Refakturowanie kosztów paliwa
Poniższe wyjaśnienia dotyczą przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535; ostatnia zmiana w Dz. U. z 2009 r. nr 215, poz. 1666), zwanej dalej "ustawą o VAT".
1) Czy można refakturować koszty paliwa? Jeśli nie, proszę o podanie podstawy prawnej.
Jeszcze do niedawna żadne przepis krajowe nie definiowały refakturowania. Podatnikom pozostawało zatem odwoływanie się do bogatego orzecznictwa sądowego lub wprost do postanowień Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE nr 347/1 ze zm.). Jak bowiem wynika z art. 28 ww. Dyrektywy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.
Od 1 grudnia 2008 r. można uznać, że refakturowanie ma swoje uregulowanie ustawowe. Jak bowiem wynika z art. 30 ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku. Powyższy przepis nie określa wprawdzie, że w omawianym przypadku uznaje się, że podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (tak jak określono to w Dyrektywie), lecz niewątpliwie przepis ten odnosi się do czynności refakturowania.
Zauważmy jednak, że żadne przepisy nie regulują szczegółowo sposobu postępowania w przypadku refakturowania. Pozostaje zatem nadal stosowanie w omawianej sprawie przyjętej praktyki podatkowej, tj. przyjmowanie, że poniesione wydatki mogą być "przerzucone" (refakturowane) na faktycznego odbiorcę, jeżeli spełnione są następujące warunki:
przedmiotem refakturowania są usługi,
z usługi korzysta odbiorca finalny (a nie podmiot, na którego wystawiona była faktura zakupu),
odsprzedaż usługi dokonywana jest po cenie zakupu (bez doliczania marży),
refakturowanie usługi wynika z zawartej umowy między podmiotami.
W pytaniu zaznaczono jednak, że podatnik "przerzuca" na inny podmiot wydatki poniesione na zakup paliwa. Przedmiotem dostawy jest zatem towar (a nie usługa). Natomiast w powyższych warunkach wprost wskazano, że przedmiotem refakturowania mogą być jedynie usługi. W konsekwencji zasadne jest stwierdzenie, że dostawa paliwa nie może być przedmiotem odsprzedaży w drodze refakturowania.
Nie oznacza to jednak, że obciążenie innego podmiotu kosztami paliwa nie jest w ogóle możliwe. Podatnik bowiem przenosi na inny podmiot prawo do rozporządzania towarem jak właściciel. Z tego też względu należałoby uznać, że podatnik dokonuje odpłatnej dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Transakcję tę należy zatem rozliczyć na zasadach ogólnych przewidzianych dla dostawy towaru i opodatkować według odpowiedniej stawki VAT (tu: 22%) oraz udokumentować fakturą VAT.
Takie samo stanowisko zajęła Izba Skarbowa w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 29 września 2009 r., nr ILPP2/443-875/09-2/MN.
Uwaga: Warto zaznaczyć, że zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz. U. z 2006 r. nr 89, poz. 625 ze zm.), obrót paliwami jest możliwy po uzyskaniu odpowiedniej koncesji. Nie dotyczy to jednak m.in. obrotu paliwami stałymi i gazowymi, jeżeli roczna wartość obrotu nie przekracza równowartości 100.000 euro.
2) W którym momencie wydatek na zakup paliwa, którym obciążamy naszego kontrahenta (bez doliczania marży), może być odniesiony w koszty podatkowe?
Jak wspomniano powyżej, obciążenie kontrahenta wydatkami na zakup paliwa należy uznać za dostawę towaru. Natomiast zakup paliwa w celu jego odsprzedaży należy uznać za zakup towaru handlowego. Wydatki tego typu stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodem i generalnie odnoszone są w ciężar kosztów podatkowych w momencie uzyskania przychodu z ich sprzedaży. Za moment uzyskania przychodu uważa się (z pewnymi nieistotnymi tu wyjątkami) dzień wydania rzeczy, nie później niż dzień:
wystawienia faktury albo
uregulowania należności.
Oznacza to, że co do zasady, przychód i koszt bezpośrednio związany z tym przychodem wykazywany jest w tym samym momencie, tj. w momencie wydania towaru (tu: paliwa) kontrahentowi, nie później niż w dniu wystawienia faktury albo uregulowania należności.
Podobne stanowisko zaprezentowała również Izba Skarbowa w Poznaniu, która w interpretacji indywidualnej z 29 września 2009 r., nr ILPB3/423-500/09-2/ŁM uznała:
"(...) przychody podatników z tytułu należności w związku z odsprzedażą paliwa powinny być rozpatrywane na podstawie odpowiednich przepisów określających datę powstania przychodów należnych. (...)
Zgodnie z art. 12 ust. 3a ww. ustawy (ustawy o PDOP - przyp. red.), za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:
1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.
Mając powyższe na uwadze, przychód należny z tytułu odsprzedaży paliwa na rzecz przewoźników powinien być wykazywany w dacie postawienia paliwa do dyspozycji przewoźników, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności, zgodnie z przepisem art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. (...)"