RACHUNEK KOSZTÓW

wykład V

dr Marek Masztalerz

Uniwersytet Ekonomiczny w Poznaniu 2010

KOSZTY UZYSKANIA PRZYCHODU

Koszty poniesione nie są równoznaczne

z kosztami uzyskania przychodu.

RACHUNKOWOŚĆ FINANSOWA

Zespół „7” obejmujący koszt (wartość) produktów, usług i towarów SPRZEDANYCH oraz koszty zarządu i sprzedaży, PKO, KF i SN.

RACHUNKOWOŚĆ PODATKOWA

sztuczny podział na KUP i NKUP w ustawach podatkowych, mający na celu maksymalizację dochodów budżetowych

RACHUNKOWOŚĆ ZARZĄDCZA

dowolne podejście do definiowania kosztów uzyskania przychodów, ustalone w oparciu o potrzeby i możliwości informacyjne firmy

© Marek Masztalerz

1

KOSZTY A WYNIK FINANSOWY

KOSZTY PONIESIONE

KOSZTY PRODUKTÓW

KOSZTY OKRESU

PRODUKTY

PRODUKTY

NIESPRZEDANE

SPRZEDANE

BILANS

RACHUNEK WYNIKÓW

(zapas produktów)

(koszty uzyskania przychodu)

© Marek Masztalerz

SYSTEMY RACHUNKU KOSZTÓW

RACHUNEK KOSZTÓW PEŁNYCH

(full costing, absorption costing)

dla celów sprawozdawczych (rachunkowość finansowa)

RACHUNEK KOSZTÓW ZMIENNYCH

(variable costing, direct costing)

dla wspierania decyzji menedżerskich (rachunkowość zarządcza)

© Marek Masztalerz

2

RACHUNEK KOSZTÓW PEŁNYCH

KOSZTY PONIESIONE

KOSZT WYTWORZENIA

KOSZTY ZARZĄDU

I SPRZEDAśY

PRODUKTY

PRODUKTY

NIESPRZEDANE

SPRZEDANE

BILANS

RACHUNEK WYNIKÓW

(zapas produktów)

(koszty uzyskania przychodu)

© Marek Masztalerz

RACHUNEK KOSZTÓW ZMIENNYCH

KOSZTY PONIESIONE

KOSZTY ZMIENNE

KOSZTY STAŁE

PRODUKTY

PRODUKTY

NIESPRZEDANE

SPRZEDANE

BILANS

RACHUNEK WYNIKÓW

(zapas produktów)

(koszty uzyskania przychodu)

© Marek Masztalerz

3

WYNIK FINANSOWY - RKP

PRZYCHODY ZE SPRZEDAśY

- KOSZT WYTWORZENIA

MARśA BRUTTO (Gross Margin)

- KOSZTY SPRZEDAśY

- KOSZTY ZARZĄDU

WYNIK FINANSOWY

© Marek Masztalerz

WYNIK FINANSOWY - RKZ

PRZYCHODY ZE SPRZEDAśY

- KOSZTY ZMIENNE

MARśA BRUTTO (Contribution Margin)

- KOSZTY STAŁE

WYNIK FINANSOWY

© Marek Masztalerz

4

WYNIK FINANSOWY W RKP/RKZ

- przykład -

Firma MIŚ zajmuje się produkcją misiów pluszowych. Są one sprzedawane po 70 zł/szt.

W badanym okresie firma wytworzyła 800 szt. wyrobów a sprzedała 700 szt. Zapas początkowy nie występował. Dane dotyczące wielkości poniesionych kosztów zostały ujęte w tabeli. Poniżej obliczono jednostkowy koszt wytworzenia (na potrzeby rachunku kosztów pełnych) oraz jednostkowy koszt zmienny (na potrzeby rachunku kosztów zmiennych).

Materiały bezpośrednie

15 200 zł

TECHNICZNY KOSZT WYTWORZENIA

Płace bezpośrednie

8 400 zł

• TKW = 15 200 + 8 400 + 4 800 + 7 600 = 36 000 zł

Zmienne koszty wydziałowe

4 800 zł

• TKWj = 36 000 : 800 = 45,00 zł/szt.

Stałe koszty wydziałowe

7 600 zł

Koszty zarządu

5 500 zł

KOSZTY ZMIENNE

Zmienne koszty sprzedaży

1 200 zł

• KZ = 15 200 + 8 400 + 4 800 + 1 200 = 29 600 zł

Stałe koszty sprzedaży

400 zł

• KZj = 29 600 : 800 = 37,00 zł/szt.

KOSZTY CAŁKOWITE

43 100 zł

© Marek Masztalerz

WYNIK FINANSOWY W RKP/RKZ

- przykład -

RKP

RKZ

Przychody ze sprzedaży

49 000 zł

Przychody ze sprzedaży

49 000 zł

Techniczny koszt wytworzenia

31 500 zł

Koszty zmienne

25 900 zł

Marża brutto

17 500 zł

Marża brutto

23 100 zł

Koszty sprzedaży

1 600 zł

Koszty zarządu

5 500 zł

Koszty stałe

13 500 zł

Wynik finansowy

10 400 zł

Wynik finansowy

9 600 zł

Zapas końcowy 100 szt. po 45 zł/szt.

Zapas końcowy 100 szt. po 37 zł/szt.

czyli 4 500 zł

czyli 3 700 zł

© Marek Masztalerz

5

WYNIK FINANSOWY W RKP/RKZ

- przykład -

RKP

RKZ

43 100

43 100

36 000

7 100

29 600

13 500

4 500

31 500

3 700

25 900

BILANS

RACHUNEK WYNIKÓW

BILANS

RACHUNEK WYNIKÓW

Koszt uzyskania przychodu

Koszt uzyskania przychodu

= 38 600

= 39 400

© Marek Masztalerz

RACHUNEK WYNIKÓW

Przychody ze sprzedaży

– Koszty operacyjne (KOSZT WŁASNY SPRZEDAśY)

ZYSK ZE SPRZEDAśY

+ Pozostałe przychody operacyjne

– Pozostałe koszty operacyjne

ZYSK Z DZIAŁALNOŚCI OPERACYJNEJ

+ Przychody finansowe

– Koszty finansowe

ZYSK Z DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ

+ Zyski nadzwyczajne

– Straty nadzwyczajne

ZYSK BRUTTO

– Podatek dochodowy

ZYSK NETTO

© Marek Masztalerz

6

KOSZT WŁASNY SPRZEDAśY

PRODUKTY

KOSZT

KOSZTY

GOTOWE

WYTWORZENIA

PRODUKCJI

601

SPRZEDANYCH

501

PRODUKTÓW

PRODUKTY

710

W TOKU

602

KOSZTY

RODZAJOWE

KOSZTY

„4”

SPRZEDAśY

527

KOSZT

KOSZTY

WŁASNY

ZARZĄDU

ROZLICZENIA

550

SPRZEDAśY

MIĘDZYOKR.

KOSZTÓW

640

© Marek Masztalerz

ZYSK ZE SPRZEDAśY

– WARIANT KALKULACYJNY

A. Przychody netto ze sprzedaży produktów, towarów i materiałów: I. Przychody netto ze sprzedaży produktów

II. Przychody netto ze sprzedaży towarów i materiałów B. Koszty sprzedanych produktów, towarów i materiałów: I. Koszt wytworzenia sprzedanych produktów

II. Wartość sprzedanych towarów i materiałów

C. ZYSK BRUTTO ZE SPRZEDAśY (A-B)

D. Koszty sprzedaży

E. Koszty ogólnego zarządu

F. ZYSK ZE SPRZEDAśY (C-D-E)

© Marek Masztalerz

7

ZYSK ZE SPRZEDAśY

– WARIANT PORÓWNAWCZY

A. Przychody netto ze sprzedaży i zrównane z nimi:

I. Przychody netto ze sprzedaży produktów

II. Zmiana stanu produktów

III. Koszt wytworzenia produktów na własne potrzeby jednostki IV. Przychody netto ze sprzedaży towarów i materiałów B. Koszty działalności operacyjnej:

I. Amortyzacja

II. Zużycie materiałów i energii

III. Usługi obce

IV. Podatki i opłaty

V. Wynagrodzenia

VI. Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia

VII. Pozostałe koszty rodzajowe

VIII. Wartość sprzedanych towarów i materiałów

C. ZYSK ZE SPRZEDAśY (A-B)

© Marek Masztalerz

ZMIANA STANU PRODUKTÓW

W ciągu okresu firma poniosła koszty 23.000 zł. Koszty zostały zaewidencjonowane w dwóch układach. W ciągu okresu firma wytworzyła i przyjęła do magazynu 1.000 sztuk wyrobów.

W okresie nie sprzedano ani jednego produktu. Jaki jest wynik finansowy ze sprzedaży?

© Marek Masztalerz

8

ZMIANA STANU PRODUKTÓW

- ustalanie metodą bilansową

+ wzrost / – spadek WYROBY GOTOWE

+ wzrost / – spadek PRODUKCJA W TOKU

+ wzrost / – spadek RMK CZYNNE

– wzrost / + spadek RMK BIERNE

= ZMIANA STANU PRODUKTÓW

Zmiana stanu produktów w wariancie porównawczym rachunku zysków i strat koryguje wielkość przychodów ze sprzedaży.

Dodatnia zmiana stanu produktów zwiększa a ujemna –

zmniejsza wysokość przychodów ze sprzedaży.

© Marek Masztalerz

ZMIANA STANU PRODUKTÓW

– ustalanie metoda księgową

Koszt wytworzenia

sprzedanych produktów

490 – Rozliczenie kosztów rodzajowych

Jeśli jednostka

suma kosztów

prowadzi wyłącznie

rodzajowych

Koszty sprzedaży

układ rodzajowy

kosztów, to ustala

koszt własny

Koszty zarządu

sprzedaży

pozaksięgowo.

Koszty obrotów wewn.

saldo Ct

saldo Dt

ujemna ZSP

dodatnia ZSP

Saldo konta 490 (czyli księgowa ZSP) jest przenoszone na konto 860 „Wynik finansowy”.

© Marek Masztalerz

9

ZAKŁÓCENIE KRĘGU KOSZTÓW

W wariancie porównawczym przychody ze sprzedaży są korygowane o „Koszty wytworzenia produktów na własne potrzeby jednostki”.

Pozycja ta odzwierciedla wartość poniesionych kosztów operacyjnych, które na skutek określonych zdarzeń nie obciążają zysku ze sprzedaży.

Są to zdarzenia, które zakłóciły krąg kosztów, powodując, że poniesione koszty rodzajowe nie przekształcą się w koszt własny sprzedaży, ale w pozostałe koszty operacyjne, straty nadzwyczajne lub składniki aktywów, np. :

• przekazanie wyrobów gotowych w formie darowizny,

• niedobór produktów gotowych lub produktów w toku ponad normę,

• koszty zaniechanej produkcji,

• przekazanie produktów do własnej placówki handlu detalicznego lub własnej hurtowni,

• świadczenie usług na rzecz usuwania skutków zdarzeń losowych,

• likwidacja wyrobów gotowych zniszczonych na skutek zdarzeń losowych.

© Marek Masztalerz

OBROTY WEWNĘTRZNE

790 – OBROTY WEWNĘTRZNE

Pozostałe koszty operacyjne

Saldo Ct przenosi się na konto

860 „Wynik finansowy”.

Straty nadzwyczajne

W rachunku zysków i strat

(wariant porównawczy)

wykazuje się jako „Koszty

wytworzenia produktów na

Konta aktywów (np. Towary)

własne potrzeby jednostki”

Koszty produkcji

791 – KOSZTY OBROTÓW WEWN.

Saldo Dt przenosi się

na konto 490

Wyroby gotowe

„Rozliczenie kosztów

rodzajowych” w celu

ustalenia zmiany stanu

produktów.

© Marek Masztalerz

10

METODA KALKULACYJNA

Koszt wytworzenia

WYNIK FINANSOWY

sprzedanych produktów

Sprzedaż produktów

Koszty sprzedaży

Koszty zarządu

Wartość sprzed. towarów

Sprzedaż towarów

Wartość sprzed. materiałów

Sprzedaż materiałów

Pozostałe koszty operacyjne

Pozostałe przychody operacyjne

Koszty finansowe

Przychody finansowe

Straty nadzwyczajne

Zyski nadzwyczajne

Podatek dochodowy

© Marek Masztalerz

METODA PORÓWNAWCZA

„4” – Koszty rodzajowe

WYNIK FINANSOWY

(różne konta)

Sprzedaż produktów

Rozliczenie kosztów rodzaj.

Obroty wewnętrzne

zmiana stanu produktów

Wartość sprzed. towarów

Sprzedaż towarów

Wartość sprzed. materiałów

Sprzedaż materiałów

Pozostałe koszty operacyjne

Pozostałe przychody operacyjne

Koszty finansowe

Przychody finansowe

Straty nadzwyczajne

Zyski nadzwyczajne

Podatek dochodowy

© Marek Masztalerz

11

POZOSTAŁE KOSZTY OPERACYJNE

TAK

NIE

Koszty działalności socjalnej

Niedobory wynikające ze zdarzeń losowych

Koszty związane ze zbyciem lub likwidacją

Niedobory materiałów, towarów i produktów

środków trwałych, wartości niematerialnych

mieszczące się w normach ubytków

i inwestycji niefinansowych

Koszty usuwania skutków zdarzeń losowych

Wartość netto zlikwidowanych/sprzedanych

Wartość netto sprzedanej zorganizowanej

niefinansowych aktywów trwałych*

części jednostki

Odpisane należności (bez odsetek)

Rezerwy kosztowe ujmowane jako bierne

umorzone, przedawnione, nieściągalne

rozliczenia międzyokresowe kosztów

Spadek wartości inwestycji niefinansowych

Rezerwy na zobowiązania finansowe

Odpisy aktualizujące wartość składników

Odpisane należności finansowe (pożyczki)

aktywów niefinansowych

Odpisane odsetki od należności

Odszkodowania, kary i grzywny

Odpisy aktualizujące należności finansowe

Utworzenie rezerwy na zobowiązania

Odpisy aktualizujące odsetki od należności

Darowizny pieniężne i niepieniężne

Niezawinione niedobory aktywów

* W rachunku zysków i strat w ramach

Koszty niewykorzystanych zdolności

PKO wykazuje się stratę ze zbycia

produkcyjnych (tzw. koszty nieuzasadnione)

niefinansowych aktywów trwałych.

© Marek Masztalerz

POZOSTAŁE KOSZTY OPERACYJNE

Środki pieniężne

Pozostałe koszty operacyjne

Rozrachunki

Odpisy aktualizujące

Różne składniki aktywów

Rezerwy

© Marek Masztalerz

12

KOSZTY FINANSOWE

TAK

NIE

Odsetki od pożyczek i kredytów

Odsetki od kredytów inwestycyjnych

w czasie budowy środka trwałego

Odsetki za zwłokę

Ujemne różnice kursowe od walutowych

Ujemne różnice kursowe

kredytów inwestycyjnych w czasie budowy

środka trwałego

Spadek wartości inwestycji finansowych

Spadek wartości długoterminowych inwestycji

Odpisy aktualizujące aktywa finansowe

finansowych, jeśli wartość nie spada poniżej

ceny nabycia tych inwestycji

Wartość sprzedanych aktywów finansowych*

Opłaty bankowe niemające charakteru

Odpisane należności finansowe (pożyczki)

odsetek, dyskonta, prowizji od kapitału

Odpisane odsetki od należności umorzonych,

przedawnionych i nieściągalnych

Odpisy aktualizujące odsetki od należności

* W rachunku zysków i strat w ramach

Rezerwy na zobowiązania finansowe

KF wykazuje się stratę ze zbycia

aktywów finansowych.

Prowizje bankowe i maklerskie

Dyskonto wekslowe

© Marek Masztalerz

KOSZTY FINANSOWE

Środki pieniężne

Koszty finansowe

Inwestycje finansowe

Rozrachunki

Odpisy aktualizujące

Rezerwy

© Marek Masztalerz

13

STRATY NADZWYCZAJNE

TAK

NIE

Wartość utraconych składników majątku

Wartość utraconych w wyniku zdarzeń

w wyniku zdarzeń losowych (powódź, pożar,

losowych składników majątku w części

huragan, trzęsienie ziemi, wybuch wulkanu)

objętej ubezpieczeniem

– jeśli nie były ubezpieczone

Składniki majątku utracone na skutek

Nadwyżka wartości utraconych w wyniku

kradzieży lub w wyniku innych zdarzeń

zdarzeń losowych składników majątku nad

niemających charakteru losowego

wartością ubezpieczenia tych składników

– jeśli były ubezpieczone

Niedobory zawinione

Koszty usuwania skutków zdarzeń losowych

Niedobory niezawinione powstałe w skutek

(zapasy, usługi obce, wynagrodzenia,

zdarzeń niemających charakteru losowego

ubezpieczenia społ. i inne świadczenia)

w części nieobjętej ubezpieczeniem

Wartość netto sprzedanej zorganizowanej

części jednostki

© Marek Masztalerz

STRATY NADZWYCZAJNE

Środki pieniężne

Straty nadzwyczajne

Różne składniki aktywów

Rozrachunki

© Marek Masztalerz

14