AMORTYZACJA

Amortyzacja jest to zmniejszanie się w czasie wartości majątku trwałego przedsiębiorstwa w wyniku jego zużywania się w procesie produkcyjnym (utrata wartości środków trwałych spowodowana ich używaniem i innymi przyczynami).

Z punktu widzenia rachunkowości amortyzacja jest traktowana jako wydatek odzwierciedlający tę część majątku trwałego firmy, która została zużyta w ciągu roku. Stanowi ona element kosztów. Amortyzacja nie jest wydatkiem gotówkowym i stanowi podstawowy element nadwyżki finansowej przedsiębiorstwa. Jest uwidoczniona w sprawozdaniu z przepływu środków pieniężnych. Może być traktowana jako źródło finansowania aktywów.

Wraz z wejściem w życie w 1995 roku ustawy o rachunkowości amortyzacja zyskała w Polsce dwa wymiary - podatkowy i handlowy. Zasady ustalania amortyzacji handlowej określa ustawa o rachunkowości, amortyzację podatkową reguluje prawo podatkowe - ministra szczególności rozporządzenie ministra finansów wydane na mocy delegacji do Ustawy o podatku dochodowym.

Odpis amortyzacyjny jest kwotą, o którą zmniejsza się roczny przychód w przedsiębiorstwie, aby pokryć koszty zużycia środków trwałych w danym roku.

Majątek trwały dowolnej jednostki gospodarczej jest częścią jej aktywów, czyli dóbr rzeczowych, środków pieniężnych, walorów finansowych, należności, itp. środków gospodarczych, którymi dana jednostka dysponuje, prowadząc określoną działalność gospodarczą.

W praktyce stosowane mogą być następujące metody amortyzacji:

1. metoda liniowa (równomierna),

2. metoda degresywna (przyspieszona),

3. metoda naturalna,

Metoda liniowa zakłada, że eksploatowany obiekt majątku trwałego zużywa się równomiernie przez cały okres jego życia ekonomicznego. Bieżąca wartość tego zużycia w dowolnym okresie - nazywana stawką amortyzacyjną - jest wartością stałą, co oznacza, że koszty działalności jednostki gospodarczej przez cały okres użytkowania tego obiektu obciążane są stałą wartością, określającą zużycie eksploatowanych składników majątku trwałego. Wyznaczone w ten sposób odpisy amortyzacyjne nie będą się zmieniały przez cały okres amortyzowania środka trwałego. Jedynymi czynnikami, które zmienią kwotę odpisów amortyzacyjnych w metodzie liniowej, może być fakt dokonania modernizacji środka trwałego oraz ewentualne przeszacowanie wartości początkowej, które może być dokonane tylko i wyłącznie w sytuacjach określonych rozporządzeniem Ministra Finansów (ostatnie przeszacowanie miało miejsce 1 stycznia 1995 r. na mocy rozporządzenia Ministra Finansów). Kwotę odpisu amortyzacyjnego wyznaczamy dzieląc wartość początkową środka trwałego przez przewidywany okres jego użytkowania (wzór 1).

W_p - wartość początkowa środka trwałego,

T - przewidywany okres użytkowania w latach.

W ten sposób otrzymujemy wartość rocznego odpisu, a w wyniku jego podzielenia przez 12 -wartość odpisu miesięcznego. W efekcie liniowego amortyzowania umorzenie środka będzie liniowo wzrastać, a co za tym idzie, wartość bieżąca (netto) środka trwałego będzie ulegała równomiernemu obniżaniu w całym okresie amortyzacyjnym. Zależności te pokazuje wykres 1.

Stopień rocznego zużycia środka trwałego w sposób liniowy można określić liczbą procentową, która mówi nam, w ilu procentach rocznie środek trwały zostanie zamortyzowany. Wielkość tę obliczamy według wzoru 2.

gdzie: T - przewidywany okres użytkowania.

Metody degresywne nazywane są metodami amortyzacji przyspieszonej; zakładają one, że przydatność obiektu majątku trwałego maleje w miarę upływu lat jego użytkowania. Jest to jednoznaczne z założeniem, że stawki amortyzacyjne maleją wraz ze „starzeniem się” eksploatowanego obiektu. Konsekwencją tych metod jest skrócenie okresu amortyzowania obiektów majątku trwałego i jednocześnie wyraźne zróżnicowanie obciążeń z tego tytułu w kolejnych latach użytkowania tych obiektów: w pierwszych latach koszty amortyzacji są o wiele wyższe niż w końcowym okresie eksploatacji obiektów. Powoduje to zmniejszenie zysku, a więc również - zmniejszenie obciążeń podatkowych na początku eksploatacji obiektów oraz - wzrost zysku i podatku dochodowego w końcowych latach ich użytkowania. Z powyższego wynika, że metody amortyzacji przyspieszonej są szczególnie korzystne w odniesieniu do obiektów majątku trwałego podatnych na „starzenie się” technologiczne, a więc obiektów, których wytwarzanie charakteryzuje się szybkim postępem technicznym. Takie obiekty majątku trwałego wraz z upływem lat ich eksploatacji tracą swoje pierwotne zdolności wytwórcze. Z ekonomicznego punktu widzenia oznacza to pilną potrzebę zastąpienia ich obiektami wydajniejszymi, nowocześniejszymi. Metoda amortyzacji degresywnej dopuszczona jest dla środków trwałych o charakterze produkcyjnym, takich jak maszyny i urządzenia techniczne oraz środki transportu. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych zawęża możliwość stosowania tej metody do środków trwałych zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji oraz środków transportu, z wyjątkiem samochodów osobowych lub innych samochodów o dopuszczalnej ładowności nieprzekraczającej 500 kilogramów (art. 16k updop) w szczególności grup:

3 - Kotły i maszyny energetyczne,

4 - Maszyny, urządzenia i aparaty ogólnego stosowania,

5 - Maszyny, urządzenia i aparaty specjalne branżowe,

6 - Urządzenia techniczne,

8 - Narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie.

Należy jednak zaznaczyć, iż w stanie prawnym, który będzie obowiązywać od 1 stycznia 2001 r., ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza - na mocy ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - pewne zmiany w odniesieniu do zakresu możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków transportu. Nowa regulacja przewiduje, iż będą to środki transportu, z wyjątkiem samochodów osobowych rozumianych jako samochody nieposiadające homologacji producenta lub importera wymaganej dla samochodów ciężarowych oraz takich, które nie zostały przystosowane przez tego producenta do przewozu ładunków o masie przekraczającej 500 kilogramów (art. 16k ust. 1 w związku z art. 16 ust. 3a updop).

Metoda degresywna jest oparta na dwóch założeniach:

 wydajność środka trwałego spada wraz z upływem czasu, w związku z tym przenosi on mniejszą wartość na produkowane wyroby w tej samej jednostce czasu;

 wraz ze starzeniem się środka trwałego rosną koszty jego eksploatacji (remonty i naprawy, zwiększone zużycie materiałów eksploatacyjnych) i muszą być one zrównoważone mniejszym odpisem amortyzacyjnym.

Zależności te pokazują wykresy 2 i 3.

W wyniku porównania obydwu wykresów widać, że stosowanie amortyzacji degresywnej daje bardziej równomierny rozkład kosztów całkowitych związanych z użytkowaniem środka niż w przypadku amortyzacji liniowej.

Podstawą obliczenia stawki amortyzacji dla metody degresywnej jest stopa amortyzacji dla metody liniowej. Różnica w wyznaczeniu wysokości odpisów amortyzacyjnych polega na:

 zastosowaniu współczynnika podwyższającego stawkę amortyzacyjną,

 obliczaniu kwoty amortyzacji na podstawie wartości netto (bieżącej) środka trwałego.

Przepisy podatkowe uściślają wielkość współczynnika podwyższającego do wartości nie większej niż 2,0, a w przypadku podmiotów gospodarczych lub ich zakładów działających na terenie gminy o szczególnym zagrożeniu wysokim bezrobociem strukturalnym albo w gminie zagrożonej recesją i degradacją społeczną - nie większej niż 3,0. Wykaz gmin ustala Rada Ministrów. Należy pamiętać, że odpis amortyzacyjny danego środka trwałego przez cały rok obrachunkowy nie może ulec zmianie, tak, więc określona stawka amortyzacyjna będzie stała w ciągu całego roku obrotowego. Odpisy będą malały tylko w kolejnych latach obrachunkowych. Kwoty malejące stosowane są do momentu zrównania się kwoty odpisu, obliczonej metodą degresywną, z liniową kwotą odpisu. W przeciwnym razie środek trwały nigdy nie osiągnąłby wartości bieżącej równej zeru (nie zostałby zamortyzowany w 100%).

Zgodnie z przepisami podatkowymi począwszy od roku podatkowego, w którym roczna kwota amortyzacji obliczona metodą degresywną miałaby być niższa od rocznej kwoty amortyzacji obliczonej przy zastosowaniu metody liniowej, podatnicy dokonują dalszych odpisów amortyzacyjnych zgodnie z metodą liniową (art. 16k updop). Tabela 1 prezentuje sposób obliczenia amortyzacji degresywnej środka trwałego o wartości początkowej 40 000 zł oraz przewidywanym okresie użytkowania 10 lat. Zastosowany współczynnik podwyższający wynosi 2,0.

Metoda naturalna uzależnia wysokość stawek amortyzacyjnych od pracy wykonanej w danym okresie przez dany obiekt majątku trwałego. Oznacza to, że przewidywany okres eksploatacji obiektu określany jest nie w latach, lecz w dowolnie zmierzonej przewidywanej pracy obiektu (w złotówkach, godzinach, metrach, sztukach, kilogramach, itp. jednostkach naturalnych).

Trzeba stwierdzić, że ten sposób liczenia wartości zużycia nie może dotyczyć wszystkich składników majątku trwałego, gdyż nie zawsze jest możliwe określenie wielkości pracy wykonanej przez te obiekty. Ponadto, chociaż teoretycznie jest to metoda trafna, gdyż amortyzacja ściśle związana jest z efektami ekonomicznymi danego obiektu, to jednak - praktyczne jej stosowanie często wydłuża okres amortyzacji poza okres ekonomicznie uzasadniony. Dotyczy to np. obiektów niezbędnych dla danej jednostki gospodarczej, lecz z uzasadnionych powodów (np. specyfika procesu technologicznego) wykorzystywanych okresowo. Stawki amortyzacyjne, określane za pomocą tej metody, są stawkami zmiennymi w czasie trwania życia ekonomicznego obiektu i liczone są następująco (wzór 3):

Wzór 3

Wp - Ow

S _AL ----------- x PB t

PO

gdzie:

PO - planowana wielkość pracy dla całego okresu użytkowania obiektu,

PBt - praca rzeczywiście wykonana przez obiekt w danym czasie.

Amortyzacja jest, z punktu widzenia zasad jego obliczania, kosztem szczególnym. Stanowi ona zużycie zasobu jednostki, ale ze względu na trwały charakter tego zasobu - jest ponoszona nie w jednym, a w kilku okresach sprawozdawczych. Majątek trwały z upływem czasu podlega zużyciu, w wyniku, którego zmniejsza się jego wartość. Odzwierciedleniem tego zużycia jest właśnie amortyzacja. Amortyzacja jest ustalana na podstawie przewidywanego okresu używania majątku trwałego, jej wartość przypadająca na jeden okres stanowi swego rodzaju szacunek. Oznacza to, że amortyzacja może stać się istotnym elementem manipulacji wynikiem finansowym. Przy założeniu, że amortyzacja dla celów księgowych byłaby równa amortyzacji dla celów podatkowych, może ona stać się również elementem manipulacji podstawą opodatkowania, i w związku z tym prowadzić do celowego obniżania płatności z tytułu podatku dochodowego.

Jednym z podstawowych kryteriów oceny działalności zarządzającego jest wynik finansowy, ponieważ stanowi on źródło potencjalnych korzyści dla właścicieli kapitału. Wykorzystanie amortyzacji dla zmniejszenia obciążeń podatkowych jest, więc ograniczone przez wymagany przez inwestorów poziom wyniku finansowego. Każde zwiększenie amortyzacji oznacza zmniejszenie zysku brutto, co z kolei zmniejsza potencjalne korzyści inwestorów z tytułu dywidendy.

---