Zasady sporządzania rachunku przepływów pienięŜnych
Grupa A - Przepływy środków pienięŜnych z działalności operacyjnej (metoda pośrednia)
1. Amortyzacja
W celu określenia tej pozycji, istotne jest wyodrębnienie, oprócz "Amortyzacji", na kontach podstawowej działalności operacyjnej, takŜe odpisów aktualizujących wartość rzeczowego majątku trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych (nieplanowej amortyzacji) na koncie "Pozostałe koszty operacyjne".
2. Zyski (straty) z tytułu róŜnic kursowych
W przypadku gdy przedsiębiorstwo ma do czynienia z operacjami w walutach obcych, powinno ono wyodrębnić w ramach planu kont (tj. w ramach
"Przychodów i kosztów finansowych") róŜnice kursowe z podziałem na róŜnice naliczone w trakcie roku (zrealizowane) i na dzień bilansowy (niezrealizowane - powstałe w związku z wyceną). Dodatkowo naleŜy wśród nich dokonać podziału na róŜnice, które dotyczą działalności operacyjnej, inwestycyjnej oraz finansowej. Nie moŜna zapomnieć, Ŝe w przypadku naliczania róŜnic kursowych związanych np. z poŜyczką (otrzymaną lub udzieloną) czy zaciągniętym kredytem, naleŜy te róŜnice wydzielić z ogólnej kwoty poŜyczki (kredytu) - moŜna tutaj wprowadzić Analitykę na temat naliczonych róŜnic kursowych w ramach kont kredytów lub poŜyczek w walutach obcych. Dotyczy to przede wszystkim róŜnic kursowych naliczonych na dzień bilansowy, mających charakter niepienięŜny. Przykładowo, naliczając na dzień bilansowy ujemne róŜnice kursowe od zaciągniętej poŜyczki w walucie obcej na kwotę 100 zł, naleŜy skorygować wynik finansowy netto w omawianym sprawozdaniu na kwotę (+)100
zł, gdyŜ jest to koszt niebędący wydatkiem. Dokonuje się tego w omawianej pozycji, bowiem jest to niezrealizowana ujemna róŜnica kursowa dotycząca działalności finansowej. W sytuacji, kiedy kwota tej róŜnicy nie byłaby wyodrębniona w ramach konta poŜyczki, w sprawozdaniu zostałaby jednocześnie wykazana w działalności finansowej w pozycji: "Wpływy z tytułu poŜyczek ...." zmiana poŜyczki na (+)100, co jest interpretowane jako wpływ pieniądza z tytułu zaciągniętej poŜyczki. Oczywiście jest to nieprawda i ta kwota z tej pozycji powinna zostać wyeliminowana. W przeciwnym przypadku doprowadzi to do niezgodności w sprawozdaniu z przepływu środków pienięŜnych. Podobne uwagi moŜna poczynić w odniesieniu do innych pozycji z działalności inwestycyjnej oraz finansowej, jak np. papierów wartościowych czy rozrachunków dotyczących operacji zakupu (sprzedaŜy) składników działalności inwestycyjnej. RównieŜ w ramach kont związanych z tymi operacjami powinno się wyodrębniać niezrealizowane róŜnice kursowe, a takŜe róŜnice kursowe zrealizowane. W odniesieniu do omawianej pozycji konieczne staje się takŜe wydzielenie róŜnic kursowych, które dotyczą środków pienięŜnych w walucie obcej, posiadanych przez jednostkę.
3. Odsetki i udziały w zyskach (dywidendy)
W ramach kont "Koszty finansowe" i "Przychody finansowe" naleŜy pamiętać o rozbiciu na odsetki otrzymane (zapłacone) oraz naliczone. Podobnie jak przy róŜnicach kursowych, naleŜy wyodrębnić w kosztach finansowych odsetki dotyczące działalności operacyjnej i finansowej, a w przychodach finansowych odsetki związane z działalnością operacyjną i inwestycyjną. W przypadku odsetek naliczonych i niezapłaconych, naleŜałoby je wyodrębnić z całkowitej kwoty pozycji, której dotyczą (kredytu, poŜyczki). Sytuacja ta jest analogiczna do przypadku omawianego powyŜej przy róŜnicach kursowych.
4. Zysk (strata) z działalności inwestycyjnej
W odniesieniu do tej pozycji w ramach kont pozostałych kosztów i przychodów operacyjnych oraz kosztów i przychodów finansowych naleŜy uwzględnić następującą Analitykę (oczywiście biorąc pod uwagę potrzeby):
• przychody ze sprzedaŜy oraz wartość netto sprzedanych wartości niematerialnych i prawnych,
• przychody ze sprzedaŜy oraz wartość netto sprzedanych składników rzeczowego majątku trwałego,
• przychody ze sprzedaŜy oraz wartość sprzedanych akcji i udziałów w jednostkach zaleŜnych,
• przychody ze sprzedaŜy oraz wartość sprzedanych akcji i udziałów w jednostkach stowarzyszonych,
• przychody ze sprzedaŜy oraz wartość sprzedanych innych akcji, udziałów i papierów wartościowych,
• przychody ze sprzedaŜy oraz wartość netto zlikwidowanych środków trwałych (tak samo wartości niematerialnych i prawnych),
• wartość otrzymanych oraz wartość netto przekazanych darowizn dotyczących działalności inwestycyjnej,
• ujawnione nadwyŜki inwentaryzacyjne składników działalności inwestycyjnej,
• ujawnione niedobory inwentaryzacyjne składników działalności inwestycyjnej,
• koszty i przychody związane ze zdarzeniami losowymi, których wystąpienie i skutki są moŜliwe do przewidzenia i które są związane z ogólnym ryzykiem prowadzenia działalności,
• odpisy korygujące wartość składników aktywów trwałych oraz krótkoterminowych aktywów finansowych z tytułu utraty wartości i ich korekty (plus lub minus).
5. Zmiana stanu rezerw
Wystarczająca jest tutaj ewidencja prowadzona dla celów bilansowych. Wskazane jest tylko wyodrębnienie rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego odnoszonego bezpośrednio na kapitał (fundusz) własny.
6. Zmiana stanu zapasów
Konieczne staje się tutaj wyodrębnienie Analityki dotyczącej zapasów wniesionych w formie aportu (o ile oczywiście taka sytuacja będzie miała miejsce). MoŜna to zrobić na odpowiednich kontach zapasów lub kapitału podstawowego. UmoŜliwia to dokonanie korekty (ze znakiem "plus") do korekty "Zmiana stanu zapasów".
7. Zmiana stanu naleŜności oraz
8. Zmiana stanu zobowiązań krótkoterminowych, z wyjątkiem poŜyczek i kredytów
Przy określaniu tych wartości istnieje konieczność wyeliminowania z nich niektórych kont rozrachunkowych uwzględnianych w innych pozycjach lub elementów o szczególnym charakterze. Z punktu widzenia omawianego sprawozdania w ewidencji powinny być wyodrębnione:
• rozrachunki z tytułu zakupu (sprzedaŜy) wartości niematerialnych i prawnych,
• rozrachunki z tytułu zakupu (sprzedaŜy) środków trwałych,
• rozrachunki z tytułu zakupu (sprzedaŜy) akcji, udziałów i innych papierów wartościowych z podziałem na jednostki powiązane i inne,
• rozrachunki z tytułu otrzymanych dywidend z podziałem na jednostki powiązane i inne,
• rozrachunku z akcjonariuszami (udziałowcami),
• rozrachunki z tytułu poŜyczek,
• zobowiązania z tytułu podatku dochodowego odnoszone bezpośrednio na kapitał (fundusz) własny,
• zobowiązania i naleŜności związane z działalnością operacyjną, które zostały zamienione na akcje lub udziały (będzie to korekta do korekty "Zmiana stanu naleŜności/zobowiązań", gdyŜ zmniejszenie naleŜności/zobowiązań nie będzie się w tym przypadku wiązało z przepływem pieniądza),
• w ramach zakładowego funduszu świadczeń socjalnych - odpis z zysku na fundusz świadczeń socjalnych (operacja ta spowodowała
zwiększenie funduszu świadczeń socjalnych, a jednocześnie nie była związana z ujęciem tego odpisu w kosztach działalności
przedsiębiorstwa).
9. Zmiana stanu rozliczeń międzyokresowych
Wystarczająca jest tutaj ewidencja prowadzona dla celów bilansowych. Konieczne staje się tylko wyodrębnienie rozliczeń czynnych z tytułu odroczonego podatku dochodowego odnoszonego bezpośrednio na kapitał (fundusz) własny.
10. Inne korekty
W odniesieniu do tej pozycji w ramach kont pozostałych kosztów i przychodów operacyjnych oraz kosztów i przychodów finansowych, a takŜe zysków i strat nadzwyczajnych, naleŜy uwzględnić Analitykę dotyczącą (oczywiście biorąc pod uwagę potrzeby):
• niepienięŜnych strat losowych w składnikach działalności inwestycyjnej,
• niepienięŜnych zysków losowych w składnikach działalności inwestycyjnej,
• dotacji w roku ich otrzymania, jeŜeli zostały w całości, z pominięciem rozliczeń międzyokresowych przychodów, odniesione na wynik finansowy bieŜącego okresu,
• umorzonych zaciągniętych kredytów, poŜyczek i innych zobowiązań finansowych,
• umorzonych udzielonych poŜyczek.
O ile określenie przepływów pienięŜnych z działalności inwestycyjnej i finansowej zwykle nie przysparza większych problemów, to określenie wpływów i wydatków dotyczących działalności operacyjnej wiąŜe się często z licznymi problemami. W celu uniknięcia Ŝmudnej pracy szukania błędów przy określaniu przepływów pienięŜnych według metody bezpośredniej, wskazane jest w pierwszej kolejności sporządzić rachunek przepływów pienięŜnych według metody pośredniej. W takiej sytuacji osoba sporządzająca będzie posiadać pewną "bazę odniesienia". NaleŜy przy tym bezwzględnie pamiętać o konieczności przeAnalizowania wszystkich kont mogących mieć wpływ na wartość przepływów pienięŜnych.
Niezbędna jest tutaj wiedza na temat schematów księgowań funkcjonujących w danym przedsiębiorstwie.
Grupa A - Przepływy środków pienięŜnych z działalności operacyjnej
(metoda bezpośrednia)
I. Wpływy
1. SprzedaŜ
Aby określić wartość wpływów ze sprzedaŜy, naleŜy skorygować wartość przychodów ze sprzedaŜy produktów i towarów o zmianę stanu naleŜności (rozrachunków) z tego tytułu. Istnieje tutaj konieczność skorygowania przychodów ze sprzedaŜy na plus, o VAT naleŜny z tego tytułu. Zatem na kontach dotyczących podatku VAT powinna pojawić się ewidencja Analityczna umoŜliwiająca uzyskanie takich danych. W tym przypadku byłyby to obroty Ma konta "Rozrachunki z urzędem skarbowym z tytułu VAT naleŜnego" (przy załoŜeniu zachowania "czystości obrotów"). Przy okazji omawiania tych wpływów naleŜy takŜe wspomnieć o ich korekcie z tytułu otrzymanych zaliczek na poczet przyszłych dostaw, które zawarte są na koncie "Rozliczenia międzyokresowe przychodów".
2. Inne wpływy z działalności operacyjnej
Konieczna jest tutaj rozbudowa ewidencji Analitycznej pozwalającej na uzyskanie danych na temat innych przychodów oraz naleŜności mających znaczenie przy określaniu wpływów z działalności operacyjnej. Krajowy Standard Rachunkowości nr 1 (KSR nr 1) wymienia tutaj takie tytuły wpływów jak: honoraria, prawa autorskie, opłaty, otrzymane przy zapłacie naleŜności operacyjnych odsetki za zwłokę, odsetki otrzymane od lokat bankowych załoŜonych na okres do 3 miesięcy włącznie, a takŜe wpływy z tytułu podatku VAT z działalności inwestycyjnej oraz wpływy z tytułu bezpośredniego zwrotu podatku VAT otrzymane z urzędu skarbowego. W celu określenia wartości rzeczywiście otrzymanych odsetek od
kontrahentów, moŜna rozbudować ewidencję Analityczną na rozrachunkach z tytułu dostaw i usług tak, aby uzyskać dane na temat wartości odsetek z tytułu naleŜności. W tym przypadku wartość wpływów z tytułu odsetek byłaby obliczana jako wartość odsetek z tego tytułu na koncie przychodów finansowych skorygowana o zmianę stanu naleŜności z tytułu odsetek, wykazaną na koncie rozrachunkowym.
II. Wydatki
1. Dostawy i usługi
Wartość tej pozycji oblicza się jako wartość kosztów rodzajowych z tytułu zuŜycia materiałów i energii, usług obcych oraz wartości sprzedanych towarów skorygowana o zmianę stanu zobowiązań z tego tytułu. Ponadto pozycję tę naleŜy skorygować o obroty Wn konta "VAT naliczony i jego rozliczenie (z tytułu zakupów nieinwestycyjnych)" oraz o zmianę stanu zapasów towarów i materiałów oraz zaliczek z tych tytułów.
2. Wynagrodzenia netto
W przypadku tej pozycji konieczne staje się wyodrębnienie na osobnym koncie, np. "Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń", wartości wypłacanych pracownikom wynagrodzeń, gdyŜ jej obliczenie na podstawie "klasycznej" ewidencji jest bardzo trudne.
3. Ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz inne świadczenia
Określenie wartości tej pozycji wymaga skorygowania konta kosztów rodzajowych "Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia" o zmianę stanu rozrachunków z tego tytułu (ZUS, ZFŚS i inne tytuły). Ponadto naleŜy tutaj uwzględnić wartość świadczeń zawartych w wynagrodzeniach pracowników. W związku z tym istnieje konieczność wydzielenia odpowiedniej Analityki na kontach "Wynagrodzeń", pozwalającej na uzyskanie takich informacji.
4. Podatki i opłaty o charakterze publicznoprawnym
W celu obliczenia wydatków na ten cel konto "Podatki i opłaty" oraz "Podatek dochodowy i inne obowiązkowe obciąŜenia wyniku finansowego"
koryguje się o zmianę stanu rozrachunków z tego tytułu. Ponadto uwzględnia się tutaj wartość podatku VAT wpłacanego do urzędu skarbowego oraz podatku dochodowego od osób fizycznych. Zatem, takŜe w tym przypadku, istnieje konieczność rozbudowy odpowiedniej ewidencji Analitycznej na kontach "Rozrachunki z pracownikami z tytułu wynagrodzeń i innych świadczeń na rzecz pracowników" oraz "Rozrachunki publicznoprawne". W
zakresie VAT odprowadzanego do urzędu skarbowego moŜna powiedzieć, Ŝe do tej pozycji naleŜy przyporządkować "Zmianę stanu rozrachunków z tytułu VAT" oprócz wybranych obrotów wykazywanych w innych omawianych pozycjach.
5. Inne wydatki operacyjne
W pozycji tej wykazuje się wartość pozostałych kosztów rodzajowych i wybrane elementy pozostałych kosztów operacyjnych skorygowanych o zmianę stanu rozrachunków z tego tytułu. Będą to koszty i rozrachunki z tytułu podróŜy słuŜbowych oraz ryczałtów za uŜywanie prywatnych pojazdów do celów słuŜbowych, ubezpieczeń rzeczowych i osobowych, opłat notarialnych, sądowych (jest kwestią dyskusyjną, czy opłaty notarialne i sądowe naleŜy zakwalifikować zgodnie z KSR nr 1 do tej pozycji, czy do pozycji powyŜej, tj. "Podatki i opłaty o charakterze publicznoprawnym"), ekwiwalentów wypłacanych pracownikom z tytułu odzieŜy, narzędzi, świadczeń urlopowych gdy jednostka nie tworzy ZFŚS, odpraw pośmiertnych, darowizn środków pienięŜnych, kar, odszkodowań powypadkowych. W celu określenia tej wartości naleŜy równieŜ wyodrębnić wartość odsetek związanych z działalnością operacyjną, jak i rozrachunki z tego tytułu (patrz wyjaśnienia do odsetek wykazywanych jako "Inne wpływy z działalności operacyjnej"). W omawianej pozycji wykazuje się jako wydatki podatek od towarów i usług z tytułu zakupów inwestycyjnych, czyli obroty Wn konta "VAT naliczony i jego rozliczenie" - w części dotyczącej zakupów inwestycyjnych (analogicznie postępuje się w odniesieniu do VAT naleŜnego z tego tytułu, który figuruje jako "Inne wpływy z działalności operacyjnej"). RównieŜ tutaj jest kwestią dyskusyjną, czy VAT
dotyczący działalności inwestycyjnej powinien figurować w działalności operacyjnej. Jest to zgodne z KSR nr 1, ale niezgodne z MSR 7, według którego taki VAT powinien zostać wykazany w działalności inwestycyjnej w pozycji, której dotyczy, tj. np. "Wydatki na środki trwałe" itp.
W pozycji tej uwzględnia się takŜe saldo Wn konta "Rozliczenia międzyokresowe kosztów", gdyŜ wiąŜe się to z wydatkowaniem środków pienięŜnych. Wybrane tytuły rozliczeń międzyokresowych kosztów mogą być jednakŜe wykazywane w innych pozycjach, których dotyczą.
W przypadku kont rozrachunkowych niekorespondujących z kontami kosztów i przychodów, naleŜy odpowiednio przyporządkowywać obroty Wn lub Ma jako wpływy lub wydatki środków pienięŜnych do odpowiedniej pozycji. Przykładem moŜe być konto "Rozrachunki z tytułu kaucji", gdzie obroty Wn byłyby wykazane jako "Inne wydatki z działalności operacyjnej", a obroty Ma jako "Inne wpływy z działalności operacyjnej".
Grupa B - Przepływy środków pienięŜnych z działalności inwestycyjnej
I. Wpływy
1. Zbycie wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych
Wartość tej pozycji moŜna określić jako wartość przychodów ze zbycia wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych skorygowanych o zmianę stanu naleŜności z tego tytułu.
2. Zbycie inwestycji w nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne
Wpływy ze sprzedaŜy inwestycji w nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne oblicza się jako wartość przychodów z tego tytułu skorygowanych o zmianę stanu naleŜności z nimi związanych.
3. Z aktywów finansowych, z podziałem na jednostki powiązane i pozostałe jednostki, w tym:
- zbycie aktywów finansowych
Wartość tej pozycji moŜna określić jako przychody ze sprzedaŜy aktywów finansowych (akcji, udziałów, obligacji itp.) z podziałem na jednostki powiązane i pozostałe (uwaga ta dotyczy wszystkich pozycji związanych z wpływami i wydatkami z tytułu aktywów finansowych) skorygowane o zmianę stanu naleŜności z tego tytułu;
- dywidendy i udziały w zyskach
Uwagi jak wyŜej;
- spłata udzielonych poŜyczek długoterminowych
Obroty Ma konta "Rozrachunki z tytułu udzielonych poŜyczek długoterminowych" odzwierciedlają wpływy z ich spłaty. Sytuacja komplikuje się, kiedy poŜyczka udzielana jest w walucie obcej lub są naliczone, lecz niezapłacone odsetki. W tym przypadku moŜna postępować w sposób podany powyŜej przy omawianiu korekty "Zyski (straty) z tytułu róŜnic kursowych";
- odsetki
Konieczna jest tutaj Analityka na temat odsetek otrzymanych (bez odsetek naliczonych, lecz niezapłaconych) związanych z działalnością inwestycyjną (odsetki od lokat, obligacji, dyskonto bonów itp.). Ponadto w odniesieniu do lokat, zgodnie z KSR nr 1, zalicza się do nich tylko odsetki od lokat powyŜej 3 miesięcy;
- inne wpływy z aktywów finansowych
Wskazany sposób postępowania jak przy omawianiu wcześniejszych pozycji.
4. Inne wpływy inwestycyjne
Uwagi jak wyŜej zgodnie z zaleceniami KSR nr 1.
II. Wydatki
1. Nabycie wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych
W celu obliczenia tej wartości moŜna posłuŜyć się obrotami Wn konta "Środki trwałe" oraz "Wartości niematerialne i prawne", które następnie koryguje się o zmianę stanu zobowiązań z tytułu nabycia tych składników majątkowych, a takŜe o zmianę stanu konta "Środki trwałe w budowie".
Ponadto, jeŜeli np. otrzymano środek trwały w formie darowizny, to omawiana wartość powinna zostać skorygowana o przychód z tego tytułu. W
związku z tym istnieje konieczność wyodrębnienia odpowiedniej Analityki.
2. Inwestycje w nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne
Wydatki na inwestycje w nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne określa się jako obroty Wn konta na ten temat, skorygowanego o zmianę stanu zobowiązań z tego tytułu.
3. Na aktywa finansowe, z podziałem na jednostki powiązane i pozostałe jednostki, w tym:
- nabycie aktywów finansowych
Uwagi jak wyŜej, przy czym naleŜy pamiętać o ewentualnej korekcie tej wartości o akcje lub udziały otrzymane nieodpłatnie lub powstałe wskutek konwersji naleŜności na ten składnik majątku. Innym przykładem, który komplikuje rozwaŜania, mogą być odsetki naliczone w cenie nabycia obligacji, które następnie jednostka otrzymuje na swój rachunek bankowy. Korygują one wartość obligacji i nie są wykazywane jako przychody finansowe, tylko jako wpływ środków pienięŜnych. W związku z tym istnieje konieczność wyodrębnienia odpowiedniej ewidencji na właściwych kontach (mogą być to np. konta pozabilansowe);
- udzielone poŜyczki długoterminowe
Obroty Wn konta "Rozrachunki z tytułu udzielonych poŜyczek długoterminowych" odzwierciedlają wydatki na ich udzielenie (patrz takŜe uwagi na temat pozycji "Spłata udzielonych poŜyczek długoterminowych").
4. Inne wydatki inwestycyjne
Uwagi jak wyŜej zgodnie z zaleceniami KSR nr 1.
Grupa C - Przepływy środków pienięŜnych z działalności finansowej
I. Wpływy
1. Wpływy netto z wydania udziałów (emisji akcji) i innych instrumentów kapitałowych oraz dopłat do kapitału
W celu określenia tej pozycji konieczne staje się wyodrębnienie na kontach:
• naleŜnych, lecz niewniesionych wpłat na poczet kapitału,
• kapitału akcyjnego (udziałowego) opłaconego w formie aportu,
• kapitału akcyjnego (udziałowego) powstałego wskutek zamiany zobowiązań dotyczących działalności operacyjnej na kapitał własny,
• kapitału akcyjnego (udziałowego) powstałego wskutek zatrzymania zysku w jednostce,
• kapitału zapasowego (rezerwowego) powstałego z dopłat wspólników oraz z zatrzymania zysku w przedsiębiorstwie.
Taka Analityka umoŜliwia następnie oszacowanie, jaka wartość zwiększeń kapitałów własnych pochodziła z rzeczywistego wpływu środków pienięŜnych, a jaka nie wiązała się z przepływem pieniądza.
2. Kredyty i poŜyczki
Obroty Ma konta "Kredyty bankowe" lub "Rozrachunki z tytułu zaciągniętych poŜyczek" mogą być traktowane jako wpływy z tego tytułu. Odnośnie naliczonych róŜnic kursowych oraz odsetek, naleŜy kierować się uwagami wymienionymi wyŜej. W przypadku kredytów w rachunku bieŜącym, jeŜeli zmiana stanu konta wykazuje ich wzrost, to wartość tę wykazuje się jako wpływy z tytułu kredytów. W sytuacji, kiedy jest wykazany ich spadek, to zmianę stanu konta traktuje się jak wydatki z tytułu kredytów.
3. Emisja dłuŜnych papierów wartościowych
Uwagi jak wyŜej.
4. Inne wpływy finansowe
Uwagi jak wyŜej, przy czym naleŜy pamiętać o właściwej ewidencji w zakresie otrzymanych dotacji, z których część jest wykazywana jako
"Pozostałe przychody operacyjne", a część jako "Rozliczenia międzyokresowe przychodów" (w ostatnim przypadku będą to obroty Ma odpowiedniego konta).
II. Wydatki
1. Nabycie udziałów (akcji) własnych
W odniesieniu do tej pozycji, naleŜy wyodrębnić odpowiednią Analitykę w ramach konta "Długoterminowe aktywa finansowe", na którym zostaną ujęte akcje (udziały) własne, na nabycie których wydatkowano środki pienięŜne. Jednocześnie potrzebna jest tutaj Analityka na temat np. własnych akcji przejętych z tytułu niewypłacalności dłuŜnika, która jest potrzebna do oszacowania właściwej zmiany stanu zobowiązań wykorzystywanej we wcześniejszych pozycjach. Wartość kwot zwracanych udziałowcom z tytułu dopłat moŜna określić jako obroty Wn właściwego konta w ramach kapitałów.
2. Dywidendy i inne wypłaty na rzecz właścicieli
Wynik moŜe być przekazany na wypłatę dywidendy, nagród (przepływ pienięŜny) bądź teŜ na zasilenie kapitałów zapasowych czy funduszy specjalnych (przepływ niepienięŜny). W zaleŜności od charakteru, podzielony wynik będzie wykazywany w odpowiednich pozycjach rachunku przepływu środków pienięŜnych (np. wypłacana dywidenda) lub korygował inne pozycje (np. powiększenie kapitału rezerwowego moŜe być związane nie z fizyczną dopłatą wspólników, ale z przeznaczeniem części zysku na jego zasilenie). W związku z tym konieczna jest odpowiednia ewidencja na koncie "Rozliczenie wyniku finansowego". Wartość dywidend przeznaczonych dla akcjonariuszy zawartych na koncie "Rozliczenie wyniku finansowego" (obroty Ma) naleŜy skorygować o zmianę stanu zobowiązań wobec akcjonariuszy z tego tytułu.
3. Inne, niŜ wypłaty na rzecz właścicieli, wydatki z tytułu podziału zysku
Uwagi jak wyŜej.
Obroty Wn konta "Kredyty bankowe" lub "Rozrachunki z tytułu zaciągniętych poŜyczek" mogą być traktowane jako wydatki z tego tytułu. Odnośnie naliczonych róŜnic kursowych oraz odsetek naleŜy kierować się uwagami wymienionymi wyŜej.
5. Wykup dłuŜnych papierów wartościowych
Uwagi jak wyŜej.
6. Z tytułu innych zobowiązań finansowych
Uwagi jak wyŜej.
7. Płatności zobowiązań z tytułu umów leasingu finansowego
W celu określenia wartości tej pozycji, na koncie "Zobowiązania z tytułu leasingu finansowego" naleŜy wyodrębnić Analitykę z podziałem na zobowiązania z tytułu rat kapitałowych oraz odsetek. Obroty Wn konta dotyczącego rat kapitałowych odzwierciedlają omawianą wartość. W
przypadku leasingu w walucie obcej, wskazane jest kierować się uwagami zawartymi wyŜej przy kredytach oraz poŜyczkach. Jednocześnie naleŜy pamiętać, aby środków trwałych pozyskanych w drodze leasingu finansowego nie wykazywać jako wydatków na te składniki majątku w ramach działalności inwestycyjnej.
8. Odsetki
W odniesieniu do tego wydatku, konieczne jest wyodrębnienie odsetek związanych z działalnością finansową, które zostały zrealizowane, takich jak: odsetki od zaciągniętych kredytów, poŜyczek, dłuŜnych papierów wartościowych i zobowiązań z tytułu leasingu finansowego oraz innych opłat zgodnie z KSR nr 1.
9. Inne wydatki finansowe
W przypadku tej pozycji, naleŜy wyodrębnić na odpowiednich kontach Analitykę odpowiedzialną za dostarczenie informacji na temat wydatków na pokrycie zobowiązań wywołanych udzieleniem gwarancji finansowych, wydatków z tytułu kosztów emisji, w przypadku gdy nie nastąpiły jeszcze wpływy z wydania udziałów (akcji) i innych wydatków niekwalifikujących się do wcześniejszych ujemnych przepływów w działalności finansowej.
Wymienione uwagi odnośnie planu kont pomocnego przy sporządzaniu rachunku przepływów pienięŜnych nie wyczerpują tego złoŜonego tematu.
W przypadku kaŜdego przedsiębiorstwa, wskazany jest indywidualny sposób podejścia do problemu, dostosowany do jego specyfiki.