Wykład Podatki - wstęp, studia, pomoce naukowe - repetytoria, ekonomia, Nowy folder


SYSTEM PODATKOWY

dr Jolanta Gałuszka

CZĘŚĆ I

SYSTEM PODATKOWY

1. PODATEK JEGO PODSTAWY DOKTRYNALNE I PRAWNE

2. ZOBOWIĄZANIE PODATKOWE i ZABEZPIECZENIE JEGO WYKONANIA

3. ŹRÓDŁA I WYKŁADNIA PRAWA PODATKOWEGO

4. OGÓLNA CHARAKTERYSTYKA SYSTEMU PODATKOWEGO

5. ELEMENTY MIĘDZYNARODOWEGO PRAWA PODATKOWEGO

0x08 graphic

Temat

Podatek jego podstawy doktrynalne i prawne

0x08 graphic

Podstawową funkcjonowania podatków w gospodarce powinna być zasada „po pierwsze nie szkodzić”. Jednak główną przesłanką wprowadzania w życie podatków jest ich cel fiskalny, w mniejszym stopniu cele pozafiskalne. Z prawnego punktu widzenia podatek należy przeciwstawić cenie - podatek nie stanowi ceny za usługi świadczone przez państwo lub inny związek publicznoprawny. Dlatego podatnik - jako dłużnik podatkowy - nie może kwestionować długu podatkowego tylko dlatego, że środki publiczne zostały niewłaściwie wykorzystane lub też służą finansowaniu działalności, której podatnik nie popiera lub jest nawet przeciwny. Podatek charakteryzuje się swoistą cechą, jest świadczeniem jednostki na rzecz państwa, któremu nie towarzyszy wzajemne świadczenie państwa. Stąd właściwa definicja i trafna definicja zamieszczona w niemieckiej Ordynacji podatkowej z 1976r., wg art. § 3, podatkami są świadczenia pieniężne nie stanowiące ekwiwalentu za określone usługi, nakładane na wszystkie podmioty, w odniesieniu do których zachodzi stan faktyczny, z jakim ustawa wiąże obowiązek świadczenia.

Definicja treściową podatku zawarta została w art. 6 Ordynacji Podatkowej (Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997r. Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60), w myśl której podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ordynacji podatkowej. W literaturze przedmiotu wskazuje się, iż podatek definiuje się poprzez wyliczenie cech, jakie posiada ta danina, które to cechy odróżniają ją od wszystkich bądź tylko niektórych innych danin publicznych. Są to:

  1. przymusowy charakter - wyraża się w tym, że związek publicznoprawny (np. państwo), uprawniony do pobierania podatków, może stosować środki przymusu w celu wyegzekwowania od osoby zobowiązanej do zapłaty podatku, zatem przymusowy charakter wynika z władczych uprawnień państwa

  2. bezzwrotność - wyraża się w tym , że beneficjent świadczenia podatkowego nie ma obowiązku, a nawet prawnych możliwości zwrotu środków pieniężnych uzyskanych z podatków, z wyjątkiem podatku pobranego nienależnie lub w nadmiernej wysokości

  3. nieodpłatność - w zamian za uiszczenie podatku podatnik nie otrzymuje świadczenia wzajemnego, poza jedynie odpłatnością ogólną

  4. jednostronność ustalania odnosi się do faktu, że wysokość obciążenia podatkowego określana jest przez państwo i nie jest przedmiotem negocjacji pomiędzy podatnikiem a państwem. Podatnicy mają wpływ na wysokość podatków, lecz nie w indywidualnych wypadkach, ale poprzez kształtowanie - przy wykorzystaniu mechanizmu demokracji parlamentarnej - systemu podatkowego

  5. ogólny charakter podatku, oznacza, że podatki ustalane są dla określonych kategorii podmiotów, a nie indywidualnie. O ogólnym charakterze podatków przesądza wprowadzenie ich w życie aktami normatywnymi mającymi z reguły charakter ogólny

  6. pieniężna forma

Konstrukcja podatku

Każdy podatek zbudowany jest z pewnych elementów, określane jako elementy techniki podatku albo cechy zmienne podatku. Są to:

W myśl art. 7 Ordynacji Podatkowej - podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna mniemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

W myśl art. 8 Ordynacji Podatkowej - płatnikiem - jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna mniemająca osobowości prawnej obowiązana do obliczenia, pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu

W myśl art. 9 Ordynacji Podatkowej - inkasentem- jest - jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna mniemająca osobowości prawnej obowiązana do pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Należy podkreślić, iż polski ustawodawca nie wyjaśnia pojęcia jednostki organizacyjnej nie posiadającej osobowości prawnej. Najszerzej ujmując będą to wszelkie podmioty o zróżnicowanych formach organizacyjno-prawnych, które nie są ani osobami fizycznymi ani też osobami prawnymi, czyli spółki osobowe, jednostki budżetowe, zakłady budżetowe.

Od podstawy opodatkowania należy odróżnić podstawę obliczenia podatku. Podstawa wymiaru podatku to konkretna wielkość przyjęta przez organ podatkowy w decyzji wymierzającej podatek lub przez podatnika zobowiązanego do samodzielnego obliczenia podatku w deklaracji, uwzględniająca wszystkie odliczenia i pomniejszenia podstawy opodatkowania.

Na mocy Ordynacji Podatkowej przewidziano w określonych sytuacjach możliwość szacowania podstawy opodatkowania przez organ podatkowych, w myśl art. 23 § 1 Ordynacji Podatkowej organ podatkowy określa postawę opodatkowania w drodze szacowania, jeżeli:

  1. brak jest ksiąg podatkowych lub innych danych niezbędnych do jej określenia, lub

  2. dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania, lub

  3. podatnik naruszył warunki uprawniające do korzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania.

§ 2 Organ podatkowy odstąpi od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania.

§ 3 Podstawę opodatkowania określa się w drodze szacowania, stosując następujące metody:

  1. porównawczą wewnętrzną- polegającą na porównaniu wysokości obrotów w tym samym przedsiębiorstwie za poprzednie okresy, w których znana jest wysokość obrotu,

  2. porównawczą zewnętrzną- polegającą na porównaniu wysokości obrotów w innych przedsiębiorstwach prowadzących działalność o podobnym zakresie i w podobnych warunkach,

  3. remanentową - polegającą na porównaniu wartości majątku przedsiębiorstwa na początku i na końcu okresu, z uwzględnieniem wskaźnika szybkości obrotu

  4. produkcyjną - polegającą na ustaleniu zdolności produkcyjnej przedsiębiorstwa,

  5. kosztową - polegającą na ustaleniu wysokości obrotu na podstawie wysokości kosztów poniesionych przez przedsiębiorstwo, z uwzględnieniem wskaźnika udziałów tych kosztów w obrocie

  6. udziału dochodu w obrocie - polegającą na ustaleniu wysokości dochodów ze sprzedaży określonych towarów i wykonywania określonych usług, z uwzględnieniem wysokości udziału tej sprzedaży (wykonanych usług) w całym obrocie.

W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca przewidział następujące metody szacowania dochodu:

1) porównywalnej ceny niekontrolowanej,

2) ceny odprzedaży,

3) rozsądnej marży ("koszt plus").

Jeżeli nie jest możliwe zastosowanie metod wymienionych w ust. 2, stosuje się metody zysku transakcyjnego.

Metoda porównywalnej ceny niekontrolowanej, polega na porównaniu ceny ustalonej w transakcjach między podmiotami powiązanymi z ceną stosowaną w porównywalnych transakcjach przez podmioty niezależne i na tej podstawie określeniu wartości rynkowej przedmiotu transakcji zawartej między podmiotami powiązanymi

Metoda ta ma pierwszeństwo przed innymi metodami szacowania dochodu

Przy stosowaniu tej metody wyróżnia się :

a) tzw. wewnętrzne porównanie cen

b) tzw. zewnętrzne porównanie cen

Przy porównaniu wewnętrznym przyjmuje się, że przedsiębiorstwo powiązane dokonuje sprzedaży tego samego towaru lub świadczy taką samą usługę w porównywalnych warunkach na rzecz podmiotu powiązanego i na rzecz podmiotu niezależnego albo też nabywa taki sam towar lub usługę od podmiotu powiązanego i niezależnego. W takim przypadku cena stosowana w obrotach z przedsiębiorstwami niezależnymi jest jednocześnie punktem odniesienia przy badaniu cen stosowanych wobec podmiotów powiązanych.

Metoda ceny odsprzedaży, polega na obniżeniu ceny określonej w transakcji danego podmiotu z podmiotem niezależnym, dotyczącej dóbr lub usług nabytych uprzednio przez ten dany podmiot od podmiotu \ nim powiązanego, o marże ceny odsprzedaży. Tak ustalona cena może być uważana za cenę rynkową, określoną w transakcji danego podmiotu z podmiotem z nim powiązanym. Metoda ta ma zastosowanie w sytuacji, gdy przedsiębiorstwo powiązane nabywa od innego przedsiębiorstwa powiązanego towary lub usługi, a następnie zbywa je podmiotowi nieżależnemu. Sposób zastosowania omawianej metody można zapisać:

C= S - M

gdzie:

C-cena rynkowa w transakcji między podmiotami powiązanymi

S- cena rynkowa odsprzedaży p[podmiotowi niezależnemu

M-zwykle pobierana marża ceny odsprzedaży

Metoda rozsądnej marży (”koszt plus”), polega na ustaleniu ceny sprzedaży rzeczy i praw oraz świadczenia usług w transakcji danego podmiotu z podmiotem powiązanym na poziomie odpowiadającym sumie kosztów bezpośrednio związanych z nabyciem od podmiotu niezależnego lub wytworzenia ze własnym zakresie przedmiotu transakcji i odpowiedniego zysku, wynikającego z warunków rynkowych i wykonywanych przez te podmioty funkcji oraz kosztów pośrednich, z wyłączeniem kosztów ogólnego zarządu, to jest kosztów działania jednostki jako całości oraz kosztów zarządzania ta jednostką.

Metoda zysku transakcyjnego polega na określeniu dochodów na podstawie zysku, jakiego racjonalnie mógł oczekiwać dany podmiot uczestniczący w transakcji.

Ze względu na stosunek stawki do podstawy opodatkowania rozróżnia się stawki:

  1. proporcjonalne, występują gdy w miarę zmiany podstawy opodatkowania stawka pozostaje niezmienna, np. w podatku od spadków i darowizn, umowy o dzieło, zlecenia; stawki te często określa się liniowymi.

  2. progresywne, rosną wraz ze wzrostem podstawy opodatkowania. Stawki progresywne mogą mieć przy tym różne formy: stawki progresji globalnej lub skokowej występują wówczas, gdy ,mamy do czynienia ze skokami podatku w miarę zwiększania się skali podatkowej. Ze względu na niesprawiedliwe skutki jest ona bardzo rzadko stosowana. W obowiązujących systemach podatkowych zastosowanie mają powszechnie: stawki progresji szczeblowej, zwanej ciągłą, gdzie nie następują gwałtowane skoki stawki po przekroczeniu danego szczebla w skali podatkowej.

  3. regresywne, są przeciwieństwem stawek progresywnych, gdyż maleją procentowo w miarę wzrostu podstawy opodatkowania. Stosowane dość rzadko, gdyż ich istotą jest wyższe opodatkowanie przy niższej stopie podatku

  4. degresywne, maleją przy zmniejszaniu się podstawy opodatkowania i są właściwie odmianą stawek progresywnych, ich odwrotnością.

0x08 graphic

Temat

Zobowiązanie podatkowe

0x08 graphic

Obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach.

Na mocy orzecznictwa (wyrok NSA z 6.8.1992, IBISA 709/92) przyjmuje się że obowiązek podatkowy jest zobiektywizowaną kategorią prawną i faktyczną, co oznacza, że powstaje w warunkach przez prawo określonych , niezależnie od woli podmiotów temu obowiązkowi podlegających, czy też podmiotów ustawowo zobowiązanych do stosowania różnych środków jego realizacji. Obowiązek ten jako kategoria prawna ma charakter osobisty, co oznacza, że podatnik - wg orzeczenia NSA (wyrok NSA z 25.11.1992, S.A./Kr 1838/92), nie może się od niego uwolnić poprzez zawarcie umowy z osobą trzecią. Umowa cywilna nie zawiera żadnych skutków w zakresie obowiązków podatnika w stosunku do Skarbu Państwa. W praktyce oznacza to że w ramach takiej umowy nie można dokonywać zmian w zakresie: nieekwiwaletnego świadczenia na rzecz władzy publicznej, kształtowania stosunku prawnego zobowiązania podatkowego w tym przenoszenia na osoby trzecie prawa do korzystania z przywilejów podatkowych, jak też przenoszenia na inne osoby obowiązków proceduralnych, w szczególności dotyczących prowadzenia wymaganej przez prawo ewidencji.

Ustawowa definicja obowiązku podatkowego nie ma większego znaczenia praktycznego ponieważ zasadnicza rolę odgrywają tu ustawy normujące poszczególne podatki. Obowiązek podatkowy wynika z elementów składowych podatkowoprawnego stanu faktycznego ujętego w ustawach zaliczanych do szczegółowego prawa podatkowego.

Podstawą prawną nakładania obowiązku podatkowego jest art. 84 Konstytucji RP z 4 kwietnia 1997, w myśl którego każdy ma obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych w ustawie. Zapis ten zamieszczony w Rozdziale II Konstytucji „Wolność, Prawa i Obowiązki Człowieka i Obywatela” normuje zasadę powszechności opodatkowania a także wyraża zasadę konieczności podatku.

Zanim dojdzie do przekształcenia obowiązku podatkowego w zobowiązanie, podmiot nim objęty obciążany jest niejednokrotnie szeregiem obowiązków prawnych mającymi na celu realizację roszczenia podatkowego państwa. Są to z reguły obowiązki proceduralne stanowiące integralną część prawa materialnego - w praktyce przysparza to wiele problemów w precyzyjnym rozdzieleniu materialnych i proceduralnych norm prawa podatkowego.

Przyjmując, że obowiązek podatkowy powstaje w sytuacji, gdy danemu podmiotowi można przypisać podatkowoprawny stan faktyczny, to w niektórych przypadkach określone powiązania pomiędzy podatnikiem a organem powstają jeszcze przed powstaniem tak rozumianego obowiązku podatkowego - przykładowo podatnicy podatku VAT, którzy zobligowani są do złożenia w urzędzie skarbowym zgłoszenia rejestracyjnego jeszcze przed wykonaniem pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu.

Podmiot podlegający obowiązkowi podatkowemu powinien dokonać: zgłoszenia działalności podlegającej opodatkowaniu, ewidencjonować ją, informować o zmianach, składać deklaracje podatkowe o wysokości osiągniętych dochodów, przychodów, obrotów, czy też uzyskanych przysporzeniach majątkowych, a także niejednokrotnie sam obliczać podatek i odprowadzać go na rzecz związku publicznoprawnego (Skarb Państwa, organy jednostek samorządu terytorialnego), poddawać się kontroli. Wymienione obowiązki mają charakter proceduralny, zaś głównym ich celem jest suatlenie zobowiązaniowego stosunku prawnego oraz jego realizacja. Źródłem tych obowiązków jest jednak materialnoprawny obowiązek podatkowy uregulowany w ustawach zawierających konstrukcje poszczególnych podatków.

W przypadku otwartego stanu faktycznego, gdy podatkowoprawne stany faktyczne dotyczą zdarzeń i działań występujących w pewnym przedziale czasowym (np. w podatku dochodowym), prawodawca w reguły nie określa wprost momentu powstania obowiązku podatkowego, leczs wynika to z całokształtu przepisów regulujących dany podatek. Normatywne określenie momentu powstania obowiązku podatkowego staje się jednak niezbędne, jezli konstrukcja podatkowa tworzy zamknięty stan faktyczny, gdy obowiązek i zobowiązanie podatkowe powstają jednocześnie (np. w podatku VAT)

Wiązanie danego podmiotu ze stanem faktycznym określonym w ustawie prowadzi do objęcia go obowiązkiem podatkowym, co jednak nie musi prowadzić do powstania zobowiązania podatkowego. W sytuacji, gdy w wyniku postępowania podatkowego zostanie ustalona strata lub gdy podatnik korzysta z preferencji podatkowej w postaci ulgi czy zwolnienia podatkowego wówczas może nie być podstaw prawnych do ustalenia zobowiązania podatkowego. W takim przypadku, pomimo, że podatnik podlegał obowiązkowi podatkowemu ( zgłosił działalność, prowadził księgi wykazując w nich przychody, koszty uzyskania przychodów oraz wydatki), nie powoduje to powstania zobowiązania podatkowego wówczas podatnik nie jest dłużnikiem podatkowym a organ podatkowy wierzycielem.

0x08 graphic

Temat

Zabezpieczenie wykonania zobowiązań podatkowych

0x08 graphic

Instytucja zabezpieczenia roszczeń pieniężnych powstała na gruncie prawa cywilnego, a jej podstawowym celem jest zmniejszenie ryzyka wierzyciela związanego z niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem przez dłużnika obciążających go obowiązków. W obrocie cywilnoprawnym zabezpieczenie wierzytelności pienionych może występować w postaci materialnoprawnych gwarancji udzielanych z reguły przez samego dłużnika (niekiedy osobę trzecią) na podstawie umowy, celem ułatwienia dochodzenia roszczenia pieniężnego, gdy nie zostanie ono dobrowolnie spełnione, a także może przybierać formę zabezpieczenia przez sąd wykonalności wyroku, jaki ma zapaść przeciwko dłużnikowi.

Instytucja zabezpieczenia roszczeń wykształcona na gruncie prawa cywilnego stanowi swego rodzaju wzór dla regulacji prawa publicznego, mających na celu zabezpieczenie obowiązków jednostki wobec władz publicznych.

Przesłanki zabezpieczenia

Publicznoprawny charakter zobowiązań podatkowych wymaga stworzenia odpowiedniej ochrony prawnej ich wykonania. Wyrazem szczególnej ochrony prawnej tych zobowiązań jest możliwość ich zabezpieczenia na majątku podatnika przed terminem płatności podatku. W myśl art. 33 § 1 zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub też dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję.

Zabezpieczenie takie można dokonać także w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej jeszcze przed wydaniem decyzji:

      1. ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego

      2. określającej wysokość zobowiązania podatkowego

      3. określającej wysokość zwrotu podatku

Zabezpieczeniem obejmuje się także kwotę odsetek za zwłokę.

Wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu

Decyzja o zabezpieczeniu wygasa:

  1. po upływie 14 dni od dnia doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego

  2. z dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego

  3. z dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zwrotu podatku.

Wygaśniecie decyzji o zabezpieczeniu nie narusza zarządzenia zabezpieczenia wydanego na podstawie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Byt prawny decyzji o zabezpieczeniu uzależniony jest od wydania i doręczenia decyzji rozstrzygającej sprawę podatkową. W momencie wydania takiej decyzji doręczenia jej podatnikowi, decyzja o zabezpieczeniu staje się bezprzedmiotowa, co powoduje jej wygaśniecie. Decyzja o zabezpieczeniu wygasa w przypadku decyzji konstytutywnej ustalającej zobowiązanie podatkowe po upływie terminu wymagalności zobowiązania, a więc po 14 dniach od jej doręczenia, w przypadku zaś decyzji deklaratoryjnej - określającej wysokość zobowiązania podatkowego lub wysokość zaległości podatkowej - wygasa w momencie jej doręczenia. Wtedy bowiem powstaje stosunek prawny zobowiązania podatkowego, ze wszystkimi jego elementami,, zwłaszcza zaś istotnym tu elementem treści - wierzyciel może żądać określonego zachowania dłużnika wynikającego z tego stosunku - zapłaty podatku po upływie 14 dni od momentu powstania stosunku zobowiązaniowego ( w przypadku decyzji konstytutywnej) albo też natychmiastowej jego zapłaty.

Wygaśniecie decyzji o zabezpieczeniu nie narusza zarządzenia zabezpieczenia wydanego na podstawie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W tej sytuacji następuje przekształcenie zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne, pod warunkiem spełnienia określonych warunków, czyli z dniem wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu, pod warunkiem jednak, że organ podatkowy wystawi tytuł wykonawczy nie później niż upływem 14 dni od dnia wygaśnięcia tej decyzji lub od dnia doręczenia upomnienia, jeżeli doręczenie to było wymagane. Jednak organ egzekucyjny na żądanie zobowiązanego uchyla zabezpieczenie, jeżeli wniosek o wszczęcie postępowania egzekucyjnego nie został zgłoszony w terminie 3 miesięcy od dokonania zabezpieczenia w związku z wydaniem decyzji o zabezpieczeniu w trybie rozpatrywanych przepisów Ordynacji.

Przepisy o zabezpieczeniu stosuje się odpowiednio do zabezpieczenia na majątku:

- płatnika, inkasenta

- osób, o których mowa w art. 115 (wspólnicy spółki cywilnej, jawnej, partnerskiej oraz komplementariusze spółki komandytowej albo komandytowo-akcyjnej),116 (członkowie zarządu spółki z o o lub spółki akcyjnej),116a (członkowie organów zarządzających innych osób prawnych niż spółka z o o lub akcyjna), po doręczeniu im decyzji orzekającej o odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe spółki lub innej osoby prawnej, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa… .

Forma zabezpieczenia

Skarbowi Państwa i JST przysługuje hipoteka na wszystkich nieruchomościach podatnika, płatnika, inkasenta, następcy prawnego lub osób trzecich z tytułu zobowiązań podatkowych zwanej „hipoteką przymusową”, która jest skuteczna wobec każdorazowego właściciela hipoteki i przysługuje jej pierwszeństwo zaspokojenia przez hipotekami ustanowionymi dla zabezpieczenia innych wierzytelności- wyjątkiem od tej ostatniej zasady jest zabezpieczenie wierzytelności z tytułu kredytu bankowego, lub sytuacji gdy wierzytelność z takiego kredytu została zbyta na rzecz funduszu sekurytyzacyjnego w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych. W takich przypadkach o pierwszeństwie decyduje kolejność wniosków o dokonanie wpisów.

Przedmiotem hipoteki przymusowej może być:

  1. część ułamkowa nieruchomości, jeżeli stanowi udział podatnika

  2. nieruchomość stanowiąca przedmiot współwłasności łącznej podatnika i jego małżonka

  3. nieruchomość stanowiąca przedmiot współwłasności łącznej wspólników spółki cywilnej lub część ułamkowa nieruchomości stanowiąca udział wspólników spółki cywilnej - z tytułu zaległości podatkowych spółki

  4. użytkowanie wieczyste

  5. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego

  6. spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego

  7. prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej

  8. wierzytelność zabezpieczona hipoteką

Hipoteka przymusowa powstaje przez dokonanie wpisu do księgi wieczystej, gdzie organy podatkowe mogą też wystąpić z wnioskiem o założenie księgi wieczystej bądź też przy braku księgi wieczystej wpis do zbioru dokumentów.

Zastaw skarbowy

Skarbowi Państwa i JST z tytułu zobowiązań podatkowych, a także zaległości oraz odsetek za zwłokę od tych zaległości przysługuje zastaw skarbowy na wszystkich będących własnością podatnika oraz stanowi9ących współwłasność łączną podatnika i jego małżonka rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, jeżeli wartość poszczególnych rzeczy lub praw wynosi w dniu ustanowienia zastawu co najmniej 10 400zł (2006 r.). Przy czym zastawem skarbowym nie mogą być obciążone rzeczy lub prawa majątkowe niepodlegające egzekucji oraz mogą być przedmiotem hipoteki.

Zastaw skarbowy powstaje z dniem wpisu do rejestru zastawów skarbowych; zastaw skarbowy wpisany wcześniej ma pierwszeństwo przed zastawem skarbowym wpisanym później. Jest on skuteczny wobec właściciela przedmiotu zastawu i ma pierwszeństwo przed jego wierzycielami, chyba że rzecz ruchoma lub prawo majątkowe zostały obciążone zastawem ujawnionym w innym rejestrze prowadzonym na podstawie odrębnych ustaw.

Wygaśniecie zastawu skarbowego

Zastaw skarbowy wygasa:

  1. z mocy prawa z dniem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego

  2. z dniem wykreślenia wpisu z rejestru zastawów skarbowych

  3. z dniem egzekucji sprzedaży przedmiotu zastawu.

0x08 graphic

Temat

Źródła i wykładnia prawa podatkowego

0x08 graphic

Podstawową i nadrzędną zasadą stanowiącą istotę problemu jest zasada „nullum tributum sine lege” , która oznacza „żadnego podatku bez ustawy”. Wyraża ona w bezwzględny sposób zakaz nakładania jakichkolwiek danin publicznych jak podatek, cło, czy opłatę przepisami zawartymi w innych aktach prawnych niż ustawa. Istota problemu sprowadza się do faktu, iż żadnego z elementów konstrukcji podatku nie można regulować przepisami innej rangi niż ustawowej.

Reguła ta znajduje odzwierciedlenie w Konstytucji Rzeczypospolitej w art. 217 Konstytucji z 2 kwietnia 1997 r. (DzU z 1997 r. nr 78 poz. 483). Innymi słowy paremia ta w sensie prawnym:

Zatem elementy konstrukcji podatku regulowane bezpośrednio w ustawie to:

  1. podmiot podatku

  2. przedmiot podatku

  3. podstawa opodatkowania

  4. stawki podatkowe

  5. termin, miejsce i sposób płatności

  6. kategorie podmiotów zwolnionych od podatku

  7. zasady przyznawania ulg i umorzeń podatkowych

Organy państwa muszą działać w granicach wyznaczonych przepisami prawnymi, co jest wyrażone w art. 7 Konstytucji. Naruszenie tej zasady prowadzi do łamania zasad państwa prawa. W ustawie ustawodawca określa stany faktyczne i prawne podlegające opodatkowaniu, zakres podmiotowy podatku, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe, zasady przyznawania ulg, umorzeń i zwolnień. Zapis ten jest regulowany w art. 217 Konstytucji.

Zasada „ochrony praw nabytych|” oznacza zakaz ingerowania w prawa, które raz nabyte powinny trwać. Chodzi o to, aby ustawodawca powstrzymał się od ustanowienia przepisów, które ingerowałyby w prawa podmiotowe nabyte wcześniej. Zasada ta, wielokrotnie wyrażana przez Trybunał Konstytucyjny, to poszanowanie zasady nienaruszalności, a zarazem moralności państwa prawa względem jego obywateli do organów państwa. Dla prawa podatkowego znaczenie tej zasady wyraża się w zakazie cofnięcia przyznanego już zwolnienia podatkowego, a także zmiany przepisów wprowadzających ulgę i warunki skorzystania z niej, jeśli podatnik zastosował się tych przepisów spodziewając się przyszłych korzyści.

Problem tworzenia i stosowania źródeł prawa podatkowego

Stanowienie prawa dotyczy szerokiej grupy adresatów, gdyż zawiera normy generalne i abstrakcyjne, zaś stosowanie odnosi się do konkretnie oznaczonych, indywidualnych adresatów. Tworzenie różni się od stosowania prawa tym, że w jego wyniku powstają normy generalne źródeł abstrakcyjne.

W wyniku stosowania prawa podejmowane są akty prawne (decyzje) zawierające normy o charakterze indywidualnym i konkretnym.

Indywidualność źródeł i konkretność aktów stosowania prawa polega na tym, że są one adresowane do konkretnego źródeł podmiotu i zachowanie się stosowanie do płynącego z nich polecenia stanowi jednorazowe ich wypełnienie, np. decyzja określająca podmiotowi wysokość podatku dochodowego za konkretny rok.

Prawo precedensowe to jak gdyby tworzenie prawa z jednoczesnym stosowaniem. System „common law” obowiązuje w krajach anglosaskich. Powstałe na gruncie konkretnych przypadków precedensy mogą zostać następnie uznane za źródła prawa.

Klasyfikacja źródeł prawa podatkowego obowiązującego w Polsce

Źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej jest:

System otwarty i zamknięty źródeł prawa podatkowego

W zamkniętym systemie źródeł prawa w sposób wyczerpujący określone jest, co stanowi źródło, tj.:

Określona jest także hierarchia aktów prawnych od najwyższej ustawy zasadniczej po akty prawne uchwalane w gminach.

Otwarty system prawa, to system do którego mogą dochodzić nowe rozwiązania. Nie ma tutaj możliwości wyznaczenia w sposób ostateczny, co stanowi źródło prawa, tj.:

W Polsce obowiązuje zamknięty katalog źródeł prawa, który wyznacza art. 87 Konstytucji. Zgodnie z tym zapisem, źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są na obszarze działania organów, które je ustanowiły, § akty prawa miejscowego.

Należy zaznaczyć, iż od 1 maja 2004 r., czyli po akcesji Polski do UE na mocy Traktatu Akcesyjnego zawartego w 2003 r., na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej obowiązują akty prawne tworzone przez tę organizację.

Zgodnie z art. 97 ust. 3 Konstytucji prawo organizacji międzynarodowej, takiej jak UE ma pierwszeństwo w przypadku kolizji z ustawami. Na mocy art. 94 ust. 1 Konstytucji prawo to tworzy część krajowego porządku prawnego i stosowane jest bezpośrednio.

Zarządzenie i rozporządzenie jako źródło prawa podatkowego

Minister Finansów w celu wykonania ustaw i na podstawie udzielonych w nich upoważnień może wydawać rozporządzenia i zarządzenia. Różnica jest dość istotna.

W rozporządzeniach określane jest prawo powszechnie obowiązujące, zaś zarządzenia są aktami wewnętrznego kierownictwa, które obowiązują jednostki organizacyjne podległe Ministrowi Finansów.

Istotne jest to, że zarządzenia nie mogą stanowić podstawy decyzji wydawanej w konkretnej sprawie, gdyż nie są one prawem powszechnie obowiązującym. Zarządzenia mają często inny cel niż wykonywanie ustawy, ale są także w tym celu wydawane. Nie mogą one konkretyzować przepisów ustawy, określać praw i obowiązków obywateli, ale przygotowują organy podległe MF do wykonywania ustawy.

Wyjaśnienie terminów oraz ich istota: „vacatio legis”, „lex specialis””lex generalia”, „lex posteriori non derogat legi priori speciali”

Vacatio legis oznacza „wakacje ustawowe”. Jest to okres, który upływa od momentu ogłoszenia (promulgacji) danego aktu prawnego w wyznaczonym do tego celu publikatorze do chwili wejścia w życie jego przepisów. Jeżeli dany akt wchodzi w życie z dniem ogłoszenia, to instytucja vacatio legis nie ma zastosowania. Ogłoszenie powinno mieć miejsce w organie do tego przeznaczonym (promulgacyjnym) np. Dzienniku Ustaw, Dzienniku Urzędowym „Monitorze Polskim” albo w dziennikach resortowych. Dla zachowania pewności i bezpieczeństwa obrotu prawnego dłuższy termin daje możliwość dokładnego zapoznania się z przepisami, przygotowania się do stosowania określonych w ustawie procedur, a także ustosunkowania się do nowych przepisów. Przepisy nie przewidują szczegółowych reguł, które określałyby długość vacatio legis, jednakże - zgodnie z poglądem wyrażonym przez trybunał Konstytucyjny - powinien być on „odpowiedni”, przy czym ocena powinna następować indywidualnie w każdym przypadku.

Można odstąpić od wymogu zachowania odpowiedniego vacatio legis, jeżeli przemawia za tym ważny interes publiczny, pozostający w kolizji z interesem jednostki.

Najczęściej w odniesieniu do ustaw stosowany jest 14 dniowy termin vacatio legis, chociaż zdarzają się także okresy znacznie dłuższe - zwłaszcza w przypadku obszernych unormowań, dotyczących szerokiego kręgu adresatów, czy też rozwiązań zupełnie nowych.

Lex retro non agit- z instytucją vacataio legis wiąże się zasada nie działania prawa wstecz oraz zasada lex severior non agit czyli zasada nie działania surowszego prawa wstecz, będąca modyfikacją ww. zasady

Lex specialis oznacza „przepis szczegółowy”; zwrot ten jest bezpośrednio związany z zasadami klasyfikacji norm prawnych wg szczegółowości ich treści, hipotezy oraz odmienności ich dyspozycji. Zasadniczo normy dzielimy na normy ogólne (lex generalis) oraz normy szczególne (lex specialis). Z pojęciem tym związane są reguły kolizyjne, które określa się regułami porządku treściowego i służą one do usuwania sprzeczności w prawie.

Posłużenie się tymi regułami ma doprowadzić do stwierdzenia, która z norm sprzecznych nie obowiązuje. Przy dokonywaniu tych ustaleń pomocne jest posłużenie się pewnymi kryteriami, dzięki którym możliwe będzie określenie normy obowiązującej. Zalicza się do nich:

  1. kryterium czasowe - wystarczy, aby obie normy nie zostały nie zostały ustanowione równocześnie i norma późniejsza nie była hierarchicznie niższa od normy wcześniejszej, wyraża to zasada lex posteriori derogat legi priori czyli przepis późniejszy uchyla przepis wcześniejszy, jej rozwinięcie stanowi zasada lex posteriori generali nen derogat legi priori speciali, która oznacza, że przepis późniejszy ogólny nie uchyla przepisu wcześniejszego szczególnego.

  2. Kryterium merytoryczne - jeśli pomiędzy normami zachodzi stosunek lex generalia do lex specialis, lex specialis nabrała mocy obowiązującej równocześnie lub później niż lex generalia i lex specialis ma hierarchicznie stopień nie niższy niż lex generalia, to dla stosunków objętych relacją lex specialis obowiązuje właśnie ta regulacja, a nie ta, która została zawarta w lex generalia; obrazuje to premia lex specialis derogat legi generalia, która wskazuje na pierwszeństwo przepisu szczególnego nad ogólnym. Przestrzegając tej zasady należy jednak pamiętać, że przepis szczególny regulowany rozporządzeniem wydanym na podstawie ustawy, nie ma pierwszeństwa przed przepisem ogólnym wynikającym z ustawy - w imię kryterium hierarchiczności aktów prawnych.

  3. kryterium hierarchiczne - za jego pomocą rozstrzygana jest sprzeczność pomiędzy normą hierarchicznie wyższą i normą hierarchicznie niższą; warunkiem posłużenia się tą regułą jest stwierdzenie, że sprzeczne ze sobą normy zostały zawarte w aktach należących do różnego szczebla w strukturze systemu prawa.

Należy podkreślić, że przeważającym kryterium jest zawsze kryterium hierarchiczne, natomiast wzajemny stosunek pozostałych kryteriów wyraża zasada, że przepis późniejszy ogólny nie uchyla przepisu wcześniejszego szczegółowego.

Rola podstawowych aktów prawnych w systemie źródeł prawa podatkowego

Na pierwszym miejscu jest Konstytucja, w której zawarte są wszystkie zasady państwa prawa, a wśród nich najistotniejsza „nullum tributum sine lege”. W dalszej kolejności należy wymienić ratyfikowaną umowę międzynarodową, ustawę zwykłą, rozporządzenie, akta prawa miejscowego. Rola tych aktów prawnych kształtuje się w zależności od rangi, znaczenia, uregulowań, materii, a także praw i obowiązków adresatów.

Umowy międzynarodowe, po ich ratyfikowaniu i ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw wchodzą do krajowego porządku prawnego i są stosowane bezpośrednio, mając pierwszeństwo przed postanowieniami ustaw zwykłych, ustawy zaś - jako zasadnicza część krajowego porządku prawnego - stanowią podstawowe źródło prawa podatkowego. Niezmiernie istotną rolę odgrywają rozporządzenia, lecz mogą być wydawane jedynie na podstawie szczegółowego upoważnienia zawartego w ustawie i jedynie w celu jej wykonania. Znaczenie poszczególnych aktów obrazuje połączenie przepisów art. 87 ust. 2 Konstytucji, który określa źródła powszechnie obowiązującego prawa w Polsce z art. 168 Konstytucji, który daje prawo jednostkom samorządu terytorialnego do ustalania podatków i opłat lokalnych w zakresie przewidzianym w ustawie podatkowej.

W Polsce katalog źródeł prawa jest zamknięty

Istota i rodzaje wykładni prawa podatkowego

Mianem wykładni prawa (interpretacji prawa) określa się wyprowadzanie norm prawnych z tekstu prawnego. W jednym zdaniu tekstu prawnego może zawierać się kilka norm prawnych. Dlatego interpretacja ma miejsce przy czytaniu przepisów prawnych. Natomiast dyrektywy wykładni mają pomóc przy ich właściwym zrozumieniu. Dla uznania przepisu za oczywisty koniecznym jest dokonanie jego wykładni.

Sposób dokonywania wykładni oparty na jej dyrektywach decyduje o rozróżnieniu poszczególnych rodzajów wykładni.

Wykładnia językowa (zwana gramatyczną, słownikową, literalną) polega na interpretacji przepisów prawnych przy wykorzystaniu reguł znaczeniowych (semantycznych) i konstrukcyjnych (syntaktycznych) języka aktu prawnego (języka polskiego) przy zastosowaniu reguł poprawnego myślenia (logiki formalnej) oraz specyficznych reguł logiki prawniczej.

Wykładnia systemowa polega na ustaleniu właściwego znaczenia przepisów ze względu na ich usytuowanie w systematyce wewnętrznej aktu prawnego, ale również w całej gałęzi prawa, a także ze względu na zasady systemu prawa lub danej gałęzi prawa. Założeniem tych rozważań jest nieprzypadkowe umiejscowienie danego przepisu, jego lokalizacja w odniesieniu do innych, zewnętrznych aktów i kontekst wewnętrzny danego aktu prawnego.

Wyróżnia się dwa rodzaje wykładni systemowej:

  1. zewnętrzna - wykładnia dokonywana jest w odwołaniu doi innych aktów prawnych, w tym aktów z innych gałęzi prawa; należy podkreślić, że ze względu na daleko idącą autonomiczność prawa podatkowego w stosunku do innych dziedzin prawa ten rodzaj wykładni ma obecnie marginalne znaczenie;

  2. wewnętrzna - wykładni przepisu dokonuje się poprzez poszukiwanie znaczenia wyrazu (zwrotu) jedynie w treści aktu prawnego.

Wykładnia celowościowa (funkcjonalna) sprowadza się do ustalenia znaczenia przepisu zgodnie z celem ich stanowienia (ratio legis) i funkcją, jaką ma ona do spełnienia. Przy czym cel i funkcję należy odnieść do samego przepisu, poprzez gałąź prawa, do której on należy i wreszcie całego systemu podatkowego.

Wykładnia porównawcza - polega na porównaniu przepisu do przepisu istniejącego w obcych systemach prawnych lub do przepisu istniejącego wcześniej (historycznego). Zastosowanie kolejnego rodzaju wykładni powinno mieć miejsce w momencie, gdy poprzednia metoda nie doprowadziła do zamierzonego rezultatu.

Najefektywniejsze i najbardziej wskazane jest stosowanie poszczególnych rodzajów wykładni w kolejności przedstawionej powyżej.

Wyjaśnienie zasady „clara non sunt interpretanda”

Zasada ta oznacza „nie dokonuje się wykładni tego co jasne”. Jest to zasada, która nakazuje poddawać wykładni tylko te przepisy, które są niejasne i niejednoznaczne.

Elementy statyczne i dynamiczne w wykładni prawa podatkowego.

Wykładnia oparta na elementach statycznych posiada dyrektywy stałe (niezmienne w czasie), powstające w chwili tworzenia przez ustawodawcę przepisu. Ustawodawca nadając sens (znaczenie) przepisowi prawnemu tworzy normę prawną określonej treści. Wykładnia ta zakłada niezmienność znaczenia treści tej normy mimo upływu czasu.

Wykładnia oparta na elementach dynamicznych opiera się na dyrektywach aktualnych (zmiennych w czasie), istniejących w chwili dokonywania wykładni przepisu prawnego. Wykładnia ta sprowadza się do interpretacji przepisu w taki sposób, który odda jego znaczenie w odniesieniu do aktualnie panujących warunków. Istotne znaczenie ma tu zatem cel, jakim kieruje się ustawodawca nie uchylając dawno uchwalonego przepisu, a nie cel który przyświecał mu w momencie ich uchwalania w przeszłości.

Prawo podatkowe z uwagi na zmieniające się warunki społeczno-gospodarcze również ulega zmianom, stąd wykładnia oparta na elementach dziedzinie przewagę ma wykładnia dynamiczna, ale gramatyczne brzmienie interpretowanych przepisów wyznacza jej granice.

Tekst ustawy jako punkt wyjścia wykładni prawa podatkowego

Tekst ustawy stanowi punkt wyjścia wykładni w każdej dziedzinie prawa. Zawsze jako pierwszą należy stosować wykładnię językową, która pozwala ustalić znaczenie danego tekstu na podstawie reguł znaczeniowych (semantycznych) i konstrukcyjnych (syntaktycznych) języka tekstu prawnego przy wykorzystaniu zasad logiki formalnej i specyficznych reguł logiki prawniczej. Punktem wyjścia powinien być tekst prawny, poprzez który prawodawca przekazuje adresatom normy postępowania. Zadania tekstu prawnego powinny być budowane stosownie do reguł języka polskiego, ale nie mogą przybierać postaci długich, wieloczłonowych zdań złożonych.

Granice wykładni prawa podatkowego w ramach możliwego sensu słów zawartych w przepisach muszą być wyznaczone ze względu na restrykcyjny charakter tej dziedziny prawa. Pierwszeństwo ma wykładnia językowa w wyniku, której ustalony zostaje zakres sensu możliwy do odczynia na gruncie reguł znaczeniowych języka tekstu prawnego.

Kolejny etap to ustalenie sensu wyrażeń użytych w przepisach na podstawie wykładni systemowej oraz wykładni funkcjonalnej.

Wykładnia systemowa pozwoli odczytać znaczenie użytych słów w stosunku do przepisu, w którym zostały użyte, rozdziału danej części ustawy, działu oraz całego aktu prawnego względem dziedziny, której dotyczy, a także miejsca, jakie zajmuje w systemie prawa.

W wyniku wykładni funkcjonalnej (celowościowej) znaczenie użytych w tekście prawnym wyrażeń będzie prawdopodobnie celem jaki chciał osiągnąć ustawodawca używając interpretowanych słów. Wykładni funkcjonalnej nie wolno dokonywać w oderwaniu od wykładni językowej i systemowej.

Reasumując - za pomocą wykładni językowej ustalany jest zakres możliwych interpretacji tekstu prawnego, natomiast o wyborze najwłaściwszej z nich decydują wyniki pozostałych rodzajów wykładni.

Jeżeli sens użytych słów w przepisach po opisanych procesach nadal nie jest jednoznaczny i daje możliwość poszerzenia zakresu ich stosowania, to na gruncie prawa podatkowego taki akt nie powinien funkcjonować.

Zakres stosowania analogii w prawie podatkowym

Analogia - inaczej „podobieństwo” jest sposobem wnioskowania z norm o normach i znajduje zastosowanie w prawie podatkowym do usuwania luk w przepisach.

Rozpoznanie luk w prawie, podobnie jak cały proces stosowania w nim analogii, oparte jest na elementach ocennych. Stwierdzenie luki wynika w zasadzie z oceny, że dana sytuacja nie jest uregulowana przez prawo obowiązujące, choć powinna być. Przy określaniu luk w prawie podatkowym należy rozróżnić co najmniej trzy sytuacje:

  1. gdy ustawodawca celowo nie uregulował pewnych zagadnień pozostawiając je do wypełnienia przez praktykę stosowania prawa - swoiste klauzule generalne i niedookreślone pojęcia

  2. gdy brak regulacji wynika stąd, że nie wszystkie stany zostały lub mogły zostać przewidziane przez ustawodawcę w trakcie tworzenia aktu prawnego, chociaż jest to niezgodne z jego zamiarem,

  3. gdy ustawodawca celowo nie obejmuje pewnych zjawisk życia gospodarczego lub społecznego normami prawa podatkowego, pozostawiając obszar wolny do opodatkowani.

Odróżnienie luki od obszaru wolnego od opodatkowania stanowi jeden z najważniejszych problemów stosowania prawa podatkowego.

Wyróżnia się dwa rodzaje analogii:

  1. analogię legis - inaczej analogia z ustawy - polegającą na zastosowaniu normy najbardziej zbliżonej do nienormowanego stanu faktycznego; w zasadzie tylko ten rodzaj analogii jest dopuszczalny w polskim prawie podatkowym

  2. analogię iuies - analogię z prawa - polegającą na tworzeniu normy prawnej dla nieuregulowanego stanu faktycznego na podstawie całego systemu prawa lub jego gałęzi albo ogólnych zasad prawnych i w odniesieniu do preferencji ustawodawcy.

O ile dopuszczalność stosowania analogii w prawie podatkowym nie budzi większych sporów, o tyle kontrowersyjny jest zakres i granice jej stosowania, co wynika z powinności realizowania w procesie wykładni dwóch postulatów: sprawiedliwości oraz pewności prawa. Realizując pierwszy z nich, powinno się szeroko stosować analogię, dzięki czemu potrzeby finansowe państwa będą zaspokajane zgodnie z zasadą równości i sprawiedliwości

Natomiast przyjęcie prymatu pewności prawa nakazuje stosowanie analogii w sposób bardzo ostrożny i w dość wąskim zakresie, przy zdecydowanym wykluczeniu analogii zaostrzającej (której zastosowanie prowadziłoby do nałożenia na podatnika obowiązków podatkowych nie wynikających wprost z ustawy). Tak więc z jednej strony podatnik nie powinien obawiać się dodatkowych obciążeń podatkowych, które nie wynikają z ustawy, ale z drugiej nie może oczekiwać dodatkowych przywilejów poza tymi, które otrzymał od ustawodawcy w wyniku zapisów w ustawie.

Analogię należy stosować niezwykle ostrożnie i tylko w uzasadnionych przypadkach z bezwzględnym nakazem respektowania zakazu stosowania analogii na niekorzyść podatnika, zaś w razie sprzeczności pomiędzy zasadą pewności prawa a zasadą równości opodatkowania prymat należy przyznać tej pierwszej.

8


Wyszukiwarka