CEZARY KOSIKOWSKI
Reforma finansów w Polsce
w świetle nowej ustawy
o finansach publicznych
1. Polskie finanse publiczne już od dawna wymagają głębokiej refor-
my. Politycy dostrzegają tę konieczność, często wpisując potrzebę reformy
do programów wyborczych. Gorzej jest natomiast z ich realizacją, ponie-
waż przeprowadzane zmiany mają w większości charakter kosmetycznych
poprawek do drugorzędnych rozwiązań prawnych. Nie ma więc pełnego i
szerokiego programu naprawy finansów publicznych. Władza publiczna nie
sięga też do dorobku nauki finansów publicznych i prawa finansowego, choć
ta od lat - i to systematycznie - dostarcza opracowań wskazujących na głów-
ne wyzwania i problemy finansów publicznych1. W literaturze określono też
koncepcję i kierunki naprawy finansów publicznych w Polsce, dostrzega-
jąc uwarunkowania i bariery tego procesu2. Wśród zgłaszanych postulatów
wskazywano m.in. na potrzebę opracowania i uchwalenia nowej ustawy o fi-
nansach publicznych. Prace nad nią trwały długo.
Nowa ustawa o finansach publicznych, uchwalona w dniu 27 VIII
2009 r.3, wejdzie w życie w zasadzie z dniem 1 I 2010, a część jej przepisów
będzie obowiązywać w póz
niejszym terminie (od 1 I 2012 lub od 1 I 2013).
W związku z tym wyłania się pytanie: czy jest to akt realizujący oczekiwa-
ną w Polsce od dawna reformę finansów publicznych lub chociażby two-
rzący podstawy dla jej przeprowadzenia?
1
Szerzej zob. Ekonomiczne i prawne problemy racjonalizacji wydatków publicznych,
red. J. Głuchowski, A. Pomorska, J. Szołno-Koguc, t. I-II, Lublin 2005; Sanacja finansów
publicznych w Polsce. Aspekty prawne i ekonomiczne, red. K. Święch, A. Zalcewicz, Szcze-
cin 2005; Podatkowe i niepodatkowe z
ródła finansowania zadań publicznych, red. J. Głu-
chowski, A. Pomorska, J. Szołno-Koguc, Lublin 2007; Główne wyzwania i problemy syste-
mu finansów publicznych, red. J. Głuchowski, A. Pomorska, J. Szołno-Koguc, Lublin 2009.
2
Szerzej zob. Uwarunkowania i bariery w procesie naprawy finansów publicznych,
red. J. Głuchowski, A. Pomorska, J. Szołno-Koguc, Lublin 2007.
3
Dz.U. nr 157, poz. 1240.
PAC
STWO i PRAWO 12/2009 3
Przypomnijmy, że reforma ta wiąże się z koniecznością przezwycię-
żenia przyczyn złego stanu finansów publicznych, które tkwią zarówno w
systemie wydatków i dochodów publicznych, jak i w systemie organizacji
oraz zarządzania finansami publicznymi. Znaczna część powodów, dla któ-
rych trzeba przeprowadzić reformę finansów publicznych, leży jednakże
również poza tym systemem i wymaga reformy w obszarach, w których
pojawiają się zbędne wydatki publiczne4. Pierwszą grupę przyczyn można
próbować rozwiązać, naprawiając wadliwą strukturę wydatków i docho-
dów publicznych oraz zmieniając organizację i zarządzanie finansami pu-
blicznymi. To zaś jest do osiągnięcia m.in. przy pomocy odpowiednio skon-
struowanej ustawy o finansach publicznych. Natomiast drugi rodzaj przy-
czyn wymaga zmian ustawowych wiążących się z eliminacją lub redukcją
różnych tytułów prawnych nieuzasadnionych wydatków publicznych. Tego
rodzaju zmian nie można oczekiwać od ustawy o finansach publicznych.
2. Pod względem redakcyjnym nowa ustawa liczy 297 artykułów,
a więc jest szersza od ustawy o finansach publicznych z 30 V 2005, która
miała ich 245 i nie była wspierana, jak obecnie nowy akt, przez ustawę
wprowadzającą5 - liczącą 123 artykuły, poświęcone zarówno ustaleniu
terminów wejścia w życie ustawy o finansach publicznych, jak zmia-
nom w przepisach obowiązujących. Systematyka nowej ustawy jest po-
dobna jak w przypadku ustawy z 2005 r., chociaż wzbogacają ją przepisy
o wieloletnim planowaniu finansowym i o tzw. planowaniu zadaniowym,
a także o nowych formach organizacyjnych sektora finansów publicz-
nych. Znacznemu rozszerzeniu uległy przepisy o środkach publicznych,
a zwłaszcza przepisy dotyczące tzw. środków europejskich. Ustawa
wprowadza nowe rozwiązania w zakresie kontroli zarządczej oraz audy-
tu wewnętrznego. Poza tym zwraca uwagę duża troska o poprawienie re-
dakcyjne tych przepisów, które dotychczas brzmiały niejednoznacznie,
i wprowadzenie przepisów oraz definicji, których wyraz
nie brakowało6.
Obecnie widać, że twórcy ustawy znają też wspólnotowe prawo finanso-
we i zachowują zgodność z nim prawa krajowego.
W rezultacie kształt nowej ustawy o finansach publicznych jest
zdecydowanie lepszy od poprzedniego, a nie ustępują mu także popraw-
na systematyka i redakcja przepisów ustawy. Natomiast pod względem
merytorycznym ocena rozwiązań przyjętych w nowej ustawie, dokony-
wana głównie z punktu widzenia realizacji reformy finansów publicz-
nych w Polsce, nasuwa kilka istotnych uwag.
4
Szerzej zob. C. Kosikowski: Naprawa finansów publicznych (koncepcja metodolo-
giczna i proponowane kierunki reform) [w:] Uwarunkowania& , jw., s. 11 i n.
5
Dz.U. nr 157, poz. 1241.
6
Pewien kłopot może sprawiać radnym zastosowanie wzoru wymienionego w art.
243 ust. 1, wymaga to bowiem wykształcenia więcej niż podstawowego lub średniego, co
w większości jednostek samorządu terytorialnego może okazać się problemem.
4 PAC
STWO i PRAWO 12/2009
3. Kryzys finansów publicznych utrwalił się w Polsce na skutek przy-
jęcia i utrzymywania wadliwego systemu wydatków publicznych. Są to w
pewnej części wydatki niepotrzebne lub nieuzasadnione co do wysokości
(np. w administracji publicznej, w wojsku, w publicznych mediach), nato-
miast w innej - niewystarczające dla pełnej realizacji zadań państwa (np.
w zakresie ubezpieczeń społecznych, ochrony zdrowia, oświaty). Wad tych
nie da się jednak usunąć przepisami ustawy o finansach publicznych. Do
tego potrzebne są zmiany licznych ustaw, z których wynikają tytuły praw-
ne dla dokonywania wydatków publicznych na określone cele i w określo-
nej wysokości. Natomiast w ustawie o finansach można zawrzeć przepisy,
na podstawie których należy w taki sposób planować i dokonywać wydat-
ków publicznych, aby były one racjonalne i efektywne.
W nowej ustawie o finansach publicznych znalazły się normatywne
ustalenia dotyczące: 1) zasad dokonywania wydatków publicznych (art.
44-46), w tym wydatków budżetowych (art. 138-145, 163-169 oraz 250-
259); 2) przeznaczenia i form prawnych wydatków budżetowych (art. 112,
124, 126-136); 3) zasad prognozowania i planowania wydatków budżeto-
wych (art. 103-108, 211-214, 216-222, 226-232); 4) kontroli dokonywania
wydatków budżetowych i środków dyscyplinujących, zapewniających pra-
widłowe dokonywanie wydatków publicznych (art. 174-182, 260-263).
Oceniając te rozwiązania, należy przede wszystkim dostrzec to, że
odnoszą się one niemal wyłącznie do wydatków budżetu państwa i budże-
tów jednostek samorządu terytorialnego. Skąpo prezentują się natomiast
przepisy, które dotyczą wydatków publicznych w całości, a więc także poza
budżetem państwa i budżetami jednostek samorządu terytorialnego. Pod
tym względem nowa ustawa niczego więc nie wnosi. Nadal nie zauważono,
że na finanse publiczne państwa należy patrzeć całościowo, ponieważ or-
ganizacyjnie tworzą one sektor finansów publicznych.
Ustawa o finansach publicznych nie wprowadza również żadnych
nowych rozwiązań prawnych dotyczących klasyfikacji wydatków budże-
towych oraz ich form prawnych, a także rozwiązań odnoszących się do
dokonywania i kontroli wydatków budżetowych. Drobne korekty, których
w tym zakresie dokonano, poprawiają jedynie sposób zredagowania prze-
pisów ustawy w porównaniu do ustawy z 2005 r.
Nowością są natomiast przepisy, które przewidują inne niż dotych-
czas planowanie wydatków budżetowych. Ustawa wprowadza bowiem
Wieloletni Plan Finansowy (art. 103-108) i wieloletnią prognozę finan-
sową jednostek samorządu terytorialnego (art. 226-232). Ponadto, prze-
widuje nowe ujęcie tzw. budżetu zadaniowego, który tym razem określa
mianem  układu zadaniowego (art. 2 pkt 3) oraz  skonsolidowanego
planu wydatków (art. 142 pkt 11). Realizuje to w pewnej mierze moje
postulaty zgłaszane w tym względzie7. Nowa ustawa nie zmienia nato-
7
Szerzej zob. C. Kosikowski: Budżet zadaniowy w procesie naprawy finansów pu-
PAC
STWO i PRAWO 12/2009 5
miast mechanizmu dokonywania wydatków budżetowych oraz kontroli
ich dokonywania. Godny docenienia jest wysiłek włożony w poprawienie
mechanizmu przyznawania, wykorzystywania i kontroli wydatków finan-
sowanych ze środków europejskich (art. 202-210).
Nowa ustawa wyróżnia się m.in. tym, że kładzie silny nacisk na
zasadę planowości finansów publicznych. Nakazuje prowadzenie gospo-
darki finansowej państwa na podstawie budżetu państwa, a gospodarki
finansowej jednostek samorządu terytorialnego - na podstawie budże-
tów tych jednostek. Ponadto, poświęca sporo uwagi planom finansowym
jednostek sektora finansów publicznych, regulując m.in. to, co plany te
mają zawierać, oraz nakazując ich zamieszczanie w ramach załączników
do ustawy budżetowej. Ustawa wprowadza wreszcie urządzenia służą-
ce wieloletniemu planowaniu finansowemu: Wieloletni Plan Finansowy
Państwa (WPFP) oraz wieloletnią prognozę finansową jednostki samo-
rządu terytorialnego (WPF).
W myśl art. 103 ustawy, WPFP jest planem dochodów i wydatków
oraz przychodów i rozchodów budżetu państwa. Powinien więc nazywać się
raczej wieloletnim budżetem państwa. Wydłużenie horyzontu czasowego w
planowaniu budżetowym było potrzebne, chociażby z tego powodu, że bu-
dżet UE opiera się na wieloletnim planie finansowym UE (obecnie na Nowej
Perspektywie Finansowej na lata 2007-2013). Plan ten wykracza poza ramy
rocznego budżetu UE, ponieważ jest planem finansowym całego sektora fi-
nansów unijnych. Takiego planu brakuje nam w Polsce, WPFP nim bowiem
nie jest8. Poza nim znajdują się planowane dochody i wydatki jednostek sa-
morządu terytorialnego, funduszy celowych oraz przychody i wydatki jed-
nostek sektora finansów publicznych. Politykę finansową należy prowadzić
wobec całego sektora finansów publicznych, ponieważ wtedy dopiero moż-
na świadomie dokonywać redystrybucji finansowej między poszczególne
ogniwa tego sektora, w tym na rzecz budżetu państwa. Tymczasem przewi-
duje się odrębne opracowywanie wieloletnich prognoz finansowych przez
jednostki samorządu terytorialnego. Nie zakłada się zaś wieloletniego pla-
nowania finansowego w gospodarce finansowej funduszy celowych oraz in-
nych (samodzielnych) jednostek sektora finansów publicznych.
Konstrukcja WPFP przyjęta w ustawie o finansach publicznych za-
kłada, że plan ten będzie sporządzany na cztery lata budżetowe, przy czym
pierwszy musi powstać do 31 VII 2010, a sprawozdawczość i plan kont
blicznych w Polsce, PiP nr 8/2008, s. 13-25.
8
Idea planu finansowego państwa w większym stopniu tkwi już w konstrukcji rocz-
nego  skonsolidowanego planu wydatków na rok budżetowy i dwa kolejne lata państwo-
wych jednostek budżetowych, państwowych funduszy celowych, agencji wykonawczych,
instytucji gospodarki budżetowej oraz państwowych osób prawnych zaliczanych do sek-
tora finansów publicznych (art. 142 pkt 11 ustawy). Należy żałować, że ustawa nie po-
święciła temu planowi szerszej uwagi i ograniczyła się do nałożenia obowiązku zamiesz-
czenia go w uzasadnieniu projektu ustawy budżetowej.
6 PAC
STWO i PRAWO 12/2009
w układzie zadaniowym - do końca 2012 r. Wieloletni Plan ma być sporzą-
dzany w układzie obejmującym funkcje państwa, wraz z celami i mier-
nikami stopnia wykonania danej funkcji, i uwzględnia: 1) cele średnio-
okresowej strategii rozwoju kraju, o której mowa w ustawie z 6 XII 2006
o zasadach prowadzenia polityki rozwoju9; 2) kierunki polityki społeczno-
-gospodarczej Rady Ministrów.
Plan, ma określać, w podziale na poszczególne lata budżetowe:
1) podstawowe wielkości makroekonomiczne; 2) kierunki polityki fiskal-
nej; 3) prognozy dochodów oraz wydatków budżetu państwa; 4) kwotę
deficytu i potrzeb pożyczkowych budżetu państwa oraz z
ródła ich sfinan-
sowania; 5) prognozy dochodów i wydatków budżetu środków europej-
skich; 6) wynik budżetu środków europejskich; 7) skonsolidowaną pro-
gnozę bilansu sektora finansów publicznych; 8) kwotę państwowego dłu-
gu publicznego. Będąc w istocie wieloletnim budżetem państwa, WPFP
ma stanowić podstawę przygotowywania projektu ustawy budżetowej na
kolejny rok budżetowy. Co ważne, w projekcie ustawy budżetowej na da-
ny rok budżetowy, przedstawianym przez Radę Ministrów Sejmowi, po-
ziom deficytu nie może być większy niż poziom deficytu ustalony na ten
rok w WPFP. Tylko w szczególnie uzasadnionych przypadkach możliwe
jest uwzględnienie wyższego poziomu deficytu. W tym przypadku Rada
Ministrów jest obowiązana przedstawić Sejmowi szczegółowe wyjaśnienie.
Jest to plan rządowy. Jego projekt przygotowuje Minister Finansów
i przedstawia go Radzie Ministrów do uchwalenia oraz ogłoszenia w  Mo-
nitorze Polskim oraz w Biuletynie Informacji Publicznej. Plan ma być ak-
tualizowany przez Radę Ministrów, w drodze uchwały, corocznie, w termi-
nie dwóch miesięcy od dnia ogłoszenia ustawy budżetowej, i uwzględnia
prognozę na kolejne trzy lata. Aktualizacja ma polegać na doprowadzeniu
danych zawartych w WPFP do zgodności z ustawą budżetową na dany rok
budżetowy. Rozwiązanie to jest nieporozumieniem, skoro WPFP ma być
jednocześnie podstawą do opracowania budżetu państwa i ma być zgodny
z nim, a nie odwrotnie. To samo dotyczy aktualizacji polegającej na sko-
rygowaniu WPFP w dalszych latach jego realizacji, w celu zapewnienia
zgodności z kierunkami polityki społeczno-gospodarczej i średniookreso-
wą strategią rozwoju kraju.
Na tym tle nie ma też większego znaczenia sprawozdawczość z re-
alizacji WPFP. Ministrowie, w terminie do dnia 15 kwietnia, mają przed-
kładać Ministrowi Finansów informacje o realizacji Wieloletniego Planu
Finansowego Państwa, w tym o stopniu realizacji celów. Minister Finan-
sów przedkłada Radzie Ministrów, łącznie ze sprawozdaniem z wykona-
nia ustawy budżetowej, informację o przebiegu wykonania WPFP. Rada
Ministrów ma zaś ogłaszać tę informację w  Monitorze Polskim oraz
w Biuletynie Informacji Publicznej.
9
Tekst jedn. Dz.U. nr 89/2004, poz. 712.
PAC
STWO i PRAWO 12/2009 7
Konstrukcja wieloletniej prognozy finansowej jednostek samorzą-
du terytorialnego jest wzorowana na WPFP. Zakłada się, że WPF po-
winna być realistyczna i określać dla każdego roku objętego prognozą
co najmniej: 1) dochody bieżące oraz wydatki bieżące budżetu jednostki
samorządu terytorialnego, w tym na obsługę długu, gwarancje i poręcze-
nia; 2) dochody majątkowe, w tym dochody ze sprzedaży majątku, oraz
wydatki majątkowe budżetu; 3) wynik budżetu jednostki samorządu tery-
torialnego; 4) przeznaczenie nadwyżki albo sposób sfinansowania deficy-
tu; 5) przychody i rozchody budżetu jednostki samorządu terytorialnego,
z uwzględnieniem długu zaciągniętego oraz planowanego do zaciągnię-
cia; 6) kwotę długu jednostki samorządu terytorialnego, w tym relację,
o której mowa w art. 243, oraz sposób sfinansowania spłaty długu; 7) ob-
jaśnienia przyjętych wartości.
W przeciwieństwie do WPFP, wieloletnia prognoza finansowa
obejmuje okres roku budżetowego oraz co najmniej trzech kolejnych
lat. Okres objęty wieloletnią prognozą finansową nie może być jednak
krótszy niż okres, na jaki przyjęto limity wydatków, o których mowa w
art. 226 ust. 3 pkt 4. Prognozę kwoty długu, stanowiącą część wielolet-
niej prognozy finansowej, sporządza się na okres, na który zaciągnięto
oraz planuje się zaciągnąć zobowiązania. Zakłada się też, że wartości
przyjęte w wieloletniej prognozie finansowej i budżecie jednostki samo-
rządu terytorialnego powinny być zgodne co najmniej w zakresie wyni-
ku budżetu i związanych z nim kwot przychodów i rozchodów oraz dłu-
gu tej jednostki.
Inicjatywa w zakresie sporządzenia projektu uchwały w sprawie
WPF i jej zmiany należy wyłącznie do zarządu jednostki samorządu tery-
torialnego. Projekt uchwały w sprawie WPF lub jej zmiany zarząd przed-
stawia wraz z projektem uchwały budżetowej: 1) regionalnej izbie obra-
chunkowej - do zaopiniowania; 2) organowi stanowiącemu jednostki.
Opinię do projektu uchwały w sprawie wieloletniej prognozy fi-
nansowej lub jej zmiany, przedstawionego wraz z projektem uchwa-
ły budżetowej, regionalna izba obrachunkowa wydaje ze szczególnym
uwzględnieniem zapewnienia przestrzegania przepisów ustawy doty-
czących uchwalania i wykonywania budżetów w następnych latach, na
które zaciągnięto i planuje się zaciągnąć zobowiązania. Regionalna izba
obrachunkowa, na podstawie przyjętej przez jednostkę samorządu tery-
torialnego WPF oraz uchwały budżetowej, przedstawia opinię w spra-
wie prawidłowości planowanej dla jednostki kwoty długu, wynikającej z
planowanych i zaciągniętych zobowiązań, o której mowa w art. 226 ust. 1
pkt 6. W przypadku negatywnej opinii regionalnej izby obrachunkowej,
jednostka samorządu terytorialnego dokonuje takich zmian uchwał, aby
została zachowana relacja określona w art. 243.
Uchwałę w sprawie WPF organ stanowiący jednostki podejmu-
je nie póz
niej niż uchwałę budżetową, przy czym po raz pierwszy WPF
8 PAC
STWO i PRAWO 12/2009
uchwala się nie póz
niej niż uchwałę budżetową na rok 2011. Organ sta-
nowiący nie może uchylić obowiązującej uchwały w sprawie WPF, nie
podejmując nowej uchwały w tej kwestii. Oznacza to, że ochrona trwało-
ści obowiązywania WPF jest praktycznie żadna. Przewiduje się bowiem,
że zmiana kwot wydatków na realizację przedsięwzięć może nastąpić w
wyniku podjęcia uchwały organu stanowiącego jednostki, zmieniającej
zakres wykonywania lub wstrzymującej wykonywanie przedsięwzięcia.
Jeżeli organ stanowiący nie postanowi o zaniechaniu realizacji, okreso-
wym wstrzymaniu realizacji lub ograniczeniu rzeczowego zakresu przed-
sięwzięcia, a wydatki zaplanowane w projekcie budżetu przez zarząd nie
różnią się od wydatków przewidzianych na realizację przedsięwzięcia,
organ stanowiący nie może bez zgody zarządu zmniejszyć wydatków
zaplanowanych w uchwale budżetowej na realizację przedsięwzięcia.
Zmian w WPF, z wyłączeniem zmian limitów zobowiązań i kwot wydat-
ków na przedsięwzięcia, dokonuje zarząd jednostki.
Nowa ustawa o finansach publicznych legalizuje wprost instytucję
tzw. planowania (budżetu) zadaniowego. Nazywa go obecnie (art. 2 pkt 3)
układem zadaniowym, przez który rozumie się  zestawienie odpowiednio
wydatków budżetu państwa lub kosztów jednostki sektora finansów pu-
blicznych sporządzone według funkcji państwa, oznaczających poszcze-
gólne obszary działań państwa, oraz: a) zadań budżetowych grupujących
wydatki według celów, b) podzadań budżetowych grupujących działania
umożliwiające realizację celów zadania, w ramach którego podzadania te
zostały wyodrębnione - wraz z opisem celów tych zadań i podzadań, a tak-
że z bazowymi i docelowymi miernikami stopnia realizacji celów działal-
ności państwa, oznaczającymi wartościowe, ilościowe lub opisowe okre-
ślenie bazowego i docelowego poziomu efektów z poniesionych nakładów .
Zaletą przyjętego rozwiązania jest to, że planowaniem zadaniowym zosta-
ną objęte wszystkie jednostki sektora finansów publicznych, w tym jed-
nostki samorządu terytorialnego.
Walory planowania zadaniowego są niewątpliwe10, dlatego w Pol-
sce próby jego stosowania datują się już od 2007 r.11 Można było w związ-
ku z tym spodziewać się, że nowa ustawa przesądzi ostatecznie o przyję-
ciu tej instytucji w Polsce. Tymczasem ustawa przewiduje, że elementy
planowania zadaniowego będą wprowadzane stopniowo, tj. z początkiem
2012 r. (art. 40 ust. 3 pkt 2, art. 41 ust. 4, art. 142 pkt 11) i 2013 r. (art. 174
pkt 2 i art. 175 ust. 1 pkt 4), co koresponduje także z terminami wejścia
w życie przepisów o WPFP i WPF. Praktycznie zaś zbiegnie się to rów-
nież z początkiem nowego wieloletniego planu finansowego Unii Euro-
pejskiej, który trzeba będzie przyjąć w UE na lata po 2013 r. Wprowadze-
10
Szerzej zob. Nowe zarządzanie publiczne - skuteczność i efektywność. Budżet zada-
niowy w Polsce, red. T. Lubińska, Warszawa 2009.
11
Zob. C. Kosikowski: Założenia legislacyjne dla wprowadzenia do polskiego prawa
instytucji budżetu zadaniowego [w:] Nowe zarządzanie& , jw., s. 191 i n.
PAC
STWO i PRAWO 12/2009 9
nie planowania zadaniowego jest najprostszym sposobem na zwiększenie
racjonalności i efektywności wydatków publicznych. Dlatego też wejścia
w życie poświęconych temu przepisów ustawy nie należało odkładać do
2013 r. Obecny rząd powinien pokazać, że potrafi planować zadaniowo,
zamiast odsuwać w czasie zastosowanie tej instytucji, być może już dla
innej ekipy rządzącej.
4. Przyczyną kryzysu finansów publicznych jest także wadliwy sys-
tem dochodów publicznych oraz system ich gromadzenia. Ustawa o fi-
nansach publicznych z natury rzeczy nie normuje konstrukcji prawnych
poszczególnych tytułów środków publicznych ani też sposobu ich groma-
dzenia. Sama bowiem ogranicza się do wyjaśnienia pojęcia i klasyfikacji
środków publicznych, w tym dochodów publicznych. Czyni to coraz lepiej
(art. 5), zwłaszcza w odniesieniu do środków pochodzących z budżetu UE
oraz innych niepodlegających zwrotowi środków z pomocy zagranicznej.
Tym razem ustawa o finansach publicznych poświęciła należną uwa-
gę należnościom pieniężnym mającym charakter cywilnoprawny, a przy-
padającym jednostkom sektora finansów publicznych (art. 55-59). Ponad-
to wyjaśniono pojęcie środków publicznych stanowiących niepodatkowe
należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym (art. 60-67). Na
uznanie zasługuje również bardziej przejrzyste niż dotychczas uregulowa-
nie tzw. środków europejskich i innych środków pochodzących ze z
ródeł
zagranicznych (art. 202-210).
5. y
ródłem kryzysu finansów publicznych był również wadliwy
system ich organizacji. W szczególności wiele zastrzeżeń budziło dotąd
określenie zakresu podmiotowego sektora finansów publicznych, a po-
nadto nadmierna rozbudowa różnych form gospodarki pozabudżetowej
w Polsce. W tym obszarze nowa ustawa przynosi pewne zmiany.
Z katalogu jednostek sektora finansów publicznych znikają bowiem
jednostki badawczo-rozwojowe, gospodarstwa pomocnicze jednostek
budżetowych i państwowe zakłady budżetowe oraz rachunki dochodów
własnych jednostek budżetowych i fundusze motywacyjne. Likwidacji
lub przekształceniu ulegają fundusze celowe - część państwowych oraz
wszystkie samorządowe. Ustawa nie pozostawia też wątpliwości, że na
jej podstawie Skarb Państwa nie może tworzyć fundacji ani uczestniczyć
w nich. Natomiast pojawiają się nowe formy organizacyjno-prawne w po-
staci agencji wykonawczych oraz instytucji gospodarki budżetowej. Re-
sort finansów szacował, że zmiany te mogą przynieść 500 mln zł oszczęd-
ności w skali roku. To tylko 20 razy więcej niż roczne wydatki budżetu
MON na utrzymywanie garnizonowych parafii oraz kapelanów.
Wyeliminowanie jednostek badawczo-rozwojowych z katalogu jed-
nostek sektora finansów publicznych zbliża nas do pojęcia sektora finan-
sów publicznych stosowanego w UE, ale nie utożsamia katalogu polskie-
10 PAC
STWO i PRAWO 12/2009
go z obowiązującym w UE. Rozbieżność utrzymuje się nadal, gdy idzie
o brak zaliczania w Polsce do sektora finansów publicznych funduszy
emerytalnych, które zarządzają przecież środkami publicznymi.
Gospodarka finansowa jednostek budżetowych ulega zmianie o ty-
le, że jednostki te nie mogą tworzyć już gospodarstw pomocniczych i fun-
duszy motywacyjnych ani posiadać rachunków dochodów własnych. Do-
świadczeni przestępcy mawiają, że  jak puszczają (z więzienia), to znaczy,
że wkrótce będą zamykać innych . Obawiam się, że tak samo stanie się w
wypadku zlikwidowanych urządzeń w gospodarce jednostek budżetowych.
Potwierdza to w pewnym sensie sposób, w jaki rozstano się z zakła-
dami budżetowymi. Zlikwidowano państwowe zakłady budżetowe, których
zresztą było już niewiele. Pozostawiono samorządowe, bo są one potrzeb-
ne. Natomiast w miejsce państwowych zakładów budżetowych pojawiły
się tzw. instytucje gospodarki budżetowej (art. 23-28), które może tworzyć
jedynie za zgodą Rady Ministrów właściwy minister lub Szef Kancelarii
Prezesa Rady Ministrów bądz
organ lub kierownik jednostki wymienionej
w art. 139 ust. 2 ustawy (tzw. podmioty uprzywilejowane w planowaniu bu-
dżetowym).
Jednostki gospodarki budżetowej odróżnia od państwowych zakła-
dów budżetowych przede wszystkim to, że są osobami prawnymi pod-
legającymi wpisowi do KRS. W związku z tym mają utrzymywać się z
własnych przychodów, chociaż mogą też otrzymywać dotacje z budżetu
państwa. Instytucje gospodarki budżetowej samodzielnie gospodarują
mieniem, które otrzymują na własność (nieruchomości). Wartość ma-
jątku instytucji gospodarki budżetowej odzwierciedla fundusz tych in-
stytucji, powiększany o ich zysk. Ustawa nie ustala rodzaju i charakteru
powiązań (rozliczeń) finansowych instytucji gospodarki budżetowej z bu-
dżetem państwa. Rozstrzygnięcia te mogą wynikać pośrednio z propozy-
cji organu założycielskiego zawartych we wniosku o utworzenie jednostki
gospodarki budżetowej (art. 23 ust. 4) oraz w statucie jednostki (art. 26).
Trudno jest więc wyjaśnić, dlaczego jednostki te noszą nazwę jednostek
gospodarki budżetowej, skoro ich status wskazuje raczej na luz
ne związ-
ki z budżetem państwa (możliwość otrzymywania dotacji, załączanie pla-
nów finansowych do ustawy budżetowej).
O wiele jaśniej uregulowano w ustawie status prawnofinansowy tzw.
agencji wykonawczych. Formalnie rzecz biorąc, jest to nowa forma orga-
nizacyjna sektora finansów publicznych (art. 18-22), natomiast pod wzglę-
dem merytorycznym forma ta obejmuje ujednolicone rozwiązania prawne,
które na mocy odrębnych ustaw obowiązywały w odniesieniu do agencji
rządowych niebędących spółkami handlowymi. Ustawa przewiduje możli-
wość określenia przez Radę Ministrów sposobu prowadzenia gospodarki fi-
nansowej przez agencje wykonawcze, zaś ministrowi nadzorującemu daną
agencję zezwala się jedynie na uregulowanie pewnych rozwiązań szczegó-
łowych. Minister Finansów zachował władztwo nad gospodarką finansową
PAC
STWO i PRAWO 12/2009 11
agencji wykonawczych. Spoczywa na nich obowiązek corocznego wpłacania
do budżetu państwa nadwyżki środków finansowych, pozostających po ure-
gulowaniu zobowiązań podatkowych. W szczególnie uzasadnionych przy-
padkach Rada Ministrów może wyrazić zgodę na niewpłacanie nadwyżki.
W odniesieniu do plagi polskich finansów publicznych, jaką stano-
wią liczne fundusze celowe, nowa ustawa oraz ustawa wprowadzająca
zawierają następujące zmiany. Po pierwsze, zrezygnowano z tworzenia
samorządowych funduszy celowych. Są co do tego pewne wątpliwości,
zwłaszcza gdy idzie o samorządowe fundusze ochrony środowiska i go-
spodarki wodnej. Sądzę, że koncentracja środków finansowych w budże-
cie jednostki samorządu terytorialnego jest jednak ważniejsza niż fundu-
sze, o których i tak nie decydowały władze samorządowe. Po drugie, po-
zostawiono państwowe fundusze celowe, lecz jednocześnie pozbawiono
je osobowości prawnej. Obecnie jest to jedynie wyodrębniony rachunek
bankowy, którym dysponuje minister lub organ wskazany w ustawie two-
rzącej dany fundusz. Rozwiązanie to zasadnie pozbawia państwowe fun-
dusze celowe samodzielności finansowej, czyniąc ministra lub wskazany
organ odpowiedzialnym za gospodarkę finansową funduszu. Z prawnego
punktu widzenia oznacza to jednak odpowiedzialność Skarbu Państwa za
zobowiązania funduszu.
Ustawa wprowadzająca przewiduje formalną likwidację jedynie
dwóch funduszy celowych, i to od 1 I 2011. Dwa fundusze mające osobo-
wość prawną (Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnospraw-
nych oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych) stracą
ją z dniem 1 I 2012. Nie utracą osobowości prawnej m.in. Fundusz Ubez-
pieczeń Społecznych oraz Narodowy Fundusz Zdrowia, tymczasem to
właśnie są główne zakały polskiego systemu finansów publicznych (nie
licząc KRUS, który w tej mierze jest poza wszelką konkurencją). Spraw-
dziła się więc stara prawda:  mocnych się nie bije . Sądzę, że do rozbicia
układu, jaki powstał na linii: ZUS/KRUS - NFZ - fundusze emerytalne,
dojdzie dopiero wówczas, gdy autentycznie zabraknie pieniędzy na wy-
płaty emerytur, rent i zasiłków oraz finansowanie ochrony zdrowia. Pe-
symistów można zapewnić, że nastąpi to już niedługo.
Nowa ustawa jednoznacznie stanowi (art. 45), że ze środków pu-
blicznych nie można tworzyć fundacji na podstawie ustawy o fundacjach.
Oznacza to jednak, że można je tworzyć na podstawie innych ustaw.
Ponadto w ustawie wprowadzono wymóg, by państwowe i samorzą-
dowe osoby prawne zaliczane do sektora finansów publicznych prowa-
dziły gospodarkę finansową na podstawie planu finansowego, sporządza-
nego zgodnie z ustawami odrębnymi, lecz z uwzględnieniem przepisów
ustawy o finansach publicznych (a więc np. w układzie zadaniowym).
Projekty planów finansowych państwowych osób prawnych mają być
przekazywane Ministrowi Finansów w trybie i terminach dotyczących
prac nad projektem ustawy budżetowej.
12 PAC
STWO i PRAWO 12/2009
6. Wady polskich finansów publicznych odnoszą się także do systemu
zarządzania nimi. Brakuje tu przede wszystkim wyraz
nego i odpowiedzial-
nego ośrodka polityki finansowej. Powinien nim być Minister Finansów,
nie zaś także inni ministrowie, w tym np. Minister Rozwoju Regionalnego
lub Minister Gospodarki. Wydaje się, że nowa ustawa o finansach publicz-
nych przyjęła liczne rozwiązania, które dają nadzieję, że tak się w końcu
stanie. Spotykamy w niej bowiem wiele przepisów, które poszerzają kom-
petencje Ministra Finansów w sferze zarządzania finansami publicznymi.
Najważniejsze dotyczą tzw. budżetu środków europejskich.
Jest to nowa instytucja, która - zgodnie z art. 117 ustawy - oznacza
roczny plan dochodów i podlegających refundacji wydatków przezna-
czonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków
europejskich, z wyłączeniem środków przeznaczonych na realizację pro-
jektów pomocy technicznej. W budżecie środków europejskich ujmuje
się: 1) dochody z tytułu realizacji programów finansowanych z udziałem
środków europejskich; 2) wydatki na realizację programów finansowa-
nych z udziałem środków europejskich w części podlegającej refundacji.
Przepisy art. 118-121 ustawy wyraz
nie sugerują, że budżet środków
europejskich ma charakter autonomiczny w stosunku do budżetu państwa.
Podkreśla się bowiem, że różnica między dochodami a wydatkami budże-
tu środków europejskich stanowi nadwyżkę (lub deficyt) budżetu środków
europejskich; deficyt budżetu środków europejskich albo nadwyżka tych
środków nie są wliczane do deficytu albo nadwyżki budżetu państwa. De-
ficyt budżetu środków europejskich jest jednak finansowany w ramach po-
trzeb pożyczkowych budżetu państwa. Natomiast nadwyżka budżetu środ-
ków europejskich jest z
ródłem spłaty zobowiązań budżetu państwa zacią-
gniętych na pokrycie deficytu budżetu środków europejskich.
Dochody budżetu środków europejskich ujmuje się w ustawie bu-
dżetowej według: 1) części klasyfikacji budżetowej; 2) programów fi-
nansowanych z udziałem środków europejskich. Z kolei wydatki budżetu
środków europejskich są wykazywane w ustawie budżetowej w podziale
na: 1) części i działy klasyfikacji wydatków; 2) programy finansowane z
udziałem środków europejskich w ramach części i działów klasyfikacji
wydatków.
Co więcej, w budżecie środków europejskich ujmuje się rezerwę ce-
lową na wydatki związane z realizacją programów finansowanych z udzia-
łem środków europejskich, w zakresie, w jakim wydatki te podlegają re-
fundacji.
Programy finansowane z udziałem środków europejskich są ujmo-
wane w załączniku do ustawy budżetowej.
Jeżeli natomiast wez
miemy pod uwagę przepisy określające, z
czego składa się ustawa budżetowa (art. 109 ust. 2), to nie znajdzie-
my w nich wzmianki o budżecie środków europejskich. Z kolei przepis
określający zakres przedmiotowy budżetu państwa (art. 110) wymienia
PAC
STWO i PRAWO 12/2009 13
w pkt 4-6: łączną kwotę prognozowanych dochodów budżetu środków eu-
ropejskich, łączną kwotę planowanych wydatków budżetu środków euro-
pejskich oraz wynik budżetu środków europejskich. To zaś wskazywałoby,
że budżet środków europejskich ma charakter wewnętrznego funduszu
celowego, którego odrębność jest uzasadniona, lecz którego zachowanie
w ramach budżetu państwa uznano za konieczne. Według klasycznych
zasad budżetowych, tworzenie funduszy wewnętrznych w ramach bu-
dżetu państwa jest zabronione. Jeśli istnieje potrzeba zachowania odręb-
ności pewnych środków, to tworzy się dla nich odrębną część budżetową
(np. tak jak dla rezerw budżetowych). Wtedy jednak pozostaje problem
wskazania dysponenta tej części. Wiele przemawia za tym, że w Polsce
powinien nim być raczej Minister Rozwoju Regionalnego. Tego jednak
nie chciał Minister Finansów, ponieważ pozbawiało go to władztwa nad
środkami europejskimi, toteż wybrano opisane wcześniej rozwiązanie.
Z punktu widzenia koncentracji władztwa finansowego, należy uznać
przyjętą konstrukcję za uzasadnioną.
W konsekwencji w ustawie o finansach publicznych znalazły się
też przepisy dotyczące wykonywania budżetu środków europejskich (art.
184-195). Są to nowe przepisy, których bardzo brakowało, ponieważ nie
zawierała ich ustawa o zasadach prowadzenia polityki rozwoju. Należy
więc żałować, że przy jej nowelizacji nie dodano przepisu nakazującego
stosowanie ustawy o finansach publicznych do płatności i rozliczeń zwią-
zanych ze środkami europejskimi.
Z innych rozwiązań usprawniających zarządzanie finansami pu-
blicznymi trzeba wymienić korekty w przepisach odnoszących się do
kontroli i audytu oraz odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finan-
sów publicznych. Miejsce dotychczasowej kontroli finansowej zajęła kon-
trola zarządcza (art. 68). Ma ona charakter kontroli wewnętrznej, chociaż
należy nie tylko do kierownika jednostki sektora finansów publicznych,
lecz także do ministra kierującego danym działem administracji rządo-
wej oraz do wójta, burmistrza, prezydenta miasta, przewodniczącego za-
rządu jednostki samorządu terytorialnego. Czas najwyższy, abyśmy doce-
nili ten rodzaj kontroli, dlatego Ministrowi Finansów powierzono zadanie
koordynacji kontroli zarządczej.
Na tym tle na uwagę zasługuje nowe określenie zadań audytu we-
wnętrznego, które wiąże się ze wspieraniem kontroli zarządczej (art. 272).
Jest to wreszcie prawidłowe uchwycenie relacji między kontrolą we-
wnętrzną (zarządczą) a audytem wewnętrznym. Ustawa poszerza zakres
stosowania audytu wewnętrznego, przy czym pozostawia także kierowni-
kowi każdej jednostki możliwość podjęcia decyzji o wprowadzeniu audytu,
jeśli jednostka ta nie jest objęta tym obowiązkiem z mocy ustawy. Wpro-
wadza się wiele przepisów usprawniających dotychczasowe funkcjonowa-
nie audytu wewnętrznego, a nawet przewiduje się powołanie, na szczeblu
ministra kierującego działem administracji rządowej, komitetu audytu.
14 PAC
STWO i PRAWO 12/2009
Instytucja ta ma świadczyć doradztwo na rzecz ministra. Koordynacją au-
dytu wewnętrznego ma nadal zajmować się Minister Finansów.
7. Odpowiadając na pytanie postawione na wstępie opracowania,
należy stwierdzić, że nowa ustawa o finansach publicznych nie realizuje
zapowiadanej i koniecznej reformy finansów publicznych w Polsce. Jest
pod tym względem zbyt ostrożna i skromna. Ma jednak pewne walory.
Należy je wiązać z wyraz
nym poprawieniem licznych przepisów dotych-
czasowej ustawy o finansach publicznych, a także z wprowadzeniem no-
wych instytucji, przy pomocy których łatwiej będzie w przyszłości prze-
prowadzić radykalną reformę finansów publicznych (np. planowanie za-
daniowe oraz wieloletnie planowanie budżetowe).
Zabrakło przede wszystkim pełnego zrozumienia, że przepisy usta-
wy o finansach publicznych nie są tożsame z przepisami prawa budżeto-
wego. Sam budżet - zarówno państwa, jak i jednostki samorządu teryto-
rialnego - może nadal pełnić rolę podstawowego planu finansowego, ale
nie może zastąpić planu finansowego sektora finansów publicznych. Po-
jęcie sektora finansów publicznych odnosi się do realnego bytu. Nie jest
pojęciem abstrakcyjnym, wytworzonym na potrzeby naukowe lub aka-
demickie. Musi to zrozumieć nasz ustawodawca, zwłaszcza że pojęcie to
jest stosowane w UE.
Musimy także zbliżyć się do UE i jej rozwiązań finansowych w
kwestiach dotyczących m.in. zakresu sektora finansów publicznych, za-
sad obliczania produktu krajowego (narodowego) brutto oraz innych
ustaleń wynikających z tzw. ESA  95. Nie można wciąż inaczej niż w UE
obliczać deficytu budżetowego oraz długu publicznego. Nie starajmy się
w ten sposób spełniać kryteriów budżetowych (fiskalnych) konwergencji
przy ubieganiu się o przyjęcie do strefy euro. Warto też wreszcie uznać,
że jeśli UE planuje swoje finanse na lat 7, to my nie możemy tego robić
jedynie w skali roku, a zastosowania czteroletniego planowania budżeto-
wego odsuwać w czasie, w którym tracimy środki europejskie.
PAC
STWO i PRAWO 12/2009 15