Jak prowadzić księgi , stosując MSR

Nie regulują kwestii związanych z prowadzeniem ksiąg rachunkowych MSSF/MSR oraz techniką dokonywania w nich zapisów , a jedynie ze sprawozdawczością finansową ( w naszej ustawie również nie ma zapisu o stosowaniu zapisów na stronie Wn , Ma , chociaż o tym może świadczyć obowiązek systematycznego ujmowania transakcji i zdarzeń gospodarczych . Jednak z definicji aktywów, pasywów oraz przychodów i kosztów wynika zasada bilansowa ( nie dotyczy to zobowiązań warunkowych , czy aktywów warunkowych ).Tabela przedstawia definicje , które wskazują iż zagadnienia ujmowane są dwustronnie .

Definicja	Strona WN	Strona Ma
Składnik aktywów	Zasób majątkowy	Korzyść , czyli przychód- wpływ na wynik finansowy
Zobowiązanie	Obowiązek	Zmniejszenie korzyści - koszt-wpływ na wynik finansowy
Przychód	Zwiększenie zasobów albo zmniejszenie obowiązków	Korzyść czyli przychód- wpływ na wynik finansowy
Koszt	Zmniejszenie zasobów albo zwiększenie obowiązków	Zmniejszenie korzyści - koszt- wpływ na wynik finansowy

Z powyższego wynika , iż dla sporządzenia sprawozdania finansowania zgodnie z MSR , mimo ,że nie jest to powiedziane wprost należy prowadzić księgi i wszystkie zapisy ujmować dwustronnie .Nawet , jeżeli podmiot stosuje MSR to i tak ma obowiązek stosowania art. 2 UR o prowadzeniu ksiąg rachunkowych .

Międzynarodowy Standard Rachunkowości nr 16 - „Rzeczowe aktywa trwałe”

Transformacja gospodarki naszego kraju wymaga dostosowania zasad polskiej ustawy o rachunkowości, w tym przepisów normujących zasady jej prowadzenia, do potrzeb gospodarki rynkowej.

Postanowienia ustawy są stopniowo uzupełniane i ulepszane, czego przejawem są kolejne jej nowelizacje. Wprowadzone zmiany do ustawy zarysowują problem harmonizacji polskiej rachunkowości nie tylko z przepisami Unii Europejskiej, ale i z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości (MSR), które aktualnie noszą nazwę Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej (MSSF). MSR to dziś niewątpliwie najbardziej przemyślany, kompleksowy, uwzględniający dorobek nauki finansów, system przedstawiania sytuacji majątkowej, finansowej i wyniku finansowego przedsiębiorstw i ich powiązanych kapitałowo zespołów - grup kapitałowych . W wyniku kolejnych nowelizacji ustawy o rachunkowości dopuszczono stosowanie MSR przez niektóre polskie przedsiębiorstwa, tj. notowane na giełdzie lub ubiegające się o wejście bądź wchodzące w skład grup kapitałowych konsolidujących według MSR. Na skutek powyższego w Polsce działają obecnie równolegle dwa różne systemy rachunkowości - jeden na podstawie ustawy o rachunkowości, drugi zaś - na podstawie MSR.

MSR 16 "Rzeczowe aktywa trwałe" jest podstawowym standardem regulującym zasady księgowania, wyceny i prezentacji rzeczowego majątku trwałego. Pierwsza wersja MSR 16 o nazwie "Rachunkowość rzeczowego majątku trwałego" została zatwierdzona w 1982 r. W 1993 r. w ramach projektu zwiększenia porównywalności i jakości sprawozdań finansowych powstał zaktualizowany standard "Rzeczowy majątek trwały". Kolejne aktualizacje miały miejsce w 1997 i 1998 r., w celu uzgodnienia MSR 16 z regulacjami innych MSR - MSR 22, 36 i 37. W 2003 r. zatwierdzono zmienioną wersję standardu, która dotyczy okresów sprawozdawczych zaczynających się od lub po 1 stycznia 2005 r. Standard ma zastosowanie do rzeczowych aktywów trwałych, z wyjątkiem przypadków, w których inny MSR nakazuje lub dopuszcza odmienne rozwiązanie. Celem standardu MSR 16 jest uregulowanie sposobu księgowania rzeczowych aktywów trwałych tak, aby użytkownicy sprawozdania finansowego mogli zapoznać się z informacjami na temat inwestycji jednostki w rzeczowe aktywa trwałe i ze zmianami w ramach tych inwestycji. Najważniejszymi zagadnieniami księgowymi dotyczącymi rzeczowych aktywów trwałych jest określenie zasad ujmowania aktywów, ustalenia ich wartości bilansowej oraz odpisów amortyzacyjnych i odpisów aktualizujących z tytułu utraty wartości, które w związku z nimi należy ująć.

MSR nie precyzuje szczegółowo struktury rzeczowych aktywów trwałych, ani nie określa co stanowi ich najmniejszą jednostkę, dlatego też kwalifikowanie składników majątkowych do rzeczowego majątku trwałego oraz wydzielanie odrębnych pozycji tego majątku pozostawia się do uznania poszczególnym podmiotom gospodarczym. Zarówno w myśl ustawy, jak i MSR, do rzeczowego majątku trwałego nie zalicza się nieruchomości stanowiących inwestycję, tzn. posiadanych w celu osiągnięcia korzyści ekonomicznych.

Według MSR 16 do rzeczowego majątku trwałego zalicza się aktywa rzeczowe, które:

• utrzymuje w celu wykorzystania w procesie produkcji dóbr, przy dostawach towarów lub świadczeniu usług, w celu oddania do używania innym podmiotom na podstawie umowy najmu lub w celach administracyjnych oraz

• z oczekiwaniami będą wykorzystywane dłużej niż jeden rok.

MSR 16 nie dotyczy:

• aktywów trwałych zaklasyfikowanych jako przeznaczone do sprzedaży zgodnie z MSSF 5 "Aktywa trwałe przeznaczone do sprzedaży oraz działalność zaniechana",

• biologicznych związanych z rolnictwem (MSR 41), oraz

• do zasobów mineralnych oraz zasobów mineralnych, takich jak ropa naftowa, gaz ziemny i inne podobne nieodnawialne zasoby naturalne.

Do najważniejszych postanowień MSR 16 począwszy od momentu pozyskania (nabycia, wytworzenia itp.) środka trwałego jest jego wycena początkowa, poprzez wycenę na dzień bilansowy (z uwzględnieniem amortyzacji i przeszacowania), skończywszy na usunięciu składnika z bilansu.

Ujęcie początkowe środka trwałego

Cenę nabycia lub koszt wytworzenia składnika rzeczowego majątku trwałego ujmuje się jako składnik aktywów wtedy i tylko wtedy, gdy:

• jest uzyskanie przez jednostkę przyszłych korzyści ekonomicznych w związku z tym składnikiem,

• wiarygodnie określić cenę nabycia lub koszt wytworzenia tego składnika.

Warunkiem ujęcia składnika aktywów w bilansie jest prawdopodobny wpływ do jednostki przyszłych korzyści ekonomicznych. Jeśli jednostka nie oczekuje uzyskania przyszłych korzyści ekonomicznych w związku z nabytym, wytworzonym lub w inny sposób pozyskanym składnikiem aktywów, nakłady na ten składnik powinny być ujęte w rachunku zysków i strat. Zgodnie z MSR 16, jako rzeczowe aktywa trwałe powinny być kwalifikowane znaczące (główne) części zamienne i sprzęt serwisowy, jeśli jednostka przewiduje użytkowanie ich przez okres dłuższy niż rok. Składowe części pozycji rzeczowych aktywów trwałych o odmiennych okresach ekonomicznej użyteczności powinny zostać wydzielone jako komponenty i osobno amortyzowane. MSR nr 16 umożliwia również, w celu ustalenia odpisu amortyzacyjnego, grupowanie części składowych w jedną całość, jeśli okresy ich użytkowania oraz stosowana metoda amortyzacji są identyczne.( ustawa o rachunkowości nie wymaga wyodrębnienia komponentów) . Wdrożenie podejścia komponentowego wymaga stosowania rozbudowanej ewidencji środków trwałych, gdyż każdy wydzielony komponent traktowany jest jako odrębny środek trwały . Należy również zaznaczyć, że wyodrębnianie komponentów w praktyce stosuje się zazwyczaj do dużych wartościowo środków trwałych. Początkową wartością składnika rzeczowego majątku trwałego, spełniającego warunki ujęcia w bilansie, jest koszt, czyli kwota zapłaconej gotówki lub jej ekwiwalentów bądź wartość godziwa innych przekazanych dóbr z tytułu pozyskania składnika aktywów w momencie jego nabycia lub wytworzenia. Na koszt środka trwałego składają się:

• nabycia łącznie z obciążeniami importowymi oraz bezzwrotnymi podatkami pomniejszona o opusty handlowe i rabaty,

• koszty bezpośrednio związane z doprowadzeniem składnika aktywów do miejsca i stanu, jakie są niezbędne, aby był on zdatny do użytkowania zgodnie z zamierzeniem kierownictwa, oraz

• oszacowanie kosztów demontażu i usunięcia składnika aktywów oraz renowacji miejsca, w którym znajduje się ten składnik, jeśli jednostka ma obowiązek wykonania tych czynności wynikający z nabycia składnika aktywów lub z jego użytkowania przez określony czas w celach innych niż wytwarzanie produktów w tym czasie.

Przykładami kosztów bezpośrednio związanych z doprowadzeniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania i w związku z tym włączanych do wartości początkowej składnika są:

• świadczeń na rzecz pracowników, wynikające bezpośrednio z budowy lub nabycia składnika rzeczowego majątku trwałego,

• przygotowania miejsca użytkowania,

• koszty dostawy, załadunku i wyładunku,

• instalacji i montażu,

• testowania prawidłowości działania (po odjęciu przychodów ze sprzedaży jednostek produktu lub usługi uzyskanych w czasie instalacji i rozruchu, np. ze sprzedaży próbnej partii),

• profesjonalistów.

W bilansie składniki rzeczowych aktywów trwałych zgodnie z MSR 16 mogą zostać wycenione

• wg modelu koszu historycznego lub

• wg modelu przeszacowania.

Wg modelu kosztu wartością bilansową składnika rzeczowego majątku trwałego jest cena nabycia lub koszty wytworzenia pomniejszona o umorzenie oraz łączną kwotę odpisów z tytułu utraty wartości.

W modelu przeszacowania wartość bilansowa ustalana jest jako wartość godziwa ustalona na dzień ostatniego przeszacowania pomniejszona o późniejsze umorzenie oraz łączną kwotę późniejszych odpisów z tytułu utraty wartości.

MSR 16
Wycena początkowa	Wycena późniejsza
- Składniki rzeczowego majątku trwałego początkowo ujmuje się według kosztu - Koszt jest to kwota zapłaconej gotówki lub jej ekwiwalentów bądź wartość godziwa innych przekazanych dóbr z tytułu pozyskania składnika aktywów w momencie jego nabycia lub wytworzenia.	Jednostka powinna wybrać i konsekwentnie stosować do wszystkich składników z danej klasy jedno z dwóch rozwiązań 1. Model kosztu (historycznego): wartością bilansową jest koszt pomniejszony o skumulowane odpisy umorzeniowe oraz skumulowane odpisy z tytułu utraty wartości. 2. Model przeszacowania: wartością bilansową jest wartość przeszacowania, czyli wartość godziwa na dzień przeszacowania pomniejszona o późniejsze skumulowane odpisy umorzeniowe oraz późniejsze skumulowane odpisy z tytułu utraty wartości.

(Ustawa o rachunkowości natomiast nie określa zasad dokonywania przeszacowań. W myśl ustawy przeszacowania środków trwałych dokonać można jedynie na podstawie odrębnych, obligatoryjnie obowiązujących przepisów określonych przez Ministra Finansów. Definicja wartości godziwej przyjęta w ustawie jest zgodna z MSR). Wybrane rozwiązanie należy stosować wobec całej grupy rzeczowych aktywów trwałych, przy czym nie dla wszystkich grup musi być przyjęte to samo rozwiązanie.

Amortyzacja wg MSR - systematyczne rozłożenie wartości podlegającej amortyzacji w okresie użytkowania składnika aktywów. Na wielkość dokonywanych odpisów amortyzacyjnych bezpośrednio wpływają następujące czynniki:

• wartość końcowa składnika aktywów

• ekonomiczny okres używania

• metoda amortyzacji

W zakresie wyceny bilansowej rzeczowych składników majątku trwałego jednostki zobowiązane są na koniec każdego roku obrotowego do weryfikacji założeń leżących u podstaw przyjętych zasad amortyzacji,

Kwotą podlegającą amortyzacji jest w rozumieniu MSR 16 wartość początkowa składnika rzeczowego majątku trwałego lub inna wartość przyjęta w jej miejsce, pomniejszona o wartość końcową (rezydualną) tego składnika .Wartość końcowa jest to kwota, jaką jednostka spodziewa się uzyskać po zakończeniu okresu użytkowania składnika aktywów po odjęciu kosztów jego zbycia.

Okres użytkowania może być rozumiany dwojako:

• jako czas, przez który zgodnie z przewidywaniami jednostka będzie używała składnik aktywów, lub

• jako liczba jednostek produkcji (lub podobnych jednostek), jaką zgodnie z oczekiwaniami przedsiębiorstwo uzyska z tego składnika.

Podstawą amortyzacji w podmiocie jest plan amortyzacji, którego przygotowanie wymaga realizacji następujących zadań:

• określenia wartości podlegającej amortyzacji,

• ustalenia wartości końcowej,

• określenia długości okresu użytkowania,

• wyboru metody amortyzacji,

• obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych.

W sytuacji gdy wartość końcowa jest nieznaczna i w związku z tym nieistotna z punktu widzenia obliczania amortyzacji, można ją pominąć. Aby prawidłowo oszacować wartość końcową (lub stwierdzić, iż jest ona nieistotna) należy ustalić, jak długo i w jaki sposób dany składnik majątkowy będzie wykorzystywany w jednostce . Przy szacowaniu wartości końcowej punktem odniesienia mogą być uzyskiwane aktualnie wartości końcowe takich samych lub podobnych aktywów, o ile wykorzystywane były one w podobny sposób i w podobnych warunkach. Wielkością kluczową dla prawidłowego wyliczenia odpisów amortyzacyjnych jest długość okresu użytkowania składnika majątkowego. Jednostka powinna określić przewidywany czas użytkowania środka trwałego (ewentualnie liczbę jednostek produkcji, jaką zamierza dzięki niemu wytworzyć) biorąc pod uwagę przede wszystkim takie czynniki, jak:

• oczekiwane wykorzystanie składnika aktywów poparte z jednej strony oceną jego zdolności produkcyjnych, a z drugiej - praktyczną możliwością ich wykorzystania w danych warunkach gospodarczych,

• oczekiwane zużycie fizyczne uwarunkowane intensywnością eksploatacji (np. liczbą zmian, na których pracuje maszyna czy urządzenie), sposobem eksploatacji (np. w przypadku samochodów częsta jazda z dużą prędkością powoduje szybsze zużywanie się silnika, co skraca okres użytkowania), warunkami eksploatacji i przechowywania (np. garażowanie pojazdu), częstotliwością przeglądów, konserwacji i remontów,

• oczekiwane zmiany przydatności ekonomicznej uwarunkowane zmianami sytuacji rynkowej, warunków technologicznych lub wymogów prawnych,

• prawne ograniczenia okresu użytkowania, np. w sytuacji użytkowania aktywów na podstawie umów leasingowych.

Zgodnie z MSR 16, długość okresu użytkowania jest wielkością szacunkową i zależy od decyzji jednostki w zakresie zarządzania środkami trwałymi. Oznacza to, że na ogół nieracjonalne jest stosowanie przez wszystkie jednostki tych samych stawek amortyzacji dla takich samych składników majątkowych .

---