Wyższa Szkoła Zarządzania i Finansów

we Wrocławiu

WYDZIAŁ ZARZĄDZANIA I INFORMATYKI

KIERUNEK: FINANSE I BANKOWOŚĆ

ŚRODKI TRWAŁE, AMORTYZACJA BILANSOWA

PRACA DYPLOMOWA

NAPISANA POD KIERUNKIEM

KATEDRA RACHUNKOWOŚCI

Wrocław 2001

SPIS TREŚCI

WPROWADZENIE 3

1. CHARAKTERYSTYKA ŚRODKÓW TRWAŁYCH 5

1. Istota środków trwałych 5

1.2 Ustalanie wartości początkowej środków trwałych 12

1.3 Zmiana wartości początkowej środka trwałego 25

1.4 Inwentaryzacja środków trwałych 28

2. METODY AMORTYZACJI 30

2.1 Zasady i stawki amortyzacji 30

2.2 Metoda równomierna (liniowa) 44

2.3 Metody nierównomierne 47

3. AMORTYZACJA PODATKOWA A BILANSOWA 53

3.1 Zasady ewidencji środków trwałych 53

3.2 Procedura naliczania amortyzacji 62

3.3 Różnice między amortyzacją podatkową a bilansową 80

ZAKOŃCZENIE 84

SPIS LITERATURY 86

SPIS TABEL, TABLIC I WYKRESÓW 87

WPROWADZENIE

Zachodzące zmiany warunków działania podmiotów gospodarczych, jakie dokonują się w Polsce, wskazują na konieczność ciągłego doskonalenia mechanizmów, procesów i instrumentów zarządzania zorientowanych na poprawę efektywności ekonomicznej. Określenie strategii przedsiębiorstwa i jej realizacja gwarantująca sukces wymaga dokładnych informacji liczbowych opisujących operacje gospodarcze dokonujące się w tym przedsiębiorstwie. Na podstawie danych powstają analizy finansowe wskazujące kierunki rozwoju danej jednostki gospodarczej.

Niezbędnych do działania w warunkach gospodarki rynkowej informacji dostarcza precyzyjna ewidencja majątku podmiotu gospodarczego. Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne należą do aktywów jednostki gospodarczej. Będąc aktywami niepłynnymi, mają jednak wpływ pośredni na płynność składników majątku obrotowego jednostki gospodarczej. Wielkość i struktura majątku trwałego charakteryzują przedsiębiorstwo w aspekcie ekonomicznym, dając podstawę do bieżącej działalności i rozwoju na przyszłość. Wiedza o składnikach majątku rzeczowego, do którego zaliczane są środki trwałe jest o tyle istotna, że ich utrzymanie obciążone jest podwyższonym ryzykiem ze względu na ponoszone koszty zamrożonego w nich kapitału.

Środki trwałe stanowią podstawowy element majątku przedsiębiorstwa. W zasadniczy sposób wpływają one na charakter i zakres działalności. Środki trwałe stanowią najmniej mobilny element majątku przedsiębiorstwa najczęściej usztywniający działalność. Wyznaczają one rodzaj zastosowanej technologii i metody wykonania produktu ograniczając je do tych, które są możliwe przy ich użyciu. Środki trwałe często też określają wymagania dotyczące jakości surowców. Decydują również o ilości zatrudnionych pracowników potrzebnych do ich obsługi.

W procesie produkcji środki trwałe uczestniczą w kombinacji ze środkami obrotowymi i siłą roboczą. Rola i udział poszczególnych czynników w procesie produkcji są różne. W wielu sytuacjach może istnieć możliwość substytucji pomiędzy czynnikami wytwórczymi. Można w istotny sposób zwiększyć przychody firmy stosując w optymalnych proporcjach środki trwałe i obrotowe. Rodzaj, struktura i wielkość środków trwałych wyznaczają skład i proporcje pozostałych czynników produkcji. Znajomość związków pomiędzy poszczególnymi czynnikami powinna stanowić punkt wyjścia dla wszystkich działań mających na celu zwiększenie efektywności produkcji.

Środki trwałe decydują o poziomie zatrudnienia i wydajności pracowników. Zasadnicze znaczenie mają środki trwałe bezpośrednio produkcyjne, a więc maszyny, urządzenia oraz różnego rodzaju aparaty. Im efektywniejsze jest wykorzystanie środków trwałych, tym większe są rozmiary produkcji, jej jakość, a także niższe są koszty jednostkowe. Optymalne wykorzystanie środków trwałych pozwala na ograniczenie niepotrzebnych nakładów inwestycyjnych oraz zbyt częstych zakupów nowego wyposażenia. Zwiększenie produkcji oraz obniżenie kosztów wpływają na zwiększenie zysku generowanego przez przedsiębiorstwo. Zwiększenie zysku może zostać przeznaczone na różnego rodzaju cele np. modernizację zakładu, podwyżkę płac, zakup nowych urządzeń, zakup większej ilości surowców. Lepsze wykorzystanie zasobów majątku trwałego stanowi więc mechanizm funkcjonujący na zasadzie sprzężeń zwrotnych.

Środki trwałe stanowią bazę produkcji i dlatego są one podstawowym czynnikiem wyznaczającym możliwości produkcyjne. Ich znaczenie rośnie wraz z rozwojem techniki i ma wiodący charakter wszędzie tam, gdzie występuje produkcja zautomatyzowana. Spośród środków trwałych największy wpływ na zdolności produkcyjne wywierają maszyny i urządzenia. Wszystkie zmiany ich stanu pociągają za sobą zmiany poziomu zdolności produkcyjnej. Pozostałe grupy środków trwałych nie mają większego znaczenia dla określenia zdolności produkcyjnych.

W pracy na temat: „Środki trwałe, amortyzacja bilansowa i podatkowa” starano się przedstawić istotę środków trwałych w celu swobodnego poruszania się w gąszczu przepisów prawnych normujących sprawy środków trwałych. Ujęto w niej najważniejsze normy i zasady klasyfikacji, ewidencji, wyceny, umarzania i amortyzacji, inwentaryzacji i dokumentacji środków trwałych.

W pierwszym rozdziale niniejszego opracowania zostało wyjaśnione pojęcie środków trwałych, przedstawiono metody ustalania wartości początkowej. Następnie zostały przedstawione zasady, stawki i metody amortyzacji. Część trzecia, a zarazem ostatnia niniejszego opracowania jest próbą przedstawienia punktów zbieżnych, ale też różnic pomiędzy amortyzacją bilansową i podatkową. Konsekwencją tych różnic jest odmienny poziom kosztów dla celów podatkowych i bilansowych.

W opracowaniu wykorzystano materiały różnych autorów. Posłużono się również Ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r., a także Ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości.

Rozdział 1

CHARAKTERYSTYKA ŚRODKÓW TRWAŁYCH

1. ISTOTA ŚRODKÓW TRWAŁYCH

Podmioty gospodarcze istniejące na rynku w dowolnej formie organizacyjno- prawnej, bez względu na rodzaj wykonywanej działalności (handlowa, produkcyjna, czy też usługowa), aby istnieć i normalnie funkcjonować muszą posiadać do swojej dyspozycji majątek, który tworzą dobra rzeczowe (środki gospodarcze). Z punktu widzenia roli spełnianej w procesach gospodarczych aktywa firmy dzieli się na majątek trwały i obrotowy. Cechą majątku trwałego jest długotrwałość okresu użytkowania.

WYKRES 1

PODZIAŁ MAJĄTKU TRWAŁEGO

ŹRÓDŁO: Podstawy rachunkowości, praca zbiorowa pod redakcją K. Sawickiego, Warszawa 2000, s. 23

Środki trwałe pełnią funkcje środków pracy i zużywają się stopniowo, zachowując przy tym swoją postać naturalną. Za środki trwałe uznaje się, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do użytkowania:

1) nieruchomości (grunty, budowle i budynki, w tym także lokale będące odrębną własnością),

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Do środków trwałych podatnika zalicza się również, niezależnie od przewidywanego okresu użytkowania:

1) przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane

„inwestycjami w obcych środkach trwałych”,

2. środki trwałe, wymienione w ust. 1, nie stanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, zawartej z właścicielem, współwłaścicielami tych środków - jeżeli zgodnie z odrębnymi przepisami środki te są zaliczane do składników majątku trwałego,

3) budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie.

Jeżeli wartość początkowa składników majątku nie przekracza 3500 zł, podatnik może nie zaliczać tych składników do środków trwałych.

Od 1 stycznia 2000 r. mocą rozporządzenia Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r została wprowadzona Klasyfikacja Środków Trwałych - KŚT (Dz. U. Nr 112, poz. 1317). Zastąpiła ona dotychczas obowiązującą Klasyfikację Rodzajową Środków Trwałych (KRŚT), wprowadzoną w drodze zarządzenia Nr 51 Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z 17 grudnia 1991 r. w sprawie stosowania Klasyfikacji Rodzajowej Środków Trwałych (Dz. Urz. GUS Nr 21, poz. 132).

Opracowanie nowej klasyfikacji wiązało się ze zmianą wielu przepisów prawnych, w tym wprowadzających nową definicję środków trwałych, z koniecznością uwzględnienia w klasyfikacji nowych rozwiązań technicznych i technologicznych, powiązań z nowymi klasyfikacjami Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PIWKU) i Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) oraz potrzeb użytkowników.

Definicja środków trwałych, zawarta w KRŚT, była oparta na rozporządzeniu Rady Ministrów z 19 grudnia 1989 r. w sprawie uznawania składników majątkowych za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, zasad i stawek ich amortyzacji oraz zasad aktualizacji wyceny środków trwałych (Dz. U. Nr 72, poz. 422 z późn.zm.).

Według tej definicji do środków trwałych nie zaliczano wielu przedmiotów majątkowych (takich jak dzieła sztuki i eksponaty muzealne, meble, dywany czy inwentarz żywy), które zgodnie z nową definicją zawartą w KŚT zostały uznane za środki trwałe. Konsekwencją tego było wprowadzenie do KŚT nowych pojęć lub całych grupowa. A oto najważniejsze z nich:

●W grupie1 wprowadzono pojęcie „lokalu”, nie występujące dotychczas w KRŚT ani w KOB, czy też PKOB, zdefiniowane ustawą z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. Nr 85, poz. 388 z późna. zm.). Zgodnie z tą ustawą „lokal mieszkalny” to wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb, przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokojeniu ich potrzeb mieszkaniowych.

● Wprowadzono do klasyfikacji inwentarz żywy, który nie był traktowany jako środek trwały w KRŚT z1991 r.

● Wprowadzono podgrupę 79 „Środki transportu pozostałe”, obejmujące: wózki

inwalidzkie, tabor napowietrzny kolejek liniowych, a także inne środki trwałe, np. rowery.

● W podgrupie 68, obok rodzaju 681, utworzono rodzaj 682 „Nadwozia wymienne”, obejmujący samonośne zamknięte jednostki ładunkowe służące do przewozu towarów transportem kolejowym i drogowym.

● Zostały wymienione z nazwy dzieła sztuki, przedmioty kolekcjonerskie, zbiory biblioteczne, a także meble i dywany, nie uznawane wg KRŚT za środek trwały

Wszystkie jednostki gospodarcze i niegospodarce powinny znać i stosować klasyfikację środków trwałych w dokumentacji, ewidencji i sprawozdawczości. We wspomnianej Klasyfikacji Rodzajowej Środków Trwałych wyróżnionych zostało dziewięć kolejnych grup środków trwałych:

Grupa „0” - Grunty i melioracje szczegółowe

Grupa „1” - Budynki

Grupa „2” - Budowle

Grupa „3” - Kotły i maszyny energetyczne

Grupa „4” - Maszyny, urządzenia i aparaty ogólnego zastosowania

Grupa „5” - Maszyny, urządzenia i aparaty specjalne branżowe

Grupa „6” - Urządzenia techniczne

Grupa „7” - Środki transportowe

Grupa „8” - Narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie

Grunty własne, zaliczone do środków trwałych dla celów podatkowych nie podlegają amortyzacji, jednakże dla celów rachunkowości amortyzuje się grunty służące wydobywaniu kopalin sposobem odkrywkowym - użytki kopalne, znajdujące się w wieczystym użytkowaniu, jako stanowiące własność Skarbu Państwa (gminy), nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych, a ujmuje się je w ewidencji pozabilansowej. Nie podlegają one aktualizacji oraz amortyzacji.

Grupa 1 KRŚT - „Budynki obejmuje wszystkie budynki będące obiektami nieruchomymi z wyłączeniem obiektów o charakterze prowizorycznym i tymczasowym oraz obiektów przenośnych jest to obiekt budowlany stanowiący pomieszczenie naziemne wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych(tj. ścian i pokryć), czyli obudowane ścianami w zasadzie ze wszystkich stron i pokryte dachem, podpiwniczone wraz z wbudowanymi instalacjami wodociągowymi, kanalizacyjnymi, ogrzewczymi, elektrycznymi, gazowymi itp., a także wbudowanymi meblami, stanowiącymi normalne wyposażenie budynku.

Grupa 2 KRŚT - „Budowle” obejmuje obiekty budowlane i podziemne o charakterze stałym, nie będące budynkami, przemysłowe, górnicze, inżynierskie lądowe i wodne oraz linie i sieci energetyczne, elektrotrakcyjne i telekomunikacyjne. O zaliczeniu budowli do odpowiedniej podgrupy i rodzaju decyduje jej przeznaczenie oraz konstrukcja i wyposażenie.

Grupa 3 KRŚT - „Kotły i maszyny energetyczne” obejmuje kotły grzejne i parowe, maszyny napędowe pierwotne nie zespolone konstrukcyjnie z zasilanym obiektem, maszyny elektryczne wirujące nie zespolone oraz agregaty (zespoły) elektroenergetyczne wytwórcze i przetwórcze, które traktuje się jako samodzielne obiekty. O zaliczeniu kotła lud maszyny energetycznej do odpowiedniej podgrupy i rodzaju decyduje jego konstrukcja i wyposażenie.

Grupa 4 KRŚT - „ Maszyny, urządzenia i aparaty ogólnego zastosowania” obejmuje: obrabiarki do metalu skrawające ogólnego zastosowania oraz specjalne i specjalizowane, maszyny do obróbki plastycznej metali i tworzyw sztucznych, jak np.: młoty, kuźniarki, prasy do metali, nitownice, ciągarki, nożyce, maszyny do gięcia, prostowania, skręcania itp., maszyny, urządzenia i aparaty ogólnego zastosowania w przemysłach rolnych i spożywczych, maszyny i urządzenia do przetłaczania i sprężania cieczy i gazów, jak np.: pompy, sprężarki, dmuchawy, ssawy, wentylatory itp., piece przemysłowe, mieszalniki stalownicze i konwertory, aparaty do wymiany ciepła, maszyny i aparaty do operacji i procesów materiałowych, jak np.: mieszalniki cieczy, skrubery, kolumny, aparaty bębnowe i inne, suszarki komorowe itp.; pozostałe maszyny, urządzenia i aparaty ogólnego zastosowania, jak np.: maszyny i aparaty do spawania, zgrzewania, natryskiwania i cięcia ( w tym przy pomocy gazu, urządzenia chłodnicze przenośne i nieprzenośne itp.:); pozostałe maszyny analityczno- kalkulacyjne systemu kart dziurkowanych oraz maszyny matematyczne (komputery).

Grupa 5 KRŚT - „Maszyny, urządzenia i aparaty specjalne branżowe” obejmuje maszyny, urządzenia i aparaty technologiczne specjalnie dostosowane do technologii wytwarzania w poszczególnych gałęziach i branżach wytwórczości, tj. maszyny, urządzenia i aparaty przemysłu chemicznego, jak np.: przemysłu syntezy chemicznej, włókien i tworzyw sztucznych, przemysłu gumowego, nieorganicznego, gazów technicznych, przemysłu rafineryjnego itp., maszyny i urządzenia wiertnicze, górnicze, hutnicze, gazownicze, odlewnicze, torfiarskie; aparaty oraz urządzenia do pomiarów i zabiegów geofizycznych, maszyny do produkcji surowców mineralnych i wyrobów z nich, jak np.: maszyny i urządzenia przemysłu kamieniarskiego, mineralnego, wapienniczo-gipsowego, cementowego, izolacyjnego i korkowego, ceramiki budowlanej, przemysłu silikatowego, przemysłu materiałów ogniotrwałych, produkcji szkła i wyrobów ze szkła, materiałów ściernych, maszyny do wyrobów z metali i tworzyw sztucznych, maszyny do obróbki i przerobu drewna, wyrobów z drewna oraz maszyny papiernicze i poligraficzne, maszyny włókiennicze i odzieżowe, maszyny do produkcji skóry i wyrobów ze skóry, maszyny, urządzenia i aparaty przemysłów rolnych i spożywczych, maszyny do robót ziemnych, budowlanych i drogowych, jak np.: maszyny do robót ziemnych fundamentowych, budowlanych, drogowych, torowych, kopalnianych itp. oraz maszyny rolnicze i gospodarki leśnej, jak np.: maszyny do siewu, sadzenia, nawożenia, pielęgnacji i sprzętu i ziemiopłodów, omłotowe, przetwórstwa paszowego, maszyny i aparaty pomocnicze hodowlane itp.

Grupa 6 KRŚT- „Urządzenia techniczne” obejmuje: zbiorniki naziemne wewnątrz budynków i budowli; urządzenia rozdzielcze i aparaturę energii elektrycznej, jak np.: urządzenia rozdzielcze i aparaturę prądu zmiennego i stałego, urządzenia nastawcze prądu zmiennego i stałego, stacje transformatorowe itp.; urządzenia tele- i radiotechniczne, jak np.: urządzenia radionadawcze, radioodbiorcze,elektroakustyczne, teletransmisji przewodowej, urządzenia sygnalizacyjne i alarmowe, łącznice telefoniczne i aparaty telegraficzne itp.; urządzenia elektroenergetyczne przetwórcze i zasilające, jak np.: transformatory, zespoły prostownikowe, kondensatory statyczne i baterie akumulatorów elektrycznych; dźwigi i przenośniki (transportery), jak np. dźwigi osobowe i towarowe, dźwigniki, wciągarki, kołowroty, wyciągi, żurawie-przenośniki i podnośniki, suwnice, wsadzarki, obrotnice, wywrotnice, towarowe kolejki linowe itp.; pozostałe urządzenia przemysłowe, jak np.: przekładnie, przewody sieci technologicznych do oczyszczania wody, powietrza, ścieków i gazów oraz odpopielania i odżużlania, akumulatory hydrauliczne; urządzenia pralni; wagi wozowe, wagonowe i inne wbudowane; urządzenia projekcyjne, przeciwpożarowe i teatralne; urządzenia do przeprowadzania badań technicznych oraz inne (pozostałe) urządzenia techniczne, w tym urządzenia zabezpieczenia ruchu pociągów, przewozu towarów (kontenery) itp.

Grupa 7 KRŚT - „Środki transportowe” obejmuje: kolejowy tabor szynowy naziemny i podziemny o różnej szerokości toru, tramwajowy tabor szynowy normalny- i wąskotorowy, pojazdy mechaniczne, jak np.: motocykle, samochody, autobusy, trolejbusy, ciągniki, naczepy, przyczepy, tabor konny, tabor pływający i lotniczy oraz pozostały tabor bezszynowy, jak np.: wózki jezdniowe różnych typów i konstrukcji.

Grupa 8 KRŚT - „Narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie” obejmuje samodzielne obiekty inwentarzowe zaliczane ze względu na jednostkową cenę nabycia do środków trwałych.

W ramach każdej grupy środków trwałych KRŚT zawiera dodatkowo podział na podgrupy oznaczone dwucyfrowo, a w ramach każdej podgrupy - podział szczegółowy na rodzaje oznaczone trzycyfrowo i dalej - podział na zbiory oznaczone dodatkową cyfrą lub cyframi, oddzielonymi kreską.

1. USTALANIE WARTOŚCI POCZĄTKOWEJ ŚRODKÓW

TRWAŁYCH

Ustalanie wartości początkowej środków trwałych jest bardzo ważne, jest to bowiem kwota, która stanowi podstawę do naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Ustalenie wartości początkowej środka trwałego jest istotne w tym sensie, że:

● stanowi podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Decyduje więc ona, czy można środek zamortyzować jednorazowo, czy należy posłużyć się tabelą rocznych stawek amortyzacyjnych dla rozłożenia amortyzacji w czasie;

● umożliwia prawidłowe ustalenie amortyzacji, jeśli środek eksploatowany jest przez okres większy niż 1 rok. Jeśli przedsiębiorstwo zaniży wartość początkową środka, to straci na tym, gdyż w koszty będzie wliczać mniejszą wartość, a przez to zapłaci większy podatek. Jeśli zaś zawyży wartość początkową środka (i zostanie to ujawnione przez władze skarbowe), wliczy w koszty za dużą wartość, zaniży podatek i wówczas przedsiębiorstwo w najlepszym razie będzie musiało zapłacić ustaloną należność z ustawowymi odsetkami za zwłokę. Teoretycznie może przecież zdarzyć się tak, iż księga przychodów i rozchodów zostanie przez fiskusa uznana za nierzetelną. A za to grożą już bardzo poważne konsekwencje.

W chwili przyjęcia środków trwałych do używania wycenia się je w ich wartości początkowej, tzn. w cenie nabycia lub w koszcie wytworzenia, przy czym:

1) za cenę nabycia uważa się rzeczywistą cenę składnika majątkowego, obejmującą kwotę należną sprzedającemu, powiększoną o koszty związane z zakupem, naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji i różnic kursowych za okres wykonania inwestycji oraz pomniejszoną, zgodnie z odrębnymi przepisami, o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem gdy podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług; w przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od składników majątkowych sprowadzonych lub nadsyłanych z zagranicy;

2) za koszt wytworzenia uważa się wartość w cenie nabycia zużytych do wytworzenia rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, koszt wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi i inne koszty dające się bezpośrednio zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych; do kosztu wytworzenia nie zalicza się kosztów ogólnego zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od kredytów (pożyczek), prowizji i różnic kursowych z wyłączeniem odsetek, prowizji i różnic kursowych naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Sposób ustalenia wartości początkowej zależy od formy nabycia danego składnika majątku. Wyróżnić tu można wiele form nabycia środków trwałych, między innymi:

a) nabycie w drodze kupna

b) wytworzenie we własnym zakresie

c) nabycie w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób

d) nabycie w formie wkładu niepieniężnego (aportu) przez wspólnika

e) wartość początkowa inwestycji w obcych środkach trwałych

f) przekształcenie formy prawnej, łączenie i podział podmiotów gospodarczych

g) współwłasność środka trwałego.

NABYCIE ŚRODKA TRWAŁEGO W DRODZE KUPNA.

W tym przypadku przez cenę nabycia rozumie się kwotę należną sprzedającemu, powiększoną o ewentualne koszty związane z zakupem, naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania. Kwota ta jest następnie pomniejszona o podatek od towarów i usług z wyjątkiem sytuacji, gdy podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony, albo zwrot różnicy podatku od towarów i usług.

W przypadku importu do ceny nabycia wlicza się również cło i podatek akcyzowy.

Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17.01.1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych element składowy ceny nabycia, stanowiącej wartość początkową składnika majątkowego, stanowi kwota należna sprzedającemu.

Powyższe rozporządzenie nie definiuje kategorii kwoty należnej sprzedającemu. Biorąc zatem pod uwagę przepis art. 533 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym „przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę”, przez kwotę należną rozumieć należy kwotę podlegającą zapłacie sprzedawcy.

Należy przy tym dodatkowo zwrócić uwagę na ustawę z dnia 26.06.1982 r. o cenach, której przepis art.1 brzmi następująco:

„1. Ceną w rozumieniu ustawy jest wielkość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą nabywca obowiązany jest zapłacić sprzedawcy za towar lub usługę.

2. Cena towaru lub usługi opodatkowanej podatkiem od towarów i usług obejmuje należność, o której mowa w ust. 1 wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług”.

Powyższe rozporządzenie zobowiązuje do dokonania korekty ceny nabycia o różnice kursowe, które wystąpią do dnia przekazania środka trwałego do używania.

W zależności od podmiotów dokonujących sprzedaży i kupna oraz od metod dokumentacji transakcji, kwota należna sprzedającemu wynikać może z faktury VAT, rachunku, umowy lub aktu notarialnego.

Do wspomnianych kosztów związanych z zakupem, które wlicza się do ceny nabycia, należą w szczególności: koszty transportu, załadunku, wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, opłaty notarialne, skarbowe, a także odsetki, prowizje i różnice kursowe, ale tylko te, które zostały naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania.

W praktyce może zdarzyć się sytuacja, że jakiś składnik majątku został zakupiony jeszcze przed założeniem przez podatnika ewidencji bądź wykazu środków trwałych, a obecnie nie można ustalić ceny jego nabycia. W takim przypadku wprowadzając dany składnik majątku do ewidencji lub wykazu, podatnik sam dokonuje wyceny jego wartości początkowej. Musi przy tym jednak uwzględnić ceny rynkowe środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok ewidencji, a także wziąć pod uwagę stopień zużycia tych składników majątku. Należy jednak podkreślić, że taki sposób ustalania wartości początkowej dotyczy wyłącznie podatników podatku dochodowego od osób fizycznych.

WYTWORZENIE WE WŁASNYM ZAKRESIE.

Środki trwałe mogą być przez podatnika wytworzone we własnym zakresie w efekcie:

1. zakończonej i rozliczonej inwestycji prowadzonej w ramach działalności gospodarczej,

2. własnej produkcji, której produkt gotowy zostaje przez podatnika wprowadzony do ewidencji środków trwałych,

a dodatkowo w przypadku osób fizycznych:

3. wytworzenia danego składnika dla celów osobistych, nie związanych z działalnością gospodarczą, który następnie zostaje wprowadzony do ewidencji (wykazu) środków trwałych.

W przypadku wytworzenia środka trwałego we własnym zakresie, za jego wartość początkową uważa się koszt wytworzenia, przez który rozumie się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środka trwałego: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace, wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych.

Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od kredytów (pożyczek), prowizji i różnic kursowych, z wyłączeniem odsetek, prowizji i różnic kursowych naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia, wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej przez biegłego, powołanego przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia.

Sytuacja braku możliwości ustalenia ceny nabycia środka trwałego może wystąpić, gdy podatnik wprowadza do działalności gospodarczej (ujmując w ewidencji środków trwałych) składnik majątkowy, który nie był nabyty na potrzeby tej działalności, lecz dla zaspokojenia potrzeb osobistych np. komputer, samochód osobowy itp. Pojawia się problem wyceny tych składników majątku podatników podatku od dochodów osobistych, które są przez nich nabyte dla celów osobistych, przy równocześnie prowadzonej działalności gospodarczej, w tym ewidencji (wykazie) środków trwałych, i dopiero po pewnym czasie przeznaczonych na potrzeby działalności gospodarczej. Ww składniki nabyte są po założeniu ewidencji (wykazu), a jedynie wprowadzone z opóźnieniem do tejże ewidencji (wykazu). Przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17.01.1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie regulują wprost wyceny wartości początkowej takich środków trwałych, a zatem przez analogię należy stosować przepisy tegoż rozporządzenia.

NABYCIE W DRODZE SPADKU, DAROWIZNY LUB W INNY NIEODPŁATNY SPOSÓB.

Środek trwały może być przekazany nieodpłatnie w formie darowizny na cele działalności gospodarczej. Taką umowę - umowę darowizny podpisuje jednostronnie darczyńca w oparciu o przepisy kodeksu cywilnego (art. 888-902). Umowa darowizny przenosi własność rzeczy od darczyńcy do obdarowanego. W przypadku nieruchomości wymagana jest forma aktu notarialnego.

Środek trwały przekazany umową darowizny staje się własnością jednostki otrzymującej i jest wprowadzany do ewidencji majątku trwałego, a następnie amortyzowany (umarzany) zgodnie z obowiązującymi przepisami. U darczyńcy wartość darowizny nie jest kosztem uzyskania przychodu, z kolei u obdarowanego wartość środka trwałego jest przychodem obliczonym na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości w dniu przyjęcia darowizny, w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich stanu i stopnia zużycia. Darczyńca środka trwałego musi jednak wystawić wewnętrzną fakturę VAT i obliczyć VAT należny według stawki przedmiotowej.

W omawianych sytuacjach zasadą ustalenia wartości początkowej tego typu środków trwałych jest cena rynkowa. Jeżeli jednak w umowie darowizny lub w umowie o nieodpłatnym przekazaniu, wartość rzeczy zostanie określona w kwocie niższej niż wartość rynkowa, przyjmuje się wartość wynikającą z zawartej umowy. Natomiast wartość rynkową stanowiącą jednocześnie przychód obdarowanego określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem stopnia ich zużycia.

Wartości początkowej środków trwałych nie można ustalić w wysokości znacznie odbiegającej od ich wartości rynkowej, ponieważ urząd skarbowy może wezwać podatnika do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających wartość znacznie odbiegającą od wartości rynkowej.

Jeżeli nie jest możliwe ustalenie ceny nabycia składnika majątku otrzymanego w formie darowizny, jego wyceny dokonuje się według ceny sprzedaży takiego samego lub podobnego przedmiotu.

W szczególny sposób rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17.01.1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych reguluje kwestię łącznej wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w razie gdy podatnik nabędzie w drodze spadku lub darowizny przedsiębiorstwo (zorganizowaną część).

Łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1. u podatników podatku dochodowego od osób fizycznych:

• suma wartości rynkowej, nie wyższa niż różnica pomiędzy wartością tego przedsiębiorstwa (zorganizowanej części) a wartością składników mienia, nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, określoną dla celów podatku od spadków i darowizn.

O ile ww. rozporządzenie stanowi, iż wartość powstałych składników mienia nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi jest ustalana dla celów podatku od spadków i darowizn, o tyle nie odnosi się do metody ustalania wartości otrzymanego w spadku lub darze przedsiębiorstwa (zorganizowanej części), która to wartość może być: rynkowa, rynkowa po potrąceniu długów i ciężarów, wynikająca z umowy darowizny lub nieodpłatnego przekazania lub też inna.

2. u podatników podatku dochodowego od osób prawnych:

• suma wartości rynkowej, nie wyższa niż różnica pomiędzy wartością przychodów w naturze, uwzględnionych w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym w roku podatkowym, w którym nabyto to przedsiębiorstwo (zorganizowaną część) a wartością składników zwiększającą aktywa spadkobiercy lub obdarowanego, nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi.

NABYCIE W FORMIE WKŁADU NIEPIENIĘŻNEGO (APORTU) PRZEZ WSPÓLNIKA.

W przypadku nabycia środka trwałego w formie aportu, wartość początkową na dzień wniesienia wkładu ustala sam podatnik, z tym że nie może przyjąć wartości wyższej niż wartość rynkowa, a suma wartości wszystkich składników stanowiących wkład pieniężny i niepieniężny łącznie nie może być wyższa od nominalnej wartości objętych akcji lub udziałów.

W przypadku gdy wkład niepieniężny pochodzi z zagranicy, suma wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowiących ten wkład nie może być wyższa od nominalnej wartości udziałów (akcji) objętych za wkład niepieniężny ani od wartości rynkowej tych składników majątku z dnia objęcia udziałów lub akcji.

Dla celów amortyzacji za wartość początkową, od której dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, przyjmuje się, w przypadku gdy wartość początkowa przedmiotu aportu jest wyższa niż wartość otrzymanych w zamian udziałów lub akcji, wartość określoną w umowie spółki, odpowiadającą wydanym w zamian za aport udziałom lub akcjom.

Przykład 1

● wartość udziałów objętych przez wspólnika na podstawie umowy spółki - 12000 zł

● wartość rynkowa środka trwałego wniesionego w formie aportu - 14000 zł

W tym przypadku wartość początkowa środka trwałego będąca podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych wynika z umowy spółki i wynosi 12000 zł.

Przykład 2

● wartość udziałów objętych przez wspólnika na podstawie umowy spółki - 12000 zł

● wartość rynkowa środka trwałego wniesionego w formie aportu - 10000 zł

W tym przypadku wartość początkowa środka trwałego będąca podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych wyniesie równowartość wartości rynkowej, tj. 10000 zł. Różnica 2000 zł pomiędzy wartością rynkową środka trwałego a wartością udziałów objętych przez wspólnika stanie się roszczeniem wobec wspólnika o dopłatę.

Przykład 3

● wartość udziałów objętych przez wspólnika na podstawie umowy spółki - 12000 zł

● wartość rynkowa środka trwałego wniesionego w formie aportu - 10000 zł

● wkład pieniężny na poczet udziałów - 4000 zł

W tym przypadku wartość początkowa środka trwałego będąca podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych wyniesie 8000 zł (wartość środka trwałego i wkładu pieniężnego nie może być wyższa od nominalnej wartości objętych udziałów).

WARTOŚĆ POCZĄTKOWA INWESTYCJI W OBCYCH ŚRODKACH TRWAŁYCH.

Wartość tę będzie stanowić suma wydatków poniesionych przez podatnika na dostosowanie środka trwałego stanowiącego cudzą własność, do potrzeb wykonywanej przez siebie działalności.

Oczywiście możliwość wykonywania przez użytkownika takich prac powinna wynikać z umowy zawartej na użytkowanie danego składnika majątku. Do ustalenia tej wartości początkowej uwzględnia się również zasady dotyczące ulepszenia środków trwałych.

Zgodnie z art. 28 ust. 3 ustawy o rachunkowości inwestycje wycenia się w cenie nabycia lub w koszcie wytworzenia, które obejmują ogół dotyczących danej inwestycji kosztów, poniesionych przez jednostkę w czasie od dnia rozpoczęcia inwestycji do dnia bilansowego przyjęcia powstałych w wyniku inwestycji środków trwałych do używania w tym również:

1. nie podlegający odliczeniu podatek od towarów i usług dotyczący inwestycji

rozpoczętej oraz środków trwałych,

2. naliczone za czas trwania inwestycji odsetki, prowizje i różnice kursowe od

pożyczek, kredytów, przedpłat i zobowiązań służących sfinansowaniu zakupu lub budowy środków trwałych.

Sposób ustalenia wartości poszczególnych środków trwałych jest inny w przypadku, gdy inwestycja obejmuje zakup lub wytworzenie (budowę) pojedynczego środka trwałego, czy też wielu obiektów inwentarzowych.

Jeżeli przedmiotem inwestycji jest pojedynczy środek trwały, na jego koszt składają się wszystkie poniesione koszty bezpośrednie, jak i pośrednie.

Jeśli przedmiotem inwestycji jest szereg środków trwałych, na koszt określonego obiektu składają się koszty bezpośrednie przypadające na ten obiekt oraz narzut kosztów pośrednich.

Koszty pośrednie rozlicza się na poszczególne środki trwałe zazwyczaj proporcjonalnie do kosztów bezpośrednich, za pomocą narzutu obliczonego na podstawie wzoru:

stopa narzutu = koszty pośrednie x 100 \ koszty bezpośrednie.

Umorzenie kredytu zaciągniętego na inwestycję nie wpływa na sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych wytworzonych w wyniku tej inwestycji, a więc amortyzacja od tych środków trwałych jest w całości kosztem uzyskania przychodów.

Wartość netto obiektów likwidowanych w związku z inwestycją zwiększać będzie wartość początkową wytworzonego w procesie inwestycyjnym środka trwałego. Ponoszone przez jednostkę koszty likwidacji składników majątkowych w związku z prowadzoną inwestycją są - w świetle definicji kosztu wytworzenia - innymi kosztami dającymi się zaliczyć do kosztu wytworzenia składnika majątkowego. Traktując jednak odzyski pochodzące z likwidowanych w związku z inwestycją obiektów jako przychody zmniejszające bezpośrednio koszty likwidacji środka trwałego - odzyski zmniejszą wartość wytworzonego środka trwałego.

Dyskonto spełnia tę samą rolę co oprocentowanie kredytów, dlatego do rozliczenia kosztów dyskonta stosuje się odpowiednio postanowienia, w myśl których odsetki od pożyczek służących finansowaniu środka trwałego za czas inwestowania zwiększają cenę nabycia tego obiektu. Na dzień oddania środka trwałego do używania część dyskonta dotycząca okresu od daty wydania weksla do daty oddania do używania zapłaconego wekslem środka trwałego zwiększa jego wartość nabycia.

PRZEKSZTAŁCENIE FORMY PRAWNEJ, ŁĄCZENIE I PODZIAŁ PODMIOTÓW GOSPODARCZYCH.

W przypadku wymienionych zdarzeń, wartość środków trwałych przyjmuje się w takiej samej wysokości, w jakiej ujęte były w ewidencji lub wykazie środków trwałych podmiotu, który jest przekształcany, łączony lub dzielony. Mamy tu zatem do czynienia z kontynuacją amortyzacji (o której będę pisać w dalszej części pracy), pod warunkiem jednak, że podmiot gospodarczy powstały w wyniku tych zdarzeń przejmie wszystkie prawa i obowiązki podmiotu, który uległ przekształceniu, łączeniu lub podziałowi.

Taką samą zasadę stosuje się również u osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, w następujących przypadkach:

• podjęcia działalności przez podmiot gospodarczy po przerwie trwającej

nie dłużej niż trzy lata,

• zmiany formy prawnej prowadzonej działalności, polegającej na łączeniu lub podziale dotychczasowych podmiotów gospodarczych, albo zmianie wspólników spółki nie mającej osobowości prawnej,

- zmiany działalności wykonywanej samodzielnie przez jednego lub odrębnie przez każdego z małżonków na działalność wykonywaną na imię obojga małżonków,

• zmiany działalności wykonywanej na imię obojga małżonków na działalność wykonywaną przez jednego lub odrębnie przez każdego z małżonków,

• zmiany działalności wykonywanej samodzielnie przez jednego z małżonków na działalność wykonywaną samodzielnie przez drugiego z małżonków

jeżeli przed przerwą lub zmianą składniki majątku były wprowadzone do ewidencji (wykazu).

Przepisy regulujące obecnie problematykę przekształcenia formy prawnej, czy też łączenia albo podziału podmiotów gospodarczych ze wskazaniem sukcesji praw i obowiązków to przede wszystkim Kodeks handlowy oraz ustawa o prywatyzacji i komercjalizacji przedsiębiorstw państwowych.

WSPÓŁWŁASNOŚĆ ŚRODKA TRWAŁEGO.

W przypadku, gdy składnik majątku jest współwłasnością podatnika, jego wartość początkową przyjmuje się w takiej proporcji w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tej rzeczy. Zasada ta jednak nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, z wyjątkiem sytuacji, gdy każde z nich prowadzi odrębną działalność gospodarczą, w której wykorzystuje tę rzecz ten uznać należy za sprzeczny z przepisem art. 31 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy. Zgodnie z tym przepisem, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa obejmująca ich dorobek (wspólność ustawowa). Jedną z głównych cech wspólności ustawowej jest to, że w czasie jej trwania udziały małżonków w majątku wspólnym są nieokreślone.

Majątkowa wspólność ustawowa małżonków należy do tzw. wspólności łącznej (tzw. wspólność do niepodzielnej ręki). W czasie więc trwania wspólności ustawowej małżonków nie można określić proporcji w jakiej pozostają udziały jednego małżonka we własności poszczególnych składników dorobkowych. Instytucja określania proporcji udziałów odnosić się może jedynie do współwłasności w częściach ułamkowych, której zasady w przypadku małżonków stosować można dopiero od chwili ustania wspólności ustawowej, a więc w sytuacji gdy nie można już mówić o „majątku stanowiącym wspólność majątkową małżonków”.

U podatników będących osobami prawnymi, w przypadku braku określenia udziału podatnika we własności składnika majątku, przyjmuje się, że udziały wspólników są równe.

Rozporządzenie obejmujące podatników będących osobami fizycznymi, nie wskazuje sposobu określenia udziału we własności składnika majątku, gdy udział nie wynika z umowy spółki. Uwzględniając fakt, iż w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych znajduje się analogiczny zapis jak w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, tyczący ustalania udziałów wspólników w dochodach, gdy udziały nie wynikają z umów, należy uznać, że zasada ta znajduje odpowiednie zastosowanie przy ustalaniu udziału we współwłasności składnika majątkowego u podatników podatku dochodowego od osób fizycznych.

Obowiązujące w zakresie amortyzacji przepisy prawne wprowadzają też pojęcie łącznej wartości początkowej środków trwałych, które ma zastosowanie w przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Wówczas wartość początkową ustala się w następujący sposób:

• jako różnicę pomiędzy ceną nabycia, a wynikającą z ewidencji księgowej

zbywanego przedsiębiorstwa łączną wartością składników mienia nie będących środkami trwałymi, jeżeli cena nabycia przedsiębiorstwa jest niższa niż wartość składników mienia nie będących środkami trwałymi,

• jako sumę wartości rynkowej poszczególnych środków trwałych, jeżeli suma ta

powiększona o wynikającą z ewidencji księgowej wartość mienia nie będącego środkami trwałymi jest niższa niż cena nabycia przedsiębiorstwa.

Jeżeli dwóch podatników prowadząc działalność gospodarczą w sąsiednich lokalach zdecydowało się nabyć na współwłasność w cenie netto 6000 zł kserokopiarkę dla potrzeb działalności obydwu podatników, a w koszcie nabycia partycypowali w częściach równych, każdy z nich posiadając udział we własności tej kserokopiarki w ½ części, ustala jej wartość początkową dla swojej działalności w kwocie 3000 zł. Jeżeli jeden z podatników posiadałby we własności tej kserokopiarki udział 2/3, a drugi 1/3, u pierwszego jej wartość początkowa wynosiłaby 4000 zł (2/3 z 6000), a u drugiego 2000 zł (1/3 z 6000). Oznacza to, że drugi z podatników nie ma obowiązku ujmowania tej kserokopiarki (jej współwłasności) w ewidencji środków trwałych, mogąc cenę jej nabycia zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

USTALANIE WARTOŚCI POCZĄTKOWEJ ŚRODKA TRWAŁEGO ODDANEGO W ODPŁATNE UŻYWANIE Z OPCJĄ ZAKUPU.

Wartość początkową budynków i lokali mieszkalnych wynajmowanych, wydzierżawianych albo używanych przez właściciela na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej ustala się w cenie nabycia lub wytworzenia bądź wartości stanowiącej iloczyn metrów kwadratowych wynajmowanej, wydzierżawianej lub użytkowanej przez właściciela powierzchni użytkowej (powierzchni przyjętej dla celów podatku od nieruchomości) tego budynku lub lokalu i kwoty 988 PLN.

W rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17.01.1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określono sposób ustalania wartości początkowej środków trwałych oddanych w odpłatne używanie (umowy najmu, dzierżawy, leasingu) w sytuacji gdy nastąpiła zmiana, wygaśnięcie lub rozwiązanie tych umów i w związku z tym nie została przeniesiona na korzystającego własność środków trwałych przyjętych do odpłatnego korzystania przede wszystkim z tzw. leasingu finansowego. Właściciel przejmując środki będące przedmiotem tej umowy określa ich wartość początkową, przyjmując wartość początkową tego środka sprzed zawarcia pierwszej umowy o odpłatnym korzystaniu i pomniejsza ją o kwotę odpisów amortyzacyjnych zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów przez korzystającego, a w przypadku gdy korzystający nie dokonywał odpisów amortyzacyjnych, ich wielkość oblicza się przy zastosowaniu stawek określonych w wykazie. Powoduje to obniżenie wartości początkowej przejętych przez leasingodawców środków trwałych od leasingobiorców, którzy nie skorzystali z opcji zakupu, co skutkuje u leasingodawców zwiększeniem obciążeń w podatku dochodowym.

Powyższe uregulowanie ma na celu zapobieżenie wprowadzeniu przez leasingodawcę (właściciela) ponownie przedmiotu umowy do ewidencji księgowej w cenie nabycia bez uwzględniania dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych.

1.3 ZMIANA WARTOŚCI POCZĄTKOWEJ ŚRODKA TRWAŁEGO

W niektórych przypadkach wartość początkowa środków trwałych może ulec zmianie. Dotyczy to sytuacji, gdy wskutek inflacji wartość początkowa tych środków staje się po pewnym czasie zbyt niska w stosunku do aktualnych cen rynkowych podobnych składników.

W przypadku aktualizacji wyceny środków trwałych urealnia się zarówno wartość początkową, jak i naliczone odpisy amortyzacyjne. Na ogół dokonuje się tego okresowo, zwykle na początek roku. Aktualizację wartości środków trwałych zarządza Minister Finansów (ostatnia aktualizacja miała miejsce w 1995 roku i dotyczyła składników majątku objętych ewidencją według stanu na 1 stycznia 1995 r.). Polega to na przeliczeniu wartości początkowej oraz wartości umorzenia poszczególnych środków trwałych za pomocą współczynników przeliczeniowych. Współczynniki te uwzględniają stosunek poziomu cen środków trwałych ujętych w księgach rachunkowych do poziomu cen przyjętych za podstawę przeliczenia. Różnice między dotycz czasową i nową (zaktualizowaną) wyceną środków trwałych zwiększają kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny. Różnice te nie mogą być przeznaczone do podziału, lecz służą do odtworzenia majątku jednostki.

Przy aktualizacji wartości środków trwałych należy posługiwać się:

● metodą szczegółową (wskaźnikową)

● metodą cen rynkowych.

Dokonując wyceny (przeceny) środków trwałych należy dążyć do rzetelnego ustalenia aktualnej wartości środków trwałych. Nie można doprowadzić do nieuzasadnionego zwiększenia lub zmniejszenia wartości środków, gdyż będzie to miało wpływ na wysokość amortyzacji i wysokość wyniku finansowego. Ustalona w wyniku aktualizacji wyceny wartość księgowa netto środka trwałego nie powinna być wyższa od jego realnej wartości, której odpisanie w przewidywanym okresie jego dalszego używania jest ekonomicznie uzasadnione, ewentualnie powiększona na dzień aktualizacji o wartość sprzedaży netto pozostałości środka trwałego w momencie likwidacji lub wycofania z używania.

Sformułowane powyżej zasady wyceny wartości majątku trwałego, stanowiące podstawę ich amortyzowania mają skomplikowany i drobiazgowy charakter. Nie są bynajmniej klarowne i przejrzyste. Sformułowane zasady trącą częstokroć myszką i nie przystają do nowych warunków systemowych. Wnikają w wiele szczegółów i różnicują rozwiązania dla poszczególnych przypadków. U podatników mogą one wywoływać stresy jak i stan frustracji, czy braku możliwości realizacji celów i strategii rozwojowej. W tej sytuacji wynikającej z gąszcza unormowań prawnych określonych na poziomie ustaw, rozporządzeń jak i licznych okólników podatnicy mogą łatwo zgubić istotę systemu amortyzowania i nieopatrznie popaść w konflikt z prawem. Wydaje się, że przy formułowaniu zasad wyceny powinno się przyjąć bardziej ogólne podejście tak by były one w miarę proste i jasne dla podatników. Należałoby przyjąć generalną zasadę, że system amortyzowania służyć powinien w sprawnym zarządzaniu przedsiębiorstwem, umożliwiać podejmowanie decyzji dotyczących gospodarki środkami trwałymi, a nie tylko przez wykazany związek z kosztami uzyskania przychodów pełnić funkcje fiskalne istotne z punktu widzenia budżetu państwa. Należy odrzucić tezę, że „Regulacje podatkowe rządzą się osobnymi prawami i wynikają z fiskalnych potrzeb państwa, mogą więc mieć niewiele wspólnego ze zdrową kupiecką racjonalnością”.

Innym szczególnym przypadkiem zwiększenia wartości początkowej środka trwałego jest poniesienie kosztów w celu jego ulepszenia. Mogą to być koszty przebudowy, rozbudowy, adaptacji lub modernizacji, które powodują, że wartość użytkowa środka trwałego po zakończeniu ulepszenia przewyższa wartość użytkową, którą posiadał on w momencie przyjęcia do używania.

Jeśli chodzi o zwiększenie wartości środków trwałych poprzez ich ulepszenie to problematyczne jest tu ustalenie, kiedy mamy do czynienia z obciążającym koszty remontem, a kiedy ze zwiększającym wartość początkową składnika majątku ulepszeniem. Przepisy rozporządzenia o amortyzacji wskazują, że ulepszenie musi powodować wzrost wartości danego składnika majątku, który mierzony jest w szczególności wydłużeniem okresu użytkowania środka trwałego, zwiększeniem zdolności wytwórczych, wzrostem jakości produktów, zmniejszeniem kosztów eksploatacji. Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu (przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji), wartość początkową tych środków powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3500 zł.

Jak więc wynika, przy ocenie czy dane wydatki stanowią remont, czy też ulepszenie, podstawowym kryterium jest zakres rzeczowy wykonanych prac i poniesionych nakładów oraz ich wpływ na wartość użytkową składnika majątku. Natomiast w przypadkach, które nadal będą budzić wątpliwości, problem powinna rozstrzygnąć ekspertyza wykonana przez rzeczoznawcę z danej dziedziny. Należy też zwrócić uwagę na sytuację, gdy ulepszeniu ulega środek trwały, który został już całkowicie zamortyzowany. W takim przypadku trzeba pamiętać, że fakt całkowitego zamortyzowania danego składnika majątku nie powoduje jego wyłączenia ze środków trwałych. Zatem wydatki poniesione na ulepszenie takiej rzeczy zwiększają jej wartość początkową, od której znów będą liczone odpisy amortyzacyjne.

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie (przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację) środków trwałych, które zgodnie z odrębnymi przepisami powiększają wartość tych środków stanowiących podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Do wydatków na ulepszenie środków trwałych zalicza się wydatki na ich:

1. przebudowę, czyli zmianę (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,

2. rozbudowę, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych w

szczególności zaś budynków i budowli, linii technologicznych itp.,

3. rekonstrukcję, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,

4. adaptację, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do

wykorzystania go w innym celu, niż wskazywało jego pierwotne przeznaczenie, albo

nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych,

5. modernizację, tj. unowocześnienie środków trwałych.

Jeżeli ulepszenie środków trwałych jest wynikiem wymiany części składowych lub peryferyjnych, wydatki na nabycie tych części zwiększają wartość początkową środków trwałych tylko wówczas, gdy ich jednostkowa cena nabycia przekracza 3500 zł.

Gdy cena ta jest niższa lub równa 3500 zł, wydatki na nabycie poszczególnych części składowych lub peryferyjnych stanowią koszt uzyskania przychodów w dacie poniesienia wydatku.

1.4 INWENTARYZACJA ŚRODKÓW TRWAŁYCH

Obowiązek dokonywania inwentaryzacji składników majątku trwałego wynika z przepisów ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 roku. Dotyczy więc tych jednostek, które prowadzą księgi rachunkowe i podlegają przepisom tej ustawy.

Zgodnie z tą ustawą inwentaryzację środków trwałych oraz maszyn i urządzeń objętych inwestycją rozpoczętą, znajdujących się na terenie strzeżonym - prowadzi się raz w ciągu 4 lat. Jeżeli teren jest nie strzeżony, to inwentaryzuje się je na ostatni dzień roku obrotowego.

Inwentaryzację przeprowadza się metodą spisu z natury, ustalając ilość z wyceną na arkuszu spisowym. Czyni to komisja inwentaryzacyjna, ewentualnie zespół spisowy przy udziale osoby materialnie odpowiedzialnej, której powierzono składniki majątku trwałego. Osoby uczestniczące w inwentaryzacji składają swoje podpisy na arkuszach spisowych.

Przy rocznej inwentaryzacji termin uważa się za dotrzymany, jeżeli rozpoczęto ją trzy miesiące przed końcem roku obrotowego, a zakończono do 15 dnia następnego roku, ustalenie zaś stanu stwierdzonego drogą spisu z natury nastąpiło przez dopisanie lub odpisanie od tego stanu - przychodów i rozchodów (zwiększeń i zmniejszeń), jakie nastąpiły między datą spisu, a dniem ustalania stanu wynikającego z ksiąg rachunkowych.

Grunty i trudno dostępne oglądowi środki trwałe można zinwentaryzować na ostatni dzień każdego roku drogą porównania danych ksiąg rachunkowych z odpowiednimi dokumentami i weryfikacji realnej wartości tych składników.

Inwentaryzację majątku trwałego przeprowadza się również na dzień zakończenia działalności przez jednostkę oraz na dzień poprzedzający postawienie jej w stan likwidacji lub upadłości.

Po zakończeniu prac spisowych w majątku trwałym wraz z jego wyceną, arkusze inwentaryzacyjne podlegają kontroli formalnej, merytorycznej i rachunkowej oraz księgowej weryfikacji. Następnie sporządza się rozliczenie końcowe inwentaryzacji, polegające na porównaniu danych ilościowych i wartościowych między stanem książkowym, a stanem faktycznym przez inwentaryzację metodą spisu z natury.

W przypadku, gdy rozliczenie wykaże różnice inwentaryzacyjne, należy ustosunkować się do nich i podjąć decyzję o wyksięgowaniu, doprowadzając stan książkowy do stanu faktycznego. Charakter rzeczowych składników majątku trwałego sprawia, że ewentualne różnice inwentaryzacyjne mogą być tylko ujemne - jako niedobór, brak danej rzeczy.

Dodatnia różnica (a więc nadwyżka, superata) nie powinna występować, gdyż świadczyłoby to o nieładzie dokumentacyjnym lub o błędach w ewidencji majątku trwałego, to zaś łatwo stwierdzić na etapie weryfikacji poinwentaryzacyjnej i skorygować dane książkowe jeszcze przed ostatecznym rozliczeniem.

Zgodnie z przepisem art. 27 ust. 2 ustawy o rachunkowości ujawnione różnice między stanem rzeczywistym, a stanem wykazanym w księgach rachunkowych należy wyjaśnić i rozliczyć w księgach tego roku obrotowego, na który przypadał termin inwentaryzacji.

Jeżeli więc, zgodnie z planem inwentaryzacji, termin spisu z natury środków trwałych przypadał na dzień 31 grudnia 1999 roku należy rozliczyć stwierdzone różnice inwentaryzacyjne właśnie pod tą datą.

Załóżmy, że rozliczenie końcowe wykazało niedobór niektórych środków trwałych (np. komputera, kalkulatora, maszyny do pisania). W takiej sytuacji trzeba najpierw przeprowadzić postępowanie wyjaśniające osób materialnie odpowiedzialnych (tj. którym powierzono pieczę nad tymi środkami trwałymi). Mogło się przecież zdarzyć, że dane urządzenia zostały wypożyczone (za wiedzą właściciela firmy, prezesa, dyrektora) na krótki czas pracownikom do domu (w celu wykonania prac zleconych dla firmy) albo są w naprawie w warsztacie usługowym. Jeżeli postępowanie wyjaśniające nie przyniesie oczekiwanego skutku, należy domniemywać zaboru mienia i w tym kierunku poprowadzić dalsze postępowanie w oparciu o przepisy prawa pracy i prawa cywilnego, angażując radcę prawnego. Przy stwierdzeniu, że niedobór był zawiniony przez osobę materialnie odpowiedzialną, należy wartością niedoboru obciążyć tę osobę (w całości lub w części - w zależności od zawartej umowy). Przy stwierdzeniu, że niedobór był niezawiniony, należy go wyksięgować na konto „pozostałych rozrachunków” (w analityce: „rozliczenie niedoborów, szkód i nadwyżek”), a po decyzji końcowej - na obciążenie „pozostałych kosztów operacyjnych” według wartości netto. Ewentualną wartość nie umorzoną doksięgowuje się na koncie „umorzeń” w korespondencji z kontem „pozostałych rozrachunków”.

Rozdział 2

METODY AMORTYZACJI

2.1 ZASADY I STAWKI AMORTYZACJI

Amortyzacja spełnia różnorakie funkcje ekonomiczne, a mianowicie:

1) funkcję umorzeniową, gdyż amortyzacja odzwierciedla równowartość umorzenia majątku trwałego, jako miernika zużywania substancji majątkowej w danym czasie;

2) funkcję kosztową, gdyż amortyzacja jest kosztem; odpis amortyzacyjny składnika majątku trwałego jest przenoszony do kosztów jednostkowych, działowych i całkowitych,

3) funkcję finansową, gdyż amortyzacja kreuje płynność finansową przedsiębiorstwa; odpisy amortyzacyjne nie są przecież wydatkiem rzeczywistym, ale stanowią pieniężny miernik zużycia majątku trwałego;są cząstką refundacji poniesionych wcześniej nakładów pieniężnych na inwestycje lub nabycie środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych albo innych składników majątku trwałego,

4) funkcję kalkulacyjną, gdyż amortyzacja jest uwzględniona w kalkulowaniu kosztów, cen, wyniku finansowego, w rachunku cash-flow i w rachunkach kalkulacyjnych biznes-plan,

5) funkcję fiskalną, bo poprzez normy prawno-podatkowe amortyzacja ma wpływ na dochód do opodatkowania, a więc również na wymiar podatku.

Rachunkowość rozróżnia dwa pojęcia charakterystyczne: „umorzenie” i „amortyzacja”, odnoszące się do odpisów zużycia składników majątku trwałego. Umorzenie jest kategorią ewidencyjną, natomiast amortyzacja kategorią kosztową. Odpisy umorzeniowe odzwierciedlają kapitałowe zmniejszenie wartości początkowej majątku trwałego na skutek zużycia fizycznego i ekonomicznego. Odpisy amortyzacyjne są kosztowym wyrazem umorzenia. Przez amortyzację wartość cząstkowa zużycia majątku trwałego jest przenoszona na wytwarzane produkty lub usługi. Generalną zasadą jest, że wartość umorzenia i amortyzacji są równe kwotowo, a zatem księguje się je równolegle. Powszechnie stosowane są również następujące zasady:

- zasada ustalenia i odpisywania umorzenia i amortyzacji od wartości początkowej (powiększonej niekiedy w wyniku aktualizacji wyceny lub ulepszenia) składnika majątku trwałego;

- zasada dokonywania odpisów umorzeniowych i amortyzacyjnych począwszy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym przyjęto dany składnik majątku do używania;

- zasada dokonywania odpisów do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z wartością początkową składnika majątkowego lub, w którym postawiono go w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono niedobór. ąą

Wyjątki od zasady generalnej:

- w przypadku aktualizacji wyceny (przeszacowania) środka trwałego powiększa się umorzenie w tym samym stopniu co wartość początkową, natomiast nie czyni się równoległego odpisu amortyzacyjnego;

- dotyczy to również innych sytuacji, kiedy podatnik dokonuje umorzenia składnika majątkowego, nie mając prawa do amortyzacji (tj. do odpisu amortyzacyjnego w koszty uzyskania przychodu).

Wartość początkowa posiadanych środków trwałych ulega stopniowemu zmniejszeniu na skutek ich zużycia, które w ewidencji ujmowane jest odrębnie (na oddzielnym koncie).

Wyróżnia się dwa rodzaje zużycia:

- zużycie fizyczne, powstające w toku używania środka trwałego. Na jego wysokość wywiera wpływ: rodzaj i jakość środka trwałego, intensywność eksploatacji, staranność obsługi, częstotliwość remontów itp.

- zużycie ekonomiczne (moralne) wynikające z postępu technicznego, co powoduje konieczność wymiany dobrych jeszcze fizycznie obiektów na lepsze, a niejednokrotnie i tańsze w eksploatacji.

Zużycie powoduje obniżenie wartości początkowej środków trwałych i jest ono jednocześnie zaliczane w koszty działalności danego podmiotu.

Umorzenie nalicza się według takich samych zasad jak amortyzację (począwszy od tej samej daty, przez ten sam okres oraz według tych samych stawek).

Metody naliczania zużycia środków trwałych z punktu widzenia sposobu rozkładania wartości zużycia w czasie, dzieli się na:

- amortyzację równomierną,

- amortyzację nierównomierną.

Poszczególne składniki majątku trwałego są wykazywane w ewidencji według wartości początkowej. Jest to wartość brutto w rozumieniu rachunkowości i statystyki (nie należy mylić z wartością brutto według przepisów podatkowych w zakresie VAT). W miarę upływu czasu jednostki prowadzące księgi rachunkowe (zgodnie z ustawą o rachunkowości) dokonują odpisów umorzeniowych, które zmniejszają wartość brutto do wartości netto.

Umorzenie następuje na ogół równolegle z odpisem amortyzacyjnym, chyba że nie jest możliwa amortyzacja w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych i od osób fizycznych.

Na skutek aktualizacji wyceny środków trwałych umorzenie zwiększa się proporcjonalnie do wzrostu wartości początkowej. Nie występuje tu amortyzacja.

W razie zmiany techniki produkcji, przeznaczenia do likwidacji, wycofania z używania lub innych przyczyn powodujących trwałą utratę gospodarczej przydatności środka trwałego, dokonuje się księgowania umorzenia w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych.

Wartość firmy umarza się przez okres nie dłuższy niż 5 lat. W uzasadnionych sytuacjach okres umarzania może być wydłużony przez kierownika jednostki. Również do 5 lat umarza się koszty prac rozwojowych, a także koszty organizacji poniesione przy założeniu lub późniejszym rozszerzeniu spółki akcyjnej.

Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne są generalnie umarzane w stopniu określonym w planie amortyzacji, równowartościowo z odpisami amortyzacyjnymi.

Odpisy amortyzacyjne są dokonywane na podstawie planu amortyzacji. Określa on stawki i kwoty rocznych odpisów amortyzacyjnych poszczególnych środków trwałych. Przy ustalaniu stawek kwot odpisów amortyzacyjnych (umorzeniowych) można uwzględnić:

- liczbę zmian, na których pracuje środek trwały;

- tempo postępu techniczno-ekonomicznego;

- wydajność środka trwałego, wyrażoną liczbą jego godzin pracy lub liczbą

wytworzonych produktów;

- prawne lub inne ograniczenia czasu użytkowania środka trwałego;

- przewidywaną przy likwidacji wartość sprzedaży netto pozostałości (części

elementów, złomu) środka trwałego;

- stawki wynikające z przepisów podatkowych lub opracowań branżowych.

Przyjęte do planu amortyzacji okresy używania i inne dane powinny być przez jednostkę okresowo weryfikowane. W uzasadnionych wypadkach należy dokonać odpowiedniej korekty rocznych stawek i kwot odpisów amortyzacyjnych (umorzeniowych), stosowanych w roku bieżącym i w latach obrotowych następujących po weryfikacji. W planie amortyzacji powinny być ustalone odpisy dotyczące środków trwałych przydatnych gospodarczo i wykorzystywanych w prowadzonej działalności.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych i prawnych przewidziano następujące metody (zasady) dokonywania odpisów amortyzacyjnych:

1)przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym załącznik do ustawy, zwanym dalej „wykazem stawek”,

2)przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w „wykazie stawek” - podwyższonych przy zastosowaniu współczynników określonych w & 9 ust. 3 ww. rozporządzenia lub art. 16i ust. 2 u.p.d.o.p.,

3)przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych obniżonych w stosunku do określonych w „wykazie stawek”,

4)przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych ustalonych indywidualnie,

5)przy zastosowaniu metody degresywnej (stawek malejących w poszczególnych latach podatkowych) wg zasady opisanej w art. 16k u.p.d.o.p.,

6)stosując jednorazowy odpis amortyzacyjny w miesiącu oddania środka trwałego do używania albo w miesiącu następnym,

7)proporcjonalnie do okresu wynikającego z umowy:

a) o odpłatne korzystanie, zawartej na podstawie przepisów

prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych lub o

komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych, jeżeli z tej umowy wynika prawo zakupu tych środków trwałych przez korzystającego za cenę ustaloną w umowie,

b) innej niż ww., o oddanie do używania, gdy została

zawarta na okres co najmniej 60 miesięcy i dotyczy

środków trwałych zaliczonych do grupy 3 - 6 KRŚT oraz

gdy środki te zgodnie z odrębnymi przepisami są zaliczane do składników „używającego”.

Powyższych metod podatnik nie może stosować dobrowolnie. Szczegółowe

zasady stosowania każdej z podanych metod opisane zostały dalej.

Zaznaczyć należy, że zasady amortyzowania wymienione w punktach 1 do 4 i 7 wykorzystują metodę liniową polegającą na tym, iż odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w równych ratach, przez cały okres amortyzowania.

STOSOWANIE STAWEK AMORTYZACYJNYCH Z WYKAZU STAWEK DLA POTRZEB PODATKU DOCHODOWEGO

1. Obowiązkowo tę metodę (zasadę) amortyzowania należy stosować dla:

1. środków trwałych nabytych lub wytworzonych we własnym zakresie o wartości początkowej przekraczającej 3500 zł, ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zaliczonych do środków trwałych, gdy faktyczny okres ich używania przekroczy rok,

b) środków trwałych o wartości początkowej przekraczającej 3500 zł przekwalifikowanych przed upływem roku od dnia ich nabycia do tej grupy składników majątkowych, zaś wcześniej w całości zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów,

c) budynków i budowli wytworzonych we własnym zakresie lub nabytych jako nowe, nie ulepszonych po nabyciu, używanych w warunkach normalnych lub lepszych od przeciętnych,

4. środków trwałych, przejętych przez właściciela, co do których:

● nie została przeniesiona na korzystającego własność, w związku ze zmianą, wygaśnięciem lub rozwiązaniem umów o oddaniu do odpłatnego korzystania - innych niż zawarte na podstawie przepisów o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych lub o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych,

● korzystający nie dokonywał odpisów amortyzacyjnych w czasie korzystania.

2. Metody tej nie stosuje się:

1. do inwestycji w obcym obiekcie, dla której stawki amortyzacyjne ustala się indywidualnie,

2. do środków trwałych otrzymanych do odpłatnego korzystania, zgodnie z umowami zawartymi na podstawie przepisów o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych lub o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych

- gdy okres umowy jest krótszy niż okres amortyzowania wynikający z zastosowanej stawki z Wykazu,

3. do środków trwałych podmiotu powstałego z przekształcenia, podziału albo łączenia, gdy podmiot przekształcony, podzielony albo połączony stosował inną metodę amortyzacji tych środków w swojej ewidencji (obowiązuje zasada „kontynuacji”).

3. Istota tej metody (zasady) polega na tym, że poprzez ustalenie wielkości stawki

amortyzacyjnej określono normatywnie czas przez jaki dokonywane mają być

odpisy amortyzacyjne.

STOSOWANIE STAWEK Z WYKAZU - PODWYŻSZONYCH, DLA POTRZEB PODATKU DOCHODOWEGO

1. Metoda ta nie jest obowiązkowa. Podatnik więc sam decyduje czy ją stosować.

2. Istota tej metody polega na tym, że:

a) na podstawie Wykazu stawek amortyzacyjnych stanowiącym załącznik do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i prawnych- określamy dla poszczególnych środków trwałych stawkę amortyzacyjną,

b) wybraną z Wykazu stawkę amortyzacyjną mnoży się za pomocą współczynników przypisanych dla danego środka trwałego; współczynniki te podane są w art. 16i ust. 2 u.p.d.o.p. I tak:

● dla budynków i budowli używanych w warunkach pogorszonych współczynnik nie może być wyższy niż 1,2

Za pogorszone warunki używania budynków i budowli, uważa się używanie ich pod ciągłym działaniem wody, par wodnych, znacznych drgań, nagłych zmian temperatury oraz innych czynników powodujących przyspieszone zużycie obiektu.

● dla budynków i budowli używanych w warunkach złych współczynnik nie może być wyższy niż 1,4

Za złe warunki używania budynków i budowli uważa się używanie ich pod wpływem niszczących środków chemicznych, a zwłaszcza gdy służą one produkcji, wytwarzaniu lub przechowywaniu żrących środków chemicznych.

● dla maszyn i urządzeń i środków transportu, z wyjątkiem morskiego taboru pływającego, używanych bardziej intensywnie w stosunku do warunków przeciętnych albo wymagających sprawności technicznej - współczynnik nie może być wyższy niż 1,4

● dla maszyn i urządzeń zaliczonych do grupy 4 -6 i 8 KRŚT GUS, poddanych szybkiemu postępowi technicznemu - współczynnik nie może być wyższy niż 2,0

c) dla poszczególnych środków trwałych można stosować jeden wybrany współczynnik

4. w razie wystąpienia bądź ustania warunków uzasadniających podwyższenie stawek z wykazu dla budynków i budowli używanych w warunkach pogorszonych i złych oraz dla maszyn, urządzeń i środków transportu, z wyjątkiem morskiego taboru pływającego, używanych bardziej intensywnie w stosunku do warunków przeciętnych albo wymagających sprawności technicznej - stawki te ulegają podwyższeniu lub obniżeniu od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zaistniały okoliczności uzasadniające te zmiany,

5. podwyższenia stawek dla maszyn i urządzeń zaliczonych do grupy 4 - 6 i KRŚT GUS, poddanych szybkiemu postępowi technicznemu, bądź rezygnacji z ich stosowania, podatnicy mogą dokonywać począwszy od pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego.

3. Metody tej nie można stosować dla:

a)środków trwałych nabytych lub wytworzonych we własnym zakresie o wartości początkowej nie przekraczającej 3500 zł i ze względu na przewidywany okres użytkowania równy lub krótszy niż rok nie zaliczonych do środków trwałych, gdy faktyczny okres ich używania przekroczy rok,

b)środków trwałych o wartości początkowej przekraczającej 3500 zł przekwalifikowanych przed upływem roku od dnia ich nabycia do tej grupy składników majątkowych, zaś wcześniej zaliczonych w całości do kosztów uzyskania przychodów,

c)środków trwałych podmiotu powstałego z przekształcenia, podziału albo łączenia, gdy podmiot przekształcony, podzielony albo połączony stosował inną metodę amortyzacji tych środków w swojej ewidencji (obowiązuje zasada „kontynuacji”),

d)inwestycji w obcym obiekcie,

e)środków trwałych otrzymanych do odpłatnego korzystania, zgodnie z umowami zawartymi na podstawie przepisów o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych lub o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych

- gdy okres umowy jest krótszy niż okres amortyzowania wynikający z zastosowanej „podwyższonej stawki”.

STOSOWANIE STAWEK Z WYKAZU - OBNIŻONYCH, DLA POTRZEB PODATKU DOCHODOWEGO

1. Metoda ta nie jest obowiązkowa. Podatnik więc sam decyduje czy ją stosować.

2. Metodę tę można stosować dla wszystkich środków trwałych podanych w Wykazie stawek amortyzacyjnych stanowiącym załącznik do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i prawnych

3. Istota tej metody polega na tym, że:

a) na podstawie Wykazu stawek amortyzacyjnych - określamy dla poszczególnych środków trwałych stawkę amortyzacyjną,

2. wybraną z Wykazu stawkę można obniżyć nie więcej niż o połowę jej wysokości.

4. Metody tej nie można stosować dla:

1. środków trwałych nabytych lub wytworzonych we własnym zakresie o wartości początkowej przekraczającej 3500 zł i ze względu na przewidywany okres użytkowania równy lub krótszy niż rok nie zaliczonych do środków trwałych, gdy faktyczny okres ich użytkowania przekroczy rok,

2. środków trwałych o wartości początkowej przekraczającej 3500 zł przekwalifikowanych przed upływem roku od dnia ich nabycia do tej grupy składników majątkowych, zaś wcześniej zaliczonych w całości do kosztów uzyskania przychodów,

3. inwestycji w obcym obiekcie,

4. środków trwałych otrzymanych do odpłatnego korzystania, zgodnie z umowami zawartymi na podstawie przepisów o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych lub o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych

- gdy okres umowy jest krótszy niż okres amortyzowania wynikający z zastosowanej obniżonej stawki,

e) środków trwałych podmiotu powstałego z przekształcenia, podziału lub łączenia, gdy podmiot przekształcony, podzielony albo połączony stosował inną metodę amortyzacji tych środków w swojej ewidencji (obowiązuje zasada „kontynuacji”).

STOSOWANIE STAWEK USTALONYCH INDYWIDUALNIE, DLA POTRZEB PODATKU DOCHODOWEGO

1. Metoda ta jest obowiązkowa dla inwestycji w obcych obiektach.

2. Metoda ta nie może być stosowana dla:

1. środków trwałych nabytych lub wytworzonych we własnym zakresie o wartości początkowej przekraczającej 3500 zł i ze względu na przewidywany okres użytkowania równy lub krótszy niż rok nie zaliczonych do środków trwałych, gdy faktyczny okres ich używania przekroczy rok,

2. środków trwałych o wartości początkowej przekraczającej 3500 zł przekwalifikowanych przed upływem roku od dnia ich nabycia do tej grupy składników majątkowych, zaś wcześniej zaliczonych w całości do kosztów uzyskania przychodów,

3. środków trwałych otrzymanych do odpłatnego korzystania, zgodnie z umowami zawartymi na podstawie przepisów o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych lub o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych

- gdy okres umowy jest krótszy niż okres amortyzowania, wynikający z zastosowania stawki indywidualnej,

4. do środków trwałych podmiotu powstałego z przekształcenia, podziału albo łączenia, gdy podmiot przekształcony, podzielony albo połączony stosował inną metodę amortyzacji tych środków w swojej ewidencji (obowiązuje zasada „kontynuacji”).

3. Metoda ta nie jest obowiązkowa, ale może być stosowana w odniesieniu do środków

trwałych używanych lub ulepszonych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji

lub wykazu.

4. Indywidualną stawkę amortyzacyjną można ustalać:

1. kwotowo:

wartość początkowa

roczna stawka amortyzacji =

przewidywany okres amortyzowania

2. procentowo:

100

roczna stawka amortyzacji % =

przewidywany okres amortyzowania

5. Ograniczenia w ustalaniu czasu amortyzowania stawką indywidualną dla środków

trwałych zaliczonych do grupy 3 - 6 i 8 KRŚT:

● 24 miesiące - gdy ich wartość początkowa nie przekracza 25000 zł,

● 36 miesięcy - gdy ich wartość początkowa jest wyższa od 25000 zł i nie przekracza 50000 zł, oraz dla: kiosków, budek, domków kempingowych, budek towarowych, kontenerów mieszkalnych i zaplecza technicznego,

● 30 miesięcy - dla środków transportu, w tym samochodów osobowych,

● 10 lat - dla budynków i budowli, z wyjątkiem budynków: kiosków, budek towarowych, domków kempingowych o konstrukcji trwałej na fundamencie trwałym, budynków zastępczych z pudeł wagonowych, dla których okres ten nie może być krótszy niż 36 miesięcy,

● 60 miesięcy - w pozostałych przypadkach.

6. Ograniczenia w ustalaniu czasu amortyzacji stawką indywidualną dla inwestycji w obcych

obiektach:

● dla inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach - okres amortyzacji nie

może być krótszy niż 10 lat,

● dla inwestycji w obcych środkach trwałych innych niż wymienione w punkcie

poprzednim - okres amortyzacji nie może być krótszy niż:

1. Dla środków transportu, w tym samochodów osobowych:

1. 30 miesięcy,

2. Dla pozostałych inwestycji w obcych obiektach :

a) 24 miesiące - gdy ich wartość początkowa nie przekracza 25000 zł,

2. 36 miesięcy - gdy ich wartość początkowa jest wyższa od 25000 zł i nie przekracza 50000 zł,

3. 60 miesięcy w pozostałych przypadkach.

STOSOWANIE JEDNORAZOWEGO ODPISU, DLA POTRZEB PODATKU DOCHODOWEGO

1. Metoda ta nie jest obowiązkowa.

2. Zasady i warunki jednorazowego odpisu amortyzacyjnego:

a)odpisu amortyzacyjnego jednorazowo można dokonać gdy wartość początkowa środka trwałego jest równa lub niższa niż 3500 zł,

b)odpisu amortyzacyjnego jednorazowo dokonuje się w miesiącu oddania środka trwałego do używania lub w miesiącu następnym.

Amortyzacja może być zaliczona w koszty uzyskania przychodów, jeżeli jest ona obliczona według zasad i stawek określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych i prawnych. Jeżeli jednak jednostka prowadząca księgi rachunkowe wpisze do kosztów uzyskania przychodów amortyzację ustaloną w oparciu o przepisy ustawy o rachunkowości, to w części niezgodności z ww. przepisami podatkowymi musi - przy obliczaniu dochodu do opodatkowania podatkiem dochodowym - uznać je jako koszty nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które zostały przyjęte do używania, a ich wartość początkowa przekracza 3500 zł. Jeżeli wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3500 zł, podatnik może dokonać odpisu amortyzacyjnego jednorazowo w miesiącu oddania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania albo w miesiącu następnym albo dokonywać odpisów amortyzacyjnych według ogólnych zasad albo nie amortyzować wcale, zapisując całą wartość składnika majątku w koszty uzyskania przychodu.

Tak sformułowana zasada daje możliwość wyboru dla podatnika: czy będzie amortyzował środek trwały (ew. wartość niematerialną i prawną) o wartości początkowej 3500 zł lub niższej jednorazowo, czy rozpisze amortyzację w okresie, który wynika ze stawki amortyzacyjnej czy też całą wartość odniesie w koszty uzyskania przychodu jako nabycie składnika nie uznanego środkiem trwałym lub wartością niematerialną i prawną.

Do tych składników majątku trwałego, od których nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych należą w szczególności:

1) grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów (osoby prawne i fizyczne),

2) budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne,

z tym że podatnicy mogą we własnym zakresie podjąć decyzję o amortyzowaniu tych

budynków lub lokali, które są wykorzystywane do prowadzenia działalności

gospodarczej lub są wynajmowane lub wydzierżawiane na podstawie umowy (osoby

fizyczne),

3) budynki, budowle i urządzenia zaliczane do spółdzielczych zasobów

mieszkaniowych lub służące działalności społeczno-wychowawczej przez spółdzielnie

mieszkaniowe (osoby prawne),

4) wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego

zorganizowanej części w inny sposób niż w drodze:

a)kupna (osoby prawne i fizyczne);

b)przyjęcia do odpłatnego korzystania, a przyjęte składniki majątkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami [tj. rozporządzeniem Min. Fin. z 6 kwietnia 1993 r. opubl. w Dz. U. Nr 28 z 1993 r., poz. 129] są zaliczane do składników majątku używającego (np. według umowy leasingu finansowego), (osoby prawne i fizyczne);

c)wniesienia do spółki na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych (osoby prawne);

5) wartości niematerialne i prawne wniesione do spółki w formie wkładu

niepieniężnego, stanowiące równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą

w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub organizacyjnej (know-how) (osoby

fizyczne);

6) dzieła sztuki i eksponaty muzealne;

7) środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne nabyte nieodpłatnie, jeżeli

nabycie tego nie stanowi przychodu w naturze albo dochód z tego tytułu jest

zwolniony od podatku dochodowego; odpisy amortyzacyjne mogą jednak być

dokonywane, jeżeli te środki i wartości zostały nabyte w drodze spadku lub

darowizny (osoby fizyczne);

8) składniki majątku zaliczone do środków trwałych od dnia 1 stycznia 1995 r.,

jeżeli zostały nabyte przed tym dniem i nie były uznane za środki trwałe albo

wartości niematerialne i prawne (osoby fizyczne);

9) składniki majątku, z wyjątkiem nieruchomości, oddane przez podatnika do

nieodpłatnego używania - za miesiące, w których składniki te były oddane

do nieodpłatnego używania (osoby fizyczne);

10) składniki majątku, które nie są używane na skutek zaprzestania działalności, w

której te składniki były używane (osoby prawne).

Od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które zostały przewłaszczone w celu zabezpieczenia kredytu lub pożyczki, odpisy amortyzacyjne są dokonywane przez kredytobiorcę lub pożyczkobiorcę.

Podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych od zaktualizowanej wartości początkowej:

● środków trwałych,

● wartości niematerialnych i prawnych,

● środków trwałych otrzymanych od Skarbu Państwa lub gminy w nieodpłatne

używanie,

● budynków i budowli wybudowanych na cudzym gruncie,

● inwestycji w obcych środkach trwałych.

Nie dotyczy to podatników, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej.

Jeżeli tylko część nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej lub wynajmowania czy wydzierżawiania - odpisy amortyzacyjne od tej części nieruchomości dokonuje się proporcjonalnie do powierzchni użytkowej.

Podatnicy nie dokonują odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, których faktycznie nie używają wskutek zaprzestania działalności; w tym przypadku nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zaprzestano tej działalności.

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się według właściwej stawki od wartości początkowej poszczególnego składnika majątkowego. Początek odpisu amortyzacyjnego: od pierwszego dnia następnego miesiąca, kiedy przyjęto dany składnik majątku do używania. Koniec okresu amortyzowania następuje w miesiącu, w którym zrównuje się suma amortyzacji (umorzenia) z wartością początkową składnika majątku trwałego lub w którym dany składnik postawiony jest w stan likwidacji, został zbyty czy stwierdzono jego niedobór.

Zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych podane wyżej stosuje się odpowiednio do środków trwałych związanych trwale z cudzymi gruntami.

Od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych używanych sezonowo dokonuje się odpisów amortyzacyjnych tylko za okres ich wykorzystania. Wysokość odpisu miesięcznego stanowi tu iloraz rocznej kwoty amortyzacyjnej i liczby miesięcy w sezonie. Można również roczną kwotę amortyzacji podzielić przez 12 miesięcy.

Odpisy amortyzacyjne od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nie objętych dotychczas ewidencją lub wykazem, są dokonywane od następnego miesiąca, kiedy zostały wprowadzone do ewidencji lub wykazu.

Podstawą odpisów amortyzacyjnych jest generalnie wartość początkowa składnika majątku trwałego oraz stawka amortyzacji (procentowa), ewentualnie okres amortyzacji, jeżeli stawki nie określono.

Zasada comiesięcznych odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej dotyczy również środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych do odpłatnego korzystania zgodnie z umowami zawartymi na podstawie przepisów o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych lub o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych, jeżeli z tych umów wynika prawo zakupu tych środków albo wartości przez korzystającego za cenę ustaloną w umowach.

Znowelizowane przepisy dla osób prawnych i fizycznych określiły ważną regułę: suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których ustawa podatkowa nie uważa za koszty uzyskania przychodów. Reguła ta ma rozstrzygające znaczenie przy ustalaniu zakończenia okresu amortyzacji danego składnika majątkowego.

2.2 METODA RÓWNOMIERNA (LINIOWA)

Odpisy amortyzacyjne (umorzeniowe) można obliczyć za pomocą następujących metod:

a)amortyzacji równomiernej (liniowej)

b)amortyzacji nierównomiernej.

W Polsce jest stosowana przeważnie metoda równomierna (liniowa).

Przy stosowaniu metody amortyzacji równomiernej przyjmuje się umowne

założenie, że środki trwałe zużywają się jednakowo w każdej jednostce czasu, bez względu na to, czy i w jakim stopniu są one wykorzystywane w procesie produkcji lub wymiany, czy też są nieczynne. Przy dokonywaniu odpisów amortyzacyjnych (umorzeniowych) metodą liniową dzieli się całkowitą wartość początkową składnika majątku trwałego na równe części kwotowe w całym okresie amortyzacji (umarzania). Inaczej mówiąc: pomiędzy kwotami odpisów a okresami (miesięcznymi, kwartalnymi lub rocznymi) istnieje funkcja liniowa. W odniesieniu do roku podatkowego - jest to podział rocznej kwoty amortyzacji (umorzenia) na równe części kwotowe - najczęściej miesięczne, ale również kwartalne.

Obliczanie amortyzacji środków trwałych metodą liniową polega na dokonywaniu równomiernych odpisów zużycia tych środków za kolejne lata. Odpisy te ustala się bieżąco za pomocą stawek amortyzacyjnych od wartości początkowej poszczególnych środków trwałych. Stawki te są jednolite dla poszczególnych grup środków trwałych.

Przy stosowaniu tej metody roczną stawkę amortyzacyjną oblicza się według następującego wzoru

Wp

a =

t

Natomiast roczną stopę amortyzacji (stawkę wyrażoną w procentach od wartości początkowej środka trwałego) ustala się w następujący sposób:

100%

a% =

t

gdzie:

a - stawka rocznej amortyzacji w złotych,

a% - stopa rocznej amortyzacji wyrażona w procentach wartości początkowej środka

trwałego,

Wp - wartość początkowa środka trwałego,

t - przewidywany okres użytkowania wyrażony w latach.

W celu obliczenia kwoty odpisu rocznego należy przyjętą stawkę procentową pomnożyć przez wartość początkową środka trwałego, zgodnie ze wzorem:

a% x Wp

a =

100 %

Na uwagę zasługuje fakt, iż amortyzacja środków trwałych metodą liniową polega na dokonywaniu równomiernych odpisów z tytułu ich zużycia za kolejne okresy (miesiące). Miesięczną stawkę (stopę) amortyzacyjną otrzymuje się dzieląc wartość (kwotę) roczną przez 12.

Metoda liniowa jest podstawową metodą amortyzacji.

Metoda liniowa zakłada równomierne zużycie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, a więc nie pokazuje ich rzeczywistego zużycia. W ramach tej metody stosuje się stawki amortyzacyjne zgodne z wykazem do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i prawnych, ale możliwe jest również stosowanie przyspieszonej metody amortyzacji liniowej, a mianowicie:

a)przez przyjęcie indywidualnych stawek amortyzacyjnych - dając taką możliwość podatnikom amortyzującym używane lub ulepszone środki trwałe po raz pierwszy wprowadzone do ewidencji lub wykazu,

b)przez stosowanie podwyższonej stawki amortyzacyjnej. Przy stosowaniu metody liniowej podatnicy nie mogą podwyższać stawek amortyzacyjnych współczynnikiem wyższym niż 1,4,

c)przy stosowaniu ulg inwestycyjnych.

Sprawę ulg inwestycyjnych ustawodawca uregulował w:

- rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 25 stycznia1994 r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego (Dz. U. Nr 39, poz. 171 z późn. zm.), jeżeli chodzi o ulgi inwestycyjne przysługujące w latach 1994 - 1996,

- rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 24 stycznia 1995 r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego w gminach zagrożonych szczególnie wysokim bezrobociem strukturalnym (Dz. U. Nr 14, poz. 63 z późn. zm.),

- ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r. nr 90, poz. 416 z późn. zm.), a ściślej w art. 26 a, jeżeli chodzi o ulgi inwestycyjne od 1997 r.,

- ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1993 r. nr 106, poz. 482 z późn. zm.), a ściślej w art. 18, jeżeli chodzi o ulgi inwestycyjne od 1997r.

Odliczenia wydatków inwestycyjnych na zakup środków trwałych traktowane są na równi z odpisami na zakup środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych (odpisami amortyzacyjnymi). Nie zmniejszają one podstawy do ustalania odpisów amortyzacyjnych. Odpisy w przypadku wydatków inwestycyjnych są dokonywane począwszy od miesiąca następującego po miesiącu oddania ich do używania, nie wcześniej jednak niż od pierwszego dnia miesiąca następującego po roku podatkowym, w którym dokonano odliczenia.

Spowolnienie amortyzacji jest wynikiem obniżenia stawek amortyzacyjnych podanych w wykazie (można to zrobić dla maszyn, urządzeń i środków transportu używanych w warunkach lepszych od przeciętnych).

2.3 METODY NIERÓWNOMIERNE

U podstaw metody amortyzacji nierównomiernej leży założenie, że zużycie środków trwałych kształtuje się różnie w poszczególnych okresach ich użytkowania. Wśród metod amortyzacji nierównomiernej wyróżnia się metodę naturalną, degresywną i progresywą.

W metodzie naturalnej odpisów amortyzacyjnych przyjmuje się założenie, że zużycie środków trwałych jest jednakowe na jednostkę pracy, np. na godzinę pracy maszyny, na 1 t/km itp. Przy tej metodzie amortyzacji zużycie jest proporcjonalne nie do czasu używania obiektu, lecz do ilości wykonanej pracy.

Dla ustalenia stawki amortyzacyjnej wartość środka trwałego dzieli się przez przewidywaną liczbę jednostek pracy, jaką ma wykonać środek trwały w całym okresie jego eksploatacji.

Naturalne metody amortyzowania dzieli się na:

- metody oparte na czasie pracy maszyn

- metody produkcyjne.

Jeżeli zużycie fizyczne maszyny:

- jest podstawową przyczyną ograniczającą czas życia,

- zależy od wielkości czasu jej pracy,

to zasadnym jest stosowanie metody amortyzacji opartej na czasie pracy.

W metodzie opartej na wielkości produkcji zakłada się powiązanie wielkości amortyzacji z wielkością produkcji w danym okresie.

W grupie metod naturalnych jednostki miary pracy, stanowiące podstawę do obliczeń amortyzacji, zależą od specyfiki działania oraz rodzaju środka trwałego. Zużycie pojazdów samochodowych jest proporcjonalne do przejechanych kilometrów. Zużycie innych urządzeń może zależeć od czasu produkcji (roboczogodzin).

W metodzie degresywnej odpisów umorzeniowych przyjmuje się założenie, że w miarę upływu czasu wydajność środków trwałych stopniowo się zmniejsza, a jednocześnie rosną koszty ich eksploatacji. W celu zapewnienia mniej więcej równomiernego rozkładu kosztów w całym okresie użytkowania zwiększające się koszty eksploatacji neutralizuje się niższą kwotą odpisów amortyzacyjnych.

Metodę degresywną można stosować tylko do obliczania odpisów amortyzacyjnych (umorzeniowych) od środków transportu, maszyn i urządzeń o charakterze produkcyjnym.

Wysokość odpisów amortyzacyjnych obliczanych metodą degresywną, tzw. amortyzacji przyspieszonej, oblicza się za pomocą podwyższonych stawek procentowych. Współczynniki podwyższające stawkę amortyzacyjną nie mogą być wyższe niż 2,0, a tylko w gminach o szczególnym zagrożeniu bezrobociem strukturalnym, których wykaz ustala Rada Ministrów - nie wyższe niż 3,0. Ustalone w taki sposób stawki amortyzacyjne stosuje się do wartości początkowej środków trwałych w pierwszym podatkowym roku ich użytkowania, natomiast w następnych latach - do ich wartości netto na początek kolejnych lat, czyli do wartości początkowej pomniejszonej o umorzenie. Począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło zrównanie rocznej kwoty amortyzacji, obliczonej według odpisu za pomocą stawki podwyższonej, z kwotą ustaloną według odpisu podstawowego, dalszych odpisów dokonuje się w wysokości odpisu podstawowego aż do miesiąca, w którym środek trwały zostanie umorzony całkowicie.

Należy zauważyć, iż metoda degresywna powoduje przyspieszenie amortyzacji środków trwałych w pierwszych latach ich używania. Przyjęte do używania środki trwałe o niskiej jednostkowej wartości początkowej można amortyzować w sposób uproszczony, poprzez:

- dokonanie odpisu od całej grupy obiektów zbliżonych rodzajem i przeznaczeniem (amortyzuje się więc nie poszczególne obiekty, ale zbiorczo, całą ich grupę) np. wydawaną w dużych ilościach, odzież roboczą czy obuwie specjalne,

- jednorazowe odpisanie wartości początkowej takich obiektów w momencie przyjęcia do używania (np. pojedyncze meble, dywany).

Metoda ta nie jest obowiązkowa. Podatnik więc sam decyduje czy ją stosować.

Metodę tę można stosować dla:

a) maszyn i urządzeń zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji Rodzajowej

Środków Trwałych,

b) środków transportu (z wyjątkiem samochodów osobowych i innych samochodów

o dopuszczalnej ładowności nie przekraczającej 500 kg);

z wyłączeniem:

1. ww. środków trwałych nabytych lub wytworzonych we własnym zakresie o wartości

początkowej przekraczającej 3500 zł i ze względu na przewidywany okres użytkowania równy lub krótszy niż rok nie zaliczonych do środków trwałych, gdy faktyczny okres ich używania przekroczy rok,

2. ww. środków trwałych o wartości początkowej przekraczającej 3500 zł

przekwalifikowanych przed upływem roku od dnia ich nabycia do tej grupy składników majątkowych, zaś wcześniej zaliczonych w całości do kosztów uzyskania przychodów,

3. inwestycji w obcym obiekcie,

4. środków trwałych otrzymanych do odpłatnego korzystania, zgodnie z umowami zawartymi na podstawie przepisów o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych lub o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych

• gdy okres umowy jest krótszy niż okres amortyzowania wynikający z metody degresywnej,

5. do środków trwałych podmiotu powstałego z przekształcenia, podziału lub łączenia,

gdy podmiot przekształcony, podzielony albo połączony stosował inną metodę amortyzacji tych środków w swojej ewidencji (obowiązuje zasada „kontynuacji”).

Jeżeli w trakcie roku podatkowego gmina, została wyłączona z wykazu gmin o szczególnym zagrożeniu wysokim bezrobociem strukturalnym, albo zagrożonych recesją i degradacją społeczną, podatnik - może stosować podwyższone stawki amortyzacyjne przy zastosowaniu współczynnika z przedziału 2,0 do 3,0 do końca tego roku.

Należy uznać, że podatnik nie traci przez to możliwości dalszego stosowania metody degresywnej. Odpisy w następnych latach powinny być tylko dokonywane stawką podwyższoną nie więcej niż 2,0, oczywiście jeżeli w ostatnim roku stosowania podwyższenia większego niż 2,0 nie nastąpiła konieczność zmiany metody na „stawkę z wykazu”.

Zwrócić należy uwagę, iż podwyższone stawki amortyzacyjne (współczynnikiem nie wyższym niż 2 lub 3) stosuje się od wartości początkowej środków trwałych w pierwszym podatkowym roku ich użytkowania, co oznacza, że jeżeli środek trwały był oddany do użytku np. w październiku, to ten sposób odpisów amortyzacyjnych stosuje się za listopad i grudzień, a od 1 stycznia następnego roku od wartości netto środka trwałego.

Zasadą metody degresywnej jest, iż w drugim i następnych latach podatkowych stawki amortyzacyjne podwyższone współczynnikiem nie wyższym niż 2 lub 3 stosuje się do wartości początkowej, pomniejszonej o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne, ustalonej na początek kolejnych lat ich używania. Oznacza to, że podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych w każdym roku jest wartość netto ustalona na początek każdego roku podatkowego. Zatem nie podlega ona ani zwiększeniom, ani zmniejszeniom w ciągu roku podatkowego. Wobec tego w przypadku ulepszeń zwiększających wartość początkową środka trwałego w ciągu roku, podstawa dokonywania odpisów amortyzacyjnych będzie o kwotę ulepszeń zwiększona od 1 stycznia następnego roku podatkowego.

Podwyższone stawki amortyzacyjne mogą być stosowane przez podatników, którzy faktycznie ponieśli szkody materialne w związku z powodzią mającą miejsce w lipcu 1997 r. na terenach gmin określonych w rozporządzeniu rady Ministrów z dnia 5 sierpnia 1997 r. w sprawie ustalenia wykazu gmin szczególnie dotkniętych powodzią (Dz. U. Nr 97, poz. 596, Nr 108, poz. 698, Nr 135, poz. 916, Nr 162, poz. 1112). Daje do tego podstawy ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. o stosowaniu szczególnych rozwiązań podatkowych w związku z likwidacją skutków powodzi, która miała miejsce w lipcu 1997 r. (Dz. U. Nr 113, poz. 736). Stawki amortyzacyjne mogą być podwyższone:

- o współczynnik nie wyższy niż 4 - w wypadku maszyn i urządzeń zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji Środków Trwałych Głównego Urzędu Statystycznego,

- o współczynnik nie wyższy niż 6 - w wypadku budynków i budowli zaliczonych do grupy 1 i 2 Klasyfikacji Środków Trwałych Głównego Urzędu Statystycznego.

Możliwość taka dotyczy środków trwałych wprowadzonych przez podatnika po raz pierwszy do ewidencji (wykazu) środków trwałych i oddanych do używania w okresie od dnia 1 sierpnia 1998 r. do dnia 31 grudnia 2000 r.

O ile zgodnie z zasadą, że począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło zrównanie rocznej kwoty amortyzacji (obliczanej według metody degresywnej) z łączną kwotą amortyzacji, obliczaną przy zastosowaniu rocznej stawki amortyzacyjnej nie podwyższonej, dalszych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych według rocznej stawki amortyzacyjnej nie podwyższonej, o tyle w przypadku budynków i budowli na terenach objętych powodzią w lipcu 1997 r. stosuje się podwyższone stawki amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych w każdym roku podatkowym.

Metoda ta jest właściwa dla odzwierciedlenia stopnia użyteczności obiektu - większa użyteczność musi generować większe koszty. Metoda ta sprzyja odtwarzaniu parku maszynowego, gdyż w początkowym okresie eksploatacji ponosi się stosunkowo wyższe koszty w porównaniu z pozostałymi okresami, a tym samym zmniejsza się zysk do podziału, przez co może on być w mniejszym stopniu dystrybuowany między właścicieli (zapewnia to pozytywne przepływy pieniężne przy obniżonym wyniku finansowym).

Metoda progresywnych odpisów amortyzacyjnych (umorzeniowych) opiera się na założeniu, że starzenie się środków trwałych wymaga prowadzenia większej liczby remontów, co powoduje wzrost kosztów ich eksploatacji.

W związku z tym występuje potrzeba stosowania coraz wyższych odpisów amortyzacyjnych, stanowiących odpowiednik zużycia środków trwałych oraz wykonywanych remontów.

Metoda ta ma uzasadnienie kalkulacyjne wtedy, gdy nabyty lub wytworzony środek trwały nie osiąga od razu zdolności eksploatacyjnej, a dochodzi do niej powoli (np. w ciągu 5 lat).

Jeżeli rosnącym odpisom amortyzacyjnym odpowiadają realne przyrosty ilościowe produkcji, to zastosowanie metody progresywnej w początkowym okresie eksploatacji (używania) środka trwałego jest w pełni uzasadniony. Zastosowanie metody liniowej, a tym bardziej degresywnej, spowodowałoby zniekształcenie rachunku kalkulacyjnego kosztów jednostkowych produktów. Tylko metoda progresywna o odpowiedniej skali progresji w określonym czasie potrafi urealnić rachunek kalkulacyjny kosztów jednostkowych (a więc i ceny) przy wysokich odpisach amortyzacyjnych środka trwałego. Przepisy tego zagadnienia nie regulują. Czy podatnik może sam zastosować tę metodę. Sądzę, że w bardzo ograniczonym zakresie, gdyż przepisy podatkowe dają możliwość obniżania i podwyższania stawek amortyzacyjnych przy określonych warunkach, ale w wąskich granicach.

Przedstawione dotychczas metody obliczania odpisów amortyzacyjnych dotyczą głównie nowych środków trwałych. W przypadku nabycia używanych środków trwałych, dokonania ulepszenia (przebudowy, rekonstrukcji, modernizacji) podwyższającego wartość użytkową posiadanego środka trwałego lub ograniczenia okresu jego używania na skutek zawarcia kontraktu na wykonanie określonych usług jednostka gospodarcza może indywidualnie ustalić stawkę amortyzacyjną. Według przepisów o podatku dochodowym za środki trwałe używane uznaje się te, które przed ich nabyciem były używane przez okres co najmniej pełnych 6 miesięcy, za ulepszone natomiast te, na które przed ich wprowadzeniem do ewidencji poniesione wydatki na ulepszenie tych środków stanowiły co najmniej 20 % ich wartości początkowej.

Porównanie metody liniowej i metody degresywnej przedstawia się następująco:

Tabela 1

PORÓWNANIE METOD AMORTYZOWANIA ŚRODKÓW TRWAŁYCH

METODY AMORTYZACJI ŚRODKÓW	TRWAŁYCH
Według prawa bilansowego	Według prawa podatkowego
Metoda liniowa	Metoda liniowa przy zastosowaniu: stawki z wykazu, stawki z wykazu pomnożonej przez współczynnik podwyższający, stawki z wykazu pomnożonej przez współczynnik obniżający, indywidualnej stawki amortyzacyjnej.
Metoda degresywna	Metoda degresywna
Metoda uproszczona: odpisanie 100% wartości początkowej, amortyzowanie grup obiektów podobnych przeznaczeniem lub rodzajem.	Metoda uproszczona: odpisanie 100% wartości początkowej, jeśli wartość początkowa <= 3500 zł, amortyzowanie grup obiektów.

Źródło: opracowano na podstawie Gierusz B., Majątek trwały, ewidencja i wycena, Ośrodek Doradztwa i Doskonalenia Kadr

Rozdział 3

AMORTYZACJA PODATKOWA A BILANSOWA

3.1 ZASADY EWIDENCJI ŚRODKÓW TRWAŁYCH

Podstawę ewidencji środków trwałych stanowią następujące ujednolicone dokumenty:

• „Przyjęcia środka trwałego - OT”

• „Likwidacja środka trwałego - LT”

• „Przekazanie środka trwałego - PT”.

Ewidencja szczegółowa środków trwałych powinna zapewnić możliwość ustalenia dla każdego obiektu (przedmiotu):

• wartości początkowej,

• identyfikacji jednostkowej (za pomocą tzw. numeru inwentarzowego),

• klasyfikacji rodzajowej (dla potrzeb obliczenia amortyzacji i sprawozdawczości),

• daty przyjęcia do użytkowania.

Ponadto ewidencja ta powinna umożliwiać określenie miejsc użytkowania środków trwałych i osób majątkowo odpowiedzialnych.

Do ewidencji szczegółowej środków trwałych stosuje się książkę inwentarzową i karty analityczne obiektów. W książce inwentarzowej zapisuje się chronologicznie przyjmowane do użytkowania środki trwałe. Jest ona prowadzona zbiorczo dla wszystkich środków trwałych bez względu na ich klasyfikację rodzajową, zapewniając ciągłość numeracji obiektów inwentarzowych w długim okresie.

Karty analityczne obiektów służą do identyfikacji poszczególnych obiektów i ustalania komórek (osób) odpowiedzialnych za stan i należyte użytkowanie środków trwałych.

W kartach tych ujmuje się:

• numer inwentarzowy środka trwałego,

• jego nazwę i charakterystykę,

• datę przyjęcia do użytkowania,

• koszty remontów i modernizacji,

• miejsce eksploatacji.

Tablica 1

DOKUMENT „PRZYJĘCIE ŚRODKA TRWAŁEGO - OT”

PRZYJĘCIE ŚRODKA TRWAŁEGO			OT
Numer		Data
Nazwa
Charakterystyka
Dostawca - wykonawca		Wartość z rozliczenia Wartość nabycia lub Wytworzenia zł ............................... Koszty zł ......................................... Koszty zł ......................................... RAZEM :
Nr i data dowodu dostawy
Miejsce użytkowania		Wartość szacunkowa zł ...............................................

Podpisy zespołu przyjmującego		Podpis osoby, której powierza się pieczę nad przyjętym środkiem trwałym
Uwagi :					Ilość załączników
Polecenie księgowania
Numer	Data	Stopa % umorzenia
Symbol układu klasyfikacyjnego		Konto Winien	Kwota		Konto Ma
		Numer inwentarzowy		Zaksięgowano
				Podpis		Data
Stanowisko kosztów

Źródło: opracowanie własne na podstawie istniejących druków dokumentów. środków trwałych.

Tablica 2

DOKUMENT LIKWIDACJI ŚRODKA TRWAŁEGO LT

(pieczęć jednostki)	Dowód likwidacji środka trwałego NR....... Z DNIA.......
Nazwa likwidowanego środka trwałego Czas używania od dnia....... do dnia.......	NUMER INWENTARZOWY
SKŁAD KOMISJI LIKWIDACYJNEJ 1)............................................................ 2)............................................................ 3)............................................................	PODPISY 1).............. 2).............. 3)..............
MIEJSCE OSTATNIEGO UŻYWANIA............................. IMIĘ I NAZWISKO OSOBY ODPOWIEDZIALNEJ........
WNIOSEK KOMISJI:
PRZYCZYNA LIKWIDACJI:	Data proponowana likwidacji ................................................
Wartość początkowa środka trwałego Wartość po zmianach (brutto) Wartość umorzenia Wartość końcowa (netto)	................................................zł ................................................zł ................................................zł ................................................zł
DECYZJA SZEFA (WŁAŚCICIELA) FIRMY:
DOKONANO LIKWIDACJI WG DECYZJI Data likwidacji................................................ sposób...........................................
ADNOTACJE KSIĘGOWE

Źródło: opracowanie własne na podstawie istniejących dokumentów

Tablica 3

PROTOKÓŁ ZDAWCZO-ODBIORCZY ŚRODKA TRWAŁEGO

(pieczęć jednostki)		PROTOKÓŁ ZDAWCZO-ODBIORCZY ŚRODKA TRWAŁEGO NR....... DATA.......
NAZWA ŚRODKA TRWAŁEGO
SYMBOL WG KŚT		NUMER INWENTARZOWY
DATA NABYCIA		DATA PRZYJĘCIA DO UŻYWANIA
DOTYCHCZASOWE MIEJSCE UŻYWANIA
NOWE MIEJSCE UŻYWANIA
WARTOŚĆ POCZĄTKOWA ŚRODKA TRWAŁEGO zł
IMIĘ I NAZWISKO ZDAJĄCEGO
DATA ORAZ NAZWISKO I IMIĘ PRZYJMUJĄCEGO
IMIONA I NAZWISKA CZŁONKÓW KOMISJI 1)............................................................................. 2).............................................
ADNOTACJE KOMISJI O STANIE PRZEKAZYWANEGO ŚRODKA TRWAŁEGO
Podpis zdającego ............................	Podpis przyjmującego ....................................	Podpisy komisji 1)...................... 2)......................	Adnotacje księgowe

Źródło: opracowanie własne

Tablica 4

DOKUMENT ZMIANY MIEJSCA UŻYTKOWANIA MT

Komórka Organizacyjna	Dokument Zmiany Miejsca Użytkowania		MT		Data Nr
Nazwa środka trwałego
Numer inwentaryzacyjny			Data przeniesienia
Przeniesienie środka trwałego Skąd Dokąd
Osoba zlecająca (data, podpis)		Osoba przekazująca (data, podpis)		Osoba przyjmująca (data, podpis)
Inne uwagi księgowe

Źródło: Z. Karkula „Amortyzacja podatkowa i bilansowa”, Dom Wydawniczy ABC, Warszawa, 1999, s.120

Tablica 5

KARTA ŚRODKA TRWAŁEGO

(pieczęć firmy)	Karta środka trwałego		Numer inwentarzowy
NAZWA ŚRODKA TRWAŁEGO:
Symbol wg KŚT	Rok produkcji/budowy		Dostawca/wykonawca/ Producent
Data nabycia/wykonania - - nazwa i nr dowodu	Data przyjęcia do używania i nr dowodu		Stan techniczny
Miejsce użytkowania		Zmiany miejsc użytkowania
Charakterystyka techniczno-użytkowa (nowy, używany, nr fabryczny, atest, certyfikat)
CZĘŚCI SKŁADOWE, URZĄDZENIA DODATKOWE
Forma nabycia i źródło Sfinansowania	Zmiany wartości początkowej Stanowiącej podstawę Amortyzacji		Umorzenie środka trwałego i jego zmiany
Wartość początkowa....... zł....gr
Składniki wyceny wartości Początkowej ..................... zł....... gr ..................... zł....... gr ..................... zł....... gr RAZEM ...... zł....... gr

Źródło: opracowanie własne

Do ewidencji środków trwałych służy konto syntetyczne „Środki trwałe” oraz konto syntetyczne korygujące „Odpisy umorzeniowe środków trwałych”.

Na koncie „Środki trwałe” ujmuje się wartość początkową tych składników majątku według zasady obowiązującej w stosunku do zapisów na kontach aktywnych. Konto „Odpisy umorzeniowe środków trwałych” jest przeznaczone do ewidencji zmniejszeń wartości początkowej środków trwałych, a więc koryguje ich wartość początkową (brutto). Na koncie tym księguje się głównie część wartości z tytułu zużycia środków trwałych.

Konto „Środki trwałe” może wykazywać tylko saldo Winien, które oznacza stan tych środków wyrażony w wartości początkowej, z kolei na koncie „Odpisy umorzeniowe środków trwałych” może wystąpić saldo Ma, wyrażające stan umorzenia (zmniejszenia) wartości początkowej składników.

Zwiększenie stanu i wartości początkowej środków trwałych może być spowodowane różnymi przyczynami. Do najważniejszych z nich należą:

1. zakup środków trwałych nie wymagających montażu;

2. przyjęcie z inwestycji składników środków trwałych;

3. urzędowa aktualizacja wartości środków trwałych;

4. zwiększenie środków trwałych z innych tytułów (np. przyjęcie środków trwałych w formie aportu wniesionego do spółki, otrzymanie środków w formie darowizny, zwiększenie wartości środka trwałego o koszty jego ulepszenia).

Sposoby wyceny i ewidencji środków trwałych zależą między innymi od tego, czy jednostka gospodarcza jest uprawniona do odliczania naliczonego podatku VAT od podatku VAT należnego budżetowi, czy nie ma tego uprawnienia.

Zróżnicowany sposób rozliczania się jednostki gospodarczej z urzędem skarbowym wpływa na przyjęcie w zakładowym planie kont odpowiedniej zasady ewidencji środków trwałych. W małych jednostkach gospodarczych prowadzących księgi rachunkowe stosuje się zwykle niewielką liczbę kont syntetycznych i uproszczone sposoby ewidencji. W większych jednostkach, którym przysługuje prawo do zwrotu podatku VAT naliczonego, stosuje się specjalne rejestry zakupu towarów i usług oraz konto „Rozliczenie zakupu”.

W razie aktualizacji wyceny środków trwałych dokonuje się zmiany zwykle in plus ze względu na inflację zarówno wartości początkowej, jak i dotychczasowego umorzenia środków trwałych.

Do częściej występujących przyczyn zwiększenia wartości środków trwałych należy otrzymanie tych środków jako wniesienie udziału do spółki w formie aportu, otrzymanie darowizny, poniesienie kosztów ulepszenia (np. przebudowy lub modernizacji) środka trwałego.

Zmniejszenie stanu i wartości początkowej środków trwałych może być spowodowane głównie następującymi przyczynami:

a) likwidacją związaną ze zużyciem środków trwałych,

b) sprzedażą środków trwałych,

c) przekazaniem środków trwałych w formie darowizny,

d) przekazaniem środków trwałych jako wniesienie udziału

(aportu) do spółki.

Likwidacja dotyczy środków trwałych całkowicie lub częściowo zużytych (umorzonych).

Przy sprzedaży środka trwałego występują trzy typowe operacje gospodarcze, które dotyczą:

a) przeniesienia dotychczasowego umorzenia i ustalenia wartości netto sprzedanego środka trwałego;

b) wydania (przekazania) środka trwałego;

c) wystawienia i ujęcia w księgach rachunkowych dowodu sprzedaży środka trwałego.

Ustawa o rachunkowości nie zawiera gotowych wzorców ewidencji, pozostawia jednostkom dużą swobodę. Musi być jednak zapewnione rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansów, wyniku finansowego oraz rentowności jednostki. Podstawą do tego jest na pewno aktualny plan amortyzacji, określający stawki i kwoty rocznych odpisów amortyzacyjnych poszczególnych środków trwałych. Majątek trwały jest ujmowany w księgach rachunkowych w sposób:

• syntetyczny - w księdze głównej służącej do odzwierciedlania operacji gospodarczych w porządku systematycznym,

• analityczny - w księgach pomocniczych służących uszczegółowieniu i uzupełnieniu zapisów kont księgi głównej.

Ewidencja syntetyczna środków trwałych obejmuje zmiany stanu i wartości i może być prowadzona w różny sposób:

a). łącznie dla wszystkich ujawnionych w bilansie obiektów,

b). z podziałem na rodzajowe ich wyodrębnienie, np.: budynki, budowle, środki

transportowe, maszyny, urządzenia itd.,

c). według ich przeznaczenia, np. środki trwałe działalności produkcyjnej, środki

trwałe działalności ogólnej, środki trwałe działalności handlowej, środki

trwałe działalności socjalnej itd.,

d). według kryteriów będących konglomeratem wyżej wymienionych punktów,

np. budynki działalności produkcyjnej, budynki działalności handlowej itp.,

e). według wielu innych kryteriów.

Wybór formy ewidencji zależy wyłącznie od jednostki.

Na potrzeby ewidencji rachunkowej jednostki przyjęły się następujące formy dowodów księgowych:

MT - zmiana miejsca użytkowania środka trwałego

a). przemieszczenie wewnątrz jednostki środka trwałego.

OT - przyjęcie środka trwałego

a). przyjęcie do używania nowych środków trwałych powstałych w wyniku inwestycji,

b). przyjęcie do używania używanych środków trwałych powstałych w wyniku inwestycji,

c). zwiększenie wartości posiadanego środka trwałego w wyniku modernizacji i ulepszenia.

PT - protokół zdawczo-odbiorczy środka trwałego

a). nieodpłatne przekazanie środka trwałego innej jednostce

b). nieodpłatne przejęcie środka trwałego.

LT - likwidacja środków trwałych

a). likwidacja cząści lub całości środków trwałych

b). wycofanie środka trwałego z użytkowania w wyniku zużycia fizycznego

c). sprzedaż środka trwałego.

3.2 PROCEDURA NALICZANIA AMORTYZACJI

Tabele amortyzacyjne służą do ustalenia łącznej kwoty amortyzacji środków trwałych za poszczególne okresy oraz w przekrojach dostosowanych do potrzeb ewidencji kosztów i umarzania środków trwałych. Tabele amortyzacyjne zakłada się na początek roku obrotowego. W ciągu roku ujmuje się w nich wszelkie zmiany dotyczące środków trwałych wpływające na zwiększenie lub zmniejszenie kwot amortyzacji. Wzór tabeli amortyzacyjnej przedstawiono na stronie 67.

Podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych (umorzeniowych) stanowi aktualny plan amortyzacji zawierający stawki i kwoty rocznych odpisów poszczególnych środków trwałych opracowany np. w formie tabeli amortyzacyjnej. Plan amortyzacji jednostki gospodarcze opracowują samodzielnie.

Amortyzacja planowa odzwierciedla normalne zużycie środków trwałych i obciąża koszty działalności.

Wysokość stawki planowej ustala się uwzględniając:

• zużycie fizyczne obiektu, biorąc pod uwagę intensywność jego eksploatacji wyrażoną m.in.:

● liczbą zmian, na których pracuje środek trwały;

● wydajnością środka trwałego (mierzoną liczbą godzin

jego pracy lub liczbą wytwarzanych produktów);

• zużycie moralne, czyli biorąc pod uwagę:

● tempo postępu techniczno-ekonomicznego,

• prawne lub inne ograniczenia czasu używania środka trwałego, np.

● ograniczenie zasobów złóż,

● czas trwania kontraktu na wykonanie usług lub budowę

obiektu za granicą, itp.

Przy ustalaniu planowej stawki amortyzacji można uwzględnić przewidywaną wartość sprzedaży netto pozostałości środka trwałego w chwili likwidacji.

Ustalając plan amortyzacji należy mieć na uwadze przepisy podatkowe i określoną w nich maksymalną wysokość stawek amortyzacyjnych, które zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym wyznaczają górną granicę amortyzacji stanowiącej koszty uzyskania przychodu.

Poprawność przyjętych do planu amortyzacji okresów używania i innych danych powinna być przez jednostkę okresowo weryfikowana w celu korekty rocznych stawek i kwot odpisów amortyzacyjnych (umorzeniowych) w roku, w którym weryfikację przeprowadzono (począwszy od początku danego roku obrotowego) i w latach następnych.

Tabela 2 TABELA AMORTYZACYJNA

za okres od dnia 1.01. 2000 r. do dnia 31.12. 2000 r.

Lp.	Data przyję- cia do używa- nia	Nr Inwen- Tarzo- Wy	Okreś- Lenie Śodka Trwałe- Go	War- Tość Począt- Kowa	Umo- Rzenie na począt- ku roku	Stawka amor- tyza- cyjna w %	Stawka mie- Sięczna	Umo- Rzenie na koniec roku	Odpisy za poszczególne miesiące I II III IV V VI VII VIII IX X XI XII												Umo- rzenie za rok
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11	12	13	14	15	16	17	18	19	20	21	22
1	23.08. 1995	59	Szafa Biuro- wa	4500	3900	20,0	1,67	4500	75	75	75	75	75	75	75	75					600
2	21.06. 1999	69	Silnik Spali- Nowy	10700	557,29	12,5	1,04	1894,8	111,46	111,46	111,46	111,46	111,46	111,46	111,46	111,46	111,46	111,46	111,46	111,46	1337,5
3	13.01. 2000	79	Mikro- Kompu-ter 32-bi- towy	6000	0	20,0	1,67	1100		100	100	100	100	100	100	100	100	100	100	100	1100

1. Szafa biurowa o wartości początkowej 4500 zł przyjęta do używania 23.08.1995 r.

1995 r. amortyzacja za okres wrzesień-grudzień 300 zł

1996 r. 900 zł

1997 r. 900 zł

1998 r. 900 zł

1999 r. 900 zł

2000 r. amortyzacja za okres styczeń-sierpień 600 zł

2. Silnik spalinowy o wartości początkowej 10700 zł przyjęty do używania 21.06.1999 r.

1999 r. amortyzacja za okres lipiec-grudzień 668,76 zł

2000 r. 1337,50 zł

2001 r. 1337,50 zł

2002 r. 1337,50 zł

2003 r. 1337,50 zł

2004 r. 1337,50 zł

2005 r. 1337,50 zł

2006 r. 1337,50 zł

2007 r. 1337,50 zł

2008 r. amortyzacja za okres styczeń-czerwiec 668,76 zł

3. Mikrokomputer 32-bitowy o wartości początkowej 6000 zł przyjęty do używania 13.01.2000 r.

2000 r. amortyzacja za okres luty-grudzień 1100 zł

2001 r. 1200 zł

2002 r. 1200 zł

2003 r. 1200 zł

2004 r. 1200 zł

2005 r. amortyzacja za styczeń 100 zł

Amortyzowanie, zgodnie z planem amortyzacji środków trwałych ujętych w tabeli amortyzacyjnej, rozpoczyna się od następnego miesiąca po przyjęciu obiektu do używania, a kończy odpisem za miesiąc, w którym:

• nastąpiło zrównanie wartości dokonanych odpisów z wartością początkową środka trwałego (co oznacza, że dla obiektów w pełni umorzonych nie nalicza się już odpisów amortyzacyjnych),

• środek trwały przeznaczono do likwidacji, sprzedano lub stwierdzono jego niedobór.

W myśl ustawy o amortyzacji nie amortyzuje się:

• gruntów nie służących wydobyciu kopalin metodą odkrywkową,

• dzieł sztuki i eksponatów muzealnych.

Wartość początkową amortyzowanych środków trwałych zmniejszają do ich wartości księgowej netto dotychczas dokonane odpisy amortyzacyjne (umorzeniowe), zarówno planowe i nieplanowe.

Nieplanowe odpisy amortyzacyjne stosowane są w przypadku trwałej utraty gospodarczej przydatności środka trwałego, spowodowanej np. zmianą techniki produkcji, przeznaczeniem środka do likwidacji, czy wycofaniem z użycia.

Korygują one księgową wartość netto środka trwałego doprowadzając ją do ceny sprzedaży netto (w przypadku, gdy jest ona niższa).

Obniżenie wartości księgowej netto do ceny sprzedaży netto oznacza, że nieplanowy odpis amortyzacyjny uwzględnia fakt, iż obiekt który trwale utracił przydatność gospodarczą w danej jednostce, nadal reprezentuje określoną wartość choć niższą od księgowej.

Nieplanowe odpisy amortyzacyjne dokonywane są w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych z wyjątkiem obciążających straty nadzwyczajne nieplanowych odpisów spowodowanych zmianą rodzaju działalności.

Należy zauważyć, iż nieplanowane odpisy jako nie obciążające normalnych kosztów działalności nie wpływają tym samym na wycenę zapasów produktów.

Zgodnie z przepisami podatkowymi

1) odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych dokonuje się przy

zastosowaniu stawek określonych w wykazie rocznych stawek

amortyzacyjnych (opublikowanych w załączniku do ustawy).

Stawki te są obowiązujące (dla celów podatkowych) w odniesieniu do

środków trwałych o wartości początkowej wyższej niż 3500 zł.

Dla środków trwałych o wartości równej lub niższej niż 3500 zł mogą

być stosowane stawki z wykazu lub też można dokonać odpisu

amortyzacyjnego jednorazowo - odpisując 100% wartości początkowej

w miesiącu wydania tych środków do używania.

2) Jeżeli składnik o wartości przekraczającej 3500 zł nie został zaliczony do

środków trwałych z uwagi na przewidywany okres używania równy lub

krótszy niż rok, to:

• należy ten składnik (w pierwszym miesiącu po upływie roku) zaliczyć do środków trwałych,

• zmniejszyć koszty uzyskania przychodów o różnicę między wartością początkową a kwotą amortyzacji obliczoną według stawki z wykazu.

3) W jednostce, która do planu amortyzacji przyjmie inną stawkę niż

stawka wynikająca z ich wykazu:

1. w przypadku gdy stawka planowa podatkowej (stawki z

wykazu), nadwyżka miesięcznej kwoty amortyzacji planowej nad podatkową nie będzie (z punktu widzenia przepisów podatkowych) stanowiła kosztów uzyskania przychodów, a więc o różnicę tą jednostka podwyższy zysk brutto ustalając podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym;

2. w przypadku gdy stawka planowa podatkowej (z wykazu),

zysk brutto za dany okres będzie obniżany.

Wynikiem przyjętej przez jednostkę innej stawki planowej niż stawka

wynikająca z wykazu stawek będzie również:

● krótszy księgowy niż podatkowy okres amortyzacji

danego środka trwałego w przypadku (a)

● dłuższy księgowy niż podatkowy okres amortyzacji w

przypadku (b).

4) Zgodnie z przepisami podatkowymi, stawki podane w wykazie stawek mogą być w

przypadku stosowania amortyzacji liniowej:

1. podwyższane - za pomocą odpowiednich współczynników podwyższających, np.:

• dla budynków i budowli używanych w warunkach:

● pogorszonych (pod działaniem wody, pary, drgań) - przy

zastosowaniu współczynników nie wyższych niż 1,2;

● złych (pod wpływem silnej agresji chemicznej, np. kwasów) - za

pomocą współczynników nie wyższych niż 1,4;

• dla maszyn i urządzeń eksploatowanych bardziej intensywnie niż

przeciętne warunki używania - nie wyższych niż 1,4;

• dla maszyn i urządzeń grupy 4 do 6 poddanych szybkiemu postępowi

technicznemu (w których zastosowano układy mikroprocesorowe lub systemy komputerowe) - współczynnikiem nie wyższym niż 2,0;

2. obniżane - dla maszyn, urządzeń i środków transportu używanych w

warunkach lepszych niż przeciętne - za pomocą współczynników niższych od 1,0.

5) Dla używanych (co najmniej przez 6 miesięcy przed ich nabyciem) a także dla

ulepszonych środków trwałych (gdy wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 20%

wartości początkowej), nowo przyjętych do używania w danej jednostce gospodarczej

można stosować indywidualne stawki, które jednostka ustala samodzielnie, z tym, że okres

amortyzacji nie może być krótszy niż:

• dla środków trwałych grupy 3-6 i 8:

1. 2 lata - gdy wartość początkowa nie przekracza 25000 zł,

2. 3 lata - gdy wartość początkowa jest wyższa od 25000 zł i nie przekracza 50000 zł,

3. 5 lat - w pozostałych przypadkach,

• dla środków transportu - 2,5 roku,

• dla budynków i budowli - 10 lat.

6) Dla celów podatkowych możliwa do zastosowania metoda degresywna polega na

amortyzowaniu poszczególnych środków trwałych przy wykorzystaniu stawek

procentowych publikowanych w ich wykazie podwyższonych współczynnikiem o

wysokości do 2,0 (a w gminach o szczególnym zagrożeniu bezrobociem do 3,0). W

pierwszym roku używania obiektu amortyzację liczy się podwyższoną stawką od wartości

brutto środka trwałego, a w latach następnych - od wartości netto ustalonej na początek

danego roku. Po roku, w którym nastąpiło zrównanie rocznej kwoty amortyzacyjnej

obliczonej metodą degresywną i metodą liniową należy stosować metodę liniową (stawkę z

wykazu liczoną od wartości brutto).

7. Dla celów podatkowych odpisów amortyzacyjnych nie dokonuje się od:

• gruntów (które również nie są umarzane),

• budynków mieszkalnych z tym, że jednostki mogą podjąć we własnym zakresie decyzję o amortyzowaniu tych budynków w zakresie lokali przeznaczonych do prowadzenia w nich działalności gospodarczej oraz wydzierżawianych lub wynajmowanych,

• budynków, budowli i urządzeń zaliczanych do spółdzielczych zasobów mieszkaniowych,

• dzieł sztuki i eksponatów muzealnych,

• środków trwałych nabytych nieodpłatnie (z wyjątkiem nabycia w drodze darowizny), gdy dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego lub nie stanowi przychodu.

Odpisów amortyzacyjnych od składników majątku trwałego używanych sezonowo dokonuje się tylko za okresy ich wykorzystania. Odpis miesięczny jest wówczas wynikiem podzielenia odpisu rocznego przez liczbę miesięcy w sezonie.

Przepisy o amortyzacji podatkowej nie zawierają wprost norm dotyczących korekty odpisów amortyzacyjnych, ale taka korekta jest prawnie możliwa, a nawet konieczna, gdy podatnik:

● nieprawidłowo ustali wysokość odpisów amortyzacyjnych, a tym samym wysokość

kosztów uzyskania przychodów,

● korzystał z ulgi inwestycyjnej i ulgę tę utracił.

Nieprawidłowości w ustalaniu wysokości odpisów mogą wynikać z niewłaściwego określenia wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, zastosowania złej stawki amortyzacyjnej, omyłek w technice obliczania odpisów, czy też w terminach ich rozpoczęcia.

W wyniku powyższego, odpisy mogą być zawyżone lub zaniżone. W pierwszym przypadku u podatnika wystąpi zaległość w podatku dochodowym, w drugim - zawyżenie wypłacanych zaliczek, a po rocznym rozliczeniu podatku - jego nadpłata. Jeżeli błędy zauważył podatnik, bez zbędnych opóźnień (odsetki za zwłokę przy zaległości, zamrożone pieniądze przy nadpłacie) winien złożyć korektę odpowiednich deklaracji (zeznań), a w przypadku nadpłaty - zamiast korekty deklaracji może złożyć do urzędu skarbowego żądanie stwierdzenia nadpłaty. Błędy w odpisach amortyzacyjnych (i nie tylko) mogą być stwierdzone w czasie kontroli skarbowej lub podatkowej. Jednak po wszczęciu kontroli podatnik nie może już złożyć korekty deklaracji. Zaległość podatkową albo nadpłatę określi kontrolujący w decyzji administracyjnej.

W przypadku utraty ulg inwestycyjnych podatnik jest obowiązany do zwiększenia podstawy opodatkowania o kwotę dokonanych odliczeń, do których utracił prawo, a w razie poniesienia straty - do jej zmniejszenia o tę kwotę. Takie rozliczenie winno być dokonane w rozliczeniu zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc, w którym podatnik utracił prawo do odliczeń, a gdy utrata prawa wystąpi w ostatnim miesiącu roku podatkowego - we wstępnym rocznym rozliczeniu podatku (osoby prawne) albo w zeznaniu rocznym (osoby fizyczne).

W powyższym rozliczeniu uwzględnia się odpowiednio kwotę odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych ora zwartości niematerialnych i prawnych. Za okres od następnego miesiąca po miesiącu faktycznego przekazania do używania składnika majątku, z którym była związana ulga, do miesiąca jej utraty włącznie, należy obliczyć odpisy amortyzacyjne według ogólnych zasad, dokonując wyboru metody i stawki. O sumę tak obliczonych odpisów należy zmniejszyć kwotę odliczeń wydatków inwestycyjnych od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym, dotyczących tego środka lub wartości niematerialnej i prawnej traktowanych na równi z odpisem amortyzacyjnym nie uznawanym za koszt uzyskania przychodów. Otrzymana różnica w miesiącu utraty ulgi albo zwiększa podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym, albo zmniejsza stratę podatkową.

Jeżeli wartość początkowa środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych zostanie ustalona niezgodnie z przepisami, podatnik dokonuje korekty tej wartości początkowej. Korekta wartości początkowej powoduje obowiązek odpowiedniej zmiany wysokości dokonanych odpisów amortyzacyjnych oraz należnego podatku wraz z należnymi odsetkami za poszczególne okresy sprawozdawcze, poczynając od miesiąca następującego po miesiącu oddania do używania lub ulepszenia środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej.

Konstruując powyższy przepis założono a priori, że podatnik zawyża wartość początkową, a tym samym również wysokość dokonanych odpisów amortyzacyjnych, co skutkuje zaniżeniem podatku. Tymczasem może by odwrotnie. Początek cytowanego przepisu daje podatnikowi prawo również do podwyższenia wartości początkowej ze wszystkimi pozytywnymi dla niego skutkami podatkowymi - i to od terminu wskazanego w przepisie. W przypadku podwyższenia wartości początkowej, a w rezultacie powstania nadpłaty (a nie zaległości podatkowej) bezprzedmiotowa jest część przepisu o odsetkach za zwłokę. Po skorygowaniu wartości początkowej, dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych oraz należnego podatku, podatnik powinien złożyć korektę zeznania podatkowego, wskazując w nim nadpłatę, od której nie przysługuje oprocentowanie, albo - bezpieczniej - wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku... Rozważając kwestię korekty wartości początkowej niezbędne jest zwrócenie uwagi na to, że obowiązek ten (wraz ze skutkami podatkowymi), odnosi się również do wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oddanych do używania lub ulepszonych przed 2001 rokiem. W razie korekty wartości początkowej tych składników majątku, dla określenia ich prawidłowej wartości początkowej należy stosować szczegółowe sady określone w przepisach obowiązujących w miesiącu oddania ich do używania lub ulepszenia, przy uwzględnieniu przyjętych w tej dacie zasad dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Wybrane problemy praktyczne:

1. samochód osobowy

Przepisy podatkowe wprowadziły ograniczenia dla samochodu osobowego jako środka trwałego w przedsiębiorstwie (zakładzie, jednostce).

Po pierwsze - samochód osobowy jest objęty podatkiem VAT wg stawki 22% bez prawa do odliczenia tego podatku przy zakupie lub zwrotu z urzędu skarbowego. Dotyczy to również części składowych zużytych przez podatnika do wytworzenia samochodu osobowego.

Po drugie - samochód osobowy należy do wyrobów akcyzowych, a więc jest objęty podatkiem akcyzowym w produkcji krajowej i w imporcie.

Po trzecie - samochód osobowy sprowadzany lub nadsyłany z zagranicy jest objęty cłem (niezależnie od zapłaty VAT i akcyzy).

Po czwarte - amortyzacja i ubezpieczenie samochodu osobowego od wartości przekraczającej 10000 EURO wg ceny nabycia lub kosztu wytworzenia - nie stanowi kosztu uzyskania przychodów.

Roczna stawka amortyzacyjna (umorzeniowa) samochodu osobowego wynosi 20%. Od używanego samochodu osobowego stawka ta wynosi maksymalnie 40% rocznie (tj. co najmniej 30 miesięcy amortyzowania).

2. komputer

Zespoły komputerowe określone symbolem „491” według KŚT mają roczną stawkę amortyzacyjną 30%. Okres amortyzowania (umarzania) wynosi więc 3 lata i 4 miesiące (razem 40 miesięcy). Ponieważ komputery poddawane są szybkiemu postępowi technicznemu, podatnik może zastosować współczynnik 2,0, podwyższając roczną stawkę amortyzacyjną zespołu komputerowego do 60%. Okres amortyzowania (umarzania) skróci się do 2o miesięcy (tj. do 1 roku i 8 miesięcy, a miesięczna stawka amortyzacji wyniesie 5% przy stosowaniu metody liniowej).

Pod symbolem „491” w KŚT znajdują się zespoły komputerowe, które obejmują: maszyny i urządzenia do wprowadzania, przetwarzania, przechowywania i wyprowadzania informacji cyfrowych lub analogowych, na ogół elektroniczne, określane jako komputery, minikomputery oraz urządzenia do przekazywania danych na odległość.

Zalicza się tu w szczególności:

• jednostki centralne,

• urządzenia wejścia: czytniki kart, taśm, znaków graficznych, pisma magnetycznego makrofilmów,

• akustyczne urządzenia wejścia,

• urządzenia wyjścia: dziurkarki (szybkie) kart i taśm, drukarki znakowe, wierszowe, pisma magnetycznego, znaków graficznych, urządzenia akustyczne,

• urządzenia wejścia - wyjścia: konsole operatorskie, monitory ekranowe,

• jednostki pamięci: taśmowej - szpulowej i kasetowej, dyskowej, bębnowej, kartowej,

• urządzenia transmisji danych: procesory komunikacyjne, skanery, multipleksery, koncentratory, konwertery sygnałów binarnych, modemy, końcówki inteligentne i nieinteligentne,

• urządzenia ochrony danych,

• jednostki zasilające.

Środkiem trwałym może być cały zespół służący do przetwarzania informacji złożony z jednostki centralnej i podłączonych do niej fizycznie jednostek zewnętrznych, względnie poszczególna maszyna i urządzenie do przetwarzania informacji wydzielone w osobne jednostki.

Do zespołów komputerowych objętych symbolem „491” nie należy zaliczać:

• przemysłowych rejestratorów danych i aparatury liczącej przystosowanej wyłącznie do pracy w procesach technologicznych, pomiarowych i kontrolnych przemysłowych,

• specjalistycznych urządzeń i maszyn służących wyłącznie do programowego nauczania lub samoinstruktażu, tzw. symulatorów; należy je zaliczać do grupy „8” - „Narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie”,

• urządzeń służących do badań technicznych ujętych pod symbolem „664”,

• komputerów sterujących procesem produkcyjnym samodzielnej maszyny, agregatu, linii obróbczej itp. stanowiących integralną część maszyny.

Inne komputery z podgrupy „49” nie zaliczone do rodzaju „491”, mają stawkę roczną amortyzacji (umorzenia) w wysokości 18%. Przy zastosowaniu współczynnika 2,0 można podwyższyć roczną stawkę amortyzacyjną do 36% - z racji szybkiego postępu technicznego wśród komputerów.

3. kasa fiskalna

Podatnicy sprzedający towary i świadczący usługi, w tym również w zakresie handlu i gastronomii, na rzecz osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą w formie indywidualnych gospodarstw rolnych są zobowiązani do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących (zwanych też kasami fiskalnymi).

Kasa rejestrująca (fiskalna) musi odpowiadać kryteriom i warunkom technicznym określonym w rozporządzeniu Min. Finansów z 12 maja 1993 r. (Dz. U. nr 39 z 1993 r., poz. 178 z poźn. zm.). Kto i od kiedy musi prowadzić kasy rejestrujące, a kto jest zwolniony od tego obowiązku, można dowiedzieć się z rozporządzenia Min. Finansów z 29 listopada 1999 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. nr 98, poz. 1143) obowiązującego od 1 stycznia 2000r.

Kasa fiskalna jest bez wątpienia środkiem trwałym, bo używana jest dłużej niż korale również wartość początkowa przekracza często 3500 zł.

Roczna stawka amortyzacyjna dla kasy fiskalnej wynosi odpowiednio:

• 30%, jeżeli kasa posiada wszystkie cechy zespołu komputerowego;

• 20%, jeżeli kasa jest zaliczona do pozycji 48 w wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych.

Kasy fiskalne wyposażone w układy mikroprocesorowe lub systemy komputerowe poddane są szybkiemu postępowi technicznemu, a zatem podatnicy mogą podwoić stawkę amortyzacyjną.

Podatnicy, którzy rozpoczną prowadzenie ewidencji obrotu i kwot podatku należnego VAT przy zastosowaniu kas rejestrujących (fiskalnych) nie później niż w obowiązującym terminie, mogą odliczyć od podatku należnego VAT kwotę wydatkowaną na zakup każdej z kas rejestrujących w wysokości 50% jej ceny zakupu netto (tj. bez VAT), nie więcej niż 2500 zł.

Sprzedaż kas rejestrujących produkcji krajowej lub zagranicznej (z importu) jest przychodem u sprzedającego, ale nie jest kosztem uzyskania przychodu u kupującego, gdyż jest to zakup środka trwałego.

Przykłady naliczania amortyzacji:

Przykład 1. Ulepszenie używanego środka trwałego.

Jednostka X nabyła w grudniu 1998 r. używaną obrabiarkę do metali skrawających za kwotę 32000 zł (roczna stawka amortyzacyjna wynosi od 12,5 do 14,0%). Dokonano ulepszenia maszyny za kwotę 8000 zł i wprowadzono ją do ewidencji środków trwałych. Wartość początkowa po ulepszeniu 40000 zł.

Metody amortyzacji zgodnie z przepisami o amortyzacji.

1. Metoda liniowa

Wartość początkowa maszyny - 40000 zł

Amortyzacja roczna - 40000 x 14,0%= 5600 zł

Amortyzacja miesięczna - 5600 : 12 miesięcy = 466,6 zł

Środek trwały będzie amortyzowany do lutego 2006 r.

W lutym 2006 r. nastąpi zrównanie odpisów amortyzacyjnych z wartością początkową maszyny.

2. Metoda degresywna

Jednostka ma prawo podwyższać stawkę amortyzacyjną wynikającą z wykazu (od 12,5% do 14,0%), ponieważ obrabiarka należy do urządzeń zaliczonych do grupy 4 KRŚT przy zastosowaniu współczynnika nie wyższego niż 2,0.

Wartość początkowa maszyny - 40000 zł

Roczna stawka amortyzacyjna powiększona przy zastosowaniu współczynnika 2,0

(14,0% x 2) = 28%

1999 rok amortyzacja roczna - 40000 x 28% = 11200 zł

2000 rok wartość początkowa maszyny - 40000 zł

wartość netto na dzień 1 styczna 2000 r. 40000 - 11200 = 28800 zł

amortyzacja roczna - 28800 x 28% = 8064 zł

2001 rok wartość początkowa maszyny - 40000 zł

wartość netto na dzień 1 stycznia 2001 r. 40000 - 19264 = 20736 zł

amortyzacja roczna - 5807

Amortyzacja metodą degresywną zrównała się z amortyzacją metodą liniową i dlatego od 2002 r. amortyzacja będzie liczona metodą liniową.

2002 rok amortyzacja roczna - 40000 x 14,0% = 5600 zł

2003 rok amortyzacja roczna - 40000 x 14,0% = 5600 zł

2004 rok amortyzacja od stycznia do sierpnia - 3729 zł

W sierpniu 2004 r. nastąpi zrównanie odpisów amortyzacyjnych z wartością początkową maszyny.

3. Zastosowanie stawki indywidualnej

Jednostka ma prawo amortyzować obrabiarkę zaliczoną do grupy 4 KRŚT z zastosowaniem indywidualnej stawki amortyzacyjnej, z tym że ponieważ wartość początkowa jest wyższa od 25000 zł i nie przekracza 50000 zł okres amortyzacji nie może być krótszy niż 36 miesięcy, tj. 3 lata.

Wartość początkowa środka trwałego - 40000 zł

Amortyzacja roczna - (40000 x 33,3%/ stawka amortyzacyjna) = 13333, 33 zł

• rok amortyzacja roczna - 13333,33 zł

• rok amortyzacja roczna - 13333,33 zł

• rok amortyzacja roczna -13333,33 zł

Przykład 2. Amortyzacja inwestycji w obcym środku trwałym.

Jednostka X zawarła umowę dzierżawy z osobą fizyczną. Umowa została zawarta w dniu 31 października 1998 r. na okres 13 lat i dotyczyła budynku hali fabrycznej.

Podatnik może indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla przyjętych do używania inwestycji w obcych budynkach, ale okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Wydatki inwestycyjne wyniosły łącznie 120000 zł (poniesiono je w listopadzie i grudniu 1998 r.)

Wartość początkowa inwestycji w obcym środku trwałym - 120000 zł

Roczna stawka amortyzacyjna - (100 : 13 lat) = 7,69%

Amortyzacja roczna - 120000 x 7,69% = 9228 zł

Miesięczna kwota odpisów amortyzacyjnych - 9228 : 12 miesięcy = 769 zł

Środek trwały będzie amortyzowany do 2011 r.

Przykład 3. Amortyzacja ulepszonego, a wcześniej zamortyzowanego środka trwałego.

Jednostka X posiada kocioł o wartości początkowej 30000 zł. Stawka amortyzacyjna wynosi 5,0 - 6,0%. Na dzień 1 stycznia 1999 r. środek trwały był w pełni zamortyzowany. W lutym 1999 r. jednostka unowocześniła znajdujący się w jej posiadaniu kocioł, ponosząc nakłady na jego ulepszenie w wysokości 10000 zł.

Wartość początkowa - 30000 zł

Umorzenie - 30000 zł

Wartość początkowa po ulepszeniu - 30000 zł + 10000 zł = 40000 zł

Amortyzacja roczna - 40000 x 6% = 2400 zł

Amortyzacja miesięczna - 2400 zł : 12 miesięcy = 200 zł

1998 rok amortyzacja od marca do grudnia - 10 miesięcy x 200 zł = 2000 zł

1999 rok amortyzacja roczna - 40000 zł x 6% = 2400 zł

2000 rok amortyzacja roczna - 40000 zł x 6% = 2400 zł

2001 rok amortyzacja roczna - 40000 zł x 6% = 2400 zł

2002 rok amortyzacja od stycznia do kwietnia - 4 miesiące x 200 zł = 800 zł

W kwietniu 2002 r. odpisy amortyzacyjne zrównają się z wartością początkową środka trwałego.

Przykład 4. Amortyzacja ulepszonego, nie w pełni zamortyzowanego środka trwałego.

Jednostka X w lipcu 1997 r. zakupiła środek trwały o wartości początkowej 9000 zł. Stawka amortyzacyjna zgodnie z wykazem to 20%. W październiku 1998 r. poniesiono nakłady na ulepszenie w wysokości 3000 zł.

1. Metoda liniowa

Wartość początkowa - 9000 zł

Amortyzacja roczna - 9000 zł x 20% = 1800 zł

Amortyzacja miesięczna - 1800 zł : 12 miesięcy = 150 zł

1997 rok odpisy amortyzacyjne od sierpnia do grudnia - 150 x 5 miesięcy = 750 zł

1998 rok odpisy amortyzacyjne od stycznia do października - 150 zł x 10 miesięcy = 1500 zł

W październiku 1998 r. poniesiono nakłady na ulepszenie środka trwałego, wartość początkowa środka trwałego zwiększyła się o te nakłady i wynosiła 12000 zł, a odpisy amortyzacyjne ukształtowały się następująco:

Amortyzacja roczna - 12000 zł (wartość początkowa) x 20% = 2400 zł

Amortyzacja miesięczna - 2400 zł : 12 miesięcy = 200 zł

Odpisy amortyzacyjne za listopad i grudzień - 200 zł x 2 miesiące = 400 zł

Razem amortyzacja za 1998 r.:

1500 zł (przed ulepszeniem) + 400 zł = 1900 zł

1999 rok odpisy amortyzacyjne - 12000 zł x 20% = 2400 zł

2000 rok odpisy amortyzacyjne - 12000 zł x 20% = 2400 zł

2001 rok odpisy amortyzacyjne - 12000 zł x 20% = 2400 zł

2002 rok odpisy amortyzacyjne od stycznia do listopada - 2150 zł

W listopadzie 2002 r. nastąpi zrównanie amortyzacji z wartością początkową środka trwałego.

II. Metoda degresywna z zastosowaniem stawki amortyzacyjnej podwyższonej współczynnikiem 2

Przy zastosowaniu degresywnej metody amortyzacji podwyższone stawki amortyzacyjne stosuje się do wartości początkowej środków trwałych w pierwszym podatkowym roku ich używania, a w następnych latach - do ich wartości początkowej, pomniejszonej o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne, ustalonej na początku kolejnych lat ich używania. Jeżeli zatem nastąpiło ulepszenie środka trwałego przy zastosowaniu metody degresywnej, podstawę obliczania odpisów amortyzacyjnych w pierwszym roku używania stanowi wartość początkowa ustalona na początku roku.

1997 rok wartość początkowa - 9000 zł

stawka amortyzacyjna - 40% (podwyższony współczynnik)

amortyzacja roczna - 9000 zł x 40% = 3600 zł

amortyzacja miesięczna - 3600 zł : 12 miesięcy = 300 zł

odpisy amortyzacyjne od sierpnia do grudnia - 300 zł x 5 miesięcy = 1500 zł

1998 rok wartość początkowa - 9000 zł

dotychczasowe umorzenie - 1500 zł

wartość netto na dzień 1 stycznia 1998 r. - 9000 zł - 1500 zł = 7500 zł

amortyzacja roczna - 7500 zł x 40% = 3000 zł

amortyzacja miesięczna - 3000 zł : 12 miesięcy = 250 zł

1999 rok wartość początkowa - 9000 zł

dotychczasowe umorzenie - 1500 zł + 3000 zł = 4500 zł

wartość netto na dzień 1 stycznia 1999 r. - 9000 zł - 4500 zł = 4500 zł

nakłady na ulepszenie poniesione w październiku 1998 r. - 3000 zł

podstawa dokonywania odpisów amortyzacyjnych - 4500 zł + 3000 zł = 7500 zł

amortyzacja roczna - 7500 zł x 40% = 3000 zł

2000 rok wartość początkowa - 9000 zł

dotychczasowe umorzenie - 4500 zł + 3000 zł = 7500 zł

wartość netto na dzień 1 stycznia 2000 r. - 12000 zł - 7500 zł = 4500 zł

amortyzacja roczna - 4500 zł x 40% = 1800 zł

Amortyzacja dokonywana metodą liniową równa się amortyzacji dokonywanej metodą degresywną, a więc od 2001 r. amortyzacja będzie dokonywana metodą liniową.

2001 rok amortyzacja roczna - 12000 zł x 20% = 2400 zł

2002 rok odpisy amortyzacyjne za styczeń i luty - 3000 zł

W lutym 2002 r. suma odpisów amortyzacyjnych zrówna się z wartością początkową środka trwałego.

Amortyzacja ulepszonego środka trwałego metodą liniową i degresywną kształtuje się następująco:

Rok	Metoda liniowa	Metoda degresywna
1997	750 zł	1500 zł
1998	1900 zł	3000 zł
1999	2400 zł	3000 zł
2000	2400 zł	1800 zł
2001	2400 zł	2400 zł
2002	2150 zł	300 zł

Przykład 5. Przewłaszczenie środka trwałego w celu zabezpieczenia kredytu a amortyzacja.

Jednostka X otrzymała z banku kredyt obrotowy. W celu zabezpieczenia wierzytelności zawarto z bankiem umowę przewłaszczenia środka trwałego. Środek trwały pozostaje u dłużnika, czyli jednostki X. Jednocześnie własność rzeczy zostaje przeniesiona na wierzyciela, czyli bank. Po spłacie kredytu wraz z odsetkami umowa przewłaszczenia wygasa i jednostka X stanie się ponownie właścicielem rzeczy.

Odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które zostały przewłaszczone w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym kredytu lub pożyczki, dokonuje dotychczasowy właściciel, w tym kredytobiorca lub pożyczkobiorca.

Przewłaszczony środek trwały jest przez cały czas eksploatowany przez jednostkę X, która dokonuje odpisów amortyzacyjnych zarówno dla celów bilansowych, jak i podatkowych. Odpisy amortyzacyjne stanowią koszty uzyskania przychodów w tej jednostce.

1. RÓŻNICE MIĘDZY AMORTYZACJĄ PODATKOWĄ A BILANSOWĄ

W Polsce począwszy od 1995 r. występuje dualizm systemów amortyzowania majątku trwałego. Jeden, zwany systemem bilansowym, uregulowany przez ustawę o rachunkowości stosuje się w celach gospodarczych, drugi jest systemem podatkowym. Znajduje on zastosowanie w celach podatkowych. Rozdzielenie amortyzacji „księgowej” od „podatkowej” miało na celu zbliżenie polskich rozwiązań do standardów europejskich. Wspomniany dualizm występuje nie tylko w systemie prawa polskiego, lecz także Unii Europejskiej.

Między wspomnianymi powyżej systemami występują różnice o charakterze trwałym, jak i guasi stałym. Polski podatnik rozlicza się z budżetem nie raz do roku, jak na przykład w Wielkiej Brytanii, lecz co miesiąc. Niektóre zagadnienia, istotne z punktu widzenia przedsiębiorstwa, są odmiennie uregulowane w prawie bilansowym (ustawy o rachunkowości) i w prawie podatkowym. Zakres tych odmienności dotyczy następujących zagadnień:

• definicji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

• ustalania wartości początkowej składników majątku trwałego. W wielu przypadkach na potrzeby podatkowe odmiennie definiuje się zasadę ustalania wartości początkowej poszczególnych środków trwałych, niż ma to miejsce na potrzeby bilansowe;

• na potrzeby podatkowe w sposób jednoznaczny definiuje się zasady postępowania w zakresie klasyfikacji i amortyzacji środków trwałych o wartości mniejszej niż 3500 zł (tzw. niskocennych);

• zasad dokonywania odpisów amortyzacyjnych i zaliczania tych odpisów do kosztów. Zgodnie z prawem podatkowym następuje szereg wyłączeń w zakresie amortyzacji (np. prawa wieczystego użytkowania gruntów); w przypadku taboru transportu morskiego dopuszczalne jest rozpoczęcie amortyzacji jeszcze przed zakończeniem jego budowy;

• przepisy podatkowe określają wykaz stawek amortyzacyjnych (zwanych „stawkami z wykazu”) dla poszczególnych rodzajów środków trwałych oraz zasady stosowania podwyższonej stawki amortyzacji (w tym również zasady stosowania metody amortyzacji do zredukowanego salda);

• podatnicy ustalają stawki amortyzacyjne dla poszczególnych środków trwałych na cały okres amortyzacji przed rozpoczęciem dokonywania odpisów amortyzacyjnych i w zasadzie - poza kilkoma wyjątkami - nie mogą być one zmienione; jest to istotna różnica w stosunku do zasad ustalania stawek według podejścia bilansowego.

W tej sytuacji rodzi się kluczowe zagadnienie dotyczące zarządzania środkami trwałymi w warunkach dualnego systemu amortyzacyjnego w przedsiębiorstwie. Przyjęcie rozwiązań, przy których amortyzacja „księgowa” i „podatkowa” różnią się, powoduje podwojenie pracy w zakresie księgowej „obsługi” środków trwałych.

Rozróżnienie systemów amortyzowania bilansowego i podatkowego ma swoje głębsze podłoże w bilansach. Chodzi tu o:

• bilans podatkowy (sporządzany dla celów podatkowych),

• bilans handlowy, oparty na prawie bilansowym, opracowywany na wewnętrzne potrzeby przedsiębiorstwa.

W bilansach tych zysk z reguły wykazuje znaczące różnice. W skrajnym przypadku może się zdarzyć, że zyskowi bilansowemu będzie w danym okresie odpowiadać strata podatkowa lub mimo straty bilansowej wystąpi w tym czasie dochód podlegający opodatkowaniu. Istnieją dwie kategorie wspomnianych różnic:

1. różnice trwałe. Wynikają one z tego, że pewne rodzaje przychodów są nie

opodatkowane i niektóre koszty nie są uznawane za koszty uzyskania przychodów.

Powodem różnic trwałych są przede wszystkim:

• zastosowanie odmiennych metod lub okresów naliczania amortyzacji,

• wykorzystanie przysługujących ulg inwestycyjnych,

• tworzenie rezerw na wątpliwe należności,

• odsetki uzyskane od uzyskanych i udzielonych pożyczek,

• tworzenie rezerw na naprawy gwarancyjne.

2. różnice guasi-stałe. Charakteryzują się one tym, że mogą wprawdzie wyrównać się w

przyszłości, lecz moment ten nie jest znany i może nastąpić dopiero przy likwidacji przedsiębiorstwa.

Definicje środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w systemie bilansowym i systemie podatkowym są podobne, choć niejednolite. O ile bowiem w ustawie o rachunkowości do środków trwałych zalicza się inwentarz żywy, o tyle w przepisach podatkowych nie zalicza się go do tych środków.

Różnice między systemami amortyzowania dotyczą metod amortyzowania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Tabela 3 KOSZTY UZNANE ZA PONIESIONE WEDŁUG PRAWA BILANSOWEGO I PRAWA PODATKOWEGO

RODZAJE KOSZTÓW	MOMENT UWZGLĘDNIENIA W WYNIKU FINANSOWYM WEDŁUG PRAWA BILANSOWEGO	MOMENT UWZGLĘDNIENIA W KOSZTACH UZYSKANIA PRZYCHODÓW DLA CELÓW PODATKOWYCH WEDŁUG PRAWA PODATKOWEGO
1	2	3
Amortyzacja środków trwałych	W miesiącu następującym po miesiącu zakupu i wydania ich do używania	W miesiącu zakupu i wydania do używania
Inwentarz żywy	Począwszy od miesiąca następującego po miesiącu wydania do używania zgodnie z planem amortyzacji	W dacie poniesienia wydatku
Amortyzacja środków trwałych o wartości powyżej 3500 zł	Począwszy od miesiąca następującego po miesiącu oddania ich do używania zgodnie z planem amortyzacji	Amortyzacja zgodna z planem do wysokości amortyzacji podatkowej
Nie planowane odpisy amortyzacyjne w przypadku trwałej utraty gospodarczej przydatności środka trwałego (do wysokości ceny sprzedaży netto)	W miesiącu dokonywania nieplanowanych odpisów	Zalicza się do kosztów przychodów jako stratę poniesioną w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, pod warunkiem, że utrata ich przydatności nie nastąpiła na skutek zmiany rodzaju działalności lub metody jej prowadzenia

Źródło: Schneider K., Zysk bilansowy a dochód podatkowy, Serwis Finansowo-Księgowy nr 46, 1997 r.

Wielkość amortyzacji podatkowej w pewnych warunkach jest mniejsza od amortyzacji bilansowej (zwykłej). Występowanie tej relacji ilustruje następujący przykład.

Amortyzacja samochodu

Firma zakupiła samochód za 83000 zł, a wartość 10000 EURO w dniu zakupu wynosiła 41500 zł. Samochód ten uznano za składnik majątku firmy - ujęto go w ewidencji środków trwałych. Stawka amortyzacyjna samochodu wynosi 20%. Obliczmy wielkość amortyzacji zwykłej i podatkowej w skali roku przy założeniu stosowania liniowej metody amortyzowania. Wielkość amortyzacji zwykłej wynosi 16600 zł rocznie (83000 zł x 20%). Wielkość amortyzacji podatkowej byłaby mniejsza niż amortyzacji zwykłej. Oblicza się ją w sposób następujący: 16600 zł x (41500 zł/83000 zł) = 16600 zł x 50% = 8300 zł w skali rocznej.

Rozważany przykład prowadzi do konkluzji:

• amortyzacja samochodu według systemu podatkowego w okresie 5 lat od daty jego zakupu wpływa niekorzystnie na płynność finansową firmy,

• amortyzacja według systemu bilansowego może posiadać wartość informacyjną w zarządzaniu w tym sensie, że umożliwia opracowanie bilansu, a także jeśli stawka amortyzacyjna odwzorowuje okres używania, to może stanowić podstawę do podejmowania decyzji w zakresie realizacji procesów remontowych,

• po 5 latach używania samochodu firma nie będzie miała możliwości odtworzenia samochodu ze środków pochodzących z amortyzacji,

• po 5 latach wystąpi w firmie strata z tytułu niezamortyzowania

samochodu.

ZAKOŃCZENIE

Podstawą funkcjonowania każdego podmiotu gospodarczego funkcjonującego na rynku jest majątek finansowany kapitałem własnym (kapitał podstawowy, zapasowy, rezerwowy z aktualizacji wyceny, nie podzielony wynik finansowy z lat ubiegłych) lub obcym.

W cyklicznie powtarzających się w ciągu roku obrotowego operacjach gospodarczych jednostki uczestniczy bezpośrednio majątek obrotowy, w skład którego wchodzą środki finansowe i rzeczowe, ale pośrednio uczestniczy w nich majątek trwały, czyli środki trwałe, bez których istnienie na rynku byłoby prawie niemożliwe.

Zakupy nowych, czy też używanych środków trwałych są ewidencjonowane w księgach rachunkowych na poszczególnych kontach ustalonych w Zakładowym Planie Kont. Środki trwałe mogą być kupowane zarówno w kraju, jak i za granicą. Dokumentowane są następującymi dowodami księgowymi:

• fakturami VAT, lub rachunkami uproszczonymi

• „Przyjęcie środka trwałego - OT”

• czasami (gdy środek trwały sprowadzony został z zagranicy) dokumentem odprawy celnej SAD wraz z fakturą dostawcy zagranicznego.

Każdy zakup lub wytworzenie we własnym zakresie określonego środka trwałego wymaga ustalenia jego wartości początkowej, wystawienia odpowiednich dokumentów, o których pisałam już wcześniej.

Ewidencja, a także amortyzacja składników majątku trwałego może odbywać się różnymi metodami.

Wszelkie zmiany w rozmiarach, jakości i strukturze środków trwałych, a zwłaszcza w strukturze i poziomie sprawności maszyn, aparatów i urządzeń technicznych, wywierają dominujący wpływ na możliwości produkcyjne przedsiębiorstwa i oddziałują poprzez stopień wykorzystania zdolności produkcyjnych poszczególnych ogniw wytwórczych na wielkość produkcji oraz wysokość kosztów własnych. Dlatego we współczesnym przedsiębiorstwie należy szukać takich rozwiązan w sferze gospodarki majątkiem trwałym, które by pozwalały na uzyskanie obniżki kosztów własnych, z drugiej zaś strony nie dopuszczały do nadmiernego zużycia i dekapitalizacji aparatu produkcyjnego.

Środki trwałe są głównym składnikiem majątku trwałego i jednym z podstawowych czynników produkcji. Charakteryzują się one:

• długim okresem użytkowania, rzędu kilkunastu, a nawet kilkudziesięciu lat,

• stopniowym zużyciem fizycznym, w odróżnieniu od środków obrotowych, które zużywają się w sposób jednorazowy,

• zużyciem ekonomicznym (moralnym) będącym wynikiem postępu technicznego,

• pełnieniem trojakiej roli w przedsiębiorstwie. Są to obiekty:

1. oddziaływujące na przedmiot pracy,

2. stwarzające warunki dla przebiegu procesów,

3. wpływające na lokalizację.

Na koniec warto zaznaczyć, iż każda jednostka gospodarująca powinna posiadać majątek trwały, bo to zwykle wartość tego majątku odgrywa niezwykle istotną rolę w pozyskiwaniu kredytów czy pożyczek.

SPIS LITERATURY

1. Klasyfikacja Rodzajowa Środków Trwałych GUS, Warszawa 1991 r.

2. Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17.01.1997 r. w sprawie amortyzacji środków

trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

3. Ustawa z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym

4. Ustawa o rachunkowości z dnia 29.09.1994 r.

5. Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych

6. Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych

7. Renata Długoborska „Klasyfikacja Środków Trwałych”, „Doradca Podatnika”, nr 10/2000

8. M. Obermiller, B. Gniewski, „Amortyzacja od A do Ź”, „Przewodnik Twojego Biznesu” nr 2, 1998 r.

9. Sławomir Nahotko, „Systemy amortyzowania majątku trwałego w przedsiębiorstwie”, Bydgoszcz 1999 r.

10. Janusz Zubrzycki, Małgorzata Grzybowska, Małgorzata Wieczorek-Fronia, „Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne 2000”, UNIMEX, Wrocław 2000

11. Zofia Karkula, „Amortyzacja podatkowa i bilansowa”, Warszawa 1999 r.

12. Aleksander Korczyn, „Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne”, SIGMA, Skierniewice 2000

13. Praca zbiorowa pod redakcją T. Kiziukiewicz, „Rachunkowość i sprawozdawczość finansowa w małych firmach”, EKSPERT, Wrocław 1997 r.

14. Praca zbiorowa pod redakcją K. Sawickiego, „Podstawy rachunkowości”, Polskie Wydawnictwo Ekonomiczne, Warszawa 2000

15. Barbara Gierusz, „Podręcznik samodzielnej nauki księgowania”, Ośrodek Doradztwa i Doskonalenia Kadr, Gdańsk

16. Irena Ożóg, „Przegląd Podatkowy” nr 4 z 2000 r. „Terminy i technika obliczania odpisów amortyzacyjnych”

SPIS TABEL, TABLIC I WYKRESÓW

Tabela 1 - Porównanie metod amortyzacji środków trwałych, s.52

Tabela 2 - Tabela amortyzacyjna, s. 65

Tabela 3 - Koszty uznane za poniesione według prawa bilansowego i prawa podatkowego,

s. 82

Tablica 1 - Dokument „Przyjęcie środków trwałych - OT”, s. 54

Tablica 2 - Dokument likwidacji środków trwałych LT, s. 55

Tablica 3 - Protokół zdawczo-odbiorczy środków trwałych, s. 56

Tablica 4 - Dokument zmiany miejsca użytkowania MT, s. 57

Tablica 5 - Karta środka trwałego, s. 58

Wykres 1 - Podział majątku trwałego, s. 5

Renata Długoborska „Klasyfikacja środków trwałych”, „Doradca Podatnika”, nr 10/2000 s. 31 i nast.

Klasyfikacja Rodzajowa Środków Trwałych GUS, Warszawa 1991 r., s. 23-24

Obermiller M., Gniewski B., Amortyzacja od A do Z, Przewodnik Twojego Biznesu nr 2, 1998 r.

Sławomir Nahotko „Systemy amortyzowania majątku trwałego w przedsiębiorstwie” , Bydgoszcz 1999 r.

s. 163

Janusz Zubrzycki, Małgorzata Grzybowska, Małgorzata Wieczorek-Fronia „Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne 2000” Wrocław 2000, s.95-96

Janusz Zubrzycki, Małgorzata Grzybowska, Małgorzata Wieczorek-Fronia „Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne 2000”s. 124

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17.01.1997 roku w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Janusz Zubrzycki, Małgorzata Grzybowska, Małgorzata Wieczorek-Fronia „Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne 2000”s. 127

Art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym

Janusz Zubrzycki, Małgorzata Grzybowska, Małgorzata Wieczorek-Fronia „Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne 2000”s. 147-149

Zofia Karkula „Amortyzacja podatkowa i bilansowa” , Warszawa 1999 r.s. 44-45

Janusz Zubrzycki, Małgorzata Grzybowska, Małgorzata Wieczorek-Fronia „Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne 2000”s. 124-136

A. Korczyn „Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne”, Skierniewice, SIGMA, 2000, s. 63-64

Janusz Zubrzycki, Małgorzata Grzybkowska, Małgorzata Wieczorek-Fronia „Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne 2000”s. 133-135

Janusz Zubrzycki, Małgorzata Grzybowska, Małgorzata Wieczorek-Fronia „Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne 2000”s. 398

Sławomir Nahotko „Systemy amortyzowania majątku trwałego w przedsiębiorstwie”, Bydgoszcz 1999s. 176-177

„Rachunkowość i sprawozdawczość finansowa w małych firmach” praca zbiorowa pod red. T. Kiziukiewicz, Wrocław, EKSPERT, 1997 r.

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17.01.1997 r. w sprawie amortyzacji...

Z. Karkula „Amortyzacja podatkowa i bilansowa”, Warszawa 1999, s. 49

Ustawa o rachunkowości z dnia 29.09.1994 roku, Dz. U. nr 121, art. 26 ust. 3 pkt. 4

Ustawa o rachunkowości z dnia 29.09.1994 roku, Dz. U. nr 121, art 26 ust. 1 pkt 1

Ustawa o rachunkowości z dnia 29.09.1994 roku, Dz. U. nr 121, art. 26 ust. 3 pkt 3

Ustawa o rachunkowości z dnia 29.09.1994 roku, Dz. U. nr 121, art. 26 ust. 1 pkt 3

A. Korczyn, „Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne”, Skierniewice, SIGMA, 2000s. 132-134

A. Korczyn, Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, SIGMA, Skierniewice 2000, s.104

A. Korczyn, Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, SIGMA, Skierniewice 2000, s.86-87

B. Gierusz, Podręcznik samodzielnej nauki księgowania, Ośrodek Doradztwa i Doskonalenia Kadr, Gdańsk, s.227

A. Korczyn, „Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne”, Skierniewice, SIGMA, 2000, s. 88-90

„Podstawy rachunkowości”, praca zbiorowa pod redakcją K. Sawickiego, Warszawa, Polskie Wydawnictwo Ekonomiczne, 2000 s. 104

J. Zubrzycki, M. Grzybowska, M. Wieczorek-Fronia, Środki trwale..., UNIMEX, Wrocław 2000, s. 322

J. Zubrzycki, M. Grzybowska, M. Wieczorek-Fronia, Środki trwałe..., UNIMEX, Wrocław 2000, s. 322-326

J. Zubrzycki, M. Grzybowska, M. Wieczorek-Fronia, Środki trwałe..., UNIMEX, Wrocław 2000, s.326-333

A. Korczyn, Środki trwałe... , SIGMA, Skierniewice 2000, s.91-95

A. Korczyn, Środki trwałe..., SIGMA, Skierniewice 2000, s.95-97

Podstawy rachunkowości, praca zbiorowa pod redakcją K. Sawickiego, Polskie Wydawnictwo Ekonomiczne, Warszawa 2000, s.105-106

B. Gierusz, Podręcznik samodzielnej nauki księgowania, OdiKK, Gdańsk, s. 228

Zofia Karkula „Amortyzacja podatkowa i bilansowa”, Dom Wydawniczy ABC, Warszawa, 1999 r. s.88-89

Sławomir Nahotko, „Systemy amortyzowania majątku trwałego w przedsiębiorstwie”, Bydgoszcz 1999 r., s. 196

„Podstawy rachunkowości”, praca zbiorowa pod redakcją K. Sawickiego, Warszawa, 2000, s.106

Sławomir Nahotko „Systemy amortyzowania majątku trwałego w przedsiębiorstwie” Bydgoszcz 1999,s.87-90

„Podstawy rachunkowości”, praca zbiorowa pod redakcją K. Sawickiego, Warszawa, 2000, s.106-107

Barbara Gierusz „Podręcznik samodzielnej nauki księgowania”, Ośrodek Doradztwa i Doskonalenia Kadr Sp. z o.o., Gdańsk, s. 230-231

J. Zubrzycki, M. Grzybowska, M. Wieczorek-Fronia „Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne 2000” Wrocław 2000, s. 327-330

Zofia Karkula „Amortyzacja podatkowa i bilansowa” Warszawa 2000, s.94-95

Sławomir Nahotko „Systemy amortyzowania majątku trwałego w przedsiębiorstwie” Bydgoszcz 1999

A. Korczyn „Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne” Wydawnictwo SIGMA, Skierniewice 2000, s.103-104

„Podstawy rachunkowości” praca zbiorowa pod redakcją K. Sawickiego, Warszawa, Polskie Wydawnictwo Ekonomiczne, 2000, str. 107, s.107-108

Podstawy rachunkowości, praca zbiorowa pod redakcją K. Sawickiego, Warszawa, PWE, 2000, s.109

Podstawy rachunkowości, praca zbiorowa pod redakcją K. Sawickiego, Warszawa, Polskie Wydawnictwo Ekonomiczne, 2000, s. 109

Podstawy rachunkowości, praca zbiorowa pod redakcją K. Sawickiego, Warszawa, Polskie Wydawnictwo Ekonomiczne, 2000, s.111-114

Z. Karkula „Amortyzacja podatkowa i bilansowa”, Dom Wydawniczy ABC, Warszawa, 1999, s. 97-99

Z. Karkula „Amortyzacja podatkowa i bilansowa”, Dom Wydawniczy ABC, Warszawa, 1999, s.99-100

B. Gierusz, Podręcznik samodzielnej nauki księgowania, OdiKK, Gdańsk, s. 224 i nast.

B. Gierusz „Podręcznik samodzielnej nauki księgowania”, Ośrodek Doradztwa i Doskonalenia Kadr, Gdańsk 1995, s. 232-236

Irena Ożóg: „Przegląd Podatkowy”, nr 4 z 2000 r., str. 14-15, „Terminy i technika obliczania odpisów amortyzacyjnych”

J. Zumbrzycki, M. Grzybowska, M. Wieczorek-Fronia: Srodki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne „

s. 277-278

A. Korczyn „Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne”, SIGMA, Skierniewice 2000, s.141-149

Z. Karkula „Amortyzacja podatkowa i bilansowa”, Dom Wydawniczy ABC, Warszawa 1999, s.111-118

Sławomir Nahotko „Systemy amortyzowania majątku trwałego w przedsiębiorstwie”, Bydgoszcz 1999 r. s.262-272

66

1

87

Przedsiębiorstwo - zakład

---