10

www.gazetapodatkowa.pl

Gazeta Podatkowa nr 82 • 13.10.2008 r.

RACHUNKOWOŚĆ DLA KAŻDEGO

Jednostki dokonują biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów w wysokości praw-

dopodobnych zobowiązań przypadających na bieżący okres sprawozdawczy, wynikających

w szczególności z obowiązku wykonania, związanych z bieżącą działalnością, przyszłych

świadczeń wobec nieznanych osób, których kwotę można oszacować mimo że data powsta-

nia zobowiązania nie jest jeszcze znana, w tym z tytułu napraw gwarancyjnych i rękojmi

za sprzedane produkty długotrwałego użytku. Wynika to z art. 39 ust. 2 pkt 2 ustawy

o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 ze zm.).

Rezerwy na wynagrodzenia z tytułu niewykorzystanych w danym roku obrotowym

urlopów wypoczynkowych jednostki mogą tworzyć i rozliczać na zasadach określonych

w art. 39 ustawy o rachunkowości, mimo że nie wynika to wprost z treści tego przepisu.

Ważne!

Począwszy od 1 stycznia 2009 r. ulega zmianie treść art. 39 ust. 2 pkt 2 ustawy o rachun-

kowości. Ze znowelizowanego przepisu wynika wprost, że należy dokonywać biernych

rozliczeń międzyokresowych kosztów w wysokości prawdopodobnych zobowiązań

przypadających na bieżący okres sprawozdawczy, wynikających m.in. z obowiązku

wykonania, związanych z bieżącą działalnością, przyszłych świadczeń na rzecz pra-

cowników, w tym świadczeń emerytalnych.

Ustawa o rachunkowości nie reguluje kwestii wyceny świadczeń pracowniczych.

Jednostki, które podejmą decyzje o tworzeniu rezerw na niewykorzystane w danym roku

urlopy wypoczynkowe mogą zatem wykorzystać uregulowania określone w MSR nr 19

„Świadczenia pracownicze”. Z treści tego MSR wynika, że rachunkowość krótkotermino-

wych świadczeń pracowniczych (do których zalicza się m.in. płatne urlopy wypoczynkowe)

jest generalnie rzecz biorąc prosta, ponieważ nie wymaga się stosowania założeń aktua-

rialnych do ustalenia wysokości zobowiązań czy kosztów. Ponadto zobowiązania z tytułu

krótkoterminowych świadczeń pracowniczych ustala się bez dyskonta.

Do ewidencji biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (tj. rezerw na koszty) służą

generalnie następujące konta:

– konto 64 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów” (w analityce: Bierne rozliczenia

międzyokresowe kosztów) – jeżeli dotyczą kosztów działalności operacyjnej,

– konto 65 „Pozostałe rozliczenia międzyokresowe” – jeżeli dotyczą innych kosztów.

Rozliczenie kwot ujętych jako bierne rozliczenia międzyokresowe następuje stosownie do

upływu czasu lub wielkości świadczeń. Czas i sposób rozliczenia powinien być uzasadniony

charakterem rozliczanych kosztów, z zachowaniem zasady ostrożności. Wynika to z art. 39

ust. 3 ustawy o rachunkowości. W przypadku rezerw na zaległe urlopy ich rozliczenie może

następować w dacie faktycznego poniesienia kosztów objętych rezerwą.

Ewidencja operacji dotyczących utworzenia rezerw na wynagrodzenia z tytułu nie-

wykorzystanych w danym roku obrotowym urlopów wypoczynkowych zależeć będzie

od przyjętego przez jednostkę sposobu ewidencji kosztów. Zapisy z tym związane mogą

przebiegać następująco:

Wariant I – jednostka prowadzi ewidencję kosztów wyłącznie na kontach zespołu 4

1. Utworzenie rezerwy na dzień bilansowy, tj. np. pod datą 31 grudnia danego roku:

– Wn konto 49 „Rozliczenie kosztów”,

– Ma konto 64 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów” (w analityce: Bierne rozli-

czenia międzyokresowe – rezerwy na niewykorzystane urlopy wypoczynkowe).

2. Rzeczywiście poniesione koszty wynagrodzeń wraz z narzutami w następnym roku

obrotowym – na podstawie listy płac:

– Wn konto 40 „Koszty według rodzajów (w analityce: Wynagrodzenia,

Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia),

– Ma konto 23 „Rozrachunki z pracownikami” lub konto 22 „Rozrachunki pub-

licznoprawne” (w analityce: Rozrachunki z ZUS).

3. Rozwiązanie rezerwy:

– Wn konto 64 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów” (w analityce: Bierne rozli-

czenia międzyokresowe – rezerwy na niewykorzystane urlopy),

– Ma konto 49 „Rozliczenie kosztów”.

Wariant II – jednostka prowadzi ewidencję kosztów na kontach zespołu 4 i 5

1. Utworzenie rezerwy np. pod datą 31 grudnia danego roku:

– Wn konto 50 „Koszty podstawowej działalności operacyjnej”, konto 53 „Koszty

działalności pomocniczej”,

– Ma konto 64 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów” (w analityce: Bierne rozli-

czenia międzyokresowe – rezerwy na niewykorzystane urlopy).

2. Rzeczywiście poniesione koszty wynagrodzeń wraz z narzutem – w następnym roku

obrotowym, na podstawie listy płac:

– Wn konto 40 „Koszty według rodzajów” (w analityce: Wynagrodzenia,

Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia),

– Ma konto 23 „Rozrachunki z pracownikami”, konto 22 „Rozrachunki publicz-

noprawne” (w analityce: Rozrachunki z ZUS)

oraz równolegle

– Wn konto50 „Koszty podstawowej działalności operacyjnej”, konto 53 „Koszty

działalności pomocniczej”,

– Ma konto 49 „Rozliczenie kosztów”.

3. Rozwiązanie rezerwy:

– Wn konto 64 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów” (w analityce: Bierne rozli-

czenia międzyokresowe – rezerwy na niewykorzystane urlopy),

– Ma konto 50 „Koszty podstawowej działalności operacyjnej”, konto 53 „Koszty

działalności pomocniczej”.

Rezerwa na wynagrodzenia z tytułu niewykorzystanych

urlopów wypoczynkowych

Dodać jeszcze należy, że zobowiązania ujęte jako bierne rozliczenia międzyokresowe

kosztów zmniejszają koszty okresu sprawozdawczego, w którym stwierdzono, że zobowią-

zania te nie powstały (art. 39 ust. 5 ustawy o rachunkowości).

Przykład

Założenia

1. Jednostkaprodukcyjnatworzyrezerwynaświadczenianarzeczpracowników,

wtymrezerwynakosztywynagrodzeńztytułuniewykorzystanychurlopówwy-

poczynkowychprzezpracownikówprodukcyjnych–zapiswtejsprawiezawiera

dokumentacjaopisującaprzyjętezasady(politykę)rachunkowości.

2. Nakoniec2008rokukwotautworzonejrezerwyztytułuniewykorzystanychurlopów

wypoczynkowychwynosi36.000zł.

3. Wlutym2009r.wszyscypracownicywykorzystalizaległeurlopywypoczynkowe

za 2008 r. – faktyczne koszty wynagrodzeń wraz z narzutami wyniosły ogółem

37.971,20zł,ztego:

a)wynagrodzeniabrutto–zgodniezlistąpłac

32.000,00zł,

b) składkiZUSobciążającepracodawcęnp.

5.971,20zł.

4. Jednostkaprowadziewidencjękosztównakontachzespołu4i5.

5. Wynagrodzeniazadanymiesiącsąwypłacanezkońcemkażdegomiesiąca.

Zapisy w księgach rachunkowych 2008 r.

1. PK – utworzenie rezerwy na wynagrodzenia z tytułu niewykorzystanych urlopów

wypoczynkowych:

36.000,00 zł

– Wn konto 50 „Koszty działalności podstawowej – produkcyjnej” (w analityce:

NKUP),

– Ma konto 64 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów” (w analityce: Bierne rozli-

czenia międzyokresowe – rezerwy na niewykorzystane urlopy).

Księgowania

Konto 50 „Koszty działalności

podstawowej – produkcyjnej”

(w analityce: NKUP)

Konto 64 „Rozliczenia

międzyokresowe kosztów”

(w analityce: Bierne rozlicze-

nia międzyokresowe: rezerwy

na niewykorzystane urlopy)

S.p) X

36.000 (1

1) 36.000

Uwaga:Wroku2008utworzonarezerwaniebędziestanowićkosztówuzyskaniaprzy-

chodówNKUP.Kwotę36.000złnależywięcwyłączyćzkosztówpodatkowych.

Zapisy w księgach rachunkowych 2009 r.

1. Lista płac za luty 2009 r. – rzeczywiste koszty wynagrodzeń za zaległe urlopy wy-

poczynkowe (wartość brutto):

32.000,00 zł

– Wn konto 40 „Koszty według rodzajów” (w analityce: Wynagrodzenia),

– Ma konto 23-0 „Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń” (w analityce: Konta imienne

pracowników)

oraz równolegle

– Wn konto 50 „Koszty działalności podstawowej – produkcyjnej”,

– Ma konto 49 „Rozliczenie kosztów”.

2. PK – składki ZUS obciążające pracodawcę:

5.971,20 zł

– Wn konto 40 „Koszty według rodzajów”

(w analityce: Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia),

– Ma konto 22 „Rozrachunki publicznoprawne”

(w analityce: Rozrachunki z ZUS)

oraz równolegle

– Wn konto 50 „Koszty działalności podstawowej – produkcyjnej”,

– Ma konto 49 „Rozliczenie kosztów”.

3. PK – rozwiązanie rezerwy na zaległe urlopy wypoczynkowe – pod datą 28 lutego

2009 r.:

36.000,00 zł

– Wn konto 64 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów” (w analityce: Bierne rozli-

czenia międzyokresowe – rezerwy na niewykorzystane urlopy),

– Ma konto 50 „Koszty działalności podstawowej – produkcyjnej” (w analityce:

NKUP).

Księgowania

Konto 22 „Rozrachunki pub-

licznoprawne” (w analityce:

Rozrachunki z ZUS)

Konto 23-0 „Rozrachunki

z tytułu wynagrodzeń”

(w analityce: Konta imienne

pracowników)

Konto 40 „Koszty według

rodzajów” (w analityce:

Wynagrodzenia)

5.971,20 (2

32.000,00 (1

1) 32.000,00

Konto 40 „Koszty według

rodzajów” (w analityce:

Ubezpieczenia społeczne i inne

świadczenia)

Konto 49 „Rozliczenie

kosztów”

Konto 50 „Koszty działalności

podstawowej – produkcyjnej”

2) 5.971,20

32.000,00 (1

1) 32.000,00

5.971,20 (2

2) 5.971,20

Konto 50 „Koszty działalności

podstawowej – produkcyjnej”

(w analityce: NKUP)

Konto 64 „Rozliczenia mię-

dzyokresowe kosztów” (w ana-

lityce: Bierne rozliczenia

międzyokresowe – rezerwy na

niewykorzystane urlopy)

36.000,00 (3

3) 36.000,00 36.000,00 (S.p.

Uwaga: W lutym 2009 r. jednostka zaliczy do kosztów uzyskania przychodów

rzeczywiście poniesione koszty wynagrodzeń wraz z narzutami, tj. 37.971,20 zł

(32.000,00 zł + 5.971,20 zł). Kwota rozwiązanej rezerwy, tj. 36.000 zł, nie będzie

uwzględnianawrachunkupodatkowym.

ewa Gruchot