10

www.gazetapodatkowa.pl

Gazeta Podatkowa nr 74 • 16.09.2010 r.

RACHUNKOWOŚĆ DLA KAŻDEGO

W rachunkowości do ewidencji składników aktywów i pasywów, przychodów i kosztów,

zysków i strat nadzwyczajnych służy urządzenie księgowe, zwane kontem księgowym.

Konto księgowe może zawierać w szczególności następujące dane:

– tytuł (numer i nazwę),

– dwie przeciwstawne strony, tj.:

• stronę lewą – określaną jako „Winien” (Wn) lub „Debet” (Dt),

• stronę prawą – określaną jako „Ma” (Ma) lub „Credit” (Ct),

– datę dokonania zapisu i nazwę dowodu księgowego będącego podstawą zapisu,

– kwotę operacji wynikającą z dowodu księgowego.

W literaturze z dziedziny rachunkowości do prezentacji schematów księgowań wyko-

rzystywana jest uproszczona forma konta księgowego przypominająca literę „T”, stąd też

wzięła się jego popularna nazwa „konta teowe”, „teówki”.

Na system ewidencji księgowej każdej jednostki składają się konta syntetyczne (główne)

i konta analityczne (pomocnicze do kont głównych). Konta syntetyczne, zwane także głów-

nymi (konta księgi głównej), to wszystkie konta bilansowe i wynikowe objęte wykazem

w zakładowym planie kont każdej jednostki. Poszczególne operacje gospodarcze ujmuje się

na kontach syntetycznych zgodnie z obowiązującą w prawie bilansowym zasadą podwójnego

zapisu. Polega ona na tym, że:

– każdą operację księguje się przynajmniej na dwóch kontach, lecz po ich przeciwnych

stronach (tj. po stronie Wn i po stronie Ma) oraz

– suma zapisów po stronie Wn musi się równać sumie zapisów po stronach Ma kont

powiązanych ze sobą danym zapisem.

Różnica między obrotami strony Wn kont a obrotami strony Ma nazywana jest saldem.

Jeżeli na danym koncie obroty po stronie Wn będą większe od obrotów zarejestrowanych

na tym koncie po stronie Ma, powstanie saldo Wn (saldo debetowe). W sytuacji odwrotnej,

tj. gdy obroty po stronie Ma będą większe od strony Wn, powstanie saldo Ma (saldo kredy-

towe). Saldo na koncie nie wystąpi, jeżeli suma obrotów po stronie Wn równać się będzie

sumie obrotów po stronie Ma tego samego konta.

Przykład

Założenia

1. Firma prowadzi kasę. Kasjer zobowiązany jest sporządzać dzienne raporty kasowe.

2. Stan początkowy gotówki w kasie w dniu 1 września 2010 r. wynosił 0 zł. W tym dniu

zarejestrowano wpływ i rozchód środków pieniężnych z następujących tytułów:

a) kontrahent wpłacił do kasy należność za wykonaną usługę w kwocie 1.100 zł,

b) kasjer wypłacił pracownikowi zaliczkę w kwocie 500 zł na zakup materiałów

biurowych, na podstawie wniosku zatwierdzonego przez kierownika.

3. Stan końcowy środków pieniężnych znajdujących się w kasie i wykazany w raporcie

kasowym z dnia 1 września 2010 r. wynosi 600 zł.

Dekretacja

1. KP – uregulowanie gotówką należności przez kontrahenta:

1.100 zł

– Wn konto 10 „Kasa”,

– Ma konto 20 „Rozrachunki z odbiorcami”

(w analityce: Konto imienne kontrahenta).

2. Wypłata zaliczki:

500 zł

– Wn konto 23-4 „Pozostałe rozrachunki”

(w analityce: Konto imienne pracownika),

– Ma konto 10 „Kasa”.

Księgowania

Konto 10 „Kasa”

Konto 20 „Rozrachunki

z odbiorcami” (w analityce:

Konto imienne kontrahenta)

Konto 23-4 „Pozostałe

rozrachunki (w analityce:

Konto imienne pracownika)

1) 1.100

500 (2

S.p.) 1.100

1.100 (1

2) 500

S.k.) 600

S.k.) 500

Konta bilansowe

Ewidencję aktywów i pasywów prowadzi się na kontach zwanych kontami bilansowymi.

Salda tych kont wykazywane są w bilansie i stąd nazwa konta bilansowe. Z definicji akty-

wów zamieszczonej w art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy o rachunkowości wynika, że są to kon-

trolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe

w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści

ekonomicznych. Do aktywów zalicza się m.in.:

– składniki majątku trwałego (np. wartości niematerialne i prawne, środki trwałe),

– składniki majątku obrotowego (np. materiały, towary, należności, środki pie-

niężne).

Z kolei pasywa oznaczają generalnie źródła finansowania majątku, czyli są to:

– kapitały własne (np. kapitał zakładowy, zapasowy),

– zobowiązania, czyli kapitały obce (np. kredyty, pożyczki i inne zobowiązania).

Konta bilansowe dzielą się na konta aktywne, pasywne i aktywno-pasywne.

Zasady działania kont bilansowych i wynikowych

Konta aktywne służą do ewidencji składników majątku wykazywanych w akty-

wach bilansu. Przykładem kont aktywnych są następujące konta syntetyczne: 01 „Środki

trwałe”, 02 „Wartości niematerialne i prawne”, 03 „Długoterminowe aktywa finansowe”,

04 „Inwestycje w nieruchomości i prawa”, 10 „Kasa”, 13 „Rachunek bankowy”, 31 „Materiały”,

33 „Towary”. Po stronie Wn kont aktywnych ujmuje się stan początkowy danego składnika

aktywów oraz wszelkie zwiększenia stanu. Natomiast po stronie Ma tych kont księguje się

wszelkie zmniejszenia stanu składników aktywów. Na koniec okresu konta aktywne mogą

wykazywać wyłącznie saldo debetowe (obroty zaksięgowane po stronie debetowej danego

konta są większe od obrotów zaksięgowanych po stronie kredytowej tego konta).

Konta pasywne służą do ewidencji poszczególnych rodzajów kapitałów (własnych

i obcych) wykazywanych w pasywach bilansu. Przykładem kont pasywnych są następujące

konta: 80 „Kapitał zakładowy”, 81 „Kapitał zapasowy”, 13-4 „Kredyty bankowe”. Po stronie

Ma kont pasywnych księguje się stan początkowy danego składnika pasywów oraz wszelkie

zwiększenia tego stanu. Natomiast po stronie Wn księguje się zmniejszenia danego składnika

pasywów. Na koniec okresu konta pasywne zasadniczo wykazują saldo kredytowe (obroty

zaksięgowane po stronie kredytowej danego konta są większe od obrotów zaksięgowanych

po stronie debetowej tego samego konta).

Konta aktywno-pasywne służą przede wszystkim do ewidencji różnego rodzaju roz-

rachunków oraz roszczeń. Konta te na koniec okresu mogą wykazywać saldo po stronie

Wn (saldo debetowe), wyrażające należność albo wysokość roszczeń bądź saldo po stronie

Ma (saldo kredytowe), wyrażające zobowiązanie.

Przykładowo kontem aktywno-pasywnym jest konto 24 „Pozostałe rozrachunki”. Konto

to wykazywać może saldo debetowe wyrażające stan należności. Prezentuje się je wówczas

w aktywach bilansu. Może ono także wykazywać saldo kredytowe, jeżeli zaksięgowane

zostały na tym koncie zobowiązania. W bilansie wykazuje się je wtedy w pasywach.

Innym przykładem konta aktywno-pasywnego jest konto 30 „Rozliczenie zakupu”. To

konto może wykazywać równocześnie dwa salda:

– debetowe, które wyraża stan rzeczowych składników aktywów znajdujących się

w drodze (np. towary, które zostały zafakturowane, lecz do dnia bilansowego jednostka

jeszcze ich nie otrzymała),

– kredytowe, wyrażające stan dostaw niefakturowanych (np. towary, które zostały

przyjęte przez jednostkę, lecz nie otrzymała ona do dnia bilansowego faktur zakupu

od kontrahentów).

W bilansie saldo Wn konta 30 zwiększa w aktywach wartość zapasów, natomiast saldo

Ma tego konta zwiększa w pasywach wartość zobowiązań z tytułu dostaw i usług.

W zależności od tego, czego dotyczą salda kont aktywno-pasywnych, mogą być one wy-

kazywane w różnych pozycjach bilansu. Należy zaznaczyć, że sald Wn i sald Ma tego rodzaju

kont nie wykazuje się w bilansie „per saldo”, czyli po ich skompensowaniu.

Przykład

Założenia

Z zestawienia obrotów i sald sporządzonego na koniec okresu sprawozdawczego wynika,

że konto 30 „Rozliczenie zakupu” wykazuje saldo Wn w kwocie 10.000 zł oraz saldo Ma

w kwocie 36.600 zł. Z ewidencji analitycznej prowadzonej do tego konta wynika, że:

a) wartość towarów w drodze wynosi 10.000 zł (saldo Wn konta 30-01),

b) wartość dostaw niefakturowanych wynosi 36.600 zł (saldo Ma 30-02).

Prezentacja w bilansie

Saldo debetowe konta 30-01 w kwocie 10.000 zł zwiększa w bilansie wartość zapasów.

Wykazuje się je w aktywach, w wierszu B.I.4 „Towary”.

Natomiast saldo kredytowe konta 30-02 w kwocie 36.600 zł zwiększa wartość zobowiązań

z tytułu dostaw i usług. Należy je wykazać w pasywach w pozycji:

– B.III.1 lit. a) „Zobowiązania krótkoterminowe wobec jednostek powiązanych z tytułu

dostaw i usług” lub

– B.III.2 lit. d) „Zobowiązania krótkoterminowe wobec pozostałych jednostek z tytułu

dostaw i usług”.

Salda wszystkich kont bilansowych podlegają na ostatni dzień każdego roku porównaniu

ze stanem rzeczywistym drogą:

– spisu z natury (np. konta 10, 31, 33),

– uzgodnienia z kontrahentami i bankami (np. konto 13, 13-4, 20, 24),

– porównania danych z odpowiednimi dokumentami (np. konto 02, 80).

Salda końcowe kont bilansowych wykazuje się w bilansie zamknięcia i bilansie otwarcia

następnego roku.

Konta wynikowe

Konta wynikowe służą do ewidencji ponoszonych przez jednostkę kosztów i osiągnię-

tych przychodów, zysków i strat nadzwyczajnych. Ujmuje się je w księgach rachunkowych

w sposób pozwalający prawidłowo sporządzić rachunek zysków i strat według wariantu

kalkulacyjnego bądź porównawczego.

Koszty podstawowej działalności operacyjnej można ujmować w księgach rachunkowych

w zależności od przyjętego przez jednostkę rachunku kosztów, tj. tylko na kontach zespołu 4,

na kontach zespołu 4 i 5 lub tylko na kontach zespołu 5.

Wartość sprzedanych produktów, towarów i materiałów ujmuje się odpowiednio na koncie

70-1 „Koszt sprzedanych produktów”, 73-1 „Wartość sprzedanych towarów w cenach zakupu

(nabycia)”, 74-1 „Wartość sprzedanych materiałów”. Z kolei do ewidencji kosztów związa-

nych pośrednio z działalnością operacyjną, kosztów finansowych i strat nadzwyczajnych

służą następujące konta syntetyczne: 76-1 „Pozostałe koszty operacyjne”, 75-1 „Koszty

finansowe”, 77-1 „Straty nadzwyczajne”.

Przychody dotyczące podstawowej działalności operacyjnej oraz pozostałe przychody opera-

cyjne, przychody finansowe i zyski nadzwyczajne ujmuje się na takich kontach syntetycznych,

jak: 70-0 „Sprzedaż produktów”, 73-0 „Sprzedaż towarów”, 74-0 „Sprzedaż materiałów”, 76-0

„Pozostałe przychody operacyjne”, 75-0 „Przychody finansowe”, 77-0 „Zyski nadzwyczajne”.

Zasadą jest, że operacje zwiększające koszty i straty ujmuje się na kontach wynikowych

po stronie Wn, natomiast operacje zmniejszające koszty i straty nadzwyczajne po stronie

Ma tych kont. Z kolei operacje zwiększające przychody i zyski ujmuje się po stronie Ma

kont wynikowych, a operacje zmniejszające przychody i zyski nadzwyczajne księguje się

po stronie Wn tych kont.

W trakcie roku obrotowego konta wynikowe dotyczące kosztów wykazują saldo Wn,

natomiast konta dotyczące przychodów saldo Ma. Salda kont wynikowych przenosi się

w odpowiedni sposób na koniec roku obrotowego (na dzień bilansowy) na konto 86 „Wynik

finansowy”, co powoduje zamknięcie tych kont. Oznacza to, że konta wynikowe, w przeci-

wieństwie do kont bilansowych, nie wykazują sald na koniec roku obrotowego.

Podstawa prawna: ustawa z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 ze zm.).

Ewa Kowalska