Analiza finansowa w zarządzaniu finansami przedsiębiorstwa
Zakres analizy finansowej w przedsiębiorstwie
Rządy opodatkowują lasy prywatne, a właściciele leśni zarówno publiczni jak i prywatni, pobierają różnego rodzaju opłaty by móc partycypować w przychodach pochodzących z realizacji drewna oraz innych produktów i użyteczności leśnych, w tych wszystkich przypadkach kiedy nie są bezpośrednimi organizatorami produkcji leśnej. Całość stosowanych w tym zakresie instrumentów fiskalnych przybiera postać podatków, czynszów dzierżawnych, taks leśnych czyli tzw. opłat pniowych a także, opłat za eksploatację zasobów oraz wiele innych form płatności. Każdy z nich wywiera określony wpływ na sposób zagospodarowania i użytkowania lasów, a także dystrybucję korzyści płynących z lasów.
Przedmiotem opracowania są podatki oraz inne opłaty mające szczególne zastosowanie w odniesieniu do zasobów leśnych. Jednocześnie w pracy tej ograniczone zostaną ogólne zagadnienia ekonomiczne dotyczące powszechnie stosowanego podatku dochodowego oraz innych podatków bezpośrednich i pośrednich.Tego rodzaju narzędzia fiskalne obciążają bowiem leśnictwo w taki sam sposób, jak dzieje się to w odniesieniu do innych form działalności gospodarczej. W pracy uwagę zwrócono na specjalne rodzaje opłat, które mają zastosowanie bezpośrednio do gruntów leśnych i drewna (zapasu rosnącego).
Tradycyjnie przy rozpatrywaniu problematyki podatkowej wskazanym jest wzięcie pod uwagę trzech zasadniczych cech jakimi powinien charakteryzować się system podatkowy. Są to neutralność, sprawiedliwość (równość) i prostota. Neutralnym jest taki podatek, który nie jest czynnikiem wymuszającym zmianę dotychczasowego produkcyjnego sposobu zachowania się podatnika lub płatnika podatku, a także nie wpływa zniekształcająco na alokację zasobów oraz stopień ich efektywnego wykorzystywania ( 1 ).
Wskaźnikowa ocena kondycji finansowej firmy
W rzeczywistości tylko nieliczne podatki i opłaty zasługują na miano w pełni neutralnych. W większości przypadków pełnią one rolę bodźców,inicjujących poszukiwanie, możliwości i sposobów zmniejszenia obciążenia przez zmianę zakresu i/lub prowadzonej działalności gospodarczej (6). W warunkach gospodarki rynkowej, większość gospodarstw leśnych, postawionych wobec konieczności uiszczenia opłat nakładanych na ich posiadłości leśne lub realizowany rozmiar pozyskania uważa za korzystne przede wszystkim dokonanie zmian w poziomie intensywności gospodarowania, w tym zwłaszcza zagospodarowania lasu, długości kolei rębu, stopnia utylizacji pozyskiwanego drewna itd. (2). Stąd też ważnym jest zidentyfikowanie charakteru bodźców kreowanych przez poszczególne rodzaje opłat oraz powodowanych przez nie zmian (zniekształceń) w zachowaniu się podatników i określenie na tej podstawie ekonomicznych skutków tych zmian.
Analiza czynników kształtujących wynik finansowy firmy
Wielkość sprzedaży
Równość (sprawiedliwość) czyli podział dochodów jest bardzo ważną cechą systemu podatkowego ponieważ opłaty obciążające zasoby leśne służą jednocześnie jako narzędzie transferu dochodów (korzyści) oraz majątku od podatnika do tego kto je pobiera. W rzeczywistości ta cecha podatków staje się najczęściej ich pierwszoplanowym zadaniem. Stąd też zarówno skarb państwa a także prywatni właściciele leśni nie zajmujący się bezpośrednio prowadzeniem gospodarki leśnej posługują się różnego rodzaju podatkami i opłatami w celu uzyskania korzyści gospodarczych, które mogłyby przypaść innym.
Ponieważ większość opłat nie ma charakteru neutralnego, wywołuje tym samym określone zmiany w ekonomicznym zachowaniu się osób fizycznych i podmiotów gospodarczych, co z kolei wpływa na podział korzyści gospodarczych daleko odbiegający od zwykłego transferu dochodów od podatnika do biorcy podatku (właściciela). W rezultacie ustalenie ostatecznej incydencji podatkowej, czyli skutków końcowego rozkładu obciążeń finansowych, wymaga szczególnie wnikliwej analizy.
Równość (sprawiedliwość) jest, jak wiadomo, pojęciem subiektywnym, ale szczególnie ważnym we wszystkich sprawach dotyczących opodatkowania. Ekonomiści używają tego terminu w dwóch różnych znaczeniach. Równość pozioma oznacza identyczne traktowanie identycznych osób. Równość pionowa polega na zróżnicowanym traktowaniu różnych osób, aby zmniejszyć ,,... skutki przyrodzonych różnic” (12). Równość w sprawach podatkowych odzwierciedlają dwie powszechnie uznane zasady, którymi są: zasada wypłacalności (zdolności płatniczej) oraz zasada korzyści. Pierwsza z nich uważa za słuszną regułę, zgodnie z którą opodatkowanie powinno być odpowiednie do wartości posiadanego majątku i otrzymywanych dochodów. Oznacza to, że wszyscy znajdujący się podobnych okolicznościach i warunkach powinni być obciążeni podatkiem w jednakowy sposób. Takie podejście odzwierciedla w praktyce podatek dochodowy. Z kolei zasada korzyści orzeka, że ci, którzy otrzymali więcej niż wynosi ich udział w wydatkach publicznych, powinni płacić więcej. Za zgodny z tą zasadą uważa się np. podatek od nieruchomości (majątku).
Struktura asortymentowa sprzedaży:
Wpływ rynku na asortymenty
Zasada korzyści często popada w otwarty konflikt z zasadą zdolności płatniczej podatnika. Z tego powodu wielu autorów zgłasza postulaty by współczesne systemy podatkowe oraz systemy opłat leśnych zawierały elementy obydwu wymienionych zasad ( 3,4 ).
Wymóg prostoty systemu podatkowego odnosi się do całości przedsięwzięć fiskalnych związanych z wprowadzniem ich w życie oraz kosztami ich pobierania. Stąd też sposób płacenia podatków powinien być wygodny dla podatnika, zaś koszty ich egzekwowania niskie. Niektóre formy opłat mają daleko idące wymagania odnośnie do danych niezbędnych do ich ustalenia, jeszcze inne wymagają specjalnych kalkulacji ekonomicznych a nawet określonych środków materialnych, niezbędnych do ich pobierania i administrowania. Koszty tego typu operacji są często znaczne i charakteryzują się swoim własnym poziomem efektywności oraz swoistymi konsekwencjami.
Wpływ monopolu na zakres produkcji
Inną ważną cechą konstrukcji opłat leśnych jest ich wpływ na stabilność dochodów zarówno podatnika jak i adresata opłaty. Niektóre obciążenia finansowe, takie jak na przykład taksy leśne dotyczą tylko drzewostanów dojrzałych do wyrębu,i w związku z tym są mniejsze lub większe w zależności od wielkości przychodów brutto uzyskiwanych przez podatnika. Inne, jak np. czynsze dzierżawne oraz niektóre podatki są wielkościami bardziej stałymi w czasie i niezależnymi od poziomu produkcji realizowanej przez podatnika czy osiągane przez niego dochody. W rezultacie są one źródłem bardziej stabilnych dochodów dla pobierającego podatek, chociaż poprzednie wykazują bardziej stabilny związek z dochodami podatnika i jego zdolnością płatniczą. W zależności od sposobu w jaki dana opłata jest nakładana, można dokonać przemieszczenia zarówno niestabilności jak i ryzyka pomiędzy podatnikami i odbiorcą podatku.
Poziom cen
Z powyższego wynika, że podatek i inne opłaty obciążające osoby fizyczne i podmioty gospodarcze działające w sektorze leśnym mają ważne implikacje ekonomiczne i wywierają istotny wpływ na efektywność gospodarowania i sposób alokacji zasobów a także sposób ich wykorzystania a ponadto na ostateczny podział dochodów, stopień trudności administracyjnych związanych z ich pobieraniem i wreszcie mają wpływ na stabilność dochodów.
Wpływ systemów podatkowych oraz opłat leśnych na wielkość wymienionych efektów stanowi przedmiot tego opracowania.
Analiza progu rentowności
Najczęściej pojęcie podatku definiuje się jako przymusowe, bezzwrotne, nieodpłatne i w zasadzie pieniężne świadczenie pobierane przez organy państwa lub innych organizacji sprawujących władzę publiczną od określonych podmiotów (10, 11 ). Z przytoczonej definicji wynika, iż podatki mają pewne cechy szczególne, odróżniające je od innych świadczeń (opłat) materialnych. Cechy te nazywane są cechami stałymi podatku. Oznacza to, że każde świadczenie pieniężne czy materialne, nie nazywane nawet formalnie podatkiem a mające te cechy jest z ekonomicznego punktu widzenia podatkiem.
W każdej gospodarce funkcjonują różne podatki. Wynika to z konieczności dostosowania konstrukcji podatku do zróżnicowanych podmiotów, sytuacji i zjawisk występujących w gospodarce. Stąd też każdy podatek składa się z pewnych elementów, których elastyczne wykorzystanie umożliwia dostosowanie go do określonej sytuacji ekonomicznej.
Funkcje i rodzaje podatków
Rozpatrując kategorię podatku, trzeba rozróżnić jego istotę prawną i istotę ekonomiczną. Ta pierwsza polega na nieodpłatnej zmianie właściciela określonych zasobów, przejmowanych przymusowo przez administrację rządową lub inny związek publiczno-prawny od różnych podmiotów. Natomiast istota ekonomiczna podatku polega na tym, że wyraża on przymusową ofiarę ponoszoną przez poszczególne osoby oraz oddzielne podmioty gospodarujące na rzecz państwa lub innego związku publiczno-prawnego (10 ).
Najczęściej pojęcie podatku definiuje się jako przymusowe, bezzwrotne, nieodpłatne i w zasadzie pieniężne świadczenie pobierane przez organy państwa lub innych organizacji sprawujących władzę publiczną od określonych podmiotów (10, 11 ). Z przytoczonej definicji wynika, iż podatki mają pewne cechy szczególne, odróżniające je od innych świadczeń (opłat) materialnych. Cechy te nazywane są cechami stałymi podatku. Oznacza to, że każde świadczenie pieniężne czy materialne, nie nazywane nawet formalnie podatkiem a mające te cechy jest z ekonomicznego punktu widzenia podatkiem.
W każdej gospodarce funkcjonują różne podatki. Wynika to z konieczności dostosowania konstrukcji podatku do zróżnicowanych podmiotów, sytuacji i zjawisk występujących w gospodarce.
Rodzaje opłat
Każdy podatek składa się z pewnych elementów, których elastyczne wykorzystanie umożliwia dostosowanie go do określonej sytuacji ekonomicznej. Elementy te określa się mianem elementów zmiennych podatku. Zalicza się do nich: podmiot i przedmiot podatku, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz warunki płatności (sposób i termin zapłaty, stosowanie ulg, zwolnień itp.)
Podmiotem czynnym jest podmiot, na rzecz którego płaci się podatek, czyli z reguły organy administracji rządowej lub samorządowej. Natomiast podmiotem biernym podatku jest podmiot, na który nałożono podatek. Podmiot ten najczęściej płaci podatek i ponosi jego ciężar. Zdarza się jednak i to wcale nie tak rzadko, że inny podmiot płaci podatek, inny zaś ponosi jego ciężar. Pierwszy z nich nazywa się płatnikiem, drugi natomiast podatnikiem. W takiej sytuacji mamy do czynienia z przerzuceniem ciężaru podatkowego przez płatnika na podatnika.
Przedmiotem podatku jest określone zjawisko, którego występowanie pociąga za sobą powstanie obowiązku podatkowego. Przykładem takiego zjawiska może być sprzedaż produktów (obrót) bądź osiąganie przez dany podmiot dochodu.
Podstawa opodatkowania jest najczęściej ujętym wymiernie przedmiotem podatkowym wyrażonym w sposób wartościowy lub ilościowy. Z reguły podstawa opodatkowania wyrażona jest w formie pieniężnej. Ustalona jest ona na podstawie zapisów księgowych określonych operacji finansowych. Niekiedy jednak, gdy prowadzenie takich zapisów jest utrudnione, stosuje się szacunkowe określanie podstawy opodatkowania. Rzadziej spotyka się natomiast podstawę opodatkowania wyrażoną w formie ilościowej. Jednym z przykładów jest podstawa naliczania podatku leśnego w naszym kraju wyrażona w hektarach przeliczeniowych.
Stawka podatkowa stanowi ilościowe określenie wysokości podatku w zależności od podstawy opodatkowania. Stawki mogą mieć charakter kwotowy i procentowy. Stawki kwotowe ustala się najczęściej w odniesieniu do podstawy opodatkowania wyrażonej w formie ilościowej. Natomiast stawki procentowe mają zastosowanie w naliczeniu podatku od podstawy wyrażonej w formie wartościowej.
W konstrukcji poszczególnych podatków uwzględnia się następujące podstawowe funkcje: fiskalną, regulacyjną, motywacyjną oraz kontrolną.
Historycznie najstarsza funkcją podatków jest ich funkcja fiskalna*. Zwana jest też funkcją dochodową, gdyż wiąże się z dostarczaniem do budżetu środków pieniężnych niezbędnych do sfinansowania potrzeb publicznych. Gdyby jednak jedyną funkcją podatków było dostarczanie środków na pokrycie potrzeb sfery nieprodukcyjnej, liczba stosowanych podatków mogłaby być znacznie mniejsza, a koszty ich poboru niższe (15, 27). Podatki pełnią także funkcje ekonomiczne. Jedną z nich jest funkcja regulacyjna polegająca na kształtowaniu wielkości dochodów podatników za pomocą progresji podatkowej, stopy podatkowej, ulg i zwolnień podatkowych itp.
Nazwa ta pochodzi od łacińskiego słowa fiscus określającego w starożytnym Rzymie skarb cesarski
Podatek jest jednym z wielu instrumentów regulowania dochodów podmiotów gospodarujących. Warto zauważyć, że polityka kształtowania dochodów opiera się także na innych instrumentach ekonomiczno-finansowych, takich jak ceny czy stopa oprocentowania udzielanych przez banki kredytów.
Kolejną istotną funkcją przypisywaną podatkom jest funkcja motywacyjna. Funkcja ta powinna m.in. zachęcać podmioty gospodarujące do podejmowania działań preferowanych przez ustanawiającego - podatek, takich jak lepsze wykorzystanie zasobów, zmiana struktury produkcji, itp. Trzeba jednak mocno podkreślić, że wykorzystywanie podatków do stymulowania oczekiwanych działań podatników jest trudnym zadaniem, choć możliwym. Już sama bowiem konieczność podzielenia się osiągniętym dochodem z budżetem może wywołać działanie antymotywacyjne. Stąd też przy tworzeniu określonej konstrukcji podatku należy zwrócić uwagę, aby nie spowodował on nieoczekiwanych, negatywnych zachowań podatników (13, 15).
Z punktu widzenia celów tej pracy warto zwrócić uwagę na jeszcze jedną okoliczność związaną z motywacyjnym działaniem podatku. Otóż to motywacyjne działanie podatku nie jest wynikiem samego wprowadzenia podatku, ale stosowania ulg, zwolnień lub wyłączeń określonych elementów podstawy podatku. Zwyżki podatkowe stosowane są w celu zniechęcenia podatników do określonych działań (10).
Ostatnią z wymienionych funkcji podatków jest funkcja kontrolna. Polega ona na wykorzystaniu podatków do kontroli procesów gospodarczych zachodzących w przedsiębiorstwie.
Poszczególne funkcje podatków są ze sobą ściśle powiązane. Na przykład motywacyjne oddziaływanie podatku jest w dużym stopniu uzależnione od jego wysokości. Aby określony podatek mógł wywołać oczekiwane relacje podatnika, jego wysokość musi przekroczyć pewien próg wrażliwości podatnika. To samo dotyczy wielkości ulgi podatkowej.
Mimo iż w zasadzie każdy podatek pełni cztery wymienione funkcje, to jednak nie w jednakowym stopniu. Na ogół jedna z tych funkcji ma charakter dominujący.
Ogół podatków składających się na system podatkowy danego państwa, można dzielić na grupy, przyjmując różne kryteria podziału. Każdy z tych podziałów podkreśla inny aspekt funkcjonowania podatków.
Najbardziej tradycyjnym podziałem podatków jest ich podział według kryterium podstawy opodatkowania. Przyjmując to kryterium podatki dzieli się na: przychodowe, dochodowe i majątkowe.
Przedmiotem naliczania podatków przychodowych jest osiąganie przychodu, a podstawą ich obliczania - jego wielkość. Do grupy tej można zaliczyć stosowany w całej Unii Europejskiej i w Polsce tzw. podatek od wielkości dodanej VAT. Taki sam charakter ma podatek obrotowy. Obydwa wymienione podatki pełnią przede wszystkim funkcję fiskalną. Koszty ich poboru są relatywnie niskie a sam pobór łatwy. Z punktu widzenia społecznego podatki te mogą być jednak niesprawiedliwe. Obciążają one bowiem przy zakupie towarów w takim samym stopniu podatników, uzyskujących wysokie dochody, jak i tych, którzy dysponują niskimi dochodami (15).
Podatki dochodowe pobierane są od dochodu podatnika, czyli przychodu pomniejszonego o koszty jego uzyskania. Podatki te pełnią przed wszystkim funkcję regulacyjną. Są bardziej sprawiedliwe niż podatki przychodowe, łączą się bowiem z sytuacją materialną podatnika. Ich wadą natomiast jest znaczna pracochłonność ustalania wielkości należnego zobowiązania.
Podatki majątkowe nawiązują do majątku podatnika. Ich stosowanie opiera się na założeniu, że skoro podatnik posiada majątek, to majątek ten przynosi mu pewien dochód. Stąd też źródłem zapłaty tego podatku jest na ogół dochód. Rzadko zdarza się, aby ów podatek uszczuplał majątek podatnika.
Niektórzy autorzy, zwłaszcza zagraniczni uważają, że podatek jest opłatą pobieraną jedynie przez skarb państwa i stanowi on swego rodzaju konfiskatę części - w wielu przypadkach prywatnego - majątku lub dochodu na cele publiczne; opłata (taksa) pniowa zaś czy danina (tantiema) jest zapłatą za towar ( w tym przypadku najczęściej drewno) ponoszoną przez kupującego. Warto też zwrócić uwagę, że sposób oddziaływania różnych podatków a także nie określanych tym mianem opłat może być taki sam lub bardzo zbliżony w zależności od tego jak są wymierzane.
Trzy zasadnicze rodzaje stosowanych w świecie opłat obciążających pozyskane drewno można scharakteryzować następująco:
a. Daniny, opłaty za użytkowanie lasu oraz opłaty i należności za wyrąb
Są to najczęściej określone w pieniądzu kwoty lub stawki taryfowe obciążające różne kategorie produktu zwanego drewnem; są one naliczane na każdy metr sześcienny lub inną jednostkę pozyskanego drewna. W większości przypadków są to opłaty ustalane na umiarkowanym poziomie, a ponieważ są określane w jednostkach pieniężnych, stąd w miarę upływu czasu podlegają wpływom inflacji.
Historycznie najstarszym podatkiem tego typu jest danina, mająca swoje korzenie w XVI wiecznych daninach królewskich, zwanych w literaturze także podatkiem Vaubana (11)* .
Tradycyjnie, danina taka przedstawiała wartość (części) zasobu, którą monarcha rezerwował dla siebie w momencie gdy nadawał prawa własności lub prawa użytkowania lasów osobom prywatnym. Stąd też w niektórych krajach zwane są w dalszym ciągu ,,królewszczyznami,, (13). Obecnie opłaty za prawo eksploatacji zasobów naturalnych najpowszechniej stosowane są w Stanach Zjednoczonych Ameryki w formie tzw. severance tax.(2,4). Podatek ten jest definiowany jako swego rodzaju zadośćuczynienie świadczone na rzecz społeczeństwa za uszczuplenie zasobów naturalnych. Opłaty czy należności za wyrąb, podobnie jak danina przybierają zazwyczaj postać tabeli podatkowej określającej stawki płacone za drewno pozyskiwane w lasach publicznych. Omawiane rodzaje opłat wymierzone są w jednostkach pieniężnych odnoszonych do jednostki pozyskanego drewna i stąd też niezależnie od pierwotnych intencji lub powodów ich wprowadzenia, powodują podobne skutki ekonomiczne(3, 4, 7).
Bezpośrednimi skutkami dystrybucyjnego oddziaływania tych opłat jest transfer części dochodów uzyskiwanych z drewna od tego, kto je pozyskuje do jednostek administracji rządowej, samorządowej, itp. Ich stosowanie wywiera także wpływ na ekonomiczną efektywność i alokację zasobów leśnych w procesie ich użytkowania czyniąc nierentownym pozyskiwanie drewna w drzewostanach zajmujących siedliska marginalne a także pozyskiwanie drzew o skrajnie niskich parametrach wymiarowych i jakościowych.
Wartość, w przeliczeniu na 1m3 drzew pozyskiwanych w drzewostanach, różnych gatunków, oddzielnych drzew a nawet kłód czy wyrzynków z poszczególnych części tego samego drzewa wykazuje bardzo duże zróżnicowanie. Rysunek 24 przedstawia zależności między jednostkową wartością kłód (w przeliczeniu na 1 m3) a ich klasą grubości czy jakości. Nietrudno zauważyć, że wartość ta spada w miarę obniżania się grubości i jakości pozyskiwanych drzew. Przy określonym stopniu (klasie) jakości, oznaczonym na rys. 24 literą g, wartość kłody jest wystarczająca jedynie do pokrycia kosztów pozyskania, wskazując w ten sposób na krańcowy stopień grubości i klasę jakości lub też miejsce “odcięcia” kłody i tym samym na granicę opłacalności pozyskania. Danina lub podatek o określonej stałej wartości w przeliczeniu na 1 m3 pozyskanego drewna powoduje spadek wartości netto wszystkich kłód pozyskiwanych w gospodarstwie w wysokości równej nałożonemu podatkowi, zmniejszając także zakres cech jakościowo-wymiarowych kłód, których pozyskanie może być opłacalne, co schematycznie przedstawia odcinek gt - g na rys. 24. Opłaty tego typu zachęcają zatem do pozyskiwania drewna jedynie “wysokich klas jakościowo-wymiarowych”.
To kurczenie się zakresu marginalnej opłacalności pozyskiwania drewna w miarę spadku jego jakości dotyczy zarówno intensywnej choć rzadziej jak i skrajnie ekstensywnej gospodarki leśnej tzn., że drzewostany znajdujące się na granicy opłacalności pozyskiwania drewna w rezultacie obciążenia ich omawianym typem opłat, przechodzą do grupy drzewostanów, które można określić mianem submarginalnych, czyli znajdujących się poza przedziałem opłacalności pozyskiwania w nich surowca drzewnego. Zjawisko to można zilustrować za pomocą rys. 8, który stabilizuje określony obszar lasu składający się z drzewostanów pokrywających całe spektrum wartości. Można je uszeregować zgodnie z ich wartością netto, którą obrazuje krzywa (w tym przypadku prosta) na rys. 8. Każdy punkt na tej krzywej wskazuje ilości drewna uwidocznione na osi odciętych, możliwe do pozyskania z drzewostanów wykazujących jednostkową wartość netto (wartość 1 m3) równą lub większą od wartości reprezentowanej przez odpowiedni punkt na osi rzędnych. Krzywa taka powinna być skierowana ku dołowi (mieć nachylenie ujemne), jednak jej krzywizna i kształt może przybierać formy nieregularne odzwierciedlające strukturę i wartość zasobów leśnych.
Rysunek 8 przedstawia zasoby leśne opisane w kategoriach ekonomicznej opłacalności ich użytkowania. Uszeregowanie drzewostanów od strony lewej ku prawej w porządku odpowiadającym ich wartości netto umożliwia określenie sumarycznej miąższości, która wykazuje wartość netto większą od zera. Drewno mające wartość netto równą zeru określa dolną granicę opłacalności pozyskiwania tego surowca. Krańcowość ta wynika z tego, że wartość możliwego do pozyskania surowca drzewnego akurat pokrywa koszty pozyskania. Część zasobów leśnych, wykazująca ujemną wartość netto zapasu rosnącego, znajduje się poza tą dolną granicą opłacalności. Pozostała część, wykazująca dodatnią wartość netto obejmuje zapas rosnący, którego pozyskanie jest ekonomicznie opłacalne, tak jak pokazano to na rys. 8.
Ekonomicznie uzasadniony zakres użytkowania zasobów leśnych jest tym zapasem gospodarczym, który umożliwia producentowi coroczne pozyskiwanie określonych ilości drewna. Jego wielkość może być znacznie mniejsza od fizycznych rozmiarów zapasu rosnącego, gdyż ten ostatni zawiera w sobie także część zapasu nieopłacalnego z punktu widzenia jego użytkowania czyli jego część submarginalną.
Należy zauważyć, że granicę opłacalności określa bilans kosztów i korzyści , w rezultacie czego ekonomicznie opłacalny zakres użytkowania zasobów leśnych zależy bezpośrednio od zmian wielkości tych kategorii ekonomicznych. Jest to szczególnie ważne przy opracowywaniu prognoz podaży drewna w długich okresach czasu. Trzeba w takim wypadku dokonać oceny nie tylko tych ilości drewna, które ma obecnie dodatnią wartość netto, ale również jakiego przesunięcia się progu opłacalności należy oczekiwać w przyjętym horyzoncie czasowym w rezultacie zmian cen, kosztów i technologii. W długich okresach czasu, tak przecież powszechnie przyjmowanych w planowaniu dopuszczalnego rozmiaru pozyskania, zmiany takie mogą być znaczne, powodując dodatkowe trudności w przyjęciu odpowiednich założeń co do kształtowania się cen i kosztów w przyszłości.
Zacieniony na rys. 8 obszar przedstawia sumaryczną wartość netto całego zapasu rosnącego, z którego tylko mała część jest zazwyczaj użytkowana co roku. W miarę upływu czasu zapas ten zmniejsza się na skutek użytkowania oraz strat naturalnych, przesuwając krzywą na omawianym rysunku w lewą stronę, tj. w kierunku początku układu współrzędnych, a jednocześnie wielkość tego zapasu rośnie w rezultacie proces przyrastania drzew , co powoduje z kolei przesuwanie krzywej na prawo od początku układu współrzędnych. Stąd też efekt netto w wielkości możliwego do pozyskania zapasu rosnącego będzie zależał od bilansu wynikającego zarówno ze zjawiska jego zmniejszania się jak i powiększenia, przy czym na obydwa te zjawiska silny wpływ wywiera prowadzona działalność gospodarcza.
Wprowadzenie opłaty obciążającej całość pozyskiwanego drewna może powodować spadek wartości zapasu rosnącego i kurczenie się zakresu opłacalnej zarówno ekstensywnej jak i intensywnej gospodarki leśnej. W praktyce oznacza to przede wszystkim pogłębienie nierentowności produkcji drzewnej na siedliskach marginalnych.
Wyjaśnienie tego zjawiska wymaga nawiązania do warunków determinujących zakres racjonalnego poziomu intensywności produkcji leśnej, które schematycznie obrazuje rys. 13. Krzywa w górnej części rysunku odzwierciedla kształtowanie się wartości zapasu rosnącego w zależności od poziomu intensywności produkcji leśnej mierzonej w tym wypadku wielkością nakładów pracy. Z kolei krzywa w dolnej części rysunku charakteryzuje odpowiadający rosnącym nakładom pracy, krańcowy przychód pracy, tj. dodatkowy dochód uzyskiwany w wyniku realizacji produktu wytworzonego dzięki dodatkowym nakładom pracy (12). Z ustaleń ogólnej ekonomii wynika ponadto, że przyrosty wartości produkcji są coraz to mniejsze w miarę ponoszenia dodatkowych nakładów pracy z uwagi na działanie prawa malejących przychodów(1,12,27). Znajduje to swoje odzwierciedlenie w malejącym nachyleniu (stromości) krzywej wartości produkcji uwidocznionej w górnej części rysunku.
Analizując rys. 13 nietrudno zauważyć, że przy danej cenie pracy, czyli płacy równej o-p, dodatkowe nakłady przyczyniają się do wzrostu wartości renty gruntowej aż do punktu q, czyli do takiego poziomu nakładów, przy którym krańcowy przychód z pracy oraz jej koszt krańcowy są sobie równe. Punkt ten wyznacza zatem graniczny poziom intensywności gospodarowania na określonej działce gruntu leśnego. Przy takim poziomie zatrudnienia, praca jest w stanie przyczynić się w maksymalnym stopniu do wytworzenia dochodu mierzonego np. wartością renty gruntowej, którą na rys. 13 przedstawia górny trójkąt między krzywą i linią oznaczającą płacę . Punkt ten odpowiada najbardziej korzystnej kombinacji pracy i gruntu o tej jakości, a przedstawiony charakter zależności ma zastosowanie do wszystkich innych zmiennych czynników produkcji.
Każda powierzchnia leśna posiada określone cechy, wynikające z urodzajności gleby, położenia, ukształtowania terenu itp., które detreminują jej produkcyjność oraz sposób reagowania na działanie innych czynników produkcji. Zazwyczaj jest tak, że grunt o mniejszej produkcyjności będzie przynosił mniejszy przychód z pracy, co znajdzie z kolei swoje odzwierciedlenie w niższym przebiegu krzywej uwidocznionej w górnej części rys. 13. Jednak ilość pracy, jaką można efektywnie wydatkować na danej działce gruntu, jest określona przez krańcowy przychód z pracy, czyli przez stopień nachylenia (stromość) krzywej uwidocznionej w górnej połowie rysunku. Jednocześnie warto zauważyć, że krańcowy przychód z pracy oraz i z innych poszczególnych czynników produkcji jest znacznie mniej skorelowany z naturalną produkcyjnością gruntu.
Niższy czyli bardziej gwałtownie opadający krańcowy przychód z pracy wskazywałby, że mniejsze ilości pracy mogą być wykorzystane korzystniej, a ich udział w rencie gruntowej byłby również relatywnie mniejszy. Zdaniem niektórych autorów, podobne zależności występują w procesie intensyfikacji nakładów także innych czynników produkcji leśnej, z tym że im mniejsza jest reakcja lasu na zabiegi hodowlane, tym mniejsza jest potencjalna renta gruntowa (1,25, 26).
Uogólniając powyższe można stwierdzić, że im wyższa jest produkcyjność gruntu, tym wyższej należy oczekwiać renty gruntowej, jednak jej wytworzenie wymaga użycia także większych ilości innych czynników produkcji. Teoria ta wyjaśnia dlaczego grunty o wysokiej produkcyjności zapewniają uzyskanie większych korzyści w procesie intensyfikacji poszczególnych kierunków działalności gospodarczej w leśnictwie, w tym zwłaszcza zabiegów hodowlanych w porównaniu z gruntami o niskiej produkcyjności.
Z analizy prawidłowości rządzących rynkiem drzewnym wynika, że wzrost popytu na drewno prowadzi zarówno do wzrostu ceny drewna jak i powiększenia jego podaży (26). Zwiększona podaż może być jedynie rezultatem inicjatywy producentów, którzy postanowią prowadzić bardziej intensywną gospodarkę leśną lub/oraz włączyć (w miarę możliwości) do produkcji leśnej większą powierzchnię.
Efekt tego ostatniego przedsięwzięcia ilustruje rys. 14, którego konstrukcja również nawiązuje do prawa podaży i popytu. Górna część rysunku przedstawia cenę równowagi oraz odpowiadającą jej, oferowaną rocznie do sprzedaży wielkość surowca drzewnego, ustaloną w rezultacie mających miejsce na rynku procesów dostosowawczych podaży i popytu. Część dolna charakteryzuje, dla każdej możliwej ceny i odpowiadającego jej poziomu produkcji, obszar gruntu przeznaczony do rentownej produkcji drewna.
W przypadku gdy nie będzie innych możliwości produkcyjnego wykorzystania gruntów, do produkcji drewna o najniższej cenie zostaną przeznaczone grunty o najwyższej produkcyjności, a do produkcji tego surowca ale już o wyższych cenach jednostkowych trzeba będzie przeznaczać stopniowo grunty coraz mniej produkcyjne. Przy cenie oznaczonej na rys. 14 symbolami o-c, poziom równowagi produkcji wynosi o-v m3 rocznie, co wymaga o-1 powierzchni przeznaczonej do rentowej produkcji drewna. Najproduktywniejsza część tego obszaru gruntów leśnych będzie źródłem renty, tak jak pokazano to na rys. 13. Grunty najuboższe czyli marginalne nie zapewniają uzyskania jakiejkolwiek renty, co ilustruje dolna krzywa charakteryzująca krańcowy dochód z pracy, która przecina oś rzędnych w punkcie p. Na rysunku 14 pokazano z kolei jak wzrost popytu wpływa zarówno na wzrost ceny równowagi jak i poziom produkcji poprzez włączenie w zakres gospodarki leśnej większej powierzchni gruntów.
Analizując rysunek 13 i rys. 14 nietrudno zauważyć, że nałożenie opłaty na drewno zmniejszy marginalny przychód z pracy na każdym siedlisku, ograniczając w ten sposób krańcowy poziom intensywności gospodarki leśnej. W obydwu przedstawionych przypadkach opłaty takie wpływają hamująco na rozwój intensywnej gospodarki leśnej (5).
Daniny a także inne tego rodzaju opłaty są stosunkowo łatwe do administrowania ponieważ wymagają informacji jedynie o drewnie usuniętym z lasu, które są zazwyczaj zbierane także dla innych celów. Obciążenie podatnika, będące rezultatem takiego sposobu nakładania podatków zależy od rozmiaru pozyskiwanego drewna sprzyjają poprawie jego zdolności płatniczej chociaż dzieje się to kosztem stabilności dochodów przejmującego podatek.
b. Podatek od dochodu z pozyskanego drewna
Są to opłaty nakładane przez rząd na drewno pozyskiwane z reguły w lasach prywatnych(1, 2). Przyjmują one postać stóp procentowych ustalanych w stosunku do ceny sprzedażnej drewna (wartość brutto pozyskanego surowca drzewnego) albo odniesionych do wartości drewna na pniu (wartość netto pozyskanego drewna). Są więc one podatkami ad valorem, opierającymi się na rozmiarze pozyskania jako podstawie podatkowej. Podatki od dochodów otrzymywanych z realizacji pozyskanego drewna nie są szeroko stosowane. Spotyka się je w Ameryce Płn. przy czym są one stosowane jako alternatywa w stosunku do podatku wymierzanego z tytułu prawa własności w odniesieniu do zapasu rosnącego ( 4).
Dla gospodarstwa leśnego podatek drzewny obciążający wartość sprzedażną poszczególnych kłód czy dłużyc ma taki sam skutek jak obniżka ceny zbytu. Ogranicza on zakres rentownego pozyskania w warunkach marginalnych, czyniąc nierentownym pozyskanie kłód marginalnych przed opodatkowaniem. Skutek jest podobny do tego, jaki powodują daniny i podatki za eksploatację zasobów naturalnych, co zilustrowano na rys. 24 z tym wyjątkiem że omawiany rodzaj podatku obniża wartość brutto kłód o stałą część, a nie o stałą kwotę pieniężną. Jeśli podatek jest nakładny w procentach do wartości netto drewna to zniekształcenia gospodarki w warunkach marginalnych nie mają miejsca. W skrajnych warunkach wartość drewna równa jest zero i podatek nałożony na tą wartość też wynosi zero, co w rezultacie nie powoduje zmian warunków marginalności gospodarowania. Pod tym względem ekonomiczne skutki podatku są identyczne do tych, jakie powodują opłaty pniowe opisane wyżej.
Podatki płacone od dochodu uzyskanego ze sprzedaży drewna są znacznie bardziej skomplikowane do administrowania ponieważ ich ustalenie wymaga informacji dotyczących nie tylko ilości pozyskanego drewna ale również i jego wartości rynkowej. Procedury zbierania i gromadzenia danych o cenach, uwzględniających ich fluktuację powodują znaczny wzrost kosztów wymierzania podatku i jego pobierania.
Podatki od dochodu z drewna jako alternatywne w stosunku do rocznego podatku od nieruchomości obciążającego zapas rosnący, mają tę przewagę, że umożliwiają uniknięcie akumulowania się płatności i odsetek od tych płatności w czasie jak las rośnie, powodując w rezultacie finansowe zniechęcenie do dalszego przetrzymywania zapasu. Umożliwiają rządom pobieranie stałej części wartości produkcji leśnej w czasie jej wytwarzania, ułatwiając osiągnięcie przez płatnika zdolności płatniczej. Jednakże zarówno poziom pozyskania jak i ceny pozyskanych produktów podlegają znacznym fluktuacjom z uwagi na wahania rynku, wreszcie dochody z tego typu podatków wykazują duży stopień niestabilności. Dla samorządów lokalnych, które zwykle są silnie uzależnione od dochodów z podatków nakładanych na nieruchomości taka niestabilność powoduje liczne trudności ponieważ ich potrzeby finansowe mają charakter ciągły. Wyjaśnia to znacznie szersze wykorzystywanie w praktyce podatku od nieruchomości obciążającego zapas rosnący głównie z uwagi na większą stabilność dochodów (8,9).
c. Taksy leśne
Taksy leśne zwane także opłatami pniowymi pełnią w wielu krajach w dalszym ciągu rolę cen drewna na pniu. Są to sumy wnoszone zazwyczaj na rzecz lasów publicznych lub prywatnych za drewno pozyskiwane przez osoby trzecie. Z tego też względu spełniają taką samą rolę jak daniny lub opłaty za eksploatację zasobów leśnych, z tym że te ostatnie są zazwyczaj ustalane na stałym, z reguły stosunkowo niskim, poziomie i pobierane są nieregularnie. Taksy leśne mają jednak charakter znacznie bardziej dyskryminacyjny, gdyż ich celem jest umożliwienie zarządcy lub właścicielowi przechwycenie całości lub znaczącej części wartości drewna zróżnicowanego pod względem jakości na poszczególnych działkach objętych użytkowaniem (6,7).
Podstawę opodatkowania w formie opłaty pniowej stanowi wartość netto drewna stojącego w formie drzew czyli wartość “drewna na pniu”. Opłaty pniowe są ustalone w najrozmaitszy sposób. Tak na przykład w Stanach zjednoczonych Ameryki większość drewna w lasach publicznych jest sprzedawana na aukcjach, na które zapraszani są potencjalni kupcy by mogli uczestniczyć w licytacji cen drewna podawanych w dolarach za jednostkę miąższości surowca drzewnego po pozyskaniu (1,8) . Oferty są składane wcześniej ustnie lub w formie utajnionych ofert z zastrzeżeniem przyjęcia ceny minimalnej lub “ceny wywoławczej”. Zgłaszający najlepszą ofertę otrzymuje koncesję drzewną a wartość złożonej oferty określa automatycznie wysokość opłaty pniowej. Tego rodzaju konkurencyjne licytacje mają zastosowanie w procesie przyznawania niektórych, z reguły o mniejszym znaczeniu, form prawa wyrębu także w lasach Kanady, a ponadto są one powszechną praktyką prywatnych właścicieli leśnych, którzy stanowią podobne procedury sprzedaży drewna (3,4). Dopóki licytacje budzą wystarczające zainteresowanie to zdaniem niektórych autorów, metoda ta zapewnia sprzedawcy maksimum pewności, że zagarnie on pełną wartość netto z każdej działki przeznaczonej do wyrębu (1,4).
W przypadku braku konkurencji między kupcami, wartość zapasu rosnącego określa cena wywoławcza, a udział w przechwytywanej przez kupca części wartości netto drewna objętego transakcją jest silnie uzależniony od sposobu kalkulacji cen ustalanych administracyjnie. Procedury wyceny są rozmaite, ale mają pewne elementy wspólne. Po pierwsze, miąższość każdego gatunku i klasa jakościowo-wymiarowa drzew pozyskiwanych na poszczególnych działkach jest określona na podstawie danych inwentaryzacji urządzeniowej. Po drugie, wartość czyli cena sprzedaży jednego kubika każdej kategorii kłód jest określona na podstawie informacji rynkowych, albo jest wynikiem kalkulacji wartości produktów, które można z nich wymanipulować. Po trzecie, jednostkowe koszty pozyskania drewna łącznie z kosztami budowy dróg, pozyskania i transportu drewna do miejsca zbytu (rynku), gdzie następuje ostateczna realizacja ceny sprzedaży, są odejmowane od ceny sprzedaży. Pozostała kwota, określona mianem “dochodu z wyróbki”, ulega zmniejszeniu o wydatki pokrywające zysk i ryzyko pośrednika wynikające z uzyskania przez niego ceny równej wartości drewna na pniu, płatnej sprzedawcy drewna (4,8,9).
Kalkulacje te można zilustrować następująco:
wartość lub
koszt/1 m3
- cena sprzedaży drewna 250.-zł
- minus koszty pozyskania i dostawy - 60.-zł
- równa się dochód z wyróbki 40.-zł
- minus wydatki pokrywające zysk i ryzyko pośrednika - 15.-zł
_______________
- równa się oszacowanie cena wywoławcza 25.-zł
Kalkulacje takie robi się oddzielnie dla każdego gatunku drewna wyliczając wartość średnią ważąc cenę sprzedażną poszczególnych gatunków ich procentowym udziałem w sumarycznej miąższości drewna przeznaczonego do pozyskania (3,7).
Szacunki tego rodzaju są nadmiernie kompleksowe i zbyt wymagające jeśli chodzi o dane dotyczące parametrów samego drewna jak i warunków jego pozyskiwania, aktualnych kosztów i cen na rynku. Wyniki tych ocen zależą od opinii o charakterze subiektywnym a dotyczących pieniężnej oceny ryzyka deprecjacji surowca oraz zadawalającego poziomu dochodów przypadających pośrednikom. W rezultacie koszty administracyjne takich ocen wydają się być nadmiernie wysokie a ostateczne rezultaty takiej wyceny są często problematyczne (4,13).
Im większy jest udział wartości netto surowca drzewnego, którą zamierza się pobrać za pośrednictwem opłat pniowych, tym większa jest odpowiedzialność wyliczeń stanowiących ich podstawę. W niektórych wypadkach wykorzystywane są stosunkowo proste sposoby ustalania stawek pniowych zapewniających jednak zarządcy lasu lub jego właścicieli zadowalający udział w wartości ocenianego zasobu.
Sprowadzają się one do ekstrapolacji wartości uzyskiwanych w konkurencyjnych formach sprzedaży drewna o porównywalnych parametrach w danym regionie lub też do przyjęcia za podstawę podziału dochodów pochodzących ze sprzedaży drewna między właściciela i pośrednika ogólnych zasad wynikających z doświadczenia (2,8).
Ekonomiczna efektywność stosowania w praktyce gospodarczej opłat pniowych zależy nie tylko od tego jak zostały one zbudowane, ale co ważniejsze jak są one nakładane. Skoro cena drewna na pniu została określona, można ją przypisać albo do oszacowanej miąższości drewna stojącego albo nałożyć globalnie w formie ryczałtu, a ponadto ta sama kwota może być zebrana w równych rocznych ratach w planowanym okresie realizacji pozyskiwania drewna lub kolejne raty opłaty pniowej mogą być nakładane w miarę pozyskiwania drewna i jego manipulowania, wreszcie możliwych jest wiele innych sposobów. Jeśli opłaty są naliczane w formie ryczałtu w z góry ustalonych kwotach rocznych i niezależnie od realizowanego w danym czasie rozmiaru pozyskania, to postępowanie gospodarcze firm czy przedsiębiorstw zajmujących się takim rodzajem działalności będzie wolne od wpływu tych opłat bez względu na to jak zostały one pierwotnie wymierzone. W takim przypadku stają się one po prostu neutralnymi kosztami stałymi, nie oddziaływującymi na żadną z podejmowanych przez te firmy decyzji produkcyjnych, zwłaszcza dotyczących sytuacji marginalnych (2). Maksymalizujący zysk firmy leśnej lub przedsiębiorstwa model produkcji nadal będzie taki sam zarówno w przypadku wnoszenia jak i niewnoszenia takich opłat. Całkiem odwrotnie jest w sytuacji gdy opłaty pniowe nakładane są w jednostkach pieniężnych obciążających miąższość pozyskiwanego surowca drzewnego. Fakt ten będzie oddziaływał na decyzje pośrednika zajmującego się pozyskaniem, gdyż w każdym przypadku jego dochód netto na każdym metrze sześciennym drewna ulega zmniejszeniu o sumę opłaty pniowej, czyniąc pozyskiwanie drewna w warunkach marginalnych, nierentownym z tych samych powodów jak w przypadku stosowania daniny czy podatków od prawa eksploatacji zasobów , co zilustrowano na rys. 24.. Ponieważ opłaty pniowe są zazwyczaj wyższe od wymienionych ostatnio, ich wpływ na rentowność firm leśnych jest zatem odpowiednio większy.
To “zachęcanie” do pozyskiwania drewna wysokich klas jakościowo-wymiarowych może mieć ważne znaczenie jeśli opłaty pniowe nakładane na pozyskiwane drewno mają na celu przechwycenie całości lub znaczącej części wartości netto drewna stojącego. W przypadku ustalenia opłaty pniowej w przeliczeniu na 1 m3 na poziomie przeciętnej wartości netto drewna znajdującego się w drzewostanie, pośrednik otrzyma zysk jedynie od sprzedaży drewna wartego więcej niż przeciętnie. Na pozostałej części miąższości ekonomicznie pozyskiwanlnej może ponieść stratę, co będzie zmuszać go do powstrzymywania się od jej pozyskiwania.W takich przypadkach, by złagodzić lub wyeliminować opisane sytuacje zachodzi potrzeba wprowadzenia określonych regulacji prawno-administracyjnych nakładających obowiązkowe normy utylizacji surowca drzewnego (2). Jednakże takie rozwiązania są bez wątpienia zawsze mniej lub bardziej arbitralne i rzadko biorą pod uwagę zróżnicowanie samego surowca drzewnego oraz warunków jego użytkowania w różnych drzewostanach.
Krótko mówiąc, opłaty pniowe nakładane na drewno już pozyskane w przeciwieństwie do należności podatkowych obciążających drewno przeznaczone do pozyskania, ograniczają zakres rentowności tych działań, co z reguły znajduje swoje odzwierciedlenie w marnotrwastwie lub niepełnym wykorzystaniu cennego skądinąd surowca.
Opodatkowanie drewna stojącego jest zatem preferowane na gruncie neutralności. Jednak podatki obciążające ilość pozyskanego drewna (jego miąższość) nie wymagają tak dokładnych danych o samym drzewostanie, a także niwelują w znacznym stopniu ryzyko ponoszone przez pośredników. Ponadto drewno już pozyskane jest zazwyczaj mierzone i klasyfikowane dla innych celów i w rezultacie końcowym jest często wygodniej oprzeć opłaty pniowe na wynikach tych pomiarów.
Opłaty pniowe ustalone z góry przed pozyskaniem drewna narażają płacącego na konsekwencje wynikające z błędnych wyliczeń jakie mogą wystąpić w przypadku cen ustalanych administracyjnie lub w drodze licytacji. Przerzucają na niego bowiem całe ryzyko związane z nieprzewidzianymi zmianami w warunkach pozyskania, kosztach i cenach drewna. To ryzyko jest tym większe, im dłuższy jest okres czasu jaki upływa od momentu uregulowania zobowiązania finansowego do czasu realizacji pozyskania. Opłaty pniowe są najbardziej uciążliwe gdy trzeba je realizować w formie ryczałtów, a więc globalnie i z góry a pozyskanie przeciąga się na długi okres czasu.
Ciężar ryzyka ponoszonego przez pośrednika może być złagodzony w różny sposób. Jeden z nich sprowadza się do przyjęcia formuły podatku, która umożliwia pobranie tylko pewnej części wartości netto pozyskanego drewna, dokonując tym samym proporcjonalnego podziału ewentualnych kosztów ryzyka między gospodarstwo leśne (właściciela, zarządcę) i pośrednika zajmującego się pozyskaniem. Inny, już wspomniany sposób polega na przyjęciu za podstawę opodatkowania drewna aktualnie pozyskanego zamiast opłat sumarycznych, ustalonych z określonym wyprzedzeniem do zamierzonego terminu pozyskania, usuwając tym samym niepewność co do wielkości finansowego obciążenia pobieranej wielkości surowca. Z kolei ryzyko dotyczące zmian warunków rynkowych może być znacznie zniwelowane przez związanie podatków z indeksem cen. Z tego powodu w niektórych krajach agencje rządowe dopuszczają wprowadzenie zmian do określonych, określone w pierwotnej wersji kontraktu opłat pniowych, stosując np. zmienną skalę obciążeń, która uwzględnia ewentualne zmiany w kształtowaniu się cen rynkowych określonych sortymentów (2,3,4). Przedsięwzięcia te umożliwijają zatem zmniejszenie ryzyka obciążającego podatnika i przesunięcie go adresata opłat pniowych.
Opłaty za nabycie praw
Kompletność omawianej problematyki wymaga także analizy sposobów oddziaływania na decyzje podmiotów gospodarczych opłat wnoszonych za nabycie określonych praw w stosunku do lasu w odróżnieniu od zapłaty za samo drewno. Administracje rządowe zwykły wymierzać różne opłaty za uzyskanie licencji leśnych oraz dzierżaw, które mają zupełnie niezależny charakter od opłat wnoszonych z tytułu pozyskiwania drewna na podstawie uzyskanej licencji lub prawa dzierżawy. Ustala się je z reguły na umiarkowanym poziomie i są traktowane jako należności wnoszone przez licencjobiorców lub posiadaczy koncesji za przywilej zarezerwowania zasobów do ich wyłącznego użytku lub odwrotnie - jako opłaty wnoszone na rzecz administracji rządowej za odnowienie prawa użytkowania zasobów leśnych przez innych (1,7).
Opłaty takie są często pobierane pod koniec okresu obowiązywania licencji lub ustalane jako stałe opłaty roczne za utrzymanie w mocy przyznanych uprawnień. Wstępne opłaty za licencje przydzielone “raz na zawsze” mają tak samo neutralny wpływ na zachowanie się płatników jak dzieje się to w przypadku stosowania innych opłat zryczałtowanych. Również stałe opłaty roczne są neutralne tak samo jak opłaty dzierżawy, które scharakteryzowano wyżej. Dopóki omawiane rodzaje płatności nie powodują zmiany zachowania się licencjonobiorcy, tak długo nie będą zniekształcać efektywności podejmowanych działań gospodarczych (6,2,3).
Koszty ryzyka
W dyskusji o podatkach i opłatach leśnych ciągle pojawia się motyw ryzyka i sposobu w jaki ryzyko to i dodatkowe obciążenia finansowe spowodowane zmianą ekonomicznych warunków działalności gospodarczej narażają gospodarstwo leśne (zarządcę lub właściciela), a w jakim aktualnego użytkownika lasu np. firmę leśną lub dzierżawcę. Zrozumiałym jest, że rozkład kosztów tego ryzyka na zainteresowanych zależy od sposobu w jaki podatki i inne opłaty obciążają drewno. Podatki, których raty i czas ich wnoszenia są z góry określone minimalizują niepewność płacącego odnośnie do jego dochodów, jednocześnie przerzucają na niego całe ryzyko wynikające z mylnych kalkulacji lub nieprzewidzianych wypadków. Odwrotnie jest w sytuacji gdy wysokość wnoszonych oplat uzależniona jest od wielkości (rozmiaru) drewna, które pośrednik pozyskuje w określonych warunkach rynkowych, gdyż wtedy jego ryzyko ulega zmniejszeniu kosztem odpowiedniego wzrostu ryzyka pobierającego podatek. Z poprzednich rozważań wynika, że można stosować różne techniki umożliwiające odpowiedni rozkład ryzyka pomiędzy podatnika i przyjmującego podatek .
Znaczenie omawianego problemu wynika z ogólnych zasad postępowania przedsiębiorców, którzy wykazują znaczną niechęć do ryzyka (12,27). W efekcie oczekują oni wyższych dochodów z przedsięwzięć związanych z ryzykiem w porównaniu z przedsięwzięciami pozbawionymi elementu ryzyka. W konsekwencji, dzieje się tak, że jeśli ci, którzy użytkują las są zmuszeni za pośrednictwem środków fiskalnych narażać się na większe ryzyko i niepewność, oczekują większych dochodów, co automatycznie oznacza zmiejszenie części dochodu mającego przypaść właścicielowi lub zarządcy (28). W niestabilnych często warunkach ekonomicznych, w jakich pracują pośrednicy i firmy leśne, omawiany wpływ ryzyka na podział dochodów może być znaczny.
Jeśli prywatny przedsiębiorca ma możliwość wyboru pomiędzy podatkiem ustalonym w sposób “raz na zawsze” a inną formą jego wymiaru, przy czym będzie to taka sama kwota ale uzależniona od wartości zysku, to należy się spodziewać, że preferowanym sposobem wymiaru będzie ten ostatni. Jest on po prostu mniej groźny w wypadku zaistnienia nieoczekiwanych zjawisk powodujących zmniejszenie dochodów, gdyż w takich okolicznościach przedsiębiorca dzieli koszty ryzyka z administracją rządową, co z jego punktu widzenia jest mniej obciążające. Okoliczność tą wykorzystuje się jako argument przemawiający za przejmowaniem przez rząd większej części dochodów z lasów publicznych w dłuższym okresie czasu w przypadku gdy konstrukcja podatków i innych opłat w sposób umożliwia przemieszczenie ryzyka finansowego i niepewności z firm, które muszą je płacić na jednostki administracji rządowej czy samorząd.
W związku z tym warto zwrócić uwagę na opinie głoszone w kwestii ryzyka przez przedstawicieli administracji wielu rządów. Otóż uważają oni,że stabilność wpływów zasilających budżet państwa z określonego źródła ma dla tych budżetów znacznie większe znaczenie niż dla firm leśnych, czy przedsiębiorstw zobowiązanych do wnoszenia takich płatności. To zainteresowanie stabilnością dochodów jest znaczne mimo, że dochody z lasów nie mają dużego udziału w z reguły szeroko rozbudowanym i zróżnicowanym systemie dochodów państwa (5,9,19). Stąd też nawet gdy takie wahania występują, to dla budżetu państwa nie mają one tak destrukcyjnego charakteru. Wydaje się, że firma zaangażowana w interes leśny będzie prawdopodobnie znacznie bardziej wrażliwa na zmiany wysokości odprowadzanych przez nią opłat. Ostatecznie więc koszty przyjęcia przez rząd ryzyka finansowego działalności gospodarczej w leśnictwie będą prawdopodobnie mniejsze niż korzyści firm leśnych wynikających z faktu uniknięcia takiego ryzyka.
Wrażliwość przedsiębiorstwa (firmy leśnej) czy rządu na niestabilność dochodów wpływająch z poszczególnych obszarów leśnych zależy od ich zróżnicowania i skali prowadzonej działalności gospodarczej. To samo dotyczy opłat formalnych, takich jak podatki obciążające zapas rosnący czyli drewno przed jego pozyskaniem; w normalnych przypadkach gdy drzewostany wchodzą w znacznych obszarów leśnych czy dużych gospodarstw leśnych, w których są stopniowo obejmowane pozyskaniem, problemy nierówności strumieni płatniczych zasilających budżety odbiorców podatków są znacznie złagodzone.
Inne uwarunkowania ekonomiczne
Z dokonanego przeglądu podatków i opłat leśnych obciążających zasoby leśne, neutralny charakter przejawiają jedynie te, które przechwytują dochody z gospodarstw leśnych w formie podatków płaconych od wartości gruntów leśnych, rocznych czynszów dzierżawnych i opłat wymierzanych globalnie (w formie ryczałtu). Wszystkie inne ich rodzaje i formy pełnią w większym lub mniejszym stopniu rolę czynników wywołujących zmiany w pierwotnych decyzjach dotyczących działalności produkcyjnej, przy czym zmiany te ukierunkowane są na zmniejszeniu ciężaru tych opłat. Z analiz tych wynika także, że opłaty, których przedmiotem opodatkowania jest miąższość lub sumaryczna wartość pozyskanego drewna powodują znaczne zmniejszenie (zwężenie) zakresu warunków pozyskiwania surowca drzewnego, który spełnia warunki rentowności. W rozdziale 7 można było zaobserwować w jaki sposób podatki nakładane na zapas rosnący stymulują skracanie kolei rębu podczas gdy podatki obciążające pozyskane drewno oddziaływują w kierunku przeciwnym, tj. wydłużania kolei rębu. Uogólniając te spostrzeżenia można stwierdzić, że każdy podatek lub opłata prowadzi do zmniejszenia dochodów gospodarstwa pochodzących z realizacji produkcji drzewnej ogranicza zakres inwestowania w hodowlę lasu, a tym samym i w całą gospodarkę leśną. Obciążenia takie ograniczają zatem rentowność intensywnej gospodarki leśnej.
Większość podatków i opłat oddziaływuje ujemnie także na zakres i granice opłacalności ekstensywnej gospodarki leśnej. Obciążenie pozyskiwanego drewna podatkami lub opłatami czyni bowiem drzewostany marginalne nieekonomicznymi z punktu widzenia użytkowania, zaś podatki nakładane na zapas rosnący mogą z kolei prowadzić do nieopłacalności produkcji drewna na siedliskach marginalnych.
Stąd też pojęcie rentowności ma także znaczenie w procesie alokacji gruntów leśnych pomiędzy różne zastosowania, co szerzej przedstawiono w roz. 5. Jedynie podatek od nieruchomości (własności), który powoduje jednakowe obciążenie gruntu bez względu na jego przeznaczenie umożliwia zniknięcie zniekształceń poszczególnych kategorii użytkowania gruntów. Przedmiotem bowiem opodatkowania w takim przypadku nie może być, rzecz jasna drewno występujące na tym gruncie a tym bardziej jakaś inna inwestycja.
Z drugiej strony rządy często są przekonane o konieczności oddziaływania na proces alokacji gruntów, stosując w tym celu podatki. Lasy, podobnie jak gospodarstwa rolne, są czasami obciążane podatkami o stosunkowo niskich stawkach w celu zachęcenia w ten sposób do użytkowania gruntów oddalonych od miejsc cywilizacji i rynków zbytu, stymulacji zatrudnienia, poprawy stopy życiowej grup społecznych o niskich dochodach lub przeciwdziałania procesom migracji i wyludniania się terenów wiejskich.
Podobne powody, które historycznie ukształtowały konstrukcję podatków i opłat nakładanych na grunty leśne miały w niektórych krajach na celu zachowanie praw do drewna ze względów spekulacyjnych. Historia przemysłu drzewnego, zwłaszcza Ameryki Płn. jest bogata w przykłady inwestorów szukających możliwości nabycia praw do władania drewnem ze względów na oczekiwany wzrost dochodów na skutek rosnącej szczupłości tych zasobów. Rządy postrzegały taką praktykę bardzo niechętnie i poszukiwały możliwości jej przeciwdziałania. W tym celu nakładano także podatki o charakterze podatków od nieruchomości, które zachęcały właścicieli do pozyskiwania drewna. W tym samym celu nakładano czynsze dzierżawne obciążające dodatkowo przyznane licencje i prawa dzierżawy lasów publicznych, aby maksymalnie zniechęcić przetrzymywanie zasobów drewna na pniu w rozmiarach znacznie przekraczających potrzeby planowanej wielkości produkcji.
Polityka taka wymaga stosowania instrumentów, które spowodują, że prawo korzyści postępowania jakie one powodują zapewni otrzymanie większych korzyści od tych, których spekulanci mogą oczekwiać decydując się na przetrzymywanie drewna na pniu.
Ekonomika nie oferuje poparcia dla z góry założonego spekulacyjnego nabywania i zachowywania prawa swobodnego dysponowania zasobami leśnymi w sposób sprzeczny z interesem publicznym. Spekulanci zazwyczaj stwarzają pozory, że pragną przyczynić się do efektywnej alokacji zasobów leśnych, próbując zidentyfikować najbardziej korzystny czas ich wyużytkowania. Tym niemniej jeśli uważa się za wskazane podjęcie działalności zniechęcającej do spekulacji, to opłaty leśne stanowią jeden ze skutecznych praktycznych instrumentów umożliwiających realizację takich zamierzeń.
Wreszcie należy podkreślić, że wpływ poszczególnych podatków lub opłat leśnych obciążających zasoby leśne jest mocno uzależniony od całego fiskalnego i instytucjonalnego środowiska w ramach którego ma miejsce produkcja leśna.. Niektóre dopłaty umożliwiają odliczanie ich od podstawy opodatkowania przy wyliczaniu podatku dochodowego lub podatku od przyrostu wartości kapitału, inne wykorzystują luki prawne lub przepisy łagodzące skutki opodatkowania.
Okoliczności takich, które decydują w rezultacie końcowym o ostatecznych rezultatach ekonomicznych systemu podatkowego w leśnictwie jest bardzo dużo i charakteryzują się znaczną zmiennością. Stąd też skutki opodatkowania tej formy działalności gospodarczej należy analizować z pełną ostrożnością i uwagę co do ich roli w danym miejscu i czasie.
Tab.
Stosowane formy opłat obciążających zasoby leśne
Podstawa opodatkowania |
Powszechna forma |
Najczęstszy sposób wymiaru |
Najczęstszy sposób pobierania |
Grunt leśny |
renta gruntowa
podatek gruntowy |
arbitralnie procent od wartości gruntu albo jego produkcyjności |
opłata roczna
opłata roczna |
Zasoby drzewne (zapas rosnący) |
podatek od nieruchomości (własności) |
procent od wartości drewna (zapasu rosnącego) |
opłata roczna |
Drewno pozyskane |
opłata za prawo eksploatacji, opłata za wyrąb i danina (tantiema) podatek od zysku
opłata pniowa
|
określone kwoty za prawo pozyskiwania drewna
procent od wartości pozyskanego drewna
przetarg konkurencyjny lub szacunek |
odpowiednio do rozmiaru pozyskanego drewna
odpowiednio do rozmiaru pozyskanego drewna
ryczałt, opłata roczna lub kwota uzależniona od rozmiaru pozyskania |
Prawa |
opłata licencyjna |
mniej lub bardziej arbitralnie |
ryczałt lub opłata roczna |
Uwagi ogólne
Z podatkami trzeba postępować niezwykle ostrożnie. Ich skutki mogą bowiem daleko odbiegać od założonych celów. W danym czasie ekonomiczny charakter podatków jest z reguły rezultatem zakumulowania się kroków o pochodzeniu których często już dawno zapomniano lub które straciły zupełnie znaczenie. Obowiązujący zatem w praktyce gospodarczej system podatkowy nie zawsze musi być rezultatem rozważnych analiz czy starannie wyważonych ocen i opinii . Klemperer (1989) opisując system podatkowy USA w odniesieniu do leśnictwa udowodnił, że cele opodatkowania tej formy działalności zostały źle określone, a w wielu wypadkach były one wręcz sprzeczne. Zbliżony charakter ma stwierdzenie, które mówi, że zmiany, w tym zwłaszcza zmiany nagłe nie sprzyjają efektywnej działalności gospodarczej. Chociaż podstawę gospodarowania stanowią racjonalne oczekiwania tym niemniej sytuacje niejasne do końca i wymykającewagiUUUUUU się spod kontroli też odgrywają pewna rolę. Jednak zmiany nieoczekiwane, takie jak np. nagłe wprowadzenie podatku od nieruchomości lub całkowita zmiana zasad opodatkowania całej gałęzi gospodarki jaką jest leśnictwo nie zaliczają się, rzecz jasna do tego typu oczekiwań i na ogół prowadzą do okresowego jeśli nie pogorszenia to z pewnością zakłócenia działalności gospodarczej ( ).
Obciążenie podatkami nie koniecznie jest zgodne z aktualnymi intencjami rządu. W świetle obszernego przeglądu systemów podatkowych krajów członków b. Europejskiej Komisji Gospodarczej Hart (1979) doszedł do wniosku, że w każdym z tych krajów można było zaobserwować znaczne różnice między zamierzonymi i rzeczywistymi skutkami opodatkowania.
Stosowane zasady podatkowe, uważane bardzo często za niepodważalne, szybko przestają być tak traktowane. Kryterium “zdolności płatniczej” w sensie dysponowania określonej wielkości dochodem, jako warunek wstępny każdego w miarę sprawiedliwie skonstruowanego systemu podatkowego w rzeczywistości nie nastręcza większych trudności przy ustalaniu podatku dochodowego powszechnie stosowanego w większości krajów. Podatek osobisty, tzw. “podatek od głowy” wprowadzony parę lat temu w Wielkiej Brytanii w miejsce podatku od nieruchomości uwypuklił bardzo mocno aspekt równości. Przy każdej próbie oceny stosowanych w tym zakresie rozwiązań trzeba zdawać sobie sprawę z faktu, że z określonym majątkiem wiąże się pewna władza ekonomiczna. Okoliczność ta znacznie utrudnia nie tylko interpretację ale przede wszystkim stosowanie określonych rozwiązań podatkowych związanych z majątkiem. Równość (sprawiedliwość) jest afiszowana jako dezyderat i podnoszona przez niektórych do statusu zasady, przy czym równość pozioma dotyczy równego traktowania ludzi o porównywalnej zdolności płatniczej, zaś równość pionowa odnosi się do właściwego obciążenia podatkiem ludzi o różnej zdolności podatkowej. Zauważa się, że z powodów przede wszystkim praktycznych większość krajów doszła do wniosku, że lepiej jest stosować podatki pośrednie w miejsce podatku dochodowego, chociaż charakter tego opodatkowania jest regresywny, tzn. że w relatywnie większym stopniu obciąża osoby o mniejszych dochodach. Innym pojęciem jest neutralność spopularyzowana dzięki pracy Meade z Instytutu Studiów Fiskalnych (Kay, 1989). Pojęcie to zostało zaakceptowane przez brytyjskego Ministra Skarbu który dostrzegł, że to właśnie jego obowiązkiem jest “wiedzieć to aby z reguły wybory ludzi były w miarę możliwości jak najmniej zniekształcone przez system podatkowy”. Interesującym byłoby, zdaniem Graysona zastosowanie takiego testu w odniesieniu do leśnictwa. Otóż zdaniem wymienionego istnieją racjonalne powody dla nieneutralnego traktowania lasów z uwagi chociażby na brak rynkowych miar niektórych korzyści o dużym znaczeniu ogólnospołecznym i w przypadkach gdy takie korzyści nie powstają automatycznie zachodzi potrzeba stosowania specjalnych narzędzi regulacyjnych zapewniających ich podaż.
Po drugie interesującym jest, że na przykład w warunkach obowiązującego w Wielkiej Brytanii stystemu podatkowego, właściciele założonych wiele lat temu posiadłości leśnych przynoszących dochody nie płacą podatków w sposób jaki robią to prowadzący inne rodzaje interesów. Można zatem zgodzić się z twierdzeniem Graysona, że tzw. zasady podatkowe są współcześnie raczej totemem niż zasługującymi na pełne zaufanie środkami wsparcia określonej działalności gospodarczej.
Rola systemu podatkowego i jego związek z gospodarką leśną
Z systemem podatkowym wiążą się nierozdzielnie trzy jego funkcje polegające na 1) gromadzeniu środków pieniężnych przez władze podatkowe, 2) redystrybucji dochodów i majątku oraz 3) powodowaniu określonej formy zachowania się zarówno producentów jak i konsumentów. Ostatnia z wymienionych funkcji jest wyraźnie motywem rządów, które prowadzą określoną politykę leśną co znajduje swoje odzwierciedlenie w odpowiednim opodatkowaniu właścicieli leśnych; a robiąc to wprowadzają sporo kłopotów przez sam fakt odmiennego traktowania leśnictwa w porównaniu z innymi formami działalności gospodarczej.
W warunkach gospodarki rynkowej władze napotykają szczególnego rodzaju trudności przy wyborze właściwego systemu podatkowego dla leśnictwa. Potrzeba polityki leśnej wynika z faktu niedoskonałości samego rynku i związanej z tym konieczności podejmowania działań zapewniających uzyskanie rezultatów w pobliżu optimum społecznego, które można sprowadzić do dwóch podstawowych form:dopłat coraz częściej określonych w naszym kraju także angielskim terminem “grantów” (obejmujących środki materialne i doradztwo oferowane gratis) oraz ulgi podatkowe. Jeśli celem polityki państwa jest nie tylko formalne utrzymanie prywatnego sektora gospodarki leśnej ale także jego rozwój, co oznacza przede wszystkim konieczność zwiększania nakładów inwestycyjnych, to trzeba temu sektorowi stworzyć warunki umożliwiające znaczne zwiększenie własnych inwestycji. W literaturze zwraca się jednak uwagę, że w takiej sytuacji rosną także możliwości uchylania się od płacenia podatków czyli pojawiają się motywy poszukiwania uzasadnień ich unikania (13). Zjawisko takie musi wpływać na ceny dóbr trwałych poprzez transfer podatków (tzn., że ciężar podatku jest częściowo przemieszczony od podatnika na inny czynnik lub podmiot gospodarczy), co może być wielce szkodliwe z punktu widzenia realizacji zasadniczych celów polityki leśnej państwa. Wielu autorów uważa przy tym, że wybór samych narzędzi oraz sposób ich stosowania stanowi jedno z najbardziej intrygujących i wymagających dalszych badań pól praktycznego wykorzystania teoretycznych osiągnięć ekonomiki leśnictwa (6, 13, 14). W tak szerokim zakresie zachowań jakim jest utrzymanie odpowiedniego poziomu i tempa inwestycji długoterminowych, a mówiąc bardziej precyzyjnie, że chodzi o nowe zalesienia, to takie aspekty jak zaufanie, przesunięcia w ogólnej filozofii systemu podatkowego, zmiana dostępności innych sposobów inwestowania, czy wreszcie zmiana kosztów i warunków cenowych w danej branży, wszystko to oznacza, że stosowane w danym momencie zasady podatkowe oraz bezpośrednia forma nigdy nie mogą być ustalone raz na zawsze lecz muszą być ciągle dostosowywane do zmieniającej się rzeczywistości.
Druga uwaga dotycząca leśnictwa jest taka, że ogólna potencjalna wartość dochodów podatkowych uzyskiwanych z całego leśnictwa jest zazwyczaj mała (dać przykład z Polski). Na tej podstawie możnaby utrzymywać, że sektor ten można pominąć przy wprowadzaniu zmian podatkowych m.in. po to by zrównoważyć zarówno dodatnie jak i ujemne strony takich zmian. Nie jest to jednak praktykowane w żadnym kraju (chociaż praktyka ta jest prawie że w każdym kraju inna), nie wyłączając tych, w których udział leśnictwa stanowi znikomo małą część dochodu narodowego, lub gdzie lasy zajmują niewielką powierzchnię. Sytuacja taka zapewne spowodowała wyrażenie przez Greysona ( ) następującej bardzo gorzkiej refleksji: niezmiernie ciekawym jest, że niewielkie lobby leśne w tak wielu krajach o niewielkim sektorze leśnym jest tak wpływowe w osiąganiu korzystnych zmian w stosowanych reżimach podatkowych. Można oczywiście utrzymywać - twierdzi wymieniony autor - że skoro kwota osiągalnych dochodów pochodzących z podatków jest niewielka, to z punktu widzenia finansów publicznych nie ma znaczenia czy takie ulgi lub koncesje na rzecz leśnictwa mają miejsce czy nie. Panuje pogląd, że to właśnie było głównym czynnikiem, który spowodował, że decyzja rządu Wielkiej Brytanii leśnictwo zostało wyłączone w roku 1988 z obowiązku płacenia podatku dochodego, chociaż takie okazjonalne wydarzenia trzeba odłożyć na bok gdyż praktyka jest taka, że żadne władze podatkowe nie hołdują zasadzie de minimus (14, 28). Nie zmienia to faktu, że mogą one brać pod uwagę argumenty prezentowane przez przedstawicieli poszczególnych gałęzi, to jednak są też świadomi skłonności do unikania podatków oraz możliwości powstania zniekształceń ekonomicznych, jeśli różnego rodzaju koncesje będą nadawane zbyt liberalnie. Ubocznym efektem “małoskalowości” danego sektora jest włączanie informacji o dochodach pochodzących z opodatkowania sektora leśnego do statystyk obejmujących inne rodzaje działalności gospodarczej, co rzecz jasna ogranicza możliwość analizy.
Nie zawsze zaciemnienie obrazu lub pewne pomieszanie pojęć bywa powodowane ciągłym przypominaniem faktu, że drzewa są zarówno środkiem produkcji, fabryką, jak i produktem. Zakłada się, że okoliczność ta implikuje, że lasy zarówno wymagają jak i zasługują na odmienne traktowanie podatkowe od tego jakie zwykle stosuje się w odniesieniu do przedsiębiorstw prowadzonych w celach komercyjnych. Chociaż stwierdzenie to jest prawdziwe to nie zawiera w sobie żadnych ważnych informacji, które rzeczywiście wyróżniają lasy lub poszczególne jednowiekowe drzewostany jako będące czymś innym od zwykłej fabryki czy zakładu. Każde z nich posiada określoną wartość rynkową jako firma (istniejąca, działająca), podczas gdy cała aparatura produkcyjna podlega swego rodzaju rozwojowi, każde z nich dostarcza dochodów po upływie pewnego okresu czasu od położenia pierwszej cegły lub wysadzenia sadzonki, a ponadto sposób wpływania dochodów też ulega zmianie w czasie życia każdego rodzaju “fabryki”. Zdarza się nawet ,że gospodarstwo leśne charakteryzuje się wyższym stosunkiem uzyskiwanych efektów do zainwestowanych kapitałów niż większość innych rodzajów działalności.
Wreszcie ważnym jest uświadomienie sobie, że słowa nawet gdy są podobne z wyglądu, w rzeczywistości mogą mieć różne znaczenie. Tak więc wyraz dochód może mieć różne konotacje w zależności od tego czy jest to dochód rzeczywisty czy przypisany np. do jednostki powierzchni leśnej. Klasyczny przykład pomieszania znaczenia poszczególnych wyrazów dotyczy wprowadzenia w latach 1943-1986 podatku od zysków kapitałowych w USA. Jak wyjaśnia Duerr (1960) redefinicja tego co stanowi (konstytuuje) zysk od kapitału spowodowała, że najzwyklejszy dochód pochodzący z realizacji pozyskanego drewna został potraktowany jako zysk od kapitału. Ekstremalny przypadek sposobu w jaki słowa mogą być mylące jest oświadczenie Bułgarii przesłane do FAO-wskiego zbioru informacji na temat polityki leśnej (FAO, 1988), z której wynika, że “... polityka podatkowa państwa została tak zaprogramowana aby ułatwić prowadzenie działalności gospodarczej w leśnictwie”. Warto wiedzieć, że w 1988 roku wszystkie lasy w Bułgarii stanowiły własność państwa, a implikacje związane z cytowanym stwierdzeniem wynikają z tego prostego faktu, że pieniądze pochodzące ze sprzedaży drewna prowadzonej przez niższe jednostki organizacyjne były przekazywane do naczelnego zarządu lasów państwowych w celu redystrybucji na zatwierdzone wcześniej w planie prace hodowlano-odnowieniowe: koncepcja prawie że rewolucyjna, chociaż nie mająca nic wspólnego z podatkiem w normalnym tego słowa znaczeniu. Warto w końcu zauważyć, że w wielu językach termin “taksacja” w ogóle nie dotyczy ściągania pieniędzy przez państwo czy inne władze skarbowe a proces realizacji przeprowadzania oceny posiadłości, której celem jest także wymiar podatku.
Rodzaje podatków
Zazwyczaj nakreśla się różnice między opodatkowaniem bezpośrednim i pośrednim, przy czym to pierwsze zawierają w sobie opłaty obniżające dochód lub majątek danej osoby, zaś to drugie dotyczy obciążeń robionych przez nią zakupów w większości dóbr konsumpcyjnych chociaż nie wyłącznie z automatyczną płatnością w momencie zakupu dóbr lub usług. W coraz większym zakresie podstawę takiego opodatkowania stanowi wartość dodatkowa wytwarzana przez producenta danego dobra, nakłady w realizowanej przez niego części procesu produkcji powodują kolejne naliczenie VAT-u. Sumy podatku pochodzące z opodatkowania bezpośredniego i pośredniego zmieniają się w miarę upływu czasu, różne też są w poszczególnych krajach. Uzasadnionym jest oczekiwanie, że bilans ten będzie się zmieniał z powodu zmian postaw (opinii) ukierunkowanych na pożądany rozkład dochodów po opodatkowaniu, ale trzeba mieć świadomość, że członkostwo w UE oznacza duże zależności opodatkowania pośredniego.
Ponadto cele podatków pośrednich mogą ulec zmianie. Tak np. w latach 1946-1990 rząd Francji opracował system podatków obciążający produkty drzewne - co najmniej pewien wybór (wyselekcjonowany zestaw) takich produktów - jako jedyne źródło finansowania Krajowego Funduszu Leśnego. Komisja Europejska wyraziła zastrzeżenie, że opłaty te dyskryminowały konsumentów produktów leśnych i dlatego powodowały zniekształcenia handlu. Jednakże pod innym względem, planowana dyskryminacja była intencją tzw. podatku węglowego tzw. carbon tax, szeroko dyskutowanego na początku lat 1990-tych w Unii Europejskiej oraz kilku innych krajach. Przeprowadzona w roku 1991 propozycja przewidywała obciążenie przemysłowej konsumpcji paliw kopalnych i emisji dwutlenku węgla do atmosfery. Byłby to więc przykład pozytywnej dyskryminacji takiej działalności.
Formy podatku bezpośredniego
Podatki bezpośrednie mogą być nakładane na dochód, majątek i transfer majątku. Pojęciom tym przypisuje się jednak bardzo różne znaczenie w systemach podatkowych poszczególnych państw.
Podatek dochodowy
Dochód traktowany jest tutaj w znaczeniu dochodu rzeczywistego jak dochodu przypisywanego (imputowanego). Ponadto zagadnieniem niezmiernie ważnym dla podatnika jest czy dochód aktualny musi być agregowany (sumowany) czy nie. Z jednej strony podział dochodu, jak to jest teraz możliwe w wielu krajach w przypadku małżeństw, zazwyczaj obniża sumaryczne obciążenie podatkowe. Z drugiej strony możność łączenia dochodu nasuwa przypuszczenie, że w przypadku straty w jednym składniku dochodu dochodzi do obniżenia globalnej sumy dochodu od którego pobierany jest podatek.
Istnieją zasadnicze różnice między państwami w sposobie określania dochodu w szczególności czy pojęciem tym obejmuje się rzeczywiste wpływy (przychody) pieniężne czy ma to być obliczony, pieniężny roczny dochód spodziewany przy założeniu trwałości dochodów danej jednostki. W Wlk. Brytanii np. do roku 1988 było, a w niektórych krajach Europy zachodniej nadal tak jest, że kwota podlegająca opodatkowaniu stanowi rzeczywisty dochód netto, który powstaje pod odjęciu od dochodu brutto dopuszczalnych odpadów. Jednak w krajach takich jak np. Belgia, Francja czy Niemcy przyjmowany jest znormalizowany dochód krajowy zazwyczaj górny przeciętnemu dochodowi rocznemu, którego można się spodziewać prowadząc gospodarkę typu konwencjonalnego na danym siedlisku w okresie kolei rębu.
Metoda określania wykorzystująca dochód skalkulowany nosi na sobie kilka implikacji, w szczególności ................................ obciążenie ponownego szacowania w przypadku zmiany cen itp. nie mogą być ignorowane. Ogólnie rzecz biorąc będzie tendencja odkładania rewizji, i dochody podatkowe będą spadać z powodu inflacji. W Niemczech np. nie było zmiany podstawy wymierzania zarówno podatku dochodowego jak i kapitałowego (gruntowego) dotyczącego posiadłości leśnych między 1935 r. i dniem dzisiejszym, chociaż w roku 1964 przeprowadzono (taką) rewizję. Również wartości (valios) przypisywane powinny być ustalane w sposób bardzo ostrożny, że nie powiedzieć konserwatywny ażeby nie nakładać kary podatników znajdujących się w sytuacjach marginalnych dla których np. przeciętne ceny drewna mogą reprezentować nierealistycznie wysokie wartości w odniesieniu do ich konkretnych warunków lokalnych. Podatek wykazuje wtedy (.....) w rzeczywistości tendencję do ............................ w sensie konwencjonalnym ale jedna z form podatku od majątku, w tym przypadku nieruchomości w postaci posiadłości leśnej.
Podatek od majątku
Większość krajów OECD posiada sieć podatków majątkowych (OECD, 1988), z ulgami uzależnionymi od formy w jakiej majątek ten występuje, czy są to trwałe środki produkcji w przeciwieństwie do innych form posiadłości, często zaliczanych do klasy całkowicie lub częściowo zwolnionych z obowiązku płacenia podatku. Tabela 3.1 zawiera kwoty dochodów uzyskane z podatku od majątku oraz od spadków w proporcji do PKB w kilku wybranych krajach Europy. Jest rzeczą prawie całkowicie pewną, że procenty te w odniesieniu jedynie do prywatnego sektora leśnego są wyższe chociaż brak jest odpowiednich danych zarówno licznika jak i mianownika tych wyliczeń w poszczególnych krajach.
Tab. 3.1
Wpływy uzyskane z podatku od majątku* od podatku spadkowego
w relacji do produktu krajowego brutto (PKB)
________________________________________________________________________
Kraj Procent Kraj Procent
________________________________________________________________________
Szwajcaria 0,98 Norwegia 0,29
Dania 0,45 Belgia 0,27
Holandia 0,42 Wlk. Brytania 0,24
Francja 0,39 Niemcy 0,16
Szwecja 0,34 Irlandia 0,12
_______________________________________________________________________
Wszystkie wymienione kraje z wyjątkiem Belgii, Irlandii i Wlk. Brytanii stosowały
podatek majątkowy w momencie zbierania danych. Źródło: OECD, 1988, tab. 5.2
Podatek od posiadłości (gruntowy)
Podatki obciążające posiadłości ziemskie, zwłaszcza zaś grunty i budynki stosowane są dosyć powszechnie. Terminy przyjmowane do opisu poszczególnych form podatku gruntowego są bardzo liczne i odzwierciedlają różne cele dla osiągnięcia których podatek tego typu został wprowadzony po raz pierwszy przez odpowiednie organa władzy zajmujące się ściąganiem tego podatku. Bardzo zróżnicowany w związku z tym jest także sposób ustalania wartości gruntu stanowiącego podstawę opodatkowania.
Podatki od zysku od kapitału
Podatki obciążające zyski od kapitału są powszechnie stosowane w krajach zachodnich. Jednak komplikacje związane z tego typu opodatkowaniem produkcji surowca drzewnego są na tyle poważne, że prawie wszystkie kraje stosują (wymyślają) systemy umożliwjające redukcję lub eliminację takich skutków. Zazwyczaj polega to na zwolnieniu zapasu rosnącego z jakiejkolwiek formy opodatkowania. Być może jest to jedyny punkt w którym znany slogan (hasło), że drzewa są zarówno fabryką i produktem ma swoje najbardziej bezpośrednie odniesienie do praktyki życia gospodarczego.
Podatek od kapitałów transferowych łącznie ze spadkami
Wreszcie opłaty pobierane od kapitału transferowego obejmującego darowizny inter vivos oraz spadki są również sprawą ważną z punktu widzenia prywatnych właścicieli leśnych głównie z uwagi na to, że wartość kapitału ucieleśnionego w formie lasu jest bardzo duża w stosunku do otrzymywanych dochodów, a zatem i zdolność beneficjalna do wnoszenia takich opłat jest ograniczona, nawet gdy opłaty takie zdarzają się nieczęsto. Razem z innymi podatkami kapitałowymi, zwłaszcza podatkiem gruntowym (lub od nieruchomości), podatek od kapitału transferowego leży u podstaw problematyki neutralności podatkowej, wartości zasobów i rozmiaru w jaki korzyści nierynkowe są kapitalizowane w wartość majątku. Częściowo z uwagi na aspekt kapitał - intensywność produkcji, trzeba stosować wiele różnorodnych narzędzi minimalizujących obciążenie lasów, zniechęcających do dzielenia posiadłości leśnych i zachęcających do dobrej gospodarki. Wśród krajów zachodnioeuropejskich tylko Włochy i Wielka Brytania obarczają obowiązkiem podatkowym posiadłości leśne, tj. podatki uzależnione od rozmiarów i charakteru posiadłości w odróżnieniu od podatków typu spadkowego, które obciążają opłatami każdego beneficjenta według różnych stawek i taryf uzależnionych od stopnia pokrewieństwa.
* Dzisiejszy charakter tej opłaty najbardziej oddaje termin “tantiema” czyli udział w części wartości dzieła lub przedsięwzięcia (przyp. autora).