Rzeczowe aktywa trwałe obejmują:

1) środki trwałe,

2) środki trwałe w budowie,

3) zaliczki na środki trwałe w budowie.

Środki trwałe

Środki trwałe od 2002 r. występują nie tylko jako środki trwałe o rzeczo­wym charakterze, ale również zrównane z nimi, o charakterze prawnym np. niektóre nabyte prawa majątkowe związane z nieruchomościami, prawo wieczystego użytkowania gruntów połączone z gruntami oraz prawa własnościowe do lokali spółdzielczych połączone z lokalami.

Środki trwałe według UoR (art.3 ust. 1 pkt 15) muszą spełniać następują­ce warunki:

• przewidywany okres ekonomicznej użyteczności dłuższy niż 1 rok,

• kompletne,

• zdatne do użytku,

• przeznaczone na potrzeby jednostki;

Kryterium wartości 3500 zł jest kryterium dla celów podatkowych a nieko­niecznie dla celów rachunkowości. Jeśli środki trwałe zostały oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, wówczas wy­kazać je może w bilansie tylko jedna ze stron: finansujący lub korzystający, zgodnie z określonymi warunkami.

W bilansie środki trwałe są pogrupowane następująco:

1. grunty ( w tym prawo wieczystego użytkowania gruntów),

2. budynki, lokale i obiekty inżynierii lądowej i wodnej,

3. urządzenia techniczne i maszyny,

4. środki transportu,

5. inne środki trwałe.

Środki trwałe w momencie przyjęcia do użytkowania są ujmowane w księgach w cenie nabycia lub w koszcie wytworzenia. Ogólnie pojętą cenę nabycia lub koszt wytworzenia dla środków trwałych dodatkowo zwiększają:

1) nie podlegający odliczeniu podatek VAT od towarów i usług oraz podatek akcyzowy,

2) koszt obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu ich finansowania i zwią­zane z nim różnice kursowe, pomniejszony o przychody z tego tytułu.

Wartość początkowa środków trwałych może ulec zwiększeniu o:

o koszty ulepszenia,

o w wyniku aktualizacji wyceny dokonywanej na podstawie odrębnych przepisów; w wyniku takiej aktualizacji przeszacowaniu ulega również wartość umorzenia.

Ulepszenie polega na przebudowie, rozbudowie, modernizacji lub rekon­strukcji i powoduje, że wartość użytkowa tego środka po zakończeniu ulep­szenia przewyższa posiadaną przy przyjęciu do używania wartość użytkową, mierzoną okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonego środka trwałego, kosztami eksplo­atacji lub innymi miarami. Jeśli jest to remont a nie ulepszenie, to koszty, nawet gdyby to był remont kapitalny, nie podwyższają wartości księgowej netto danego środka trwałego, lecz obciążają koszty jednostki, przy znaczących kwotach rozliczane w czasie.

Urzędowa aktualizacja wyceny środków trwałych zapisana wart. 31 ust. 3 UoR jest podporządkowana ogólnym przepisom o charakterze finan­sowym, w zasadzie o charakterze podatkowym. Nie można bowiem w myśl przepisu o aktualizacji (tak jak to dopuszcza MSR 16 Rzeczowy majątek trwały) dokonać aktualizacji wyceny (przeszacowania "w górę" ) na podsta­wie decyzji kierownika jednostki, lecz jak już stwierdzono, dopuszczalna jest ona wyłącznie na podstawie odrębnych przepisów. Ostatnia aktualizacja miała w gospodarce polskiej miejsce na 1 stycznia 1995 r. ze znacznymi ograniczeniami uznawania kwot amortyzacji dla celów podatkowych (limitowanie amortyzacji w latach 1995-1997).

Gdyby aktualizacja urzędowa miała miejsce, to ustalona w wyniku aktu­alizacji wyceny wartość księgowa netto danego środka trwałego nie powinna być wyższa od jego wartości godziwej, której odpisanie w przewidywanym okresie jego dalszego używania jest ekonomicznie uzasadnione. Powstałą na skutek aktualizacji wyceny różnicę wartości netto środków trwałych odnosi się na kapitał z aktualizacji wyceny, czyli na kapitał własny. Ten element kapitału własnego nie może być przeznaczony do podziału. Dopiero w wy­niku zbycia lub likwidacji środka trwałego uprzednio zaktualizowanego kwota aktualizacji pomniejsza kapitał z aktualizacji wyceny a powiększa kapitał zapasowy, lub inny o podobnym charakterze.

Gdyby środek trwały po zaktualizowaniu wyceny (na podstawie odręb­nych przepisów) z przyczyn, o których poniżej, utracił swą wartość, to kwota utraty wartości zmniejsza wykazaną dla danego środka trwałego różnicę z aktualizacji wyceny. Gdyby wystąpiła nadwyżka utraty wartości ponad kapitał z aktualizacji wyceny odnoszący się do danego środka trwałego, to obciąża ona pozostałe koszty operacyjne.

W ciągu roku obrotowego dla środków trwałych są dokonywane odpisy amortyzacyjne, w celu uwzględnienia utraty ich wartości, na skutek używa­nia i upływu czasu.

Według prawa bilansowego, odmiennie niż według prawa podatkowego amortyzacji podlegają wszystkie środki trwałe z wyjątkiem gruntów nie służących wydobyciu kopalin metodą odkrywkową.

Jak stwierdza się wart. 32 ust. 1 UoR odpisów amortyzacyjnych (umorze­niowych) od środka trwałego dokonuje się drogą systematycznego, planowego rozłożenia jego wartości początkowej na ustalony okres amortyzacji.

Rozpo­częcie amortyzacji następuje nie wcześniej niż po przyjęciu środka trwałego do używania, a jej zakończenie - nie później niż z chwilą zrównania war­tości odpisów amortyzacyjnych (umorzeniowych) z wartością początkowąśrodka trwałego lub przeznaczenia go do likwidacji, sprzedaży lub stwier­dzenia jego niedoboru, z ewentualnym uwzględnieniem przewidywanej przy likwidacji ceny sprzedaży netto pozostałości środka trwałego.

Środki trwałe mogą tracić wartość w okolicznościach nie dających się zaplanować, czy przewidzieć. Jeśli środek trwały nie da w przyszłości korzyści ekonomicznych, a jego wartość ekono­miczna jest niższa od wartości bilansowej, wówczas należy, nie później niż na moment bilansowy dokonać odpisu aktualizującego. Powodem utraty wartości środków trwałych jest zmiana technologii produkcji, przeznaczenie środka do likwidacji lub wycofanie z uży­wania itp.

Na moment bilansowy środki trwałe wycenia się:

• według cen nabycia lub kosztów wytworzenia, lub

• wartości przeszacowanej (po aktualizacji wartości środków trwałych), pomniejszonych o:

- odpisy amortyzacyjne (umorzeniowe), a także

• z tytułu utraty wartości.

Przykład 1

W jednostce X dokonano odpisu aktualizującego wartość środka trwałego w związku z częściową utratą wartości, cena nabycia środka trwałego 15 000, dotychczasowe umorzenie 3000, odpis aktualizujący 6 000 nie uznany jako koszt podatkowy. Przewidywana stawka podatkowa w okresie rozliczania podatku dochodowego (w następnym roku obrotowym 27 %).

Rozwiązanie:

010 środki trwałe 070 umorzenie 016 Aktualizacja wartości 761 Pozostałe koszty

środków trwałych operacyjne

15 000 3 000 6 000 6 000

660 Aktywa z tytułu

Odroczonego PDOP 871 Podatek dochodowy

1 620 1 620

Wartość bilansowa środka trwałego 15 000 - 3 000 - 6 000 = 6 000

Wartość podatkowa środka trwałego 15 000 - 3 000 = 12 000

Kwota umorzenia środka trwałego równa bilansowo i podatkowo.

Ujemna różnica przejściowa 12 000 (wartość podatkowa) - 6 000 (wartość bilansowa) = 6 000

Wykazana w bilansie wartość aktywu z tytułu odroczonego PDOP = 27% * 6 000 = 1 620

Przykład 2

Jednostka X zbyła środek trwały A, którego wartość była uprzednio aktualizowana. Wartość aktualizacji (netto) wyniosła 800. Wartość środka trwałego po aktualizacji wyniosła 15 000, umorzenie na moment zbycia wyniosło 4000. Cena sprzedaży wynosi 12 000.

Jednostka zlikwidowała środek trwały B, którego wartość była uprzednio aktualizowana. Wartość aktualizacji (netto) wyniosła 2500. Wartość środka trwałego po aktualizacji wyniosła 10.000, umorzenie na moment likwidacji - 7 000, a trwała utrata wartości wynosi 3 000.

Rozwiązanie:

010 Środek trwały A 070 Umorzenie 761 Pozostałe koszty 760 Pozostałe przychody

środka trwałego A operacyjne operacyjne

Sp.15 000 4 000 12 000

11 000 4 000 4 000 Sp. 11 000

807 Kapitał z aktualizacji wyceny 810 Kapitał zapasowy 201 Rozrachunki z odbiorcami

800 800 Sp. 800 12 000

010 Środek trwały B 070 Umorzenie środka trwałego B 761 Pozostałe koszty

operacyjne

Sp. 10 000 7 000 7 000 7 000 Sp. 500

3 000

807 Kapitał z aktualizacji wyceny 016 Aktualizacja wartości

środków trwałych (odpisy z tytułu trwałej utraty wartości)

2 500 2 500 Sp.

3 000 2 500

500

Przykład 3

Wartość środka trwałego w cenie nabycia wyniosła 20 000. amortyzacja bilansowa wyniosła na dzień bilansowy liczona według metody liniowej 5 000, amortyzacja podatkowa według metody przyspieszonej wynosi 8 000.

Wartość bilansowa środka trwałego wynosi na dzień bilansowy:

20 000 - 5 000 = 15 000

Wartość podatkowa środka trwałego wynosi na dzień bilansowy:

20 000 - 8 000 = 12 000

Różnica przejściowa dodatnia wynosi:

15 000 - 12 000 = 3 000

Rezerwa z tytułu odroczonego PDOP wynosi 3 000 * 27% = 810

010 Środki trwałe 070 Umorzenie środków trwałych

Sp. 20 000 5000

871 Podatek dochodowy 840 Rezerwa z tytułu

Odroczonego PDOP

810

810

Przykład 4 (wartości niematerialne i prawne)

Cena nabycia prawa do znaku towarowego wyniosła 14 000. Odpisy amortyzacyj­ne za bieżący okres sprawozdawczy wynoszą 4 000. Dokonano na moment bilansowy odpisu aktualizującego z tytułu utraty wartości w kwocie 5 000.

Rozwiązanie

Zapisy w księgach rachunkowych na moment bilansowy:

020 Wartości niematerialne i prawne 071 Umorzenie wartości niematerialnych i prawnych

14 000 4 000 406 Amortyzacja

4 000

Odpisy z tytułu utraty wartości niematerialnych i prawnych

5 000 761 Pozostałe koszty operacyjne

5 000

Gdyby nie było utraty wartości znaku towarowego, wówczas wycena na moment bilansowy wynosiłaby: 14 000 - 4 000 = 10 000.

W sytuacji częściowej utraty wartości wartość bilansowa prawa do znaku towarowego na moment bilansowy wynosi:

14 000 - 4 000 - 5 000 = 5 000.

.­

1

---