ZOBOWIĄZANIA PODATKOWE

Definicje podatku, spotykane w literaturze przedmiotu mają zazwyczaj charakter opisowy. Podatek definiuje się więc poprzez wyliczenie cech, jakie posiada ta danina, które to cechy odróżniają ją od wszystkich bądź tylko niektórych innych danin publicznych. Ogólnie panuje zgodność co do tego, że podatek charakteryzuje siedem istotnych cech.

Są to:

1. Przymusowy charakter.

Przymusowy charakter podatku wyraża się w tym, że związek publicznoprawny, uprawniony do pobierania podatków, może stosować środki przymusu w celu wyegzekwowania od osoby zobowiązanej do zapłaty podatku należnej jego kwoty.

2. Bezzwrotność.

Bezzwrotność podatku wyraża się w tym, że beneficjent świadczenia podatkowego (państwo lub gmina) nie ma obowiązku, a nawet prawnych możliwości zwrotu środków pieniężnych uzyskanych z podatków. Nie dotyczy to jednak podatków pobranych nienależnie lub w nadmiernej wysokości (nadpłat podatku).

3. Nieodpłatność.

Nieodpłatność podatku wyraża się w tym, że podmiot zobowiązany do zapłaty podatku, w zamian za jego uiszczenie, nie otrzymuje żadnego świadczenia wzajemnego ze strony beneficjenta świadczenia podatkowego. Można co najwyżej mówić o tzw. odpłatności ogólnej, polegającej na tym, że związek publiczno-prawny wykorzystuje zgromadzone z podatków zasoby pieniężne na finansowanie usług o charakterze zbiorowym, na rzecz całego społeczeństwa (a więc nie tylko na rzecz podatników), takich jak: obrona narodowa, bezpieczeństwo wewnętrzne, oświata itp.

4. Jednostronność ustalania.

Jednostronność ustalania odnosi się do faktu, że wysokość obciążeń podatkowych określana jest przez państwo (niekiedy, w ograniczonym stopniu, także przez gminę) i nie jest przedmiotem negocjacji pomiędzy podatnikiem a państwem. Podatnicy mają wpływ na wysokość podatków, lecz nie w indywidualnych wypadkach, ale poprzez kształtowanie - przy wykorzystaniu mechanizmów demokracji parlamentarnej - systemu podatkowego.

5. Ogólny charakter.

Ogólny charakter podatku wyraża się w tym, że podatki ustalane są dla określonych kategorii podmiotów, a nie dla indywiduów. Dopiero w procesach wymiaru i poboru podatków następuje indywidualizacja obciążeń podatkowych. O ogólnym charakterze podatków przesądza wprowadzanie ich w życie aktami normatywnymi (ustawami), mającymi z natury charakter ogólny.

6. Pieniężna forma.

Pieniężny charakter podatku nie jest współcześnie kwestionowany. Pamiętać jednak należy, że mogą istnieć takie daniny publiczne, które zawierają elementy świadczeń niepieniężnych, np. wówczas, gdy podmiot zobowiązany do zapłaty podatku może uwolnić się od tego obowiązku w drodze wykonania świadczenia niepieniężnego.

7. Przewłaszczenie.

Problem przewłaszczenia, tj. zmiany właściciela środków pieniężnych płaconych z tytułu podatków nie ma już takiej ostrości w świetle obecnych uregulowań prawa cywilnego, w myśl których prawo własności przysługujące przedsiębiorstwu państwowemu jest odrębne od prawa własności przysługującego Skarbowi Państwa. W poprzednim stanie prawnym, w myśl zasady jednolitości mienia państwowego, była to jedna pula własności, a w związku z tym powstawał problem, czy świadczenia pieniężne przedsiębiorstw państwowych na rzecz budżetu (Skarbu Państwa) są podatkami, czy tylko mają formę podatku, w istocie nim nie będąc, a to ze względu na niewystępowanie zjawiska zmiany właściciela środków pieniężnych przy zapłacie.

Podstawowe elementy konstrukcji podatku to: podmioty podatku, przedmiot podatku, podstawa opodatkowania i stawki podatkowe.

Jeśli chodzi o podmioty podatku to w stosunkach podatkowoprawnych uczestniczą dwie podstawowe kategorie podmiotów. Są to organy podatkowe, reprezentujące związki publicznoprawne uprawnione do wymierzania i pobierania podatków z jednej strony oraz podatnicy - z drugiej strony. Stosunek prawny, łączący organ podatkowy oraz podatnika ma charakter zobowiązaniowy. Treścią tego stosunku jest obowiązek zapłaty przez podatnika (dłużnika podatkowego) określonej kwoty podatku na rzecz podmiotu publicznoprawnego, reprezentowanego przez właściwy organ (wierzyciela podatkowego). Przepisy prawa określają podmiotowość podatkowoprawną, tj. zarówno to, kto może być podatnikiem jak i to, jaki organ związku publicznoprawnego jest w określonych sytuacjach właściwy do wymierzania i pobierania podatku. Zobowiązania podatkowe mają charakter zobowiązań publicznoprawnych, wynikających z regulacji opartych o metodę administracyjnoprawną (nadrzędności i podporządkowania).

Obok podatnika i organu podatkowego w stosunkach podatkowoprawnych uczestniczą niekiedy inne jeszcze podmioty, tj. płatnik podatku oraz inkasent podatku. Ich rola sprowadza się do zapewnienia sprawnego pobierania należności podatkowych.

Przedmiot podatku bywa rozmaicie definjowany. Najkrótsza definicja sprowadza się do stwierdzenia, że przedmiotem podatku jest to, od czego podatek jest płacony. Przedmiotem podatku jest sytuacja faktyczna lub prawna, z której zaistnieniem przepisy prawa wiążą obowiązek zapłaty podatku. Taką sytuacją faktyczną może być np. posiadanie rzeczy, osiąganie przychodów itd. Sytuacją prawną natomiast może być przykładowo bycie właścicielem rzeczy, otrzymanie spadku lub darowizny itd. Przedmiot podatku znajduje zazwyczaj swój wyraz w nazwie podatku, ta zaś - w tytule ustawy wprowadzającej w życie ten podatek.

Podstawa opodatkowania natomiast to ilościowo bądź wartościowo ujęty przedmiot podatku. Ujęcie ilościowe to np. powierzchnia, objętość, ciężar, ilość sztuk itp. Ujęcie wartościowe to np. wartość rynkowa, wartość księgowa (ewidencyjna), przychód, dochód itp. Wybór ilościowego lub wartościowego ujęcia podstawy opodatkowania jest kwestią techniki podatkowej, uwarunkowanej niekiedy polityką podatkową. Wybór ten będzie ograniczony w tych wypadkach, gdy przedmiot podatku może mieć wyłącznie wymiar pieniężny (np. dochód); w takiej sytuacji w grę wchodzi jedynie ujęcie wartościowe przedmiotu podatku.

Od podstawy opodatkowania odróżnić należy podstawę obliczenia podatku. Dzieje się niekiedy tak, że wartościowo ujęta podstawa opodatkowania podlegać może wynikającym z przepisów podatkowych korektom, polegającym na odliczaniu bądź doliczaniu do niej określonych kwot. Tak zmieniona podstawa opodatkowania stanowi podstawę obliczenia podatku, tj. wielkość kwotową, do której stosuje się właściwe stawki podatkowe. Jeżeli przepisy dotyczące danego podatku korekty takiej nie przewidują, podstawa opodatkowania jest jednocześnie podstawą obliczenia podatku.

Drugim obok podstawy obliczenia podatku elementem konstrukcji podatku, niezbędnym - w zasadzie - do ustalenia wysokości świadczenia podatkowego, jest stawka podatku (stawki). Stawki podatku mogą być bądź to stawkami kwotowymi, bądź stosunkowymi. Te ostatnie z kolei mogą mieć postać - najczęściej - procentową, ułamkową albo wielokrotnościową. Rzadziej spotykane są stawki ułamkowe (np. “1/2 podstawy obliczenia podatku”) bądź wielokrotnościowe (np. „trzykrotność podstawy obliczenia podatku”).

Stawka kwotowa to ilość jednostek pieniężnych, jaką należy zapłacić od jednostki podstawy obliczenia podatku (np. “1000 zł od m. kw. gruntu”). Stawka kwotowa może być stosowana zarówno wówczas, gdy podstawa obliczenia podatku ma wyraz ilościowy (jak w powyższym przykładzie), jak też wartościowy (np. “100 zł od 1000 zł dochodu”). W praktyce stawki kwotowe stosuje się wówczas, gdy podstawa obliczenia podatku wyrażona jest w kategoriach ilościowych.

Stawka procentowa to relacja pomiędzy wielkością świadczenia podatkowego, a wielkością podstawy obliczenia podatku (np. “5%”). W praktyce podatkowej stawka procentowa - będąca, z matematycznego punktu widzenia, stopą procentową - służy do ustalania wysokości świadczenia podatkowego przy znanej wysokości podstawy obliczenia podatku.

Przeciwieństwem stawki procentowej są skale podatkowe. Skala podatkowa to zbiór uporządkowanych - rosnąco lub malejąco - stawek procentowych, znajdujących zastosowanie do różnej wielkości podstawy obliczenia podatku.

Skala podatkowa zbudowana jest z:

a) przedziałów podstawy obliczenia podatku, przedstawionych w postaci wielkości granicznych (np. “od 1 do 1000 zł”), oraz

b) odpowiadających tym przedziałom stawek podatkowych (np. “5%”).

Wyróżnia się dwa podstawowe typy skal podatkowych, tj. skalę progresywną i skalę regresywną.

Istotą skali podatkowej progresywnej jest to, że wraz ze wzrostem podstawy obliczenia podatku rośnie wysokość stawek podatkowych, służących do obliczania wysokości świadczenia podatkowego. W wypadku zastosowania takiej skali podatkowej wielkość świadczenia podatkowego wzrasta wraz ze wzrostem podstawy obliczenia podatku, z tym że świadczenie podatkowe rośnie zawsze szybciej, niż wielkość podstawy obliczenia podatku.

Pewnym wariantem skali podatkowej progresywnej jest skala nazywana degresywną. Charakteryzuje się ona tym, że - podobnie jak w wypadku klasycznej skali progresywnej - jej stawki przy małych wielkościach podstawy obliczania podatku rosną, ale przedział otwarty (ostatni) skali podatkowej pojawia się już przy relatywnie niskiej wielkości - w porównaniu z klasycznymi skalami progresywnymi - podstawy opodatkowania, a jednocześnie w przedziale tym stosuje się niezbyt wysoką stawkę podatkową.

Skale zbudowane na zasadzie progresji globalnej charakteryzują się tym, że dla obliczenia wysokości świadczenia podatkowego do istniejącej w konkretnym wypadku podstawy obliczenia podatku stosuje się stawkę podatkową właściwą dla tego przedziału skali podatkowej, w jakim mieści się ta podstawa. Konstrukcję i sposób zastosowania takiej skali ilustruje poniższa tabela.

Tabela 1. Konstrukcja i sposób zastosowania skal podatkowych w 2003 roku

Podstawa obliczenia podatku (w zł)			Podatek wynosi
Ponad	do
	37.024		19% podstawy obliczenia minus kwota 530 zł 08 gr.
37.024	74.048		6.504 zł 48 gr. + 30% nadwyżki ponad 37.024 zł
74.048			17.611 zł 68 gr. + 40% nadwyżki ponad 74.048 zł

Kwota wolna od podatku - 2.789,89 zł

Źródło: Podstawa prawna: ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.); Dz. U. z 2002 r. Nr 200, poz. 1691,

Pojęcie obowiązku podatkowego jest jednym z podstawowych pojęć prawa podatkowego. Nie jest ono jednak w przepisach tego prawa zdefinjowane. Ustawa o zobowiązaniach podatkowych ogranicza się do lakonicznego stwierdzenia, że “obowiązek podatkowy określają ustawy”. Natomiast w przepisach poszczególnych ustaw podatkowych - i to nie wszystkich - mowa jest o tym, na kim ciąży obowiązek podatkowy, kiedy powstaje oraz kiedy wygasa. Brak natomiast wyraźnego określenia, co jest istotą obowiązku podatkowego.

Współcześnie, w nauce prawa podatkowego obowiązek podatkowy pojmowany jest nieco szerzej. Obok bowiem zobowiązania do zapłaty podatku, którego powstanie jest konsekwencją obowiązywania przepisów określających obowiązek podatkowy, na podatniku ciążą jeszcze zazwyczaj inne obowiązki, których wypełnianie ma na celu sprawne i terminowe płacenie należności podatkowych, a przede wszystkim - umożliwienie organom podatkowym kontroli tych sytuacji, w których powstaje lub może powstać należność podatkowa. Obowiązki tego rodzaju, mające charakter instrumentalny wobec obowiązku podstawowego, to np. obowiązek zgłaszania określonych stanów rzeczy organom podatkowym, składania deklaracji i zeznań podatkowych, zapłaty zaliczek na podatek itp. W związku z powyższym obowiązek podatkowy jest postrzegany jako konglomerat wszystkich tych obowiązków - zarówno podstawowego, jak i instrumentalnych.

Abstrakcyjny charakter obowiązku podatkowego wyraża się w tym, że normy prawne, określające sytuacje faktyczne lub prawne, jakie mają być przedmiotem podatku, łączą te sytuacje z obowiązkiem uiszczenia świadczenia podatkowego. Jeżeli konkretny podmiot znajdzie się w sytuacji opisanej w przepisie prawnym, to poddany zostanie konsekwencjom, jakie normy te przewidują (w szczególności konieczności zapłacenia podatku). Spełnienie przez dany podmiot warunków określonych w przepisach prawa podatkowego nazywane jest indywidualizacją obowiązku podatkowego.

Zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie do uiszczenia na rzecz Skarbu Państwa świadczenia pieniężnego, zwanego dalej “podatkiem”.

Fakt indywidualizacji obowiązku podatkowego nie rodzi jeszcze sam z siebie obowiązku zapłaty podatku. Do tego potrzebne jest powstanie zobowiązania podatkowego, rozumianego jako skonkretyzowany obowiązek podatkowy. Konkretyzacja obowiązku podatkowego w zobowiązaniu podatkowym dotyczy czterech elementów:

1. Osoby podatnika,

2. Wysokości świadczenia podatkowego,

3. Terminu zapłaty świadczenia podatkowego oraz,

4. Miejsca spełnienia świadczenia podatkowego.

Skonkretyzowany obowiązek podatkowy, mający postać zobowiązania podatkowego, tworzy dla podatnika obowiązek zapłaty podatku, a dla organów podatkowych - uprawnienie do żądania takiej zapłaty, jej przyjęcia bądź też egzekwowania przy zastosowaniu przewidzianych prawem środków przymusu.

Ze względu na stosowanie różnych technik wymiaru i poboru podatków, pomiędzy momentem indywidualizacji obowiązku podatkowego oraz momentem powstania zobowiązania podatkowego nie zawsze istnieje wyraźny przedział czasowy. Niekiedy oba te zdarzenia, a nawet moment zapłaty podatku, powodujący wygaśnięcie zobowiązania podatkowego, następują praktycznie rzecz biorąc jednocześnie.

Polskie prawo podatkowe przewiduje dwa sposoby powstawania zobowiązań podatkowych, w zależności od tego, czy w ustalenie ich wysokości zaangażowany jest organ podatkowy, czy też zobowiązania takie powstają bez jego udziału.

Z tego punktu widzenia zobowiązania podatkowe powstawać mogą:

1) w drodze wydania i doręczenia podatnikowi decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego,

2) z mocy prawa, bez wydania decyzji, o której wyżej mowa, z chwilą zaistnienia warunków przewidzianych w ustawie.

W tym ostatnim wypadku mogą znaleźć zastosowanie różne techniki obliczania i zapłaty podatku takie jak:

a) obliczenie wysokości należnego podatku przez samego podatnika, zobowiązanego jednocześnie do terminowej zapłaty tegoż podatku,

b) obliczenie wysokości należnego podatku przez płatnika, zobowiązanego jednocześnie do jego pobrania i wpłaty na rachunek właściwego organu podatkowego.

Decyzja ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego jest decyzją w rozumieniu kodeksu. Decyzja taka ma więc charakter konstytutywny.

W tych wypadkach, gdy zobowiązanie podatkowe powstaje na skutek zaistnienia okoliczności, z którymi przepisy prawa łączą powstanie tego zobowiązania, wysokość zobowiązania wynikać może bezpośrednio z przepisów prawa albo z obliczeń, do których dokonania zobowiązany jest płatnik podatku, albo też z obliczeń, do których dokonania zobowiązany jest sam podatnik. Przepisy, o których wyżej mowa, powinny też wskazywać moment powstania zobowiązania podatkowego. Niekiedy jednak ze względów pragmatycznych prawodawca ogranicza się do wskazania terminu zapłaty podatku.

Obok przedstawionych wyżej decyzji ustalających wysokość zobowiązania podatkowego (konstytutywnych) , ustawa przewiduje także możliwość wydawania przez organy podatkowe decyzji o charakterze deklaratoryjnym, określających wysokość już istniejącego zobowiązania podatkowego. Obowiązek wydania takiej decyzji przez organ podatkowy powstaje wówczas, gdy podatnik nie wykonał zobowiązania podatkowego powstałego na skutek zaistnienia przewidzianych prawem okoliczności (a więc bez wydania decyzji o charakterze konstytutywnym).

Wydanie przez organ podatkowy decyzji deklaratoryjnej, stwierdzającej istnienie zobowiązania podatkowego i zarazem określającej jego wysokość, nie zmienia ani terminu, ani warunków płatności podatku. Wydanie takiej decyzji, precyzującej wysokość i czasokres istnienia zaległości jest jednak niezbędne dla określenia i pobrania należnej kwoty podatku oraz odsetek za zwłokę w zapłacie podatku oraz ewentualnego prowadzenia postępowania egzekucyjnego.

W przypadku podatków, w których zobowiązanie podatkowe powstaje w drodze wydania i doręczenia podatnikowi decyzji ustalającej jego wysokość, z różnych względów praktycznych celowe jest ograniczenie w czasie możliwości wydawania takich decyzji przez organ podatkowy. Ograniczeniu takiemu służy instytucja przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego.

Okres przedawnienia, o którym wyżej mowa, jest zróżnicowany i zależy od sposobu postępowania podatnika, a w szczególności od tego czy dopełnił on ciążących na nim obowiązków o charakterze instrumentalnym, związanych z powstawaniem zobowiązania podatkowego i deklarowaniem określonych stanów rzeczy w przewidziany prawem sposób organowi podatkowemu.

Zasadniczo nie można wydać decyzji w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, jeżeli do końca roku podatkowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, upłynęły 3 lata. Przepisy poszczególnych ustaw podatkowych określają, w jakim momencie powstaje obowiązek podatkowy w danym podatku.

W wypadku, gdy podatnik dopuścił się zaniedbań bądź świadomie nie dopełnił ciążących na nim obowiązków, tj. nie zgłosił obowiązku podatkowego, nie złożył zeznania, mimo że był do tego zobowiązany, albo biorąc udział w postępowaniu nie ujawnił wszystkich źródeł przychodów lub całego majątku niezbędnych do ustalenia wysokości danego zobowiązania podatkowego, a także gdy następuje opodatkowanie dochodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach - decyzji podatkowej nie można wydać, jeżeli od końca roku podatkowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, upłynęło 5 lat. Ten sam termin przedawnienia znajduje zastosowanie także wówczas, gdy nastąpiło co prawda zgłoszenie obowiązku podatkowego, złożenie zeznania bądź ujawnienie przez podatnika zatajonych wcześniej źródeł przychodu bądź posiadanego majątku - ale po upływie terminów ustalonych w przepisach podatkowych.

W praktyce stosowania przepisów ustawy dotyczących przedawnienia prawa do wydania decyzji podatkowej pojawił się problem, czy możliwe jest wydanie decyzji przez organ odwoławczy, rozpatrujący odwołanie podatnika od decyzji organu I instancji w sytuacji, gdy ta ostatnia decyzja była wydana przed upływem okresu przedawnienia, a decyzja organu odwoławczego miałaby być wydana już po upływie tego okresu. W tej kwestii w orzecznictwie Sądu Najwyższego ukształtował się pogląd, w myśl którego możliwe jest zarówno wydanie decyzji utrzymującej w mocy decyzję organu I instancji, jak i uchylenie takiej decyzji w całości lub w części i orzeczenie co do istoty sprawy. Zauważyć przy tym należy, że uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji uniemożliwiałoby ponowne wydanie decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego - właśnie ze względu na upływ okresu przedawnienia.

Bieg terminu przedawnienia może ulec zawieszeniu. Ma to miejsce wówczas, gdy ustalenie podstawy opodatkowania i wysokości podatku związane jest z rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Pod pojęciem zagadnienia wstępnego rozumieć tu należy dokonanie takich ustaleń, które mają wpływ na fakt powstania obowiązku podatkowego (ściśle - jego indywidualizację oraz kształt - wysokość podstawy opodatkowania, ulgi podatkowe itp.).

Odrębne uregulowanie dotyczy przedawnienia prawa do wydania decyzji podatkowej w odniesieniu do takich podatków, w których istnieje obowiązek wpłacania przez podatnika w trakcie roku podatkowego zaliczek, i gdzie następnie organ podatkowy po upływie roku podatkowego wydaje decyzję, w której ustala ostateczną wysokość podatku. Aby zapobiec sytuacji, w której nie wydanie przed upływem terminu przedawnienia wspomnianej decyzji powodowałoby bezprzedmiotowość pobranych uprzednio zaliczek na podatek (a w konsekwencji obowiązek ich zwrotu), ustawodawca uznał, że w takich wypadkach za roczną kwotę zobowiązania podatkowego uważa się sumę należnych zaliczek za dany rok, nie przekraczających jednak wysokości zobowiązania podatkowego, które powinno być ustalone, gdyby decyzja w tej sprawie była wydana w terminie. W tej szczególnej sytuacji zobowiązanie podatkowe powstaje więc z mocy prawa. Gdyby suma zaliczek przekraczała wysokość należnego podatku, wysokość nadpłaty podlegającej zwrotowi ustala organ podatkowy w drodze wydania stosownej decyzji.

Przedawnienie, o którym wyżej była mowa, nie dotyczy decyzji deklaratoryjnych, określających wysokość już istniejącego zobowiązania podatkowego. W takim wypadku decyzję można wydać aż do chwili przedawnienia samego zobowiązania podatkowego.

Pomimo indywidualizacji obowiązku podatkowego, zobowiązanie podatkowe nie powstanie także wówczas, gdy nastąpi zaniechanie ustalania zobowiązania podatkowego. Zaniechanie ustalania zobowiązań podatkowych odnosi się do tych kategorii podatków, w których zobowiązanie podatkowe powstaje w drodze wydania i doręczenia podatnikowi decyzji ustalającej wysokość takiego zobowiązania.

Zaniechanie ustalania zobowiązań podatkowych może mieć dwojaką formę prawną, tj. aktu normatywnego bądź decyzji w indywidualnej sprawie. W pierwszym przypadku będzie to zarządzenie Ministra Finansów, a więc akt prawny o charakterze ogólnym, dotyczący określonych kategorii podatników. Minister Finansów może zarządzić zaniechanie ustalania zobowiązań podatkowych w całości lub w części w wypadkach gospodarczo lub społecznie uzasadnionych, a także gdy wymagają tego inne szczególne okoliczności. Zarządzenia takie w praktyce noszą niekiedy nazwę decyzji; nie są jednak decyzjami w sprawach indywidualnych, do których odnosiłyby się przepisy k.p.a. W drugim wypadku zaniechanie ustalenia zobowiązania podatkowego będzie miało postać indywidualnej decyzji, wydanej przez organ podatkowy. Ze względu na zasadę legalizmu działania organów podatkowych nie jest dopuszczalne zaniechanie ustalania zobowiązania podatkowego w konkretnej sprawie poprzez faktyczną bezczynność organu podatkowego, tj. z pominięciem formy decyzji administracyjnej.

Przesłanki i zakres zaniechania ustalania zobowiązań podatkowych (w całości lub w części) przez organy podatkowe są analogiczne do tych, jakie ustawa określa dla Ministra Finansów; wymienia się przy tym dodatkowo możliwość zagrożenia zdolności gospodarczej zakładu lub egzystencji podatnika jako przesłanki uzasadniające ewentualne zaniechanie ustalania zobowiązania podatkowego.

Zakres kompetencji organów podatkowych w sprawach zaniechania ustalenia zobowiązań podatkowych określił Minister Finansów w przepisach wykonawczych do ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Z przepisów tych wynika, że do wydawania decyzji w sprawie zaniechania ustalania zobowiązań podatkowych upoważnione są organy podatkowe właściwe do wydawania decyzji w sprawie wysokości podatków. Decyzje organów podatkowych w sprawie zaniechania ustalania zobowiązań podatkowych wydawane są na zasadzie swobodnego uznania organu podatkowego, przy bardzo ogólnie sformułowanych warunkach ustawowych podejmowania tychże decyzji. Zaistnienie w konkretnej sprawie tych warunków stanowi dopiero przesłankę do rozważenia możliwości wydania stosownej decyzji w sprawie zaniechania ustalania zobowiązania podatkowego, ale wcale nie zobowiązuje organu podatkowego do takiego zaniechania. Decyzja w sprawie zaniechania ustalania zobowiązania podatkowego może być wydana z urzędu lub na wniosek podatnika.

Identycznie jak kwestia zaniechania ustalania zobowiązań podatkowych uregulowana została sprawa zaniechania poboru podatku. Zaniechanie poboru odnosi się do tych kategorii podatków, w których zobowiązanie podatkowe powstaje albo z mocy prawa, albo wynika z decyzji podatkowej, która wykonywana ma być na raty, albo też wynika z decyzji ustalającej wysokość zaliczek na podatek. Zaniechanie poboru podatku może znaleźć zastosowanie także wówczas, gdy wydana została decyzja ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego (i następnie doręczona podatnikowi), a nie upłynął jeszcze termin zapłaty podatku. Podobnie jak zaniechanie ustalania zobowiązań podatkowych, zaniechanie poboru podatku może mieć albo formę aktu normatywnego, albo indywidualnej decyzji.

Problem odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe pojawia się wówczas, gdy zobowiązanie takie nie jest prawidłowo wykonywane. Wierzyciel zobowiązania podatkowego może żądać wykonania zobowiązania podatkowego, a następnie należne świadczenie podatkowe egzekwować; dłużnik natomiast zobowiązany jest do znoszenia podejmowanych w tym celu działań wierzyciela. Przepisy prawne określają zakres takich żądań i możliwe sposoby ich realizacji. Ten właśnie prawnie wyznaczony zakres i sposoby realizacji roszczeń wierzyciela stosunku podatkowoprawnego, jeżeli patrzeć na nie z punktu widzenia podatnika, określają jego odpowiedzialność za zobowiązanie podatkowe. Ta ważna z punktu widzenia istoty podatku problematyka zajmuje niemało miejsca w ustawie o zobowiązaniach podatkowych.

Ustawa o zobowiązaniach podatkowych stanowi, że podatnik odpowiada całym swoim majątkiem za ciążące na nim podatki. Chociaż pojęcie majątku nie jest w polskim prawie zdefinjowane, przyjmuje się jednak powszechnie, że na majątek danego podmiotu składają się rzeczy, co do których przysługuje mu prawo własności, a także inne niż własność, prawa majątkowe.

Odpowiedzialność całym majątkiem nazywana jest majątkową odpowiedzialnością osobistą. Stwarza ona możliwość egzekwowania zaległości podatkowych ze wszystkich rzeczy i praw majątkowych przysługujących w danej chwili podatnikowi.

W wypadku, gdy podatnik znajduje się w związku małżeńskim, tak rozumiana odpowiedzialność majątkowa rozciąga zarówno na istniejący ewentualnie majątek odrębny podatnika, jak i na majątek objęty małżeńską wspólnością ustawową. To ostatnie wchodzi jednak w grę dopiero po wydaniu przez organ podatkowy decyzji orzekającej odpowiedzialność małżonka podatnika za zaległości podatkowe tego ostatniego.

Jeżeli podatek ma być obliczany i pobierany przez płatnika, za nie pobrany bądź pobrany w kwocie niższej podatek, podatnik nie odpowiada - chyba że nastąpiło to z jego winy. Zasada powyższa nie odnosi się jednak - o czym niżej - do sytuacji, gdy podatek jest obliczany i pobierany przez płatnika będącego jednocześnie pracownikiem w rozumieniu kodeksu pracy.

Zobowiązania podatkowe, powstające w przedstawionych wyżej okolicznościach, na skutek zaistnienia przewidzianych prawem okoliczności, wygasają. Oznacza to, że strony stosunku podatkowoprawnego przestają łączyć zależności z tego stosunku wynikające.

Podstawową okolicznością, powodującą wygaśnięcie zobowiązania podatkowego, jest zapłata podatku. Ta prosta w istocie rzeczy czynność regulowana jest jednak przepisami prawnymi w dosyć szczegółowy sposób. Regulacje te odnoszą się do takich kwestii, jak terminy płatności podatku, sposoby i formy zapłaty podatku, powstawanie zaległości podatkowych i związanych z nimi odsetek za zwłokę, powstawanie nadpłat podatkowych, a wreszcie odraczanie terminów płatności i rozkładanie płatności podatku na raty.

Obok zapłaty podatku, najważniejszej, związanej z istotą podatku okoliczności powodującej wygaśnięcie zobowiązania podatkowego, zobowiązanie takie wygasać może także poprzez umorzenie bądź przedawnienie.

Regułą jest sytuacja, że zobowiązanie podatkowe jest wykonywane dobrowolnie przez podatnika. Jeżeli jednak podatnik dobrowolnie nie wykonuje tego zobowiązania, organy podatkowe stosują określone środki przymusu w celu doprowadzenia do jego wykonania. Rodzaje środków przymusu oraz tryb ich stosowania określa stosowna ustawa.

Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym reguluje przymusowe wykonanie obowiązków zarówno o charakterze pieniężnym, jak i niepieniężnym. Do zobowiązań podatkowych, mających zawsze charakter pieniężny, stosowane są środki egzekucyjne określone w dziale II ustawy - z tym jednak, że znajdują tutaj również zastosowanie przepisy działu I ustawy, regulujące ogólne zasady tego postępowania oraz zasady wszczynania i prowadzenia egzekucji, określające podmioty postępowania egzekucyjnego itd.

Podmiotami postępowania egzekucyjnego są: organ egzekucyjny, egzekutor, wierzyciel i zobowiązany.

Organami egzekucyjnymi w zakresie egzekucji administracyjnej obowiązków o charakterze pieniężnym, w tym również podatkowych (niezapłacony podatek wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami) są - w myśl art. 18 ustawy - urzędy skarbowe. Organy te w sposób władczy rozstrzygają o prawach i obowiązkach w trakcie postępowania egzekucyjnego oraz kontrolują czynności podejmowane przez egzekutorów (tj. pracowników organu egzekucyjnego, wykonujących czynności egzekucyjne), zmierzające do spowodowania wykonania obowiązku przez zobowiązanego. W postępowaniu w sprawach wykonania obowiązków o charakterze pieniężnym egzekutor nosi nazwę poborcy skarbowego.

Wierzycielem w postępowaniu egzekucyjnym nazywa ustawa podmiot mający uprawnienie do żądania wykonania zobowiązania. W przypadku zobowiązań podatkowych będzie więc nim urząd skarbowy lub organ administracji samorządowej.

Do podstawowych obowiązków wierzyciela należy podjęcie wszelkich czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych, z których najważniejsze to wezwanie podatnika do wykonania zobowiązania podatkowego z jednoczesnym zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego i sporządzenie tytułu wykonawczego. Wierzyciel czuwa również nad przebiegiem egzekucji, uczestniczy w rozpatrywaniu zarzutów a także ma prawo składania przewidzianych przez ustawę środków prawnych.

Zobowiązanym w postępowaniu egzekucyjnym jest osoba, na której ciąży obowiązek wykonania zobowiązania podatkowego. Może nim być nie tylko podatnik, lecz również inne osoby trzecie, na które na podstawie obowiązujących przepisów prawa podatkowego nałożono odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe podatnika.

W trakcie postępowania egzekucyjnego w celu wyegzekwowania zobowiązania stosowane są określone środki egzekucyjne. Środkami egzekucyjnymi należności pieniężnych, w tym również podatkowych, są w myśl art. 64 ustawy:

1) egzekucja z pieniędzy,

2) egzekucja z wynagrodzenia za pracę,

3) egzekucja z zaopatrzenia emerytalnego oraz ze świadczeń z ubezpieczenia społecznego,

4) egzekucja z rachunków bankowych i wkładów oszczędnościowych,

5) egzekucja z innych niż wymienione wyżej wierzytelności pieniężnych i praw majątkowych,

6) egzekucja z ruchomości.

Ustawa egzekucyjna nie przewiduje prowadzenia egzekucji należności pieniężnych z nieruchomości. Jednakże, gdy zachodzą okoliczności określone w art. 67, uzasadniające zastosowanie takiego środka egzekucyjnego, wierzyciel zwraca się z wnioskiem do komornika sądowego o przeprowadzenie egzekucji z nieruchomości zobowiązanego w trybie sądowym.

Egzekucja administracyjna wszczynana jest przez organ egzekucyjny na wniosek wierzyciela na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego. W przypadku egzekucji zobowiązań podatkowych w większości przypadków wierzyciel - urząd skarbowy - jest jednocześnie organem egzekucyjnym (za wyjątkiem przypadków, gdy wierzycielem jest organ administracji samorządowej). W tym przypadku wierzyciel sam, bez odrębnego wniosku wszczyna z urzędu postępowanie egzekucyjne na podstawie wystawionego przez siebie tytułu wykonawczego.

Tytuł wykonawczy powinien zawierać: oznaczenie wierzyciela oraz zobowiązanego, treść podlegającego egzekucji obowiązku, jego podstawę prawną oraz stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, wskazanie podstawy prawnej egzekucji, datę wystawienia, podpis i odcisk pieczęci urzędowej. Do tytułu wykonawczego należy dołączyć dowód doręczenia upomnienia.

Faktyczne czynności egzekucyjne wykonuje poborca skarbowy. Przystępując do egzekucji zobowiązany jest on doręczyć zobowiązanemu tytuł wykonawczy wraz z postanowieniem organu o zastosowaniu określonego środka egzekucyjnego.

Zobowiązany może złożyć zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Podstawą zarzutów może być - w myśl art. 32 ustawy:

1. wykonanie, umorzenie, przedawnienie, wygaśnięcie zobowiązania podatkowego,

2. odroczenie terminu wykonania zobowiązania podatkowego albo brak jego wymagalności z innego tytułu, lub też rozłożenie zobowiązania na raty,

3. określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji podatkowej,

4. błąd co do osoby zobowiązanego,

5. niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub stosowanego środka egzekucyjnego,

6. brak uprzedniego doręczenia upomnienia zobowiązanemu,

7. zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego.

Zarzuty rozpatrywane są przez organ egzekucyjny, który w przypadku, gdy sam nie jest wierzycielem, musi uzyskać w ich sprawie wypowiedź wierzyciela. Skutkiem rozpatrzenia zarzutów jest postanowienie, w którym organ zawiesza lub umarza postępowanie, zmienia środek egzekucyjny lub też nie uwzględnia zarzutów. Zobowiązany, w trakcie prowadzonego w stosunku do niego postępowania egzekucyjnego, w każdym czasie może zgłaszać żądanie odstąpienia przez egzekutora lub organ egzekucyjny od czynności, w przypadku, gdy okaże dowód stwierdzający wykonanie, umorzenie, wygaśnięcie bądź nieistnienie obowiązku, rozłożenie podatku na raty lub gdy nastąpił błąd co do osoby zobowiązanego.

Podejmując czynności egzekucyjne, egzekutor może zarządzić otwarcie lokali i innych pomieszczeń zajmowanych przez zobowiązanego oraz schowków w tych lokalach i pomieszczeniach, a także przeszukać jego rzeczy i odzież, torby i walizki. Organ egzekucyjny lub egzekutor mogą wezwać do pomocy organ policji, gdy natrafią na opór uniemożliwiający lub utrudniający egzekucję lub też gdy istnieje uzasadnione przypuszczenie, że natrafią na taki opór.

Na podejmowane czynności egzekucyjne, zarówno zobowiązanemu, jak też osobom trzecim, które uważają, że dana czynność narusza ich prawa, przysługuje skarga. Skargę na czynności egzekucyjne można złożyć w każdym czasie po wszczęciu egzekucji do izby skarbowej, która jest właściwa do jej rozpatrzenia.

W trakcie postępowania egzekucyjnego może dojść do sytuacji, w której egzekutor będzie prowadził egzekucję z rzeczy lub praw majątkowych, do których roszczą sobie pretensje osoby trzecie. Chodzi tu o takie sytuacje, gdy w trakcie postępowania zostaje zajęta omyłkowo rzecz lub prawo, należące do osób nie będących zobowiązanymi. W takiej sytuacji osobom tym służy prawo złożenia do organu egzekucyjnego wniosku o wyłączenie spod egzekucji. Wniosek taki powinien zostać złożony w terminie 14 dni od uzyskania wiadomości o czynności egzekucyjnej. Organ egzekucyjny powinien z kolei, w terminie 14 dni rozstrzygnąć wniosek i wydać w tym przedmiocie postanowienie, na które przysługuje zażalenie do izby skarbowej. Osobie, która w powyższym trybie nie uzyskała zwolnienia rzeczy lub prawa spod egzekucji, przysługuje prawo wystąpienia do sądu z powództwem z art. 842 k.p.c. o zwolnienie zajętego przedmiotu lub prawa majątkowego od egzekucji.

Celem postępowania zabezpieczającego jest zapewnienie warunków niezbędnych do skutecznego prowadzenia egzekucji. Jest ono wszczynane w przypadku, gdy zachodzi obawa, że zobowiązany utrudni lub udaremni wykonanie w przyszłości egzekucji.

Zabezpieczenie dokonywane jest na wniosek wierzyciela. Na podstawie takiego wniosku organ egzekucyjny wydaje postanowienie o zabezpieczeniu, w którym określa obowiązek, którego zabezpieczenie dotyczy oraz sposób i zakres zabezpieczenia. Jednakże gdy zabezpieczenie następuje - na podstawie art. 21 ust. 4 ustawy o zobowiązaniach podatkowych - przed wydaniem decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o zabezpieczeniu. W decyzji tej organ, na podstawie posiadanych danych co do podstawy zobowiązania podatkowego, określa przybliżoną kwotę tego zobowiązania. Dopiero na tej podstawie organ podatkowy wydaje postanowienie o zabezpieczeniu.

Zabezpieczenie należności podatkowych następuje przez zajęcie pieniędzy, wynagrodzenia za pracę, wierzytelności z rachunków bankowych lub wkładów oszczędnościowych, innych wierzytelności i praw majątkowych lub ruchomości oraz przez zakaz zbywania lub obciążania ruchomości bądź przez wpis hipoteki przymusowej.

1

Szukasz gotowej pracy ?

To pewna droga do poważnych kłopotów.

Plagiat jest przestępstwem !

Nie ryzykuj ! Nie warto !

Powierz swoje sprawy profesjonalistom.

---