INWENTARYZACJA AKTYWÓW I PASYWÓW
Zamknięcie ksiąg rachunkowych składa się z kilku etapów. Są to czynności przygotowawcze, czynności przedbilansowe, czynności
bilansowe oraz czynności pobilansowe. W tekście przedstawiono m.in. czynności przedbilansowe, w szczególności kładąc nacisk na
inwentaryzację aktywów i pasywów.
Ka\
dy z etapów zamknięcia ksiąg rachunkowych jest wa\
ny i ma istotne znaczenie dla jednostki. Wszystkie bowiem zmierzają do
jednego celu, tj. jasnego odzwierciedlenia sytuacji majątkowej i finansowej, sporządzenia analizy finansowej na podstawie
uzyskanych danych i podjęcie odpowiednich decyzji zarządczych.
Rodzaje czynności
Czynności związane z zakończeniem roku i zamknięciem ksiąg rachunkowych mo\
emy podzielić na kilka rodzajów. Są to czynności
przygotowawcze, przedbilansowe oraz bilansowe. Do pierwszej grupy czynności zalicza się w szczególności skompletowanie
wią\
ących przepisów i innych materiałów interpretacyjnych (poradników, komentarzy itp.). Następnie nale\
y wskazać na potrzebę
weryfikacji metod wyceny aktywów i pasywów oraz metod ustalania wyniku finansowego. Weryfikacji powinien podlegać tak\
e
zakładowy plan kont i system przetwarzania danych (system informatyczny) oraz system ochrony danych i ich zbiorów. W tej grupie
czynności trzeba zwrócić uwagę równie\
na weryfikację bilansu otwarcia.
Następnym etapem jest dokonanie czynności przedbilansowych. Zalicza się do nich ponowną kontrolę zaksięgowanych dowodów
oraz sprawdzenie poprawności dekretacji na dowodach i poprawności księgowań. Ponadto do tej grupy zalicza się tak\
e dokonanie
analizy kont pod kątem obrotów i sald, przeprowadzenie inwentaryzacji rocznej aktywów i pasywów, uzgodnienie i potwierdzenie
sald z dłu\
nikami i wierzycielami jednostki oraz dokonanie rozliczeń poinwentaryzacyjnych z wyceną i ustaleniem ró\
nic. W tej
grupie mieści się równie\
zaksięgowanie ró\
nic inwentaryzacyjnych oraz wszelkich korekt ustalonych w czasie czynności
przedbilansowych.
Po wypełnieniu tych zadań mo\
na ju\
przystąpić do realizacji czynności bilansowych. Nale\
ą do nich przede wszystkim:
sporządzenie zestawienia obrotów i sald, przeprowadzenie bilansowej wyceny aktywów i pasywów, dokonanie uzgodnień pomiędzy
kontami syntetycznymi i analitycznymi, wprowadzenie do ksiąg ostatnich korekt i przeksięgowań bilansowych. Następnie konieczne
jest ponowne sporządzenie zestawienia obrotów i sald po ostatnich księgowaniach oraz wstępne zamknięcie ksiąg rachunkowych.
Kolejną czynnością w tej grupie jest wstępne sporządzenie wersji rachunku zysków i strat oraz wstępnej wersji bilansu. Następne
czynności to sporządzenie wszystkich załączników do bilansu rocznego oraz sporządzenie pozostałych części sprawozdania w wersji
wstępnej. W dalszej kolejności nale\
y dokonać weryfikacji sprawdzającej wersje wstępne arkuszy sprawozdawczych. Na końcu
pozostaje sporządzenie ostatecznej wersji sprawozdania finansowego.
Zamykanie ksiąg rachunkowych
W związku z nowelizacją ustawy o rachunkowości warto zwrócić uwagę na przepisy, które od początku 2009 roku wprowadzą
mo\
liwość rezygnacji z zamykania ksiąg rachunkowych w jeszcze innych przypadkach, ni\
jest to obecnie.
Od 2009 roku księgi rachunkowe zamykać się będzie:
" na dzień kończący rok obrotowy,
" na dzień zakończenia działalności jednostki, w tym równie\
jej sprzeda\
y i zakończenia likwidacji lub postępowania
upadłościowego, o ile nie nastąpiło jego umorzenie,
" na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej,
" w jednostce przejmowanej na dzień połączenia związanego z przejęciem jednostki przez inną jednostkę, w szczególności na dzień
wpisu do rejestru tego połączenia,
" na dzień poprzedzający dzień podziału lub połączenia jednostek, je\
eli w wyniku podziału lub połączenia powstaje nowa jednostka,
w szczególności na dzień poprzedzający dzień wpisu do rejestru połączenia lub podziału,
" na dzień poprzedzający dzień postawienia jednostki w stan likwidacji lub upadłości,
" na inny dzień bilansowy określony odrębnymi przepisami, nie póz
niej ni\
w ciągu trzech miesięcy od dnia zaistnienia tych zdarzeń.
Nale\
y tak\
e zwrócić uwagę na mo\
liwość niezamykania ksiąg, które mo\
liwe jest w następujących przypadkach:
" przekształcenia spółki osobowej oraz spółki cywilnej w inną spółkę osobową, a tak\
e spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową,
" połączenia jednostek, gdy w myśl ustawy rozliczenie połączenia następuje metodą łączenia udziałów i nie powoduje powstania
nowej jednostki,
" ogłoszenia upadłości jednostki z mo\
liwością zawarcia układu,
" podziału jednostki przez wydzielenie.
Zasady inwentaryzacji od 2009 roku
Zgodnie z nowym brzmieniem przepisów ustawy o rachunkowości, inwentaryzacja składników majątku będzie przeprowadzana co do
zasady m.in. na dzień poprzedzający postawienie jednostki w stan likwidacji lub upadłości.
Natomiast w myśl nowego art. 26 ust. 5 ustawy o rachunkowości, będzie mo\
na odstąpić od przeprowadzania inwentaryzacji w
przypadku:
" ogłoszenia upadłości z mo\
liwością zawarcia układu, je\
eli jednostka nie zamyka ksiąg rachunkowych,
" połączenia lub podziału jednostek, z wyjątkiem spółek kapitałowych, je\
eli strony w drodze umowy pisemnej odstąpią od
przeprowadzenia inwentaryzacji.
Od 2009 roku modyfikacji ulegną tak\
e inne przepisy dotyczące inwentaryzacji, tj.:
" nieruchomości zarówno zaliczone do inwestycji, jak i do środków trwałych, jak te\
znajdujące się na terenie strze\
onym inne środki
trwałe oraz maszyny i urządzenia wchodzące w skład środków trwałych w budowie, będą mogły być inwentaryzowane raz na cztery
lata,
" na dzień bilansowy inwentaryzacja majątku jednostki w postaci papierów wartościowych w formie zdematerializowanej będzie
odbywała się w drodze uzyskania odpowiednich potwierdzeń.
Zestawienie obrotów i sald
Zestawienie obrotów i sald sporządzane jest na koniec ka\
dego okresu sprawozdawczego, nie rzadziej ni\
na koniec miesiąca.
Zestawienia tego dokonuje się na podstawie zapisów na kontach księgi głównej, w formie pisemnej lub oddzielnego zapisu
komputerowego.
Zestawienie obrotów i sald powinno zawierać następujące elementy:
" symbole lub nazwy kont,
" salda kont na dzień otwarcia ksiąg rachunkowych, obroty za okres sprawozdawczy i narastająco od początku roku obrotowego oraz
salda na koniec okresu sprawozdawczego,
" sumę sald na dzień otwarcia ksiąg rachunkowych, obrotów za okres sprawozdawczy i narastająco od początku roku obrotowego i
sald na koniec okresu sprawozdawczego.
Nale\
y pamiętać, \
e obroty tego zestawienia muszą być zgodne z obrotami dziennika i obrotami zestawienia obrotów dzienników
częściowych.
Zestawienia obrotów i sald ksiąg pomocniczych trzeba sporządzić nie rzadziej ni\
na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych.
Roczne zestawienie obrotów i sald księgi głównej jednostka ma obowiązek sporządzić przed 85 dniem po dniu bilansowym. A zatem,
je\
eli dniem bilansowym jest 31 grudnia, to ostatecznym terminem na sporządzenie zestawienia obrotów i sald jest dzień 26 marca
następnego roku kalendarzowego.
Inwentaryzacja aktywów i pasywów
Jednym z obowiązków związanych z zamknięciem roku obrotowego w jednostce jest inwentaryzacja.
Celem inwentaryzacji jest ustalenie rzeczywistego stanu aktywów i pasywów na oznaczony moment (dzień), porównanie tego stanu z
ich stanem księgowym oraz stwierdzenie występujących między tymi stanami ró\
nic, ich rozliczenie i doprowadzenie stanu
księgowego do stanu występującego w rzeczywistości.
Inwentaryzacja przeprowadzana jest równie\
w celu:
" aktualizacji wartości poszczególnych składników aktywów i pasywów, zwłaszcza składników aktywów trwałych, zapasów,
nale\
ności i zobowiązań, z uwzględnieniem zasady ostro\
ności wyceny, szczególnie na dzień bilansowy,
" kontroli wewnętrznej dokonanych operacji gospodarczych i finansowych, połączonej z rozliczeniem osób odpowiedzialnych za
powierzone im składniki majątku.
Czynności inwentaryzacyjne z reguły związane są z zamknięciem rocznym i nasilają się pomiędzy 1 paz
dziernika a 15 stycznia
następnego roku.
W jednostkach, w których rok obrotowy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym, ustawowy okres inwentaryzacji dla większości
składników rozpoczyna się trzy miesiące przed zakończeniem roku obrotowego i kończy 15 dnia następnego roku.
Jednostka przeprowadza na ostatni dzień ka\
dego roku obrotowego inwentaryzację (art. 26 ust. 1 ustawy o rachunkowości po
nowelizacji):
Sposoby weryfikacji aktywów i pasywów
1) aktywów pienię\
nych (z wyjątkiem zgromadzonych na rachunkach bankowych), papierów wartościowych w postaci materialnej,
rzeczowych składników aktywów obrotowych, środków trwałych oraz nieruchomości zaliczonych do inwestycji, z zastrze\
eniem pkt
3, a tak\
e maszyn i urządzeń wchodzących w skład środków trwałych w budowie - drogą spisu ich ilości z natury, wyceny tych ilości,
porównania wartości z danymi ksiąg rachunkowych oraz wyjaśnienia i rozliczenia ewentualnych ró\
nic,
2) aktywów finansowych zgromadzonych na rachunkach bankowych lub przechowywanych przez inne jednostki, w tym papierów
wartościowych w formie zdematerializowanej, nale\
ności, w tym udzielonych po\
yczek, z zastrze\
eniem pkt 3, oraz powierzonych
kontrahentom własnych składników aktywów - drogą otrzymania od banków i uzyskania od kontrahentów potwierdzeń wykazanego
w księgach rachunkowych jednostki stanu tych aktywów oraz wyjaśnienia i rozliczenia ewentualnych ró\
nic,
3) środków trwałych, do których dostęp jest znacznie utrudniony, gruntów oraz praw zakwalifikowanych do nieruchomości,
nale\
ności spornych i wątpliwych, a w bankach równie\
nale\
ności zagro\
onych, nale\
ności i zobowiązań wobec osób
nieprowadzących ksiąg rachunkowych, z tytułów publicznoprawnych, a tak\
e aktywów i pasywów niewymienionych w pkt 1 i 2 oraz
wymienionych w pkt 1 i 2, je\
eli przeprowadzenie ich spisu z natury lub uzgodnienie z przyczyn uzasadnionych nie było mo\
liwe -
droga porównania danych ksiąg rachunkowych z odpowiednimi dokumentami i weryfikacji wartości tych składników.
Terminy i częstotliwość inwentaryzacji określa szczegółowo art. 26 ust. 3 pkt 1-5 ustawy.
Dokumentacja inwentaryzacji
Przygotowanie, przeprowadzenie i rozliczenie inwentaryzacji wią\
e się z koniecznością sporządzenia wielu dokumentów. Ich rodzaj
zale\
y od wielkości jednostki, specyfiki jej działalności itp.
Przeprowadzenie i wyniki inwentaryzacji nale\
y odpowiednio udokumentować i powiązać z zapisami księgowymi.
Dokumenty inwentaryzacyjne mo\
na podzielić na dotyczące:
" przygotowania inwentaryzacji: instrukcja inwentaryzacyjna, zarządzenie wewnętrzne powołujące komisję inwentaryzacyjną,
zarządzenie wewnętrzne w sprawie inwentaryzacji rocznej oraz inne dokumenty,
" przebiegu spisów z natury oraz czynności inwentaryzacyjnych dokonywanych w drodze potwierdzeń sald, a tak\
e porównania
stanów ewidencyjnych z odpowiednimi dokumentami i ich weryfikacji: oświadczenia wstępne i końcowe osób odpowiedzialnych
materialnie, karty spisów z natury oraz protokoły inwentaryzacyjne, protokoły wyceny zapasów niepełnowartościowych itp.,
" ustalenia i rozliczenia ró\
nic inwentaryzacyjnych, np. zestawienia zbiorcze spisów z natury, zestawienia ró\
nic inwentaryzacyjnych,
zestawienia kompensat niedoborów i nadwy\
ek, polecenia księgowania ró\
nic inwentaryzacyjnych.
Instrukcja inwentaryzacyjna
Podstawowym aktem wewnętrznym jest instrukcja inwentaryzacyjna, która stanowi podstawę wydania zarządzenia kierownika
jednostki w sprawie inwentaryzacji.
Instrukcja inwentaryzacyjna powinna zawierać następujące elementy:
" nazwę obiektu i oznaczenie inwentaryzowanego pomieszczenia,
" rodzaj inwentaryzowanych składników majątkowych,
" imię i nazwisko osoby (osób) odpowiedzialnej(ych) za spis składników majątku,
" datę rozpoczęcia i zakończenia spisu z natury,
" oznaczenie dnia, na który ustalany jest stan składników majątku,
" skład komisji inwentaryzacyjnej (w tym wyznaczenie przewodniczącego),
" harmonogram czynności spisowych,
" obieg dokumentów inwentaryzacyjnych,
" zasady weryfikacji i rozliczenia ró\
nic inwentaryzacyjnych.
Istotnym elementem zamknięcia roku jest ustalenie wartości bilansowej aktywów i pasywów.
Wycena aktywów trwałych
W przypadku aktywów trwałych, w tym środków trwałych, nale\
y ocenić, czy istnieją przesłanki wskazujące na trwałą utratę ich
wartości. Dokonanie bowiem odpisu aktualizującego z tytułu trwałej utraty wartości wpływa nie tylko na wysokość sumy bilansowej,
ale i na wynik finansowy.
Do trwałej utraty wartości dochodzi wówczas, gdy istnieje du\
e prawdopodobieństwo, \
e kontrolowany przez jednostkę składnik
aktywów nie przyniesie w przyszłości w znaczącej części lub w całości przewidywanych korzyści ekonomicznych. Uzasadnia to
dokonanie odpisu doprowadzającego wartość składnika aktywów wynikającą z ksiąg rachunkowych do ceny sprzeda\
y netto, a w
przypadku jej braku - do ustalonej w inny sposób wartości godziwej. Zasady dokonywania odpisów aktualizujących dla rzeczowych
aktywów trwałych zawiera MSR 36 Utrata wartości aktywów. W myśl tego standardu odpisu aktualizującego dokonuje się, gdy
wartość bilansowa danego składnika aktywów lub ośrodka wypracowującego środki pienię\
ne jest ni\
sza ni\
jego wartość
odzyskiwalna.
Wartość odzyskiwalna odpowiada wartości godziwej pomniejszonej o koszty sprzeda\
y lub wartości u\
ytkowej składnika aktywów
albo ośrodka wypracowującego środki pienię\
ne, zale\
nie od tego, która z nich jest wy\
sza.
Wartość godziwa pomniejszona o koszty sprzeda\
y jest to kwota mo\
liwa do uzyskania ze sprzeda\
y składnika aktywów (lub
zespołów ośrodków wypracowujących przepływy pienię\
ne na warunkach rynkowych) pomiędzy zainteresowanymi i dobrze
poinformowanymi stronami transakcji, po potrąceniu kosztów zbycia.
Wartość u\
ytkowa jest bie\
ącą, szacunkową wartością przyszłych przepływów pienię\
nych, których uzyskania oczekuje się z tytułu
dalszego u\
ytkowania składnika aktywów lub ośrodka wypracowującego środki pienię\
ne.
Obowiązek wyceny dla celów bilansowych wynika bezpośrednio z art. 30 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Wyceny dla celów
bilansowych dokonuje się niezale\
nie od przyjętej zasady rozliczania ró\
nic kursowych dla celów podatkowych.
Nie rzadziej ni\
na dzień bilansowy wycenia się wyra\
one w walutach obcych składniki aktywów (z wyłączeniem udziałów w
jednostkach podporządkowanych wycenianych metodą praw własności) i pasywów - po obowiązującym na ten dzień średnim kursie
ogłoszonym dla danej waluty przez NBP.
Je\
eli kurs waluty z dnia zarachowania nale\
ności czy zobowiązania ró\
ni się od średniego kursu waluty obowiązującego na dzień
bilansowy, powstaną w związku z tym ró\
nice kursowe dodatnie lub ujemne.
Dodatnie ró\
nice kursowe powstaną w sytuacji kiedy:
" kurs na dzień powstania (zarachowania) nale\
ności jest mniejszy od kursu średniego NBP na dzień bilansowy,
" kurs na dzień powstania (zarachowania) zobowiązania jest większy od kursu średniego NBP na dzień bilansowy.
Ujemne ró\
nice kursowe powstaną w sytuacji kiedy:
" kurs na dzień powstania (zarachowania) nale\
ności jest większy od kursu średniego NBP na dzień bilansowy,
" kurs na dzień powstania (zarachowania) zobowiązania jest mniejszy od kursu średniego NBP na dzień bilansowy.
Ró\
nice kursowe dotyczące aktywów i pasywów wyra\
onych w walutach obcych (za wyjątkiem ró\
nic dotyczących inwestycji
długoterminowych), powstałe na dzień ich wyceny, zalicza się odpowiednio:
" do przychodów finansowych (dodatnie):
Wn konto zespołu 1, 2
Ma konto Przychody finansowe;
" do kosztów finansowych (ujemne):
Wn konto Koszty finansowe
Ma konto zespołu 1, 2.
Poza tym nale\
y pamiętać, \
e przy ewidencji ró\
nic kursowych na dzień bilansowy trzeba uwzględnić art. 28 ust. 8 ustawy o
rachunkowości, zgodnie z którym cena nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych w budowie, środków trwałych oraz wartości
niematerialnych i prawnych obejmuje ogół ich kosztów poniesionych przez jednostkę za okres budowy, monta\
u, przystosowania i
ulepszenia, do dnia bilansowego lub przyjęcia do u\
ywania, w tym równie\
:
1) niepodlegający odliczeniu podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy,
2) koszt obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu ich finansowania i związane z nimi ró\
nice kursowe, pomniejszony o przychody z
tego tytułu.
Dotyczy to głównie nieuregulowanych na dzień bilansowy zobowiązań powstałych w wyniku zakupu środków trwałych, jak równie\

kredytów czy po\
yczek zaciągniętych na ich zakup, pod warunkiem \
e nie zostały one oddane do u\
ytkowania. Oznacza to, i\
ró\
nice
kursowe od tych pozycji ujmuje się w księgach następująco:
" dodatnie ró\
nice kursowe:
Wn konto Środki trwałe w budowie lub Wartości niematerialne i prawne
Ma konto Pozostałe rozrachunki lub Rachunki i kredyty bankowe;
" ujemne ró\
nice kursowe:
Wn konto Pozostałe rozrachunki lub Rachunki i kredyty bankowe
Ma konto Środki trwałe w budowie lub Wartości niematerialne i prawne.
Po przyjęciu do u\
ytkowania określonych wy\
ej składników majątkowych, ró\
nice kursowe dotyczące nieuregulowanych
zobowiązań z tytułu ich zakupu zalicza się odpowiednio do przychodów lub kosztów finansowych, a więc nie korygują one ceny
nabycia lub kosztu wytworzenia.
Uzgodnienie i potwierdzenie sald
Jednostka przeprowadza na ostatni dzień ka\
dego roku obrotowego inwentaryzację aktywów finansowych, zgromadzonych na
rachunkach bankowych lub przechowywanych przez inne jednostki, nale\
ności, w tym udzielonych po\
yczek - drogą otrzymania od
banków i uzyskania od kontrahentów potwierdzeń prawidłowości wykazanego w księgach rachunkowych jednostki stanu tych
aktywów oraz wyjaśnienia i rozliczenia ewentualnych ró\
nic.
Nale\
ność wierzyciela stanowi jednocześnie dla kontrahenta (dłu\
nika) zobowiązanie. Wymóg ustawowy, i\
wierzyciel na swoją
nale\
ność powinien uzyskać potwierdzenie dłu\
nika, oznacza obowiązek dłu\
nika do inwentaryzacji zobowiązań drogą potwierdzenia
(uzgodnienia ich stanu).
Brak wyraz
nego wskazania obowiązku inwentaryzacji zobowiązań nie ma na celu zwolnienia dłu\
ników od inwentaryzacji
zobowiązań drogą potwierdzeń, a wyłącznie przeniesienie inicjatywy inwentaryzacji rozrachunków na wierzycieli.
Dłu\
nicy nie muszą, chocia\
mogą występować jako pierwsi do wierzycieli o uzgodnienie stanu rozrachunków między nimi.
Jeśli jednak wierzyciele wystąpią do nich z takim wnioskiem, wówczas dłu\
nicy mają obowiązek podjęcia wszelkich kroków w celu
odprowadzenia do uzgodnienia salda.
Taką interpretację ustawy o rachunkowości potwierdzają dodatkowo następujące okoliczności.
Jeśli np. dany wierzyciel wystąpi do dłu\
nika z pisemnym wnioskiem o potwierdzenie przez niego stanu swojej nale\
ności (która z
punktu widzenia dłu\
nika jest jego zobowiązaniem) oraz uzyska takie potwierdzenie równie\
na piśmie, to wtedy ten\
e wierzyciel
spełnił zgodnie z ustawą o rachunkowości swój obowiązek w zakresie inwentaryzacji danej pozycji aktywów.
Zakończenie inwentaryzacji
Ostatni etap inwentaryzacji obejmuje:
" zgromadzenie dokumentów (arkuszy spisowych, protokołów z uzgodnień i z porównania danych, protokołów komisji
inwentaryzacyjnej dotyczących ustalenia ró\
nic) i ich weryfikację,
" przyjęcie wyjaśnień osób materialnie odpowiedzialnych,
" wycenę składników majątku objętych spisem z natury,
" rozliczenie ró\
nic zgodnie z wnioskami komisji zaakceptowanymi przez kierownika jednostki i ujęcie ich w ewidencji.
Arkusze spisu z natury
Podstawowym dokumentem, w oparciu o który następuje rozliczenie ró\
nic inwentaryzacyjnych, jest arkusz spisu z natury.
Arkusze spisu z natury, ogólnie dostępne lub wyemitowane z systemów rachunkowości informatycznej, powinny zawierać:
" pieczęć danej jednostki,
" określenie rodzaju inwentaryzacji,
" określenie sposobu przeprowadzenia inwentaryzacji,
" nazwę i adres inwentaryzowanej jednostki,
" imię, nazwisko oraz stanowisko słu\
bowe osoby materialnie odpowiedzialnej,
" skład komisji inwentaryzacyjnej,
" imiona, nazwiska i stanowiska słu\
bowe innych osób obecnych podczas inwentaryzacji,
" dzień i godzinę rozpoczęcia spisu,
" symbole, nazwy, jednostki miary, cenę i wartość przedmiotów objętych spisem,
" podpisy osoby materialnie odpowiedzialnej, członków komisji inwentaryzacyjnej, osoby wyceniającej składniki majątku i osoby
sprawdzającej.
Nale\
y pamiętać, \
e arkusze spisowe najczęściej sporządza się w dwóch egzemplarzach. Oryginał przekazywany jest do komórki
finansowo-księgowej, a kopię otrzymuje osoba materialnie odpowiedzialna. Warto dodać, \
e w arkuszach spisowych nie pozostawia
się niewypełnionych wierszy. Wszelkie błędy, pomyłki w arkuszach nale\
y korygować przez skreślenie dotychczasowej treści i
wpisanie nowej, z zachowaniem czytelności błędnego zapisu, oraz podpisanie poprawki przez wszystkie osoby uczestniczące w spisie
z natury i umieszczenie daty jej dokonania.
Ustalenie ogólnej wartości spisanych składników aktywów następuje po zakończeniu spisu z natury. Wyceny takiej dokonują zespoły
spisowe, komisja inwentaryzacyjna lub pracownicy księgowości, w zale\
ności od przyjętego w jednostce ustalenia. Następnie nale\
y
porównać ich stan rzeczywisty (ze spisu z natury) ze stanem ewidencyjnym oraz ustalić ró\
nice inwentaryzacyjne ilościowe i
wartościowe lub wyłącznie wartościowe.
Nale\
y równie\
pamiętać, aby zachować tzw. ślad rewizyjny z przeprowadzenia tych czynności. W przypadku stosowania ogólnie
dostępnych formularzy trzeba sporządzić odpowiednie zestawienie, a jeśli inwentaryzacja jest wspomagana systemami
informatycznymi, wtedy dokumenty te mogą mieć postać wydruków lub zbiorów danych przechowywanych w systemie.
Ró\
nice inwentaryzacyjne
Ujawnione w toku inwentaryzacji ró\
nice między stanem rzeczywistym a stanem wykazanym w księgach rachunkowych podlegają
wyjaśnieniu i rozliczeniu w księgach rachunkowych tego roku obrotowego, na który przypadał termin inwentaryzacji.
Mając to na uwadze, ró\
nice oraz ich skutki ujawnione w trakcie rocznej inwentaryzacji przeprowadzonej na ostatni dzień roku
obrotowego 2008, księguje się najpóz
niej pod datą 31 grudnia 2008 r.
Ró\
nice inwentaryzacyjne, ustalone w wyniku porównania wartości księgowej składników majątku z wartością wykazaną podczas
inwentaryzacji, mogą stanowić:
" niedobór składników majątku - je\
eli ich stan rzeczywisty ustalony na podstawie spisu z natury jest ni\
szy od stanu wynikającego z
ksiąg rachunkowych,
" nadwy\
kę składników majątku - je\
eli ich stan rzeczywisty ustalony na podstawie spisu z natury jest wy\
szy od stanu wynikającego
z ksiąg rachunkowych.
Ró\
nice inwentaryzacyjne w postaci niedoboru lub nadwy\
ki ustala się w zale\
ności od metody ewidencji:
" ilościowo i wartościowo - w odniesieniu do rzeczowych składników majątku (środków trwałych, towarów, materiałów i opakowań
oraz produktów gotowych i półproduktów), których ewidencja w księgach rachunkowych jest prowadzona w jednostkach
naturalnych, np. kg, szt. i zarazem wartościowo,
" tylko wartościowo - w odniesieniu do gotówki, papierów wartościowych oraz towarów i opakowań w placówkach handlu
detalicznego, których ewidencja w księgach rachunkowych jest prowadzona wyłącznie wartościowo, przy czym spis z natury, na
podstawie którego ustala się ró\
nice, powinien zawierać równie\
ilość, cenę jednostkową i wartość objętych inwentaryzacją
składników majątku.
Stwierdzone ró\
nice inwentaryzacyjne w zale\
ności od przyczyn ich powstania rozlicza się w księgach rachunkowych jako:
" podlegające kompensacie,
" mieszczące się w granicach norm i limitów na ubytki naturalne,
" niedobory niezawinione,
" niedobory zawinione.
Nale\
y zauwa\
yć, \
e kompensaty dokonuje się zawsze przed obliczeniem ubytków naturalnych.
Niedobory mogą być kompensowane nadwy\
kami, jeśli spełnione są równocześnie następujące warunki:
1) nadwy\
ki i niedobory zostały ustalone na podstawie tego samego spisu z natury i powstały w tym samym okresie objętym
rozliczeniem,
2) nadwy\
ki i niedobory dotyczą tej samej osoby materialnie odpowiedzialnej albo osób współodpowiedzialnych za powierzone im
składniki majątku,
3) nadwy\
ki i niedobory powstały w podobnych asortymentach inwentaryzowanych składników majątku, tj. o tej samej nazwie,
zbli\
onych właściwościach lub podobnym wyglądzie.
Po dokonaniu kompensaty sprawdza się, czy ró\
nice ilościowe w postaci niedoborów mieszczą się w granicach norm ubytków
naturalnych.
Ubytki naturalne są to niedające się uniknąć zmniejszenia ilości składnika majątku, spowodowane jego właściwościami fizycznymi i
chemicznymi, np. parowanie, lub czynnościami manipulacyjnymi np. przyjmowanie, składowanie, rozlewanie, pakowanie). Ubytki te
określane są mianem normy lub limitu.
Nale\
y pamiętać, \
e normy ubytków naturalnych ustala kierownik jednostki we własnym zakresie, jako normy zakładowe, stosując
jedną z metod: statystyczną, doświadczalną lub porównawczo-analityczną.
Poni\
ej przedstawiono przykład na ustalanie i rozliczanie ró\
nic inwentaryzacyjnych rzeczowych składników majątku obrotowego.
PODSTAWA PRAWNA
" Art. 26, art. 27, art. 28, art. 30 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2002 r. nr 76, poz.694 z póz
n. zm.).
" MSR 36 - Utrata wartości aktywów.