10
www.gazetapodatkowa.pl
Gazeta Podatkowa nr 80 • 4.10.2007 r.
RACHUNKOWOŚĆ DLA KAŻDEGO
Podatkowa księga
przychodów i rozchodów
Księgowi przedsiębiorstw energetycznych, a także innych jednostek uczestniczących
w rynkowym obrocie prawami majątkowymi wynikającymi ze świadectw pochodzenia
energii, nie będą mieli już problemów z kwalifikacją i odpowiednim ujęciem tych praw
w księgach rachunkowych. Kwestie z tym związane określono bowiem w najnowszym
stanowisku Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie księgowego ujęcia praw
majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia energii wytworzonej w odnawial-
nych źródłach energii (Dz. Urz. Ministra Finansów z dnia 20 lipca 2007 r. nr 8, poz. 47).
Stanowisko to zostało udostępnione na stronie internetowej Ministerstwa Finansów.
W oparciu o treść tego stanowiska omówimy najważniejsze zasady księgowania praw
majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia – w odniesieniu do przedsiębiorstw
energetycznych.
Co trzeba wiedzieć o świadectwach pochodzenia energii?
Przedsiębiorstwo energetyczne zajmujące się wytwarzaniem energii elektrycznej lub jej
obrotem i sprzedające tę energię odbiorcom końcowym, przyłączonym do sieci na terytorium
Rzeczypospolitej Polskiej, jest obowiązane:
a) uzyskać i przedstawić do umorzenia do 31 marca następnego roku Prezesowi Urzędu
Regulacji Energetyki (URE) świadectwo pochodzenia albo
b) uiścić opłatę zastępczą, równą iloczynowi jednostkowej opłaty zastępczej za 1 MWh
i ilości energii elektrycznej, wyrażonej w MWh, wynikającą z obowiązku uzyskania
i przedstawienia do umorzenia świadectw pochodzenia w danym roku.
Wynika to z art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz. U.
z 2006 r. nr 89, poz. 625 ze zm.).
Imienne świadectwo pochodzenia wydaje Prezes URE na wniosek przedsiębiorstwa
energetycznego zajmującego się wytwarzaniem energii elektrycznej w odnawialnych źród-
łach energii. Do świadectw pochodzenia przypisane są prawa majątkowe, które z nich
wynikają. Prawa te powstają z chwilą zapisania uzyskanego od Prezesa URE świa-
dectwa pochodzenia po raz pierwszy na koncie ewidencyjnym w rejestrze świadectw
pochodzenia, prowadzonym przez odrębny podmiot – towarową giełdę energii.
Prawa majątkowe wynikające ze świadectw pochodzenia są zbywalne i stanowią towar
giełdowy w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych
(Dz. U. z 2005 r. nr 121, poz. 1019 ze zm.). Obrót prawami majątkowymi wynikającymi ze
świadectw pochodzenia podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie podlegają natomiast
opodatkowaniu czynności związane z organizacją i obrotem tymi prawami, wykonywanymi
przez giełdę towarową, na której odbywa się obrót tymi prawami, gdyż czynności te są
kwalifikowane do „usług związanych z zarządzaniem ryzyka”, a te zwolnione są z opodat-
kowania. Przeniesienie praw majątkowych ze świadectw pochodzenia następuje z chwilą
dokonania odpowiedniego zapisu w rejestrze świadectw pochodzenia.
Nabycie i wycena praw majątkowych ze świadectw pochodzenia
Do czasu przyznania przez Prezesa URE praw majątkowych wynikających ze świadectw
pochodzenia ich liczbę – ustaloną na podstawie potwierdzonej ilości energii elektrycznej
wytworzonej w odnawialnych źródłach energii – ujmuje się w ewidencji pozabilansowej.
Ich szacunkową wartość ustala się jako iloczyn ilości energii elektrycznej wytworzonej
w odnawialnych źródłach energii, potwierdzonej przez operatorów systemów przesyłowych,
przeliczanej na ilościowy miernik świadectwa, oraz ceny rynkowej prawa majątkowego
z dnia potwierdzenia wytworzenia energii wytworzonej w odnawialnych źródłach energii.
Wartość tę należy wykazać w informacji dodatkowej sprawozdania finansowego.
Na dzień przyznania świadectw, potwierdzonego przez podmiot prowadzący rejestr
świadectw pochodzenia (towarową giełdę energii), prawa majątkowe wynikające ze
świadectw pochodzenia ujmuje się w księgach rachunkowych przedsiębiorstwa energe-
tycznego jako towary. Prawa te na dzień ich początkowego ujęcia wycenia się jako iloczyn
ilości przyznanych praw i jednostkowej ceny rynkowej prawa majątkowego wynikającego
ze świadectwa pochodzenia z dnia przyznania świadectwa i nabycia praw majątkowych.
Drugostronne ujęcie przyznanych praw majątkowych ze świadectwa pochodzenia następuje
przez uznanie przychodu ze sprzedaży energii. W przypadku gdy wartość praw majątko-
wych wynikających ze świadectw pochodzenia stanowi kwotę istotną należy je wykazać
na oddzielnym koncie i w odrębnej pozycji w bilansie, a także w odrębnej pozycji przy-
chodów. Ujęcie w księgach rachunkowych przyznania prawa majątkowego wynikającego
ze świadectw pochodzenia może więc przebiegać zapisem:
-
Wn konto 33 „Towary” (w analityce: Prawa majątkowe wynikające ze świadectw
pochodzenia energii elektrycznej),
-
Ma konto 70–0 „Sprzedaż energii” (w analityce: Przychody ze źródeł odnawial-
nych).
Co ważne, wszelkie obciążenia finansowe, wynikające z obowiązku uczestniczenia
w systemie produkcji i obrotu energią wytworzoną w odnawialnych źródłach energii
ujmuje się w koszty operacyjne lub odpowiednio w koszty ogólnego zarządu według
zasad ogólnych – nie stanowią one podstawy do ich aktywowania w prawach majątkowych
ze świadectw pochodzenia. Zatem koszty m.in. wpisu do rejestru świadectw pochodzenia,
zmian dokonanych w rejestrze, wydania świadectw pochodzenia księgować trzeba:
-
Wn konto zespołu 4 lub 5,
-
Ma konto zespołu 1 lub 2.
Rozchód praw majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia
Wartość rozchodów praw majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia ustala
się metodą wybraną przez jednostkę spośród metod określonych w art. 34 ust. 4 pkt 1–3
ustawy o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 ze zm.), tj. według cen przecięt-
Księgowe ujęcie praw majątkowych wynikających
ze świadectw pochodzenia energii
nych lub według metody FIFO – pierwsze przyszło, pierwsze wyszło, lub według metody
LIFO – ostatnie przyszło, pierwsze wyszło.
Ustalony wybraną metodą rozchód wpływa na wartość bilansową pozostałości praw ma-
jątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia, której wycena powinna uwzględniać
ewentualną utratę ich wartości. Dokonany w związku z utratą wartości odpis aktualizujący
obciąża pozostałe koszty operacyjne. Zapis z tym związany wyglądać może:
-
Wn konto 76–1 „Pozostałe koszty operacyjne”,
-
Ma konto 34 „Odpisy aktualizujące wartość towarów” (w analityce: Aktualizacja
praw majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia).
W przypadku późniejszego przywrócenia wartości praw uprzednio skorygowanych róż-
nicę z wyceny praw majątkowych odnosi się na pozostałe przychody operacyjne, zapisem
Wn konto 34, Ma konto 76–0.
Prezes URE, na wniosek przedsiębiorstwa energetycznego, któremu przysługują prawa
majątkowe, umarza to świadectwo pochodzenia w całości albo w części. Przedsiębiorstwo
energetyczne, które podlega obowiązkowi rozliczenia się z wymogu przedłożenia
do umorzenia świadectw pochodzenia, ujmuje w kosztach operacyjnych na bieżąco
odpisy na pokrycie świadectw pochodzenia w proporcji do ilości sprzedanej energii.
Odpisy ujmowane są drugostronnie jako rozliczenia międzyokresowe bierne w kwocie
stanowiącej iloczyn niższej z jednostkowej opłaty zastępczej lub ceny rynkowej prawa
majątkowego i ilości energii sprzedanej, stanowiącej podstawę rozliczenia się z obowiązku.
Przedsiębiorstwo dokonuje więc zapisu w księgach:
-
Wn konto 40 „Koszty według rodzajów” (w analityce: Zużycie towarów na własne
potrzeby) lub konto zespołu 5,
-
Ma konto 64 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów” (w analityce: Bierne rozliczenia
międzyokresowe).
Na dzień przesłania wniosku do Prezesa URE o umorzenie świadectw pochodzenia
przedsiębiorstwo energetyczne może ująć umorzenie praw majątkowych wynikających
ze świadectw pochodzenia we wnioskowanej liczbie. W momencie przedłożenia wniosku
o umorzenie przez Prezesa URE następuje odpowiednio rozliczenie naliczonych kwot
rozliczeń międzyokresowych biernych oraz umorzenie praw majątkowych. Zapis temu
towarzyszący może wyglądać następująco:
-
Wn konto 64 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów” (w analityce: Bierne rozliczenia
międzyokresowe),
-
Ma konto 33 „Towary” (w analityce: Prawa majątkowe wynikające ze świadectw
pochodzenia energii elektrycznej).
Potwierdzenie umorzenia świadectw z punktu widzenia wymogów Prawa energetycznego
następuje w ewidencji pozabilansowej przedsiębiorstwa energetycznego w drodze uznania
umorzenia i obciążenia praw ze świadectw pochodzenia.
Sprzedaż praw majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia przez przedsię-
biorstwo energetyczne ujmuje się jak każdą sprzedaż towarów. W przypadku, gdy realizo-
wane ze sprzedaży praw przychody są istotne, wykazuje się je w wyodrębnionej pozycji,
w ramach przychodów ze sprzedaży towarów.
Podkreślmy, że przedsiębiorstwo energetyczne powinno w informacji dodatkowej podać
w sposób pełny swe działania w zakresie wywiązywania się z obowiązków gospodarowania
świadectwami pochodzenia oraz prawami majątkowymi z nimi związanymi.
Dorota Przybyszewska
Zapisy w księdze dotyczące przychodów na
podstawie zestawienia
Czy możliwe jest dokonywanie zapisów w księdze podatkowej doty-
czących przychodów na podstawie zestawienia? Co powinno zawierać
takie zestawienie?
Możliwość dokonywania zapisów w księdze podatkowej na podstawie zestawień
dotyczy przede wszystkim przychodów ze sprzedaży towarów handlowych i usług.
Możliwość ta wynika z § 19, 20 i 21 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie
prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2003 r. nr 152,
poz. 1475 ze zm.).
Jeżeli w danym dniu podatnik wystawia wiele faktur, zapisów w księdze może
dokonywać jedną sumą wynikającą z dziennego zestawienia tych faktur, zwanego
„zestawieniem sprzedaży”. Zestawienie sprzedaży powinno zawierać co najmniej
następujące dane: datę i kolejny numer zestawienia, numery od – do faktur objętych
zestawieniem, sumę zbiorczą tych faktur oraz podpis podatnika lub osoby, która
sporządziła zestawienie.
Podatnicy, którzy ewidencjonują obrót przy zastosowaniu kas rejestrujących mogą
dokonywać zapisów w księdze na koniec każdego miesiąca na podstawie danych
wynikających z miesięcznych zestawień raportów dobowych. Zestawienie takie
powinno zawierać: numer kolejny wpisu, numer unikatowy pamięci fiskalnej kasy,
numery i daty raportów dobowych, wynikającą z raportów łączną kwotę należności
pomniejszoną o łączną kwotę podatku i skorygowaną o wartości dotyczące zwrotów
towarów wynikające z odrębnych ewidencji.
Ponadto jeżeli podatnik prowadzi odrębną ewidencję sprzedaży dla celów VAT,
zapisy w księdze dotyczące przychodów ze sprzedaży towarów i usług mogą być
dokonywane na koniec miesiąca łączną kwotą wynikającą z miesięcznego zestawienia
sporządzonego na podstawie danych wynikających z tej ewidencji. Zestawienie takie
powinno zawierać datę i kolejny numer zestawienia, sumę przychodów ze sprze-
daży pomniejszoną o należny podatek od towarów i usług oraz o wartość towarów
i usług niestanowiącą przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym
i powiększoną o przychody nieobjęte obowiązkiem ewidencjonowania dla celów
podatku od towarów i usług.
A.B.