałów jednostki dominującej w bilansie skonsolidowanym zastępuje się odpowiadającą im część kapitału jednostki zależnej (część kapitału własnego należąca do grupy kapitałowej). Wartość ta musi być aktualizowana zależnie od zmian w wysokości kapitałów własnych jednostki zależnej, łącznie z dywidendami należnymi jednostce dominującej.

Przy wykorzystaniu metody praw własności nie ma potrzeby wyłączenia wzajemnych rozrachunków, przychodów i kosztów oraz zysków i strat dotyczących jednostek będących w grupie kapitałowej. Ze skonsolidowanego sprawozdania finansowego należy jednak wyłączyć zyski i straty osiągnięte na działalności pomiędzy tymi jednostkami proporcjonalnie do udziału kapitałowego jednostki dominującej w jednostce stowarzyszonej. Odstąpić od tego wyłączenia można jedynie przy braku odpowiednich danych i jeżeli nie spowodowałoby to zniekształcenia obrazu sprawozdania.

W przypadku sporządzania sprawozdania skonsolidowanego metodą praw własności skorzystać można z uproszczenia w wycenie wartości firmy z konsolidacji lub rezerwy kapitałowej polegającego na wykorzystaniu do tego celu wartości księgowej kapitału własnego jednostki stowarzyszonej bez dokonywania wyceny rynkowej.

Sposoby wyceny sprawozdań finansowych wyrażonych w walutach obcych.

Sprawozdania finansowe jednostek działających poza granicami Polski sporządzanie w innych walutach należy przeliczyć na dzień bilansowy na złotówki. Pozycje bilansu, za wyjątkiem kapitałów własnych i wyniku finansowego, przelicza się po średnim kursie ogłaszanym przez Prezesa NBP na ostatni dzień roku obrotowego. Pozycje rachunku zysków i strat oraz wynik finansowy zawarty w bilansie jednostki ustala się na podstawie średniej arytmetycznej kursów średnich z ostatnich dni miesięcy roku obrotowego jednostki. Kapitały własne natomiast przelicza się po kursie ustalonym przez Prezesa NBP na dzień objęcia kontroli jednostki dominującej nad jednostką zależną. Różnice kursowe z powyższych przeliczeń wykazać należy w odrębnej pozycji bilansu skonsolidowanego.

Skonsolidowany bilans.

Bilans skonsolidowany obejmuje pozycje ujęte w załączniku nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów na dzień kończący rok obrotowy bieżący i poprzedni (jeżeli wówczas również istniał obowiązek sporządzania bilansu skonsolidowanego). Jest on rozszerzony w stosunku do bilansu jednostkowego między innymi o następujące pozycje:

Skonsolidowany rachunek zysków i strat.

Może być sporządzany w wariancie porównawczym (załącznik nr 3 do rozporządzenia) lub kalkulacyjnym (załącznik nr 4). Obejmuje on przy wykorzystaniu metody pełnej poszczególne pozycje rachunków zysków i strat jednostek zależnych dotyczących okresu od początku roku obrotowego albo dnia objęcia kontroli do końca roku obrotowego albo dnia ustania kontroli.

W skonsolidowanym rachunku zysków i strat oddzielnie ujmowane są:

oraz pozycje nie występujące w jednostkowych rachunkach zysków i strat:

Informacja dodatkowa.

W informacji dodatkowej skonsolidowanego sprawozdania finansowego należy ująć:

Skonsolidowane sprawozdanie z przepływu środków pieniężnych.

Sporządza się je poprzez sumowanie pozycji sprawozdań z przepływu środków pieniężnych jednostek zależnych grupy kapitałowej objętych konsolidacją metodą pełną wykonując odpowiednie korekty konsolidacyjne. Sprawozdanie z przepływu środków pieniężnych może być też sporządzone na podstawie skonsolidowanego rachunku zysków i strat oraz informacji dodatkowej.

Korekty konsolidacyjne wyłączają przepływy pieniężne między jednostkami grupy kapitałowej z tytułu:

Środki pieniężne przeznaczone na zakup akcji lub udziałów jednostki zależnej pomniejsza się o odpowiednią część środków pieniężnych i powiększa o odpowiednią część kredytów krótkoterminowych, płatnych w okresie do trzech miesięcy od daty zakupu.

Środki pieniężne otrzymane jako zapłata za sprzedaż akcji lub udziałów jednostki zależnej powiększa się o odpowiednią część środków pieniężnych i pomniejsza o odpowiednią część kredytów krótkoterminowych, płatnych w okresie do trzech miesięcy od daty zbycia.

Sprawozdanie z działalności grupy kapitałowej za rok obrotowy.

Sprawozdanie to jest bardzo istotną częścią skonsolidowanego sprawozdania finansowego, choć nie określono wyraźnie przepisami dokładnego wzoru jego sporządzania. W ustawie o rachunkowości (art. 49 ust. 2) określono jedynie najważniejsze elementy, jakie zawierać powinno owo sprawozdanie:

Duży stopień dowolności w sporządzaniu sprawozdania z działalności grupy kapitałowej pozwala na ujęcie w tej części sprawozdania skonsolidowanego istotnych informacji dotyczących grupy nieobecnych w innych częściach sprawozdania, jak również przedstawienie przyszłych planów jednostki oraz analizy ekonomicznej. Dowolność dotycząca ujawniania zamierzeń jednostki pozwala na ochronę przed konkurencją rynkową.

Skonsolidowane sprawozdanie finansowe podpisuje osoba prowadząca księgi rachunkowe oraz kierownik jednostki dominującej lub wszyscy członkowie organu kierowniczego - jeżeli jest on wieloosobowy.

Źródła pracy:

Irena Paszek „Skonsolidowane sprawozdania finansowe w teorii i praktyce, przykład sprawozdania skonsolidowanego" Stowarzyszenie Księgowych w Polsce - Zarząd Główny, Centralny Ośrodek Szkolenia Zawodowego, Warszawa 1996

Buchalter 18/1995

Grzegorz Czerwiński "Roczne skonsolidowane sprawozdania finansowe grupy kapitałowej" - wkładka comiesięczna do serwisu FK, styczeń 1997

Zasoby internetowe, wyszukiwanie tematyczne hasłem wraz z operatorami logicznymi przy wykorzystaniu następujących systemów wyszukiwawczych:



Wyszukiwarka