Rachunkowość zarządcza to system gromadzenia, opracowania i prezentacji informacji finansowych i niefinansowych dotyczących przeszłych i przyszłych zjawisk gospodarczych w celu wspomagania kierownictwa w planowaniu i podejmowaniu decyzji i kontroli. Rachunkowość zarządcza obejmuje tematykę kosztowo- wynikową. Rola rachunkowości zarządczej w procesie decyzyjnym: -identyfikacja problemu, - pomiar informacji, - gromadzenie informacji, - przetwarzanie informacji, - przekazywanie informacji użytkownikom. Informacja musi być użyteczna istotna ma swoją wartość kosztuje i nie może być droższa od uzyskanych korzyści. Informacje dostarczane przez rachunkowość zarządczą służą: - wyjaśnieniu wątpliwości np. co do sposobu działania, - wyborze tych zadań na których przedsiębiorstwo powinno skupiać wagę, - rozwiązaniu problemu czyli znalezieniu najlepszego z możliwych sposobu wykonania zadania, - kontroli zarówno przebiegu poszczególnych procesów jak i realizacji planów budżetu. Funkcje rachunkowości zarządczej: - funkcja planistyczna- polega na dostarczaniu informacji zmniejszających stopień ryzyka przy dokonywaniu wyboru oraz danych potrzebnych do podejmowania decyzji w procesie zarządzania jednostką pomagających zbudować wzorce kosztów stanowiące podstawę oceny podjętych działań, - funkcja organizacyjna- rachunkowość zarządcza znajduje swój wyraz w strukturze która definiuje podporządkowanie odpowiedzialność i specjalizację; zakreśla granice pomiędzy ośrodkami odpowiedzialności wskazuje zadania i kompetencje decyzyjne kierowników ośrodków, - funkcja kontrolna- wskazuje różnice pomiędzy wielkościami planowanymi a rzeczywiście osiągniętymi identyfikuje odchylenia pod kątem miejsc ich powstania przyczyn i osób odpowiedzialnych, - funkcja komunikacyjna- zapewnia należyty system komunikacji poprzez odpowiednie formy i metody przepływu informacji (sprawozdania raporty polecenia instrukcje). Zadania rachunkowości zarządczej:- dostosowanie przedsiębiorstwa do zmian otoczenia, - prowadzenie polityki produkcji i sprzedaży, - decydowanie o poziomie cen, - wzbudzanie aktywności zatrudnionych, - tworzenie skutecznych systemów planowania i kontroli, - sterowanie płynnością środków pieniężnych, - rozwiązywanie szczegółowych problemów decyzyjnych. Istota kosztów w rozumieniu rachunkowości zarządczej Koszty stanowią przedmiot zainteresowania rachunkowości zarządczej przez pryzmat problemów decyzyjnych których rozwiązanie powinno być podporządkowane kryterium globalnej efektywności jednostki gospodarczej (efektywne wykorzystanie wszystkich czynników produkcji). Koszty są jednym z najważniejszych mierników gospodarczych. Decydują nie tylko o wyniku finansowym ale również mają kluczowe znaczenie przy wyborze najkorzystniejszego wariantu zaangażowania zasobów do osiągania założonych celów. Poziom poniesionych kosztów determinuje efektywność wykorzystania zasobów rzeczowych finansowych ludzkich i informacyjnych wpływa na wysokość osiągniętej marży i kondycję finansową przedsiębiorstwa oraz decyduje o możliwości bądź braku dalszego rozwoju podmiotu gospodarczego w przyszłości. Koszty pozwalają ocenić zmiany jakie zachodzą w podmiocie określić jakość pracy oraz stopień wykorzystywania czynników produkcji. Podstawowe kryteria klasyfikacji kosztów: - koszty dla celów sprawozdawczych, - koszty dla podejmowania i optymalizacji decyzji gospodarczych, - koszty dla celów kontrolnych, 2 ostatnie koszty dla celów zarządczych. Klasyfikacja kosztów w rachunku systematycznym (sprawozdawczym): rodzaj zużytego środka gospodarczego: - amortyzacja, - zużycie materiałów i energii, - usługi obce, - wynagrodzenia, - ubezpieczenia społ i inne świadczenia, - pozostałe koszty; rodzaje zużytych zasobów: - koszty materialne, - koszty niematerialne; rodzaj działalności operacyjnej: - koszty wydziałów podstawowych, - koszty wydziałów pomocniczych, - koszty zarządu przedsiębiorstwa, - koszty zakupu materiałów, - koszty sprzedaży produktów; charakter działalności: - koszty działalności operacyjnej, - pozostałe koszty operacyjne, - koszty finansowe; związane z osiągniętymi przychodami wg. przepisów o podatku dochodowym: - koszty uzyskania przychodów, - koszty i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów; możliwość przypisania kosztu do obiektu: - koszty bezpośrednie, - koszty pośrednie; związek z przychodami ze sprzedaży: - koszty produktów, - koszty okresu; stan ukończenia działalności: - koszty produkcji zakończonej, - koszty produkcji w toku. Klasyfikacja kosztów w rachunku systematycznym. Do grupy kosztów materialnych zalicza się amortyzację zużycie materiałów i energii oraz usługi obce materialne. Pozostałą część kosztów rodzajowych to koszty niematerialne stanowiące część wartości nowo wytworzonej w danej jednostce gospodarczej. Na podstawie analizy relacji pomiędzy poszczególnymi składnikami kosztów materialnych i niematerialnych można ocenić stan techniczny przedsiębiorstwa oraz poziom materiałochłonności i pracochłonności jego produkcji. Koszty produktów są identyfikowane z wytworzonymi produktami np. materiały bezpośrednie, płace bezpośrednie i pośrednie koszty produkcyjne lub nabytymi towarami przeznaczonymi na sprzedaż. Koszty okresu są to koszty odnoszące się do okresu w którym zostały poniesione. W skład tych kosztów wchodzą te koszty które nie są bezpośrednio związane z produkcją i nie biorą udziału w wycenie zapasów oraz koszty produktów sprzedanych w danym okresie. Koszty bezpośrednie są to koszty które można bezpośrednio przypisać do produktu według dokumentów księgowych. Do kosztów tych należą koszty materiałów bezpośrednich robocizna bezpośrednia, oraz inne koszty bezpośrednie. Koszty pośrednie obejmują tą część kosztów własnych produkcji których bezpośrednie ustalenie za pomocą dokumentów źródłowych jest niemożliwe lub nieistotne i w związku z tym rozlicza się je pośrednio na podstawie umownych kluczy podziałowych są to koszty wydziałowe ogólnozakładowe zakupu i sprzedaży. Klasyfikacja kosztów na potrzeby zarządzania: związek z rozmiarami produkcji: - koszty stałe, - koszty zmienne, - koszty semizmienne mieszane; możliwość kontroli (kształtowania): - koszty kontrolowane zależne, - koszty niekontrolowane niezależne; sposób ujmowania w dokumentach: - koszty pojedyncze, - koszty wspólne; struktura wewnętrzna: - koszty proste, - koszty złożone; wycena kosztów produkcji w czasie: - koszty historyczne, - koszty odtworzeniowe, - koszty planowane; rola w rozwiązywaniu problemów: - koszty istotne (decyzyjne znaczące), - koszty nieistotne (nie decyzyjne nieistotne); stan dokonania: - koszty przesądzone (zapadłe nieodwracalne), - koszty nieprzesądzone (niedokonane); decyzyjne: - koszty utracone (utopione), - koszty do uniknięcia, - koszty nie do uniknięcia, - koszty utraconych korzyści, - koszty krańcowe; ekonomiczność: - koszty inżynierskie, - koszty swobodne (menadżerskie), - koszty ciągnione; fazy cyklu życia produktu: - koszty fazy projektowania, - koszty fazy wytworzenia, - koszty fazy posprzedażnej. Klasyfikacja kosztów na potrzeby zarządzania: - koszty zmienne wykazują kolerację z rozmiarami produkcji np. materiały bezpośrednie i płace bezpośrednie i są skutkiem podejmowania decyzji krótkookresowych w przedsiębiorstwie; - koszty stałe nie wykazują reakcji na zmiany w pewnym przedziale wolumenu produkcji np. amortyzacja ustalana metodą liniową koszty czynszu administracji ale reagują na zmiany innych czynników np. inflacje czy stopień wykorzystywania zdolności wytwórczych i są wynikiem decyzji długookresowych inwestycyjnych które kształtują posiadany potencjał produkcyjny; - koszty semizmienne składają się z części stałej i zmiennej np. remonty i konserwacja maszyn niezależnie od poziomu produkcji część stała, oraz zależnie od czasu pracy maszyn a tym samym od poziomu produkcji część zmienna.
Z punktu widzenia długiego okresu wszystkie koszty są zmienne. Zwiększenie potencjału wytwórczego poprzez zakup nowych budynków administracyjnych maszyn i urządzeń powoduje równocześnie wzrost kosztów stałych takich jak zużycie energii w nowych budynkach administracyjnych koszty amortyzacji nowych maszyn i urządzeń. Menedżer może wpływać na wysokość niektórych rodzajów kosztów stałych także w krótkich okresach czasu np. ponosząc dodatkowe koszty reklamy, ustanawiając nowy budżet sprzedaży, zatrudniając nowych pracowników w dziale sprzedaży . Powyższe zmiany nie wynikają z ilości wytwarzanych produktów lecz są wynikiem decyzji menedżerów którzy uznali je za konieczne. Koszty stałe można podzielić wg stopnia wykorzystywania zdolności produkcyjnych na: - koszty użyteczne odnoszą się do tej części kosztów stałych które dotyczą zdolności produkcyjnych uruchomionych do realizacji produkcji w danym okresie; - koszty puste związane są z tą częścią kosztów stałych które są ponoszone w związku z posiadaniem utrzymaniem potencjału wytwórczego w stanie gotowości w sytuacji gdy część z tego potencjału nie będzie wykorzystana. Z uwagi na to że koszty te nie przyczyniają się do tworzenia nowych wartości często określane są jako koszty nieużyteczne; - koszty kontrolowane to koszty będące przedmiotem racjonalnej regulacji menedżera czyli takie na których wielkość kierownik ma wpływ; - koszty niekontrolowane to koszty na których kształtowanie się zarządzający ośrodkiem odpowiedzialności nie może oddziaływać np. stopy podatkowe.
Koszty które nie są kontrolowane na danym poziomie zarządzania są kontrolowane na wyższych poziomach odpowiedzialności co oznacza że wszystkie koszty są kontrolowane na określonym szczeblu władzy i w określonym czasie. Podział kosztów na kontrolowane i niekontrolowane pozwala na personalne do danej osoby przypisanie wszystkich pozycji kosztów oraz umożliwia ocenę kierowników ośrodków odpowiedzialności wyłącznie za koszty które od nich zależą. Rozliczenie kosztów działalności pomocniczej i socjalnej: - świadczenie usług transportowych, sprzętowych, remontowych komputerowych itp. Na rzecz innych komórek danej jednostki, - wytwarzanie na własne potrzeby energii materiałów i narzędzi, - wykonywanie we własnym zakresie inwestycji, - świadczenie usług mających na celu zaspokojenie potrzeb bytowych i socjalnych pracowników prowadzenie stołówki, domów mieszkalnych, hoteli robotniczych. Sposoby rozliczania działalności pomocniczej przy występowaniu wzajemnych świadczeń międzywydziałowych. 1. Zakłada się iż odrębne wydziały pomocnicze nie świadczą sobie nawzajem usług. Takie założenie powoduje zniekształcenie wielkości kosztów poszczególnych wydziałów i jest możliwe tylko w warunkach gdy wzajemne świadczenia mają niewielkie rozmiary i sporadyczny charakter. 2. Zakłada się stałą kolejność jednokierunkowego rozliczania kosztów pomocniczych. Przyjmuje się że ten wydział którego koszty rozlicza się w pierwszej kolejności nie przyjmuje usług od innych wydziałów a jedynie sam świadczy usługi na rzecz tych wydziałów. Zaś wydział którego koszty rozliczane są na końcu traktuje się jako utrzymujący koszty od wszystkich rozliczanych wcześniej wydziałów pomocniczych. Klasyfikacja kosztów na potrzeby zarządzania: - koszty pojedyncze to te które ujmowane są relatywnie pojedynczo przy pomocy dokumentu na nośnik kosztów sztuka tona metr roboczogodzina na klienta na stanowisko kosztów na zamówienie; - koszty wspólne charakteryzują się tym że nie można ich przypisać odpowiednim celom działania: produktom procesom obszarom sprzedaży czy też grupom odbiorców. Do kosztów tych zalicza się płace pracowników pośrednio produkcyjnych materiały pomocnicze koszty najmu dzierżawy nadzoru ogrzewania; - koszty proste czyli takie które nie dadzą się rozłożyć na elementy prostsze obejmują zużycie pierwotnych czynników pracy w przedsiębiorstwie; koszty złożone składają się z kilku pozycji kosztów prostych np. koszty produktów wytwarzanych przez wydziały produkcji pomocniczej, zużytych w działalności podstawowej; - koszty historyczne to koszty które zostały już poniesione i nie ma możliwości wpływu na ich zmianę; - koszty odtworzeniowe są związane odtworzeniem wyrobu lub usługi wg aktualnie obowiązujących cen; - koszty planowane odnoszą się do przyszłych kosztów które dopiero będą poniesione wiec mogą być różne w zależności od przyszłych kierunków działania przedsiębiorstwa; koszty utraconych korzyści są rodzajem kosztów alternatywnych informującym o tym co przedsiębiorstwo traci na skutek odrzucenia lub ograniczenia alternatywnego wariantu działania. Występują one w przypadku ograniczonych zdolności produkcyjnych; - koszty utopione odnoszą się do tych pozycji kosztów które zostały już poniesione i podjęcie decyzji niezależnie od jej rodzaju nie zmieni tego faktu; koszty krańcowe powstają gdy wytwarzana jest dodatkowa jednostka produktu. W odniesieniu do kosztów zmiennych są to głównie koszty robocizny i materiałów bezpośrednich. Zwiększenie działalności o kolejną jednostkę może wywołać także potrzebę zakupu dodatkowego urządzenia czyli wzrost kosztów stałych; - koszty istotne decyzyjne to przyszłe koszty których wysokość ulegnie zmianie w wyniku podjętej decyzji; - koszty nieistotne nie decyzyjne to koszty które nie wywierają żadnego wpływu na podjęte decyzje niezależnie od danego projektu czy przedsięwzięcia więc nie powinny być brane w procesie podejmowania decyzji. Kosztami nieistotnymi będą te składniki kosztów które wystąpiły w tej samej wysokości w różnych wariantach decyzyjnych; - koszty przesądzone to te które zostały wywołane przeszłymi decyzjami więc nie można już na nie wpłynąć bieżącymi decyzjami; - koszty nie przesądzone niedokonane dotyczą tych pozycji kosztów które pod wpływem danej decyzji mogą zostać zmienione. Są to koszty jeszcze nie zapadłe których można uniknąć ponieważ nie są związane ani wcześniejszymi zobowiązaniami ani zaangażowaniem środków; - koszty inżynierskie to te koszty których niezbędną do poniesienia wysokości można właściwie oszacować np. koszty materiałów bezpośrednich ustalone na podstawie norm zużycia ilości materiałów na jednostkę produkcji; - koszty swobodne menedżerskie są to koszty których wysokość może być kształtowana dowolnie w granicach szerokich limitów przyznanych osobie zarządzającej danym ośrodkiem odpowiedzialności np. koszty ogólne administracyjne koszty działalności marketingowej; - koszty ciągnione są konsekwencją wcześniej podjętych decyzji np. płace pracowników zatrudnionych na zasadzie umowy o pracę amortyzacja wcześniej nabytego środka trwałego; - koszty fazy projektowania są to koszty ponoszone na prace badawcze przygotowanie prototypu przeprowadzenie prób i testów; - koszty fazy wytwarzania to koszty związane z wytworzeniem produktu jego promocją i sprzedażą; - koszty fazy posprzedażnej obejmują między innymi koszty przeglądów gwarancyjnych likwidacji linii technologicznych wykorzystanej do produkcji danego wyrobu. Rachunek kosztów to ogół działań zmierzających do odzwierciedlania procesów zachodzących w przedsiębiorstwie poprzez ujęcie zgrupowanie i interpretację w określonych przekrojach kosztów produkcji i sprzedaży produktów mierzonych ilościowo i wartościowo za pewien okres czasu w celu uzyskania informacji potrzebnych do ustalenia wyników i kierowania przedsiębiorstwem lub ich zespołem. Rachunek kosztów rozumiany tradycyjnie oznacza integralną część rachunkowości finansowej obejmującą ewidencję kalkulację kosztów oraz ich analizę. Celem tego rachunku jest zaspokojenie wymagań rachunkowości i sprawozdawczości finansowej. Współcześnie od rachunku kosztów wymaga się aby dostarczać informacji ekonomicznej zarówno na potrzeby odbiorców wewnętrznych menedżerowie przedsiębiorstwa jak i zewnętrznych właściciele agendy rządowe. Podmiotem rachunku kosztów może być przedsiębiorstwo lub wydzielona jednostka organizacyjna. Przedmiotem rachunku kosztów są procesy gospodarcze zaopatrzenie produkcja magazynowanie dystrybucja sprzedaż oraz związane z ich efektami koszty. Głównym celem prowadzenia rachunku kosztów jest dostarczenie informacji niezbędnych do oceny efektywności gospodarowania i podejmowania decyzji. Rachunek kosztów jest niezbędny przy: - kontroli poziomu kosztów, - ustalania prawidłowego wyniku finansowego, - kalkulacji cen, - ocenie opłacalności nowych inwestycji i przedsięwzięć gospodarczych, - planowaniu i programowaniu produkcji, - mierzeniu rentowności wytworzonych wyrobów i usług, - ocenie realizacji celów przez wyodrębniane organizacyjnie komórki. Podstawowe rodzaje rachunku kosztów: zasięg czasowy informacji o kosztach i stopień przyjęcia norm: - rachunek kosztów rzeczywistych, - rachunek kosztów normalnych, - rachunek kosztów podstawowych (normatywnych, standardowych, planowanych, budżetowych); zakres rozliczania kosztów między produkty: - rachunek kosztów pełnych, -rachunek kosztów zmiennych częściowych; marże pokrycia: - jednostopniowy rachunek kosztów zmiennych, - dwustopniowy rachunek kosztów zmiennych, - wielostopniowy i wieloblokowy rachunek koszów zmiennych. Rachunek kosztów może być prowadzony w trybie: - ex ante dostarcza informacji o kosztach planowanych wykorzystywanych głównie w procesie budżetowania, - ex post koncentruje się na rzeczywiście poniesionych kosztach. Jedynie rachunek kosztów rzeczywistych jest rachunkiem ex post. Rachunek kosztów rzeczywistych w rachunku tym koszty produkcji stanowią iloczyn cen rzeczywistych i rzeczywistego zużycia ilościowego czynników produkcji. Rachunek kosztów normalnych ex ante zawiera wzorce kosztów określone jako koszty normalne ustalone dla poszczególnych pozycji kosztu wytworzenia wyrobów. Służą one do kontroli rzeczywistych kosztów wyrobów oraz do sporządzenia kalkulacji wstępnych stanowiących podstawę do ustalenia cen sprzedaży. Porównanie uzyskanych kosztów rzeczywistych z ustalonymi dla nich kosztami normalnymi pozwala na obliczenie globalnych odchyleń które informują jedynie o tym czy koszty rzeczywiste przekraczały poziom kosztów normalnych czy też nie osiągnęły ich poziomu. Zaletą rachunku kosztów normalnych jest to że zapoczątkował on planowanie i kontrolę kosztów oraz ich analizę, wadą natomiast to że stawki kosztów normalnych nie uwzględniają wszystkich przewidywanych dla przyszłego okresu zmian w przedsiębiorstwie. W rachunku kosztów postulowanych koszty dla okresu przyszłego ustalane są niezależnie od kosztów poniesionych w przeszłości i mogą występować jako koszty planowane standardowe budżetowe czy normatywne. Dla okresów przyszłych postuluje się nie tylko zużycie czynników produkcji ale też ceny tych czynników. Wg wzoru ustalane są tylko koszty które wynikają ze zużycia zasobów koszty bezpośrednie lub zmienne wyrobów zaś pozostałe koszty pośrednie lub stałe ustalane są w formie budżetów lub preliminony kosztów. Rachunek kosztów pełnych dzieli wszystkie poniesione w danym okresie koszty bezpośrednie i pośrednie. Koszt jednostkowy wyrobów odzwierciedla zatem pełne zużycie czynników produkcji jakie nastąpiło w związku z jego wytworzeniem. Wady rachunku kosztów pełnych:- poprzez umowne rozliczenie kosztów pośrednich przyczynia się do zniekształcenia kosztów jednostkowych oraz daje błędną informację o rentowności poszczególnych produktów,- prowadzi do zbyt wysokiego określenia kosztów jednostkowych produktów wytwarzanych w dużych ilościach i niedoszacowania kosztów jednostkowych wyrobów produkowanych w krótkich seriach,- nie pozwala ocenić oddziaływania skutków postępu technicznego zmian cech rynku i zmian zużycia zasobów oraz struktury asortymentowej ze względu na koszty,- informacje tworzone przez tradycyjny rachunek kosztów mogą być wykorzystywane jedynie do optymalizacji działań w sytuacji pełnego wykorzystania zdolności produkcyjnych co jest obecnie rzadko spotykane. Zalety rachunku kosztów pełnych: - jest przystosowany do wymogów sprawozdawczości zewnętrznej i przydatny w podejmowaniu decyzji długookresowych,- w prosty sposób rozlicza koszty co powoduje mniejsze prawdopodobieństwo popełnienia błędu przy stosowaniu łącznych kosztów ze względu najbardziej syntetyczny charakter danych. Rachunek kosztów zmiennych zwany jest także rachunkiem kosztów krańcowych bezpośrednich lub cząstkowych dzieli koszty całkowite w zależności od ich wrażliwości na zmiany skali produkcji na koszty zmienne i koszty stałe związane z określonym przedziałem czasu. Technika tego rachunku polega na wycenie produktów tylko w zamiennym koszcie wytworzenia. Koszty stałe odnoszą się bezpośrednio na wynik finansowy. Wyeliminowane jest więc rozliczenie kosztów wspólnych pośrednich na produkty. Zalety rachunku kosztów zmiennych:- pozwala realizować zasadę przyczynowości wg której nośniki kosztów oraz miejsca powstania kosztów są obciążone tylko tymi kosztami które zostały przez nie spowodowane,- stwarza podstawy do decentralizacji procesu zarządzania w przedsiębiorstwie i tym samym prowadzi do wzrostu odpowiedzialności za uzyskane przychody i poniesione koszty poprzez umożliwienie przenoszenia części odpowiedzialności za koszty i wyniki na niższe szczeble zarządzania przedsiębiorstwem,- ułatwia podejmowanie decyzji cenowych oraz różnicowanie cen poszczególnych wyrobów i ocenę opłacalności ich sprzedaży na określonych rynkach,- umożliwia kontrolę gospodarki poprzez odchylenia od planowanego poziomu kosztów stałych i kosztów zmiennych budżety oraz prowadzenie analizy progu rentowności która pozwala na zbudowanie systemu wczesnego ostrzegania dla menedżerów odpowiedzialnych za efektywność decyzji mierzoną w krótkim okresie zyskiem,- jest użytecznym narzędziem podejmowania decyzji krótkoterminowych. W przypadku decyzji dotyczących dłuższych okresów np. przyjęcia lub odrzucenia proponowanych inwestycji zaleca się unikanie uproszczonych analiz krótkookresowych które mogą prowadzić do błędnych decyzji. Wady rachunku kosztów zmiennych: - nie umożliwia kalkulowania cen wyrobów opartych na formule kosztu pełnego koszt plus która jest niezbędna w sytuacji gdy przedsiębiorstwo musi skalkulować ceny na nowe produkty produkcja ma charakter jednostkowy lub przedsiębiorstwo chce brać udział w przetargach na zamówienia publiczne,- istnieje możliwość wystąpienia trudności związanych z podziałem kosztów na stałe i zmienne,- skupia uwagę tylko na marży brutto. Biorąc pod uwagę że w wielu przedsiębiorstwach koszty stałe mają tendencję do wzrostu może to mieć niekorzystny wpływ na decyzje długookresowe. Rachunek kosztów pełnych a rachunek kosztów zmiennych 1.P=S=>zysk w RKP=zysk w RKZ 2. P>S =>zysk w RKP>zysk w RKZ rezultatem takiej sytuacji jest aktywowanie większej sumy stałych kosztów produkcji w zapasie końcowym wyrobów gotowych co pociąga za sobą zmniejszenie wielkości kosztów stałych produkcji rozliczonych w danym okresie i przeniesienie ich części w zapasach do okresu następnego. 3. P<S=>zysk w RKP<zysk w RKZ koszty stałe aktywowane w zapasie początkowym wyrobów gotowych poniesione faktycznie w poprzednim okresie są doliczane do bieżącego kosztu produkcji sprzedanej w sytuacji gdy następuje zmniejszenie stanu zapasów. Taka sytuacja nie występuje w rachunku kosztów zmiennych ponieważ zapas początkowy jest wyceniany w koszcie zmiennym i nie następuje przenoszenie w zapasach wyrobów gotowych kosztów stałych okresu poprzedniego do okresu następnego. Próg rentowności oznacza taką wielkość sprzedanych produktów przy której przychody ze sprzedaży zrównają się z kosztami ich uzyskania. W tym punkcie nie osiąga się zysku i nie ponosi straty zaś poniżej tego punktu produkcja i sprzedaż są nieopłacalne ponieważ przynoszą stratę natomiast po jego przekroczeniu każde zwiększenie sprzedaży zapewnia przedsiębiorstwu zysk. Dwustopniowy rachunek kosztów zmiennych:- dostarcza informacje o rzeczywisty wkładzie każdego produktu w pokrycie kosztów zmiennych i stałych oraz zysku straty,- pozwala ocenić opłacalność poszczególnych produktów rentowność wydziałów rozmiary sprzedaży,- dzieli koszty stałe specjalne koszty stałe na które mogą wpływać kierownicy poszczególnych ośrodków odpowiedzialności i ogólne koszty stałe sterowane przez dyrekcję przedsiębiorstwa. Podział kosztów stałych na koszty specjalne i ogólne prowadzi do wyodrębnienia dwóch marż: - marża pokrycia kosztów typu I związana jest z rachunkiem decyzyjnym. Pozwala ustalić listę rankingową poszczególnych grup produktów oraz dokonać wyboru tych produktów które zapewniłyby maksymalny przyrost marż,- marża pokrycia kosztów typu II związana jest z rachunkiem odpowiedzialności. Umożliwia uzyskanie informacji o produktach lub grupach produktów które w największym stopniu przyczyniły się do zysku przedsiębiorstwa. Marża typu II może być przyczyną zmiany kolejności priorytetowych produktów ustalonych w marży I. Przychody- k. zmienne= marża pokrycia I- k. specjalne= marża pokrycia II- k. stałe= zysk. Wielostopniowy i wieloblokowy rachunek kosztów zmiennych:- stosowany jest w przedsiębiorstwach wytwarzających więcej niż jeden produkt co wymaga podziału kosztów zmiennych na produkty i kosztów stałych na koszty stałe jednoznacznie związane z jednostką wytwórczą oraz koszty stałe przypisane jej w drodze alokacji,- podział kosztów stałych na podbloki przebiega w dostosowaniu do zakresu działalności podmiotu wg rodzajów działalności, obszarów sprzedaży, wyróżnianych funkcji, struktury produkcyjno- organizacyjnej wg wydziałów oddziałów stanowisk. Zalety wielostopniowego rachunku kosztów zmiennych: - pozwala dokonać oceny rentowności produktów i poszczególnych wydziałów wielkości sprzedaży oraz umożliwia wyznaczenie dolnych i górnych granic cen,- jest szczególnie przydatny w przypadku nowych dopiero wprowadzanych na rynek produktów oraz w tych przedsiębiorstwach w których za wynik finansowy opowiadają poszczególne jednostki organizacyjne,- może być stosowany zarówno dla oddzielnych produktów jak i do całego podmiotu gospodarczego. Współczesne systemy rachunku kosztów:- rachunek kosztów działań inaczej rachunek kosztów ABC Activity- Based Costing lub procesowy rachunek kosztów Prozesskostenrechtung,- rachunek kosztów docelowych Target Costing,- rachunek redukcji kosztów Kaizen Costing lub Continuous Improvement,- rachunek cyklu życia produktu Life Circle Costing,- rachunek kosztów jakości Quality Costing,- rachunek odpowiedzialności Responsibility Costing. Rachunek kosztów działań:- opiera się na założeniu że przyczyną powstawania kosztów w przedsiębiorstwie są wykonywane działania i procesy a nie wytwarzane produkty,- wysokość kosztów pośrednich przypisanych do poszczególnych produktów usług zależy od tego jakie działania i w jakiej ilości zostały wykonane na rzecz poszczególnych produktów,- nośnikiem kosztów nie jest więc sam produkt lecz działania które są konieczne do jego wytworzenia,- dzięki dostarczaniu informacji o przyczynach powstania kosztów pośrednich możliwe jest sterowanie ich poziomem,- wdrożenie rachunku kosztów działań pociąga za sobą zmianę metody kalkulacji kosztów produktów i ich ewidencji a często i zmiany w strukturze organizacyjnej firmy,- prawidłowe rozpoznanie przyczyn powstania kosztów pośrednich na skutek przeprowadzonej analizy procesów może spowodować również przeprojektowanie procesów w przedsiębiorstwie prowadzące do poprawy osiąganych wyników w zakresie niższych kosztów lepszej jakości czy poprawy szybkości operacji,- szczególną rolę odgrywa tutaj analiza działań procesów które tworzą wartość dodaną i które wartości im dodają. Przykłady nośników kosztów zasobów: zasoby ludzkie ilość przepracowanych godzin na wykonanie poszczególnych działań. Liczba pracowników wykonujących dane działanie, -hale produkcyjne magazyny powierzchnie biurowe powierzchnia pomieszczeń związana z wykonywaniem działań. Kubatura pomieszczeń związana z wykonywaniem działań,- maszyny urządzenia czas pracy urządzeń związany z poszczególnymi działaniami,- energia elektryczna zużycie energii na wykonywanie określonego działania. Przykłady nośników kosztów działań: - przygotowanie maszyn do produkcji:- ilość uruchomień,- ilość serii produkcyjnych;- transport materiałów: - ilość dostaw,- ilość otrzymanych faktur;- przygotowanie wyrobów do wysłania:- ilość serii do wysłania,- ilość wystawionych faktur;- obsługa techniczna produkcji:- ilość zleceń produkcyjnych,- ilość kontroli,- ilość konserwacji. Rachunek kosztów działań. Działanie- jest definiowane jako zbiór powtarzalnych jednorodnych lub podobnych zdarzeń i czynności wykonywanych w celu realizacji określonej funkcji gospodarczej i powodujących powstanie kosztów. Cechy działania: - charakterystyczny i indywidualny zakres pracy,- powtarzalność,- posiadanie określonego nadawcy działania oraz odbiorcy,- mierzalność działania związana z możliwością określenia jednostki miary i skwantyfikowania danego działania,- możliwość określenia kosztów dla działania. Klasyfikacja działań uwzględniająca ich związek z tworzeniem wartości: - działania podstawowe: -działania w zakresie gospodarki materiałowej,- działania operacyjne związane z przetwarzaniem materiałów w produkty,- działania dotyczące produktów,- działania marketingowe,- usługi posprzedażne;- działania wspierające: -zarządzanie przedsiębiorstwem,- zarządzanie kadrami,- rozwój technologii produkcji,- zaopatrzenie w składniki majątku. Klasyfikacja działań uwzględniająca hierarchię: - działania dotyczące pojedynczych produktów,- działania dotyczące partii produktów,- działania dotyczące asortymentu produktów,- działania dotyczące całego przedsiębiorstwa. Etapy rachunku kosztów działań: 1. Identyfikacja istotnych działań activity występujących w przedsiębiorstwie. 2. Ustalenie kosztów działań activity cost pool. 3. Określenie nośników kosztów działań activity driver. 4. Rozliczenie kosztów działań na produkty. Hierarchia działań: -dotyczące całego przedsiębiorstwa: zarządzanie przedsiębiorstwem ochrona i utrzymanie obiektów reklama;- dotyczące rodzajów produktów: obsługa techniczna procesu produkcji opis techniczny produktów zmiany w technice produkcji; -dotyczące partii produktów: przygotowanie produkcji zlecenie zakupu kontrola jakości; dotyczące jednostki produktu; czas pracy bezpośredniej zużycie materiałów i energii utrzymanie maszyn w ruchu. Ustalenie kosztów działań: koszty bezpośrednie działania1,2,3=> pula kosztów działania1,2,3=> koszty pośrednie grupy działania. Określenie nośników kosztów działań. Nośnik kosztów działań- jest miarą częstotliwości i wielkości zapotrzebowania obiektów kosztów na określone działania. Nośnikiem kosztów danego działania jest najczęściej wielkość najsilniej skorelowana z wartością jego puli kosztów i powinien: -wyrażać stopień zapotrzebowania konkretnego obiektu kosztów na dane działanie,- odzwierciedlać przyczynę powstania kosztów,- być zrozumiały i łatwy do zmierzenia. Rozliczenie kosztów działań na produkty: stawka kosztów działania= koszty działania/ ilość jednostek nośnika. Koszty na produkt= stawka* ilość jednostek nośnika produktu. Problemy z wdrożeniem ABC: -prawidłowe wyodrębnienie szczegółowych działań traktowanych jako obiekty odniesienia kosztów,- dobór adekwatnych miar wielkości działań które pełnią rolę kluczy rozliczeniowych kosztów działań między produkty,- dostosowanie systemu ewidencyjnego w zakresie kosztów do ujmowania kosztów w dodatkowym przekroju wg działań,- stworzenie odpowiedniego oprogramowania komputerowego dla ewidencji kosztów w przekroju działań. Zalety rachunku kosztów działań: informacje uzyskane z rachunku kosztów ABC mogą być wykorzystywane do:- doskonalenia procesów wewnętrznych, -zarządzania portfelem produktów, -poprawy relacji z klientami w zakresie przyjmowania zamówień, -ustalania cen i dystrybucji, -nadzoru nad relacjami z dostawcami zmierzającego do uzyskania niskich kosztów, -wpływania na projekty przyszłych produktów, -porównania kosztów działań w poszczególnych ośrodkach odpowiedzialności i oddziałach które wykonują podobne czynności aby wyłonić najwyższy i najniższy koszt działania i na tej podstawie pokreślić jego docelową wysokość, -oceny rentowności poszczególnych klientów wykazując który kanał dystrybucji lub indywidualny klient przynosi zyski a który straty. Taka analiza często ujawnia wcześniej ukryte dotowania do klientów rynków czy produktów, -Activity- Based Costing nie redukuje kosztów ogólnych ale przydziela je do poszczególnych klientów na podstawie skonsumowanych działań. W rezultacie klient który zaczyna zużywać mniej działań obciążony jest niższymi kosztami ogólnymi. Jeżeli firma w tym samym czasie nie obniży kosztów ogólnych to kosztami tymi zostają obciążeni inni klienci powodując błędne koło. Rachunek kosztów działań może być zatem wykorzystywany nie tylko do ustalenia cen produktów i usług ale także jako narzędzie strategiczne. Wady rachunku kosztów działań: -rachunek kosztów ABC chociaż próbuje eliminować niewłaściwą alokację kosztów pośrednich dzieląc je na działania i przyporządkowując je do produktów na rzecz których zostały te działania wykonane to jednak jest on obciążony wadami systemów alokacji dowolnej kosztów, -używany klucz podziałowy jest często dowolny oraz wielkość podporządkowanych kosztów i podstawy alokacji pochodzą albo z przeszłości albo z prognozy i nie odzwierciedlają rzeczywistego stanu. W związku z tym rachunek kosztów ABC powinien stanowić narzędzie uzupełniające do rachunku kosztów zmiennych. Rachunek kosztów działań unowocześnieniem ABC jest koncepcja T- D ABC Time- Driver Activity Based Costing która umożliwia prosta i mniej kosztowną implementację modelu zapewniającą jednocześnie większą doskonałość i szerszy zakres generowanych informacji. Na gruncie koncepcji rachunku kosztów powstała metoda zarządzania kosztami działań ABM Activity Based Management która umożliwia osiągnięcie przez przedsiębiorstwo takich samych wyników przy użyciu mniejszej ilości zasobów a tym samym niższych kosztów. Z uwagi na to że rachunek kosztów działań można wykorzystać również do planowania i analizy kosztów przyszłych okresów na jego bazie powstała również metoda budżetowania kosztów działań ABB Activity Based Budgeting. Obie koncepcje ABB i ABM w połączeniu z rachunkiem ABC przyczyniają się do: -zmniejszenia błędów w pomiarze kosztów wytworzenia produktów, -tworzenia bardziej realnych informacji o przyszłych kosztach procesów i produktów budżety, -dostarczania informacji istotnych w podejmowaniu decyzji które wpływają na obniżenie poziomu kosztów i wzrostu wartości firmy w okresach przyszłych. Metody kalkulacji kosztu jednostkowego kalkulacja podziałowa prosta jest stosowana w przypadku produkcji masowej jednorodnej. Polega na zsumowaniu poniesionych kosztów i ich podzieleniu przez liczbę miar produkcji tona sztuka metr. W przypadku występowania produkcji niezakończonej na początek lub/i na koniec okresu można przyjąć jeden z dwóch sposobów postępowania. Produkcję niezakończoną wycenia się wg z góry ustalonego planowanego technicznego kosztu wytworzenia. Produkcję niezakończoną przelicza się sprowadzając jej wielkość do wspólnego mianownika z produkcją gotową biorąc pod uwagę stopień ukończenia produkcji niezakończonej w stosunku do wyrobu gotowego. Kalkulacja współczynnikowa jest stosowana jeżeli jednostka wytwarza dwa lub więcej zbliżonych do siebie produktów z tych samych materiałów i przy zastosowaniu zbliżonych zabiegów technologicznych. Dla podziału kosztów stosuje się odrębne współczynniki dla materiałów bezpośrednich i kosztów przerobu koszty przerobu to płace bezpośrednie+ koszty wydziałowe. Kalkulacja doliczeniowa polega na odnoszeniu kosztów bezpośrednich wprost na właściwe przedmioty kalkulacji a następnie doliczaniu kosztów pośrednich za pomocą odpowiednich kluczy podziałowych.