Przychody ze sprzedaży w księgach rachunkowych

1. Definicja przychodów określona w ustawie o rachunkowości

Sprzedaż jest transakcją, na podstawie której sprzedający przenosi na kupującego uprawnienia do dysponowania przedmiotem transakcji jak właściciel w zamian za zapłatę określonej ceny.

Ustawa o rachunkowości definiuje razem przychody i zyski jako uprawdopodobnione powstanie w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości, w formie zwiększenia wartości aktywów lub zmniejszenia wartości zobowiązań, które doprowadzą do wzrostu kapitału własnego lub zmniejszenia jego niedoboru w inny sposób niż wniesienie środków przez udziałowców lub właścicieli.

Przychody z całokształtu działalności jednostki obejmują przychody ze sprzedaży produktów, towarów i materiałów, pozostałe przychody operacyjne oraz przychody finansowe.

W zależności od tego, co jest przedmiotem sprzedaży w jednostce, można wyróżnić:

• przychody ze sprzedaży produktów (wyrobów i usług),
   

• przychody ze sprzedaży towarów i materiałów,
   

• przychody ze sprzedaży pozostałych składników majątku (środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz inwestycji).

W zależności od tego, gdzie jednostka sprzedaje swoje aktywa, można wyróżnić:

• sprzedaż krajową,
   

• sprzedaż na eksport,
   

• wewnątrzwspólnotową dostawę.

Przychody ze sprzedaży wykazuje się w księgach rachunkowych jednostki zgodnie z zasadą memoriału, księgując wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody niezależnie od terminu ich zapłaty. Oznacza to, że na wynik finansowy odnosi się tylko przychody z transakcji już zakończonych. Przychodów dotyczących przyszłych, jeszcze niewykonanych świadczeń nie ujmuje się w wyniku finansowym za dany okres sprawozdawczy. Należy je rozliczać w czasie jako rozliczenia międzyokresowe przychodów. Przykładem przychodów przeznaczonych do rozliczenia w czasie są otrzymane zaliczki, zadatki i przedpłaty na poczet świadczeń, których wykonanie nastąpi w przyszłości.

Za wartość sprzedaży przyjmuje się przychody ze sprzedaży w kwocie netto, to znaczy w wysokości cen sprzedaży skorygowanych o udzielone rabaty, bonifikaty, opusty i skonta, bez należnego VAT.

2. Moment powstania przychodu

Dla prawidłowej ewidencji księgowej sprzedaży istotnym elementem jest ustalenie daty sprzedaży, ponieważ moment sprzedaży decyduje o dacie ujęcia przychodu w księgach rachunkowych.

Ustawa o rachunkowości nie precyzuje momentu powstania przychodu, dlatego w praktyce jednostki przyjmują za moment powstania przychodu terminy określone w ustawach o podatku dochodowym.

Za datę powstania przychodu dla celów podatkowych przyjmuje się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później jednak niż dzień:

• wystawienia faktury,
   

• powstania należności.

Oznacza to, że jeżeli przed dniem wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi wystawiono fakturę lub uregulowano należność, to sprzedaż uważa się za wykonaną w tym wcześniejszym terminie.

Nie dotyczy to wpłaconych zaliczek, zadatków i przedpłat, ponieważ nie stanowią one przychodu dla jednostki.

Można ogólnie stwierdzić, że za moment powstania przychodu ze sprzedaży uważa się:

• w przypadku sprzedaży detalicznej - dzień, w którym nastąpiła zapłata gotówką, kartą kredytową lub czekiem,
   

• w pozostałych przypadkach - dzień wykonania świadczenia na rzecz nabywcy, tj. dzień wysyłki towaru, odebrania towaru, produktu gotowego lub usługi, zbycie prawa majątkowego.

Przykład Hurtownia artykułów gospodarstwa domowego przyjęła zamówienie od kontrahenta. 22 marca 2010 r. wydała towar z magazynu. Fakturę wystawiła 26 marca 2010 r. Przychód z tytułu sprzedaży powstał 22 marca, tj. w dniu wydania towaru.


 

Przykład Jednostka handlująca artykułami elektrycznymi otrzymała zamówienie od klienta. 1 kwietnia 2010 r. wystawiła fakturę do otrzymanego zamówienia. Towar wysłała do klienta 2 kwietnia 2010 r. Przychód ze sprzedaży powstał 1 kwietnia 2010 r., tj. w dniu wystawienia faktury.

3. Jakie dokumenty są podstawą do zaksięgowania przychodów ze sprzedaży?

Przychody ze sprzedaży mogą być dokumentowane za pomocą: a) faktur VAT (dotyczy czynnych podatników VAT), b) rachunków (na podstawie art. 87 oraz art. 88 Ordynacji podatkowej), c) wydruków z kasy fiskalnej, w przypadku sprzedaży dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej lub dla osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, ale w formie indywidualnych gospodarstw rolnych, w jednostkach zobowiązanych do ewidencji obrotu i kwot podatku należnego za pomocą kas, d) dowodów wpłat utargów i raportów placówek usługowych, w jednostkach, które są zwolnione z obowiązku stosowania kas rejestrujących.

Należy mieć na uwadze, że dodatkowym dokumentem poświadczającym dokonanie sprzedaży w przypadku świadczenia usług może być odrębny dokument w postaci protokołu odbioru robót, potwierdzający ich wykonanie.

Dowody dokumentujące dokonanie sprzedaży powinny spełniać wymagania dla dowodów księgowych określone ustawą o rachunkowości, a w przypadku faktur, faktur korygujących oraz duplikatów powinny być zgodne z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 212, poz. 1337 ze zm.).

4. Na jakich kontach ujmuje się przychody ze sprzedaży

Ewidencję przychodów ze sprzedaży prowadzi się na kontach zespołu 7. Wyróżnia się następujące konta przychodów ze sprzedaży:         - konto 70-0 "Sprzedaż produktów" - służące do ewidencji przychodów ze          sprzedaży wyrobów gotowych i usług,       - konto 73-0 "Sprzedaż towarów",       - konto 74-0 "Sprzedaż materiałów i opakowań".

Po stronie Ma kont przychodów księguje się przychody ze sprzedaży w kwotach netto. Po stronie Wn kont przychodów ujmuje się wszelkie zmniejszenia przychodów wynikające z uznanych reklamacji odbiorców (zwroty, korekty) oraz udzielonych dodatkowo rabatów, bonifikat i skont.

W ciągu roku obrotowego konta przychodów mogą wykazywać tylko saldo kredytowe. Na koniec roku obrotowego saldo kredytowe przeksięgowuje się na stronę Ma konta 86 "Wynik finansowy".

Wskazane jest prowadzić ewidencję szczegółową do kont przychodów ze sprzedaży, aby zapewnić sobie w ten sposób możliwość podziału sprzedaży według przedmiotu sprzedaży (na przykład sprzedaż wind oraz sprzedaż schodów ruchomych), kierunków sprzedaży (na przykład sprzedaż w kraju i za granicą). Szczegółowo rozbudowane konta sprzedaży przydadzą się przy prezentacji przychodów ze sprzedaży w sprawozdaniu finansowym w jego informacji dodatkowej oraz dla różnego rodzaju sprawozdawczości, na przykład przy wypełnianiu sprawozdań dla Głównego Urzędu Statystycznego.

Przykład

Ewidencja sprzedaży wyrobów gotowych

I. Założenia:

1. W marcu 2010 r. jednostka wyprodukowała 600 szt. wyrobu "AZ". Koszt wytworzenia 1 szt. wyrobu "AZ" wyniósł: 100 zł. Wartość wyrobów "AZ" w magazynie wynosiła: 60.000 zł.

2. Kontrahent PHU "Beta" zamówił 80 szt. wyrobu "AZ". 12 kwietnia 2010 r. towar wydano z magazynu.

3. 19 kwietnia 2010 r. wystawiono fakturę sprzedaży dla PHU "Beta" na kwotę: 12.688 zł brutto, w tym VAT należny: 2.288 zł.

II. Dekretacja:
 

Opis operacji	Kwota	Konto
				Wn	Ma
1. Wz - wydanie z magazynu 80 szt. wyrobów "AZ"	8.000 zł	70-1	60
2. FV - sprzedaż 80 szt. wyrobów "AZ":    a) wartość netto sprzedaży    b) VAT należny    c) kwota brutto należności	10.400 zł 2.288 zł 12.688 zł	20	70-0 22-2

III. Księgowania:

5. Data wystawienia faktury a termin ujęcia przychodów w księgach rachunkowych

Jak zaksięgować transakcję sprzedaży, gdy towar wydano z magazynu w jednym miesiącu, a fakturę sprzedaży wystawiono w miesiącu następnym?

W praktyce możliwe są sytuacje, gdy towar sprzedano w jednym miesiącu, a fakturę wystawiono w miesiącu następnym. W świetle przepisów o VAT, generalnie fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Rozbieżność w terminach dokonania sprzedaży i wystawienia faktury najczęściej zdarza się wtedy, gdy sprzedaż towaru ma miejsce pod koniec miesiąca.
 

Przykład Hurtownia artykułów elektrycznych wysłała towar zgodnie z zamówieniem do swojego klienta 31 marca 2010 r. Fakturę dotyczącą sprzedaży tego towaru wystawiła 6 kwietnia 2010 r. Zgodnie z przepisami prawa bilansowego oraz ustaw o podatku dochodowym, przychód ze sprzedaży towaru powstanie w księgach marca 2010 r. (data wydania towaru). Natomiast dla celów podatku od towarów i usług sprzedaż tego towaru będzie ujęta w rejestrze sprzedaży VAT za kwiecień 2010 r. (data wystawienia faktury).

Dla ustalenia momentu powstania przychodu bilansowego i podatkowego istotna jest data wydania towaru z magazynu lub data wykonania usługi, a nie sama data wystawienia faktury.

Wystawienie faktury sprzedaży jest tylko udokumentowaniem powstania należności i dokonania sprzedaży. Gdy faktura zostanie wystawiona w miesiącu następnym po wydaniu towaru (wykonaniu usługi), to w księgach rachunkowych należy ujmować przychód ze sprzedaży oraz powstanie należności w miesiącu wydania towaru lub wykonania usługi. Takie postępowanie zapewni jednostce ujęcie wszystkich rzeczywiście powstałych przychodów w danym okresie sprawozdawczym (z reguły w miesiącu) oraz prawidłowe ustalenie wyniku finansowego.

Przykład

Ewidencja sprzedaży towaru na przełomie miesięcy

I. Założenia:

1. Jednostka prowadząca działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży towarów sprzedała w marcu 2010 r. klientowi "X" towary na kwotę netto: 4.500 zł.

2. Towar wydano klientowi z magazynu 25 marca 2010 r. Koszt sprzedanych towarów według cen zakupu wyniósł: 3.400 zł.

3. Fakturę sprzedaży towarów wystawiono 1 kwietnia 2010 r.

II. Dekretacja:

Opis operacji	Kwota	Konto
				Wn	Ma
A. Zapisy w księgach marca 2010 r.
1. Wz - wydanie towaru z magazynu	3.400 zł	73-1	33
2. FV - sprzedaż towaru:    a) wartość netto sprzedaży    b) VAT należny    c) kwota brutto należności	4.500 zł 990 zł 5.490 zł	20	73-0 22-2
B. Zapisy w księgach kwietnia 2010 r.
1. PK - przeksięgowanie VAT należnego do odliczenia	990 zł	22-2	22-2

III. Księgowania:

A. Zapisy w księgach marca 2010 r.

B. Zapisy w księgach kwietnia 2010 r.

---