Przedmiot  Rachunek kosztów
Informacje organizacyjne
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Program zajęć  studia niestacjonarne
Spotkanie 1 - 06.10.2012 (4 godz.)
1) Teoretyczne aspekty rachunku kosztów;
2) Koszty jako przedmiot rachunku kosztów;
3) Klasyfikacje kosztów;
4) Przekroje ewidencyjne kosztów;
Spotkanie 2- 20.10.2012 (4 godz.)
1) Ewidencja kosztów a układ rachunku zysków i strat;
2) Rozliczanie kosztów w czasie;
3) Rozliczanie kosztów pośrednich;
4) Istota kalkulacji kosztu wytworzenia produktu.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Program zajęć - studia stacjonarne
Środa II tydzień aula WZ  09:15-10:45
1) Teoretyczne aspekty rachunku kosztów;
2) Koszty jako przedmiot rachunku kosztów;
3) Klasyfikacje kosztów i przekroje ewidencyjne kosztów;
4) Ewidencja kosztów;
5) Ewidencja kosztów a układ rachunku zysków i strat;
6) Rozliczanie kosztów w czasie;
7) Rozliczanie kosztów pośrednich;
8) Istota kalkulacji kosztu wytworzenia produktu.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Egzamin
Data zgodna z harmonogramem studiów
1) Forma - test jednokrotnego wyboru (od A-B-C-D);
2) Liczba pytań - 20 pytań;
3) Punktacja - odpowiedz
poprawna 1 pkt, błędna 0 pkt, brak odpowiedzi 0 pkt;
4) Ocena  na podstawie zdobytych punktów, według zasad:
od 0 pkt do 9 pkt  ocena niedostateczna (2)
od 10 pkt do 11 pkt  ocena dostateczna (3)
od 12 pkt do 13 pkt  ocena dostateczna plus (3+)
od 14 pkt do 15 pkt  ocena dobra (4)
od 16 pkt do 17 pkt  ocena dobra plus (4+)
od 18 pkt do 20 pkt  ocena bardzo dobra (5)
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Literatura
1) Ossowski M.: Rachunek kosztów, ODDK, Gdańsk 2004
2) Praca zbiorowa pod redakcją G.K. Świderskiej: Rachunkowość zarządcza i
rachunek kosztów tom 1 i 2, DIFIN, Warszawa 2002
3) Praca zbiorowa pod redakcją A. Karmańskiej: Rachunek kosztów i rachunkowość
zarządcza  pojęcia, problemy, zadania, DIFIN, Warszawa 2002
1) Praca zbiorowa pod redakcją G.K. Świderskiej: Rachunek kosztów i
rachunkowość zarządcza, SKwP, Warszawa 2008
2) Sojak S.: Rachunkowość zarządcza, TNOiK, Toruń 2003
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Przedmiot  Rachunek kosztów
Teoretyczne aspekty rachunku kosztów
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Definicja rachunku kosztów
Sawicki K. (Szczecin)
1) ogół działań zmierzających do odzwierciedlenia zachodzących w przedsiębiorstwie
procesów zaopatrzenia, produkcji i zbytu  poprzez ujęcie, zgrupowanie i interpretację w
różnych przekrojach kosztów własnych wytworzenia i zbytu produktów pracy działalności
przedsiębiorstwa, mierzonych ilościowo i wartościowo, za pewien okres  w celu
uzyskania możliwie wszechstronnych informacji potrzebnych do ustalenia wyniku
finansowego i kierowania przedsiębiorstwem lub ich zespołem;
Leksykon rachunkowości
2) względnie wyodrębniony (przedmiotowo i podmiotowo) w systemie informacyjnym
podmiotu gospodarczego (przedsiębiorstwa) zbiór informacji o kosztach opracowanych
według określonego modelu dostosowanego do potrzeb informacyjnych użytkowników
(odbiorców informacji). Przeprowadzany w rachunku kosztów pomiar kosztów i ich
transformacji mają na celu umożliwienie oceny sytuacji decyzyjnych, podejmowania
decyzji i kontroli i ich realizacji;
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Definicja rachunku kosztów
Sojak S. (Toruń)
3) system identyfikacji, pomiaru i przetwarzania informacji o kosztach dla celów
rachunkowości finansowej (według wymogów sprawozdawczych)
i rachunkowości zarządczej (według procesów zarządzania)
Nowak E., (Wrocław)
4) zespół zasad i procedur, zgodnie z którymi przeprowadza się pomiar kosztów oraz
dokonuje siÄ™ transformacji informacji o kosztach w celu ich przystosowania do
specyficznych potrzeb użytkowników informacji;
.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Definicja rachunku kosztów
Gierusz J. (Gdańsk)
5) część rachunkowości finansowej i zarządczej, której przedmiotem pomiaru,
transformacji, analizy, planowania i komunikacji
są koszty działalności podmiotu gospodarującego;
Åšwiderska K.G. (Warszawa)
6) proces identyfikowania, gromadzenia, przetwarzania, prezentowania i interpretowania
informacji o kosztach dla dokonywania ocen i decyzji
przez użytkowników tych informacji;
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Atrybuty rachunku kosztów
1) cel prowadzenia rachunku kosztów (dostarczenie decydentom informacji - do
oceny sytuacji, podejmowania decyzji gospodarczych i kontroli ich wykonania);
2) podmiot rachunku kosztów (przedsiębiorstwo, jednostka organizacyjna);
3) przedmiot rachunku kosztów (procesy gospodarcze tj. zaopatrzenie, produkcja,
sprzedaż, zarządzanie i związane z nimi koszty);
4) metody prowadzenia rachunku kosztów (ujmowanie, pomiar, dokumentacja i
wycena, grupowanie, transformowanie i interpretowanie);
5) sprawozdawczość (okresowa prezentacja, monitoring, raportowanie i interpretacja
kosztowych aspektów zdarzeń i ich sekwencji plan (program) działania);
6) jednostki miary (posługiwanie się, obok miernika pieniężnego, również
jednostkami naturalnymi)
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Elementy rachunku kosztów
Identyfikacja i dokumentacja kosztów
Ewidencja kosztów
Rozliczanie i kalkulacja kosztów
Prezentacja kosztów
Planowanie Monitorowanie Analizowanie
kosztów kosztów kosztów
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Miejsce rachunku kosztów
Rachunkowość Rachunkowość
zarzÄ…dcza finansowa
Rachunek
kosztów
Rachunkowość
Rachunkowość
międzynarodowa
podatkowa
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Zadania rachunku kosztów (1)
Stawiane przez rachunkowość finansową:
1) pomiar i wycena kosztów związanych z nabyciem, posiadaniem i użytkowaniem
czynników produkcji,
2) ujęcie na podstawie dokumentów, rzeczowego przebiegu procesów zaopatrzenia,
produkcji i sprzedaży, a więc przekształcenia czynników produkcji w produkty
pracy,
3) grupowanie kosztów w różnych przekrojach, uwzględniających przekształcenie
informacji o kosztach zaangażowanych czynników produkcji w informacje o
kosztach wytworzonych produktów,
4) prezentacja informacji o kosztach w postaci sprawozdań umożliwiających
interpretację i ocenę kształtowania się kosztów.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Zadania rachunku kosztów (2)
Stawiane przez rachunkowość zarządczą:
1) zapewnienie informacji dotyczących kosztów i efektów, oraz korzyści
umożliwiających podejmowanie decyzji operacyjnych, taktycznych i
strategicznych  czyli tworzenie podstaw systemu informacyjnego,
2) stworzenie i utrzymanie systemu pomiaru i obliczania kosztów, pozwalającego
określić dolną granicę cen wyrobów i usług w różnych warunkach otoczenia i przy
zastosowaniu różnych czynników produkcji,
3) umożliwienie podmiotowego rozliczania z odpowiedzialności za efektywne
gospodarowanie (ośrodki odpowiedzialności za efekty produkcyjne, koszty,
wydatki, zyski i inwestycje),
4) dostarczanie informacji dla odbiorców zewnętrznych (głównie w postaci
sprawozdań) i wewnętrznych (w postaci raportów i analiz).
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Funkcja informacyjna rachunku kosztów
Funkcja informacyjna  polega na tworzeniu informacji o kosztach dostosowanych
do potrzeb użytkowników. Uwzględniając podział użytkowników informacji na
wewnętrznych i zewnętrznych, można wyróżnić:
a) wewnętrzną funkcję informacyjną  podporządkowaną regułom i zadaniom
rachunkowości zarządczej,
b) zewnętrzną funkcję informacyjną  których realizacja oparta jest na zasadach i
służy celom rachunkowości finansowej.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Rachunkowość finansowa a zarządcza
Rachunkowość finansowa Rachunkowość zarządcza
Kto jest użytkownikiem informacji ?
zewnętrzny wewnętrzny
Jaki jest zakres odniesienia informacji ?
cała firma działy, sekcje, wydziały
Jaka jest orientacja czasowa ?
przeszłość (ex post) i teraz
niejszość przyszłość (ex ante) i teraz
niejszość
Jaki jest zakres regulacji ?
akty i normy prawne brak  według potrzeb
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Rachunkowość finansowa a zarządcza
Rachunkowość finansowa Rachunkowość zarządcza
Analizowany okres ?
rok, miesiąc  ścisła periodyzacja dowolne okresy  dzień, tydzień
Nacisk położony jest na ?
terminowość i bezbłędność szybkość i użyteczność
Cechy idealne ?
rzetelność, ciągłość, prawidłowość istotność, wiarygodność, zrozumiałość
Jaki jest charakter ?
obowiÄ…zkowy (obligatoryjny) dowolny (fakultatywny)
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Pozostałe funkcje rachunku kosztów (1)
Funkcja rejestracyjna  ma na celu dokumentowanie zużycia zasobów
(majątkowych i pracy ludzkiej) jednostki, oraz ewidencję skutków zdarzeń
gospodarczych związanych z wykorzystaniem tych zasobów.
Funkcja klasyfikacyjna  polega na dokonywaniu zapisów księgowych, związanych
z operacjami gospodarczymi dotyczącymi kosztów, na odpowiednich kontach
kosztowych (przewidzianych w Zakładowym Planie Kont).
Funkcja sprawozdawcza  związana jest z możliwością sporządzania raportów,
sprawozdań i analiz poświeconych tematyce kosztowej na potrzeby wewnętrzne
jednostki, jak również na użytek podmiotów z otoczenia jednostki.
Funkcja optymalizacyjna  stwarza podstawy do dokonywania wyboru
optymalnych wariantów działania poprzez dostarczanie informacji opisujących różne
scenariusze zdarzeń mogących wystąpić w jednostce.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Pozostałe funkcje rachunku kosztów (2)
Funkcja kontrola  związana z dostarczaniem informacji różnym osobom,
w celu dokonania oceny stopnia realizacji wyznaczonych zadań i sformułowania
wniosków na przyszłość.
Funkcja analityczna  polega na badaniu związków przyczynowo-skutkowych, a
także ocenie prowadzonej działalności.
Funkcja motywacyjna  jest bezpośrednio powiązana z systemem mierników i ocen
pracowników (z systemem motywacyjnym).
Funkcja dowodowa  związana z gromadzeniem i przechowywaniem dowodów, a
także pozwalająca zapewnić wiarygodność i rzetelność dostarczanych danych.
Funkcja cenowa  jest bezpośrednio powiązana z systemem ustalania cen produktów
poprzez poziom wyznaczanych kosztów wytworzenia produktów.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Co to jest system rachunku kosztów ?
System rachunku kosztów  to zespół zasad i procedur, zgodnie z którymi
przeprowadza się pomiar kosztów oraz dokonuje się transformacji informacji o
kosztach w celu ich przystosowania do specyficznych potrzeb użytkowników
informacji.
Z przedstawionej definicji wynika, że:
a) w wyniku zmian zachodzÄ…cych w kierunkach wykorzystania informacji na temat
kosztów oraz
b) w miarę rozwoju procedur i zasad rachunku kosztów
 wykształcać się mogą różne systemy rachunku kosztów.
Ponieważ poszczególne systemy rachunku kosztów uwzględniają odmienne zasady i
procedury przygotowania informacji o kosztach działalności, praktyka wyróżnia
różne typy (odmiany, modele) rachunku kosztów.
Pomimo występowania wielu kryteriów klasyfikacyjnych owych systemów rachunku
kosztów nadrzędnym kryterium ich klasyfikacji jest ich związek z systemem
ewidencyjnym rachunkowości. Biorąc je pod uwagę wyróżnia się:
a) systematyczny rachunek kosztów  retrospektywny
b) pozaewidencyjny (problemowy, decyzyjny) rachunek kosztów  prospektywny
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Systemy rachunku kosztów
RACHUNEK KOSZTÓW
RETROSPEKTYWNY PROSPEKTYWNY
SYSTEMATYCZNY RACHUNEK KOSZTÓW PROBLEMOWE (POZAEWIDENCYJNE)
RACHUNKI KOSZTÓW
Według stopnia standaryzacji kosztów:
Øð decyzyjne:
Øð rachunek kosztów rzeczywistych (aktualnych)
a) efektywność działania,
Øð rachunek kosztów normalnych,
b) wybór wariantu,
Øð rachunek kosztów standardowych
c) optymalizacja,
(postulowanych, budżetowych, planowanych).
Øð informacyjno  kontrolne,
Według zakresu rozliczania kosztów:
Øð planistyczne (predykcja i badanie kosztów)
Øð rachunek kosztów peÅ‚nych,
Øð rachunek kosztów zmiennych
Ze względu na sposób ich prezentacji:
Øð zbiorcz y sposób prezentacji,
Øð rozdzielczy sposób prezentacji.
Ze względu na rodzaj podstawowych obiektów
odniesienia kosztów:
Øð okresowy system rachunku kosztów,
Øð zleceniowy system rachunku kosztów.
System
wyprzedzajÄ…cego
PRZEKROJE EWIEDNYCJNE KOSZTÓW
sterowania
(RAMOWA STRUKTURA SYSTEMU
kosztami
RACHUNKU KOS ZTÓW)
Øð koszty wg rodzaju,
Øð koszty wg miejsc powstawania,
Øð koszty wg noÅ›nika.
Wielostopniowy, wieloblokowy
i wielopoziomowy (wielowymiarowy)
rachunek kosztów i wyników
Øð RA CHUNEK KOSZTÓW DZIAA
AC

RACHUNEK KOSZTÓW DZIAA
AC

Øð TARGET COSTING
(po odwzorowaniu
w Z akÅ‚adowym P lanie K ont ) Øð KAIZEN COSTING
CYKLU ŻYCIA
Øð RACHUNEK KOSZTÓW
PRODUKTU
Obligatoryjna
Sprawozdawczość Rozwiązywanie problemów
sprawozdawczość
wewnętrzna kontrolnych i decyzyjnych
finansowa
RACHUNEK
KOSZTÓW
RACHUNEK KOSZTÓW
DLA CELÓW
D LA CELÓW RACHUNKOWOŚCI ZARZ
DCZEJ
RACHUNKOWOÅšCI
FINANSOWEJ
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
(KONWENCJONALNY, KLASYCZNY)
TRADYCYJNY RACHUNEK KOSZTÓW
KOSZTÓW
RACHUNEK
NOWOCZESNY
Typy systemów rachunku kosztów
W historii rozwoju systemów rachunku kosztów wyodrębnić można dwa podstawowe
kierunki. ZwiÄ…zane sÄ… one ze:
1) zmianą rzeczowego zakresu rozliczania kosztów między wytworzone produkty,
2) rozszerzeniem czasowego zasięgu przedstawiania kosztów przez wzrost stopnia
ich normowania.
Zgodnie z tymi kierunkami klasyfikujemy systemy rachunku kosztów według:
Kryterium  rodzaju i zakresu rozliczania kosztów między produktami pracy:
1) rachunek kosztów pełnych,
2) rachunek kosztów zmiennych (częściowych).
Kryterium  stopnia normowania i sposób prezentacji kosztów:
1) rachunek kosztów rzeczywistych (zbiorczy) - przedmiotem rachunku są jedynie
koszty rzeczywiste (ex post),
2) rachunek kosztów planowanych (rozdzielczy) - informacje kosztowe prezentowane
sÄ… w rozdzieleniu na: koszty wzorcowe i odchylenia od wzorca (ex ante).
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Przedmiot  Rachunek kosztów
Koszty jako przedmiot rachunku kosztów
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Ustawowa definicja pojęcia kosztu
Koszty - to uprawdopodobnione zmniejszenie w okresie sprawozdawczym
korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości, w formie
zmniejszenia aktywów, albo zwiększenia wartości zobowiązań i rezerw, które
doprowadzą do zmniejszenia kapitału własnego lub zwiększenia jego niedoboru
w inny sposób niż wycofanie środków przez udziałowców lub właścicieli (zob.
art. 3 ust. 1 pkt 31 ustawy o rachunkowości).
Atrybut 1 - uprawdopodobnione zmniejszenie w okresie sprawozdawczym
korzyści ekonomicznych
Atrybut 2 - o wiarygodnie określonej wartości
Atrybut 3 - w formie zmniejszenia aktywów, albo zwiększenia wartości
zobowiązań i rezerw
Atrybut 4 - które doprowadzą do zmniejszenia kapitału własnego lub
zwiększenia jego niedoboru w inny sposób niż wycofanie środków przez
udziałowców lub właścicieli
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Koszty a potrzeby rachunkowości
Koszty mogą być mierzone na potrzeby:
1) sprawozdawcze związane zarówno z systemem sprawozdań finansowych jak i
naliczania obciążeń podatkowych,
2) planowania i szeroko rozumianych potrzeb decyzyjnych,
3) kontroli rozumianej jako pomiar stopnia realizacji zadań dla spełnienia realizacji
wyznaczonych celów.
Koszty na potrzeby rachunkowości finansowej mogą być postrzegane
w zupełnie innym świetle i klasyfikowane według innych kryteriów niż w
rachunkowości zarządczej, czy w prawie podatkowym.
Rachunkowość zarządcza odchodzi z reguły od koncepcji kosztu historycznego na rzecz
koncepcji kosztu alternatywnego lub odtworzeniowego.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Koszty a straty
Dla odróżnienia kosztów od strat, przyjęto za koszty podmiotu gospodarczego uznawać
zmniejszenie wartości aktywów lub wzrost zobowiązań, służące realizacji zasady
kontynuacji działalności. Stratą będzie natomiast utrata wartości, która spełnieniu
przywołanej zasady nie służy.
Strata wyraża nieekwiwalentne i niecelowe zmniejszenie składników majątkowych,
pomniejszające wynik działalności podmiotu gospodarczego.
Ze względu na przyczynę ponoszenia strat można wyróżnić ich dwa rodzaje:
Straty nadzwyczajne  rozumiane jako straty powstające na skutek zdarzeń trudnych do
przewidzenia, poza działalnością operacyjną jednostki i nie związane z ogólnym ryzykiem
jej prowadzenia.
Straty produkcyjne  powstają wówczas gdy następuje zużycie czynników
produkcyjnych w związku z prowadzeniem działalności operacyjnej jednostki bez
ekwiwalentu w postaci użytecznych efektów (np. ubytki naturalne czy braki). Straty
produkcyjne w przeciwieństwie do strat nadzwyczajnych są przez rachunkowość
finansowÄ… uznawane za koszty.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Koszty a wydatki
Wydatkiem nazywamy każde wykorzystanie środków pieniężnych bez względu na cel
ich poniesienia. Ponoszenie wydatków (w przeciwieństwie do kosztów) związane jest
ze zmniejszeniem tylko jednego składnika aktywów, a mianowicie stanu środków
pieniężnych.
Nie wszystkie wydatki są kosztami, z drugiej jednak strony należy stwierdzić, że każdy
koszt powinien wcześniej czy póz
niej implikować powstanie wydatku.
Nietypową sytuacją, ale jednak możliwą w życiu gospodarczym jest fakt ponoszenia
kosztów bez ponoszenia wydatku. Taka sytuacja może mieć miejsce, gdy zużywaniu
podlegają zasoby, które jednostka otrzymała od innych podmiotów nieodpłatnie.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Koszty a wydatki
Wydatki
StanowiÄ…ce koszty NiestanowiÄ…ce kosztu
Wypłata wynagrodzeń Wypłata dywidend
Prowizja bankowa Spłata raty kapitałowej kredytu
Wydatki stanowiÄ…ce koszty
Najpierw koszt póz
niej Koszt i wydatek w tym Najpierw wydatek
wydatek samym czasie póz
niej koszt
Zużycie materiałów Zakup i zużycie Zakup za gotówkę
zakupionych z materiałów biurowych materiałów
odroczonym terminem nabytych za gotówkę pozostających w
płatności magazynie
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Koszty a koszty uzyskania przychodów
Zgodnie z zapisami ustaw podatkowych kosztami uzyskania przychodów są koszty
poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia z
ródła
przychodów, z wyjątkiem tych kosztów, które są specjalnie wyłączone z tego zakresu.
Aby w świetle takiego zapisu wydatek został uznany za koszt musi spełniać dwa warunki:
1) celem poniesienia kosztu powinno być osiągnięcie przychodów (zachowanie,
zabezpieczenie);
2) wydatek nie może być ujęty w ustalonym w ustawie katalogu wydatków, które nie
mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Koszty a koszty uzyskania przychodów
Ważnym aspektem dotyczącym kosztów uzyskania jest obowiązek ich właściwego
zarachowania w czasie.
W świetle przepisów podatkowych koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w
tym roku podatkowym, którego dotyczą, co oznacza że zaliczone są do nich także:
1) koszty poniesione w latach poprzednich, lecz dotyczące przychodów danego roku
podatkowego,
2) koszty określone co do rodzaju i kwoty, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze
nie poniesiono, a odnoszą się do przychodów danego roku.
Wyjątkiem jest sytuacja gdy zarachowanie kosztów w danym roku jest niemożliwe  w taki
przypadku sÄ… potrÄ…calne pod datÄ… ich rzeczywistego poniesienia.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Klasyfikacje kosztów
Podstawą klasyfikacji kosztów jest ich grupowanie według określonych cech
jednorodnych.
Klasyfikacja kosztów spełnia więc ważne funkcje ekonomiczne:
1) umożliwia poznanie struktury kosztów z różnych punktów widzenia,
2) daje możliwość indywidualnego traktowania poszczególnych składników
kosztu całkowitego.
Najbardziej popularne klasyfikacje kosztów dokonywane są dla celów:
1) sprawozdawczych
2) decyzyjnych
3) kontrolnych
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Klasyfikacja kosztów na potrzeby
sprawozdawcze
Koszty produktu i okresu
Koszty produktów  to te koszty, które rozliczane są na produkty i które brane są
pod uwagę przy wycenie zapasów wyrobów gotowych lub produktów w toku,
dopóty, dopóki wyroby te nie zostaną sprzedane (np. koszty poniesione na
produkcję wyrobów przeznaczonych do sprzedaży, lecz niesprzedanych i
pozostających w zapasach). Koszty te będą więc aktywowane w zapasach i
zaprezentowane w bilansie jednostki.
Koszty okresu  to takie koszty, które nie są brane pod uwagę przy wycenia
zapasów i traktowane są jako koszty danego okresu sprawozdawczego. Koszty te
nie są aktywowane i zaprezentowane będą w rachunku wyników.
Koszty według rodzaju
Amortyzacja, Zużycie materiałów, Usługi obce, Podatki i opłaty, Wynagrodzenia,
Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia na rzecz pracowników, Pozostałe
koszty rodzajowe
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Klasyfikacja kosztów na potrzeby
sprawozdawcze
Koszty bezpośrednie i pośrednie
Koszty bezpośrednie  to koszty, których pomiar i odniesienie na produkty lub
działalności w oparciu o dowody z
ródłowe jest możliwy, istotny i opłacalny. Do
najczęściej spotykanych kosztów bezpośrednich zalicza się: koszty zużycia
materiałów, koszty wynagrodzeń wraz z narzutami oraz inne koszty
bezpośrednie (tj. zużycie narzędzi, koszty obróbki obcej).
Koszty pośrednie  to koszty, które nie wykazują ścisłego związku z efektami
pracy lub przyporządkowanie tych kosztów na podstawie dowodów z
ródłowych
do produktów jest nieopłacalne lub nieistotne (np. koszt oświetlenia
pomieszczenia, w którym produkowane są wyroby gotowe). Można podzielić je
na wydziałowe związane z kosztami wytworzenia powstającymi w wydziałach
produkcyjnych, a nie zaliczone do kosztów bezpośrednich, oraz
ogólnozakładowe, czyli koszty utrzymania zarządu jednostki oraz komórek
ogólnej obsługi.
Rozliczanie kosztów pośrednich na produkty odbywa się w sposób umowny za
pomocÄ… tzw. kluczy rozliczeniowych.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Klasyfikacja kosztów na potrzeby
decyzyjne
Koszty stałe i zmienne
Koszty zmienne  to koszty, których wysokość zmienia się wraz ze zmianą
rozmiarów produkcji. Stopień tej zmienności może być różny:
a) proporcjonalne
b) progresywne
c) degresywne
Koszty stałe  to koszty, które nie reagują na zmiany rozmiarów produkcji. W
krótkim okresie wyróżnia się koszty stałe o charakterze:
a) bezwzględnym
b) względnym
Koszty utraconych korzyści
Są kategorią wyrażającą potencjalne efekty utracone na skutek niepodjęcia
określonych działań w wyniku wyboru innego wariantu decyzyjnego. Koszty te
nie są rejestrowane w systemie rachunkowości.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Klasyfikacja kosztów na potrzeby
decyzyjne
Koszty zależne i niezależne
Kosztami istotnymi (zależne)  będą koszty związane z określoną decyzją,
których poniesienie uzależnione jest od podjętej decyzji (od konkretnego
wyboru, alternatywy).
Koszty nieistotne (niezależne)  to te koszty, które należy ponieść bez względu
na podjętą decyzję. Kosztami nieistotnymi mogą być koszty wynikające z
wcześniej podjętych decyzji (koszty zapadłe) lub przyszłe koszty, których
wysokość będzie taka sama dla rozpatrywanych alternatyw.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Klasyfikacja kosztów na potrzeby
kontrolne
Koszty kontrolowane i niekontrolowane
Koszty kontrolowane  to koszty, które są zależne od kierownika danego
podmiotu. Znajdują się one w zakresie jego odpowiedzialności.
Koszty niekontrolowane  to koszty, na wysokość których nie ma wpływu
kierownik danego podmiotu.
Należy jednak pamiętać, iż analizując całą jednostkę a nie tylko jej część (wydział,
oddział, sekcję) należy stwierdzić iż wszystkie koszty w firmie są kontrolowane
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Podsumowanie
Analizując pojęcie kosztu należy zawsze wziąć pod uwagę następujące elementy:
1) cel pomiaru kosztu
2) obiekt, którego koszty są przedmiotem pomiaru
3) zakres zdarzeń odwzorowywanych poprzez koszty
4) rodzaj utraconej wartości
5) czas, w którym nastąpiła bądz
nastąpi utrata wartości
6) efekt osiągnięty dzięki ponoszeniu kosztów
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Przedmiot  Rachunek kosztów
Układy ewidencyjne kosztów
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Dezagregacja kosztów
Rachunek zysków i strat jest częścią sprawozdania finansowego sporządzanego
na dzień bilansowy. W nim to wykazuje się wszystkie kategorie składające się na
wynik finansowy netto jednostki za bieżący i poprzedni rok obrotowy w
kolejności i w sposób określony w załącznikach do ustawy o rachunkowości.
Złożoność kategorii zmniejszających wysokość wyniku działalności gospodarczej
powoduje konieczność ich dezagregacji, na następujące grupy:
a) koszty działalności operacyjnej,
b) koszty pozostałej działalności operacyjnej,
c) koszty finansowe,
d) straty nadzwyczajne.
W ramach wyodrębnionych pozycji kategorią najbardziej złożoną są koszty
działalności operacyjnej, czyli ta część która jest związana bezpośrednio ze
zwykłą działalnością jednostki. Ewidencja tych kosztów działalności
operacyjnej może być prowadzona:
1) w układzie rodzajowym,
2) w układzie przedmiotowym (według nośników),
3) w układzie podmiotowym (według miejsc powstawania).
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Układ rodzajowy kosztów
1) dzieli koszty z punktu widzenia ich treści ekonomicznej (rodzaju),
2) odpowiada na pytanie  co zużyto,
3) ujmuje koszty poniesione w danym okresie sprawozdawczym, choć mogą one
dotyczyć okresów przyszłych lub minionych,
4) są to koszty proste  takie, których w ramach danego podmiotu nie dzieli się na
elementy składowe (stanowią one iloczyn ilości zużycia i ceny zakupu dyktowanej przez
dostawcÄ™)
5) do ich ewidencji służą konta zespołu 4.
W układzie tym ewidencjonuje się koszty działalności podstawowej (statutowej), koszty
działalności pomocniczej, działalności zarządu, bytowej i części handlowej.
Nie ujmuje się w nim kosztów:
1) działalności związanej z funduszami specjalnymi (np. ZFŚS),
2) operacji finansowych (kosztów finansowych),
3) działalności związanej z budową środków trwałych (środki trwałe w budowie),
4) związanych z usuwaniem skutków zdarzeń losowych (straty nadzwyczajne),
5) pozostałej działalności operacyjnej (pozostałe koszty operacyjne).
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Układ rodzajowy kosztów
Standardowy układ rodzajowy kosztów, przewidziany w porównawczym wariancie
rachunku zysków i strat przedstawia się w sposób następujący:
1) amortyzacja,
2) zużycie materiałów i energii,
3) usługi obce,
4) podatki i opłaty,
5) wynagrodzenia,
6) ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia i narzuty na rzecz pracowników,
7) pozostałe koszty rodzajowe.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Amortyzacja
Przedmiotem ewidencji na koncie  Amortyzacja sÄ… odpisy amortyzacyjne dokonywane
od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.
Podstawę dokonania odpisów amortyzacyjnych stanowi plan amortyzacyjny
opracowywany przez jednostkę. W planie tym w formie tabel określa się okres
ekonomicznej użyteczności składnika aktywów, a na tej podstawie stopy procentowe
i stawki kwotowe rocznych odpisów amortyzacyjnych poszczególnych składników
majątku trwałego podlegających amortyzacji.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Zużycie materiałów i energii
Przedmiotem ewidencji na koncie  Zużycie materiałów i energii są koszty zużycia
materiałów i energii na cele działalności podstawowej, pomocniczej i ogólnego
zarządu, oraz koszty przedmiotów o okresie użytkowania krótszym od 1 roku 
niezaliczonych do aktywów trwałych.
Koszty te obejmujÄ… m.in. koszty:
a) zużycia materiałów podstawowych, nabytych surowców, półfabrykatów obcych,
b) części zamiennych do maszyn i urządzeń,
c) opakowań,
d) paliwa,
e) niedoborów materiałów mieszczących się w granicach norm, ich ubytki naturalne,
f) energii elektrycznej, cieplnej, wody pary wodnej, gazu i innych nośników
energetycznych,
g) zużycia materiałów biurowych, środków czystości, czasopism i książek oraz innych
drobnych materiałów pomocniczych.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Usługi obce
Przedmiotem ewidencji na koncie  Usługi obce są koszty usług świadczonych przez
obce podmioty gospodarcze (z wyjątkiem kosztów dostarczania energii) wykonane
na rzecz jednostki prowadzącej działalność.
Koszty te obejmują m.in. usługi:
a) transportowe,
b) remontowo-konserwacyjne,
c) obróbki obcej,
d) telekomunikacyjne i pocztowe,
e) doradztwa księgowego, audytorskiego i prawnego,
f) ochrony mienia i porzÄ…dkowe,
g) bankowe (np. prowadzenie rachunku bankowego, opłaty za dokonanie przelewu,
opłaty za potwierdzenie czeku  niezaliczane do kosztów finansowych),
h) dozoru mienia i sprzÄ…tania,
i) dzierżawy, wynajmu, leasingu operacyjnego,
j) informatyczne,
k) biurowe.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Podatki i opłaty
Przedmiotem ewidencji na koncie  Podatki i opłaty są wszelkie podatki i opłaty
stanowiącej koszty podstawowej działalności operacyjnej.
Do podstawowych pozycji kosztowych zakwalifikowanych do tej grupy rodzajowej
zalicza siÄ™ m.in.:
a) naliczony podatek VAT niepodlegajacy odliczeniu,
b) podatek od nieruchomości,
c) opłatę z tytułu wieczystego użytkowania gruntu,
d) podatek VAT należny przy zakupie usług z importu oraz obciążający wydane towary
na potrzeby reprezentacji,
e) podatek akcyzowy od sprzedaży własnych wyrobów objętych akcyzą,
f) opłaty o charakterze administracyjnym (z wyjątkiem opłat spornych i dotyczących
środków trwałych w budowie) tj: skarbowe, sądowe, notarialne,
g) opłatę abonamentową  RTV (z wyjątkiem opłat uiszczanych fakultatywnie),
h) opłaty związane z ochroną środowiska,
i) podatek PFRON,
j) inne podatki i opłaty na rzecz miasta i gminy.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Wynagrodzenia
Przedmiotem ewidencji na koncie  Wynagrodzenia są koszty wynagrodzeń, obejmujące
wartość wynagrodzeń pieniężnych oraz świadczeń w naturze i ich ekwiwalentów,
zaliczane do osobowego i bezosobowego funduszu płac (umowy cywilno-prawne),
funduszu wypłat agencyjno-prowizyjnych i honorariów autorskich. Dodatkowym
elementem kosztowym wchodzących w skład tej pozycji są przysługujące
pracownikom - na mocy przepisów prawa - wynagrodzenia urlopowe.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Ubezpieczenia społeczne i inne &
Przedmiotem ewidencji na koncie  Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia oraz
narzuty na rzecz pracowników są koszty ubezpieczeń społecznych i innych
świadczeń na rzecz pracowników, do których w zalicza się w szczególności:
a) naliczone składki na ubezpieczenie społeczne pokrywane przez zakład pracy, a
podlegające zarachowaniu na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (składka
emerytalna, rentowa, wypadkowa),
b) obligatoryjne odpisy na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń
Pracowniczych,
c) odpis na Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych,
d) wydatki związane z bezpieczeństwem i higieną pracy oraz ochroną zdrowia
pracowników, w tym wartość środków higieny osobistej wydawanych pracownikom,
e) nieodpłatnie i obligatoryjnie wydawaną pracownikom odzież roboczą i ochronną oraz
ubiory służbowe (umundurowanie),
f) dopłaty do stołówek i bufetów pracowniczych,
g) koszty posiłków regeneracyjno-wzmacniających,
h) dopłaty do kwater prywatnych i biletów miesięcznych
i) koszty szkoleń pracowniczych, w części pokrywanej przez zakład pracy.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Pozostałe koszty rodzajowe
Przedmiotem ewidencji na koncie  Pozostałe koszty rodzajowe są ponoszone przez
jednostkę pozostałe koszty rodzajowe związane z prowadzoną działalnością
gospodarczą, w tym w szczególności:
a) koszty podróży służbowych,
b) ubezpieczenia rzeczowe i majÄ…tkowe,
c) ekwiwalenty za używanie własnych materiałów, narzędzi, sprzętu (z wyjątkiem
odzieży roboczej),
d) odprawy z tytułu wypadków przy pracy i odprawy pośmiertne wypłacane członkom
rodzin zmarłych pracowników,
e) fakultatywne składki członkowskie w organizacjach.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Układ przedmiotowy kosztów
1) grupuje wstępnie koszty bezpośrednie produktów pracy (których odniesienie wprost
na dane zlecenie czy asortyment w oparciu o dokumenty z
ródłowe zużycia jest możliwe,
istotne i opłacalne),
2) dostosowany do specyfiki asortymentowej produkcji,
3) nośnikiem kosztów  jest przedmiot obserwacji kosztów w ramach ich systemu
ewidencyjnego, którym mogą być produkty lub ich grupy, bądz
faza procesu
technologicznego,
4) grupuje koszty dotyczÄ…ce danego okresu sprawozdawczego,
5) odpowiadają na pytanie na co zostały zużyte zasoby  jakim produktom służą ?
6) ich ewidencję prowadzi się na kontach zespołu 5  zwykle na koncie  Produkcja
podstawowa (wraz z odpowiedniÄ… ewidencjÄ… analitycznÄ…).
Zwykle w układzie przedmiotowym wyodrębnia się koszty:
1) materiałów bezpośrednich,
2) robocizny bezpośredniej,
3) innych kosztów bezpośrednich.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Materiały bezpośrednie
Obejmują w szczególności:
1) koszty zużycia materiałów wchodzących w skład substancji produktu lub związanych
bezpośrednio z procesem technologicznym,
2) paliwo i energia technologiczna,
3) koszty zakupu materiałów i odchylenia od cen ewidencyjnych materiałów.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Robocizna bezpośrednia
Do tej kategorii należą wszystkie wynagrodzenia za czas pracy związany bezpośrednio z
procesem technologicznym lub za ilość i jakość wykonanych operacji
technologicznych, dające się bezpośrednio odnieść do kosztu przedmiotu kalkulacji,
bez względu na system wynagrodzeń.
Oprócz kosztów wynagrodzeń do tej pozycji zalicza się także koszty ubezpieczeń
społecznych i innych narzutów i świadczeń na rzecz pracowników bezpośrednio-
produkcyjnych.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Inne koszty bezpośrednie
Obejmują w szczególności:
1) zużycie narzędzi i przyrządów specjalnych używanych do wytwarzania określonych
wyrobów,
2) koszty przygotowywania nowej produkcji
3) obróbkę obcą, tj. koszty obcych usług technologicznych, związanych bezpośrednio z
procesem wytwórczym danego produktu
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Układ podmiotowy kosztów
1) grupuje koszty pośrednie produktów pracy (których odniesienie wprost na dane
zlecenie czy asortyment w oparciu o dokumenty z
ródłowe zużycia jest niemożliwe,
nieistotne i nieopłacalne),
2) dostosowany do struktury organizacyjnej przedsiębiorstwa,
3) podmiotem obserwacji kosztów jest miejsce powstawania kosztu (MPK) 
wydzielone w przedsiębiorstwie zakresy działalności,
4) grupuje koszty dotyczÄ…ce danego okresu sprawozdawczego,
5) spełnia dwie podstawowe funkcje: kontrolną i kalkulacyjną - odpowiada na pytanie
gdzie powstały koszty ?, a tym samym wskazuje, kto jest za nie odpowiedzialny ?
6) ich ewidencję prowadzi się na kontach zespołu 5  z wyjątkiem konta  Produkcja
podstawowa .
Zwykle w układzie podmiotowym wyodrębnia się koszty:
1) wydziałowe,
2) produkcji pomocniczej,
3) zakupu,
4) sprzedaży,
5) zarzÄ…du.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Koszty wydziałowe
Koszty wydziałowe są to koszty powstałe w wydziałach produkcji podstawowej.
Zalicza siÄ™ do nich koszty:
a) utrzymania w ruchu maszyn i innych urządzeń, środków transportowych i narzędzi
(napęd, konserwacje, remonty),
b) kierowania wydziałem,
c) składowania i kontroli technicznej produktów,
d) stworzenia ogólnych warunków pracy na wydziale (utrzymanie budynków,
oświetlenie, BHP, czystość, itp.).
Dla celów kalkulacji kosztu wytworzenia oraz ze względu na potrzeby kontroli kosztów w
podmiotach, których sprawozdanie finansowe podlega badaniu przez biegłego
rewidenta, dzieli się je na koszty stałe i zmienne.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Koszty produkcji pomocniczej
Działalność pomocnicza jest w wielu branżach nieodłącznym etapem prowadzonej
podstawowej działalności operacyjnej przedsiębiorstw. Celem działalności
podmiotów pomocniczych jest świadczenie usług lub wytwarzanie produktów np.
materiałów, narzędzi, środków trwałych przede wszystkim na potrzeby podmiotów
produkcji podstawowej, lecz także innych podmiotów pomocniczych i działów
administracyjnych. W przypadku posiadania przez wydziały pomocnicze
wystarczających mocy produkcyjnych i występowania zapotrzebowania
zewnętrznego, świadczenia wydziałów pomocniczych są sprzedawane innym
zewnętrznym podmiotom gospodarczym.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Koszty zakupu
Koszty zakupu są to koszty bezpośrednio związane z zakupem (tzn. dające się
przyporządkować do danej partii), jak np.: załadunku i wyładunku, przewozu,
ubezpieczenia w czasie transportu itp., poniesione w zwiÄ…zku z zakupem danej
dostawy i dostarczeniem jej do pierwszego miejsca składowania w podmiocie.
Zalicza się do nich w szczególności:
a) koszty przewozów i składowania
b) koszty opakowań zużytych w transporcie,
c) koszty związane z przesyłką,
d) ubezpieczenia w transporcie,
e) wynagrodzenia załadunkowe i wyładunkowe.
Koszty zakupu rozlicza się w ślad za zużytymi aktywami, którego zakup dotyczył.
Nie zalicza się do nich kosztów:
a) przerzutów i przesunięć międzymagazynowych,
b) wynagrodzeń stałego personelu magazynowego,
c) utrzymania komórek zaopatrzenia,
d) podróży służbowych pracowników związane z zaopatrzeniem lub konwojowaniem.
Koszty te w całości obciążają koszty danego okresu, w którym zostały poniesione.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Koszty sprzedaży
Koszty sprzedaży są to koszty bezpośrednie fazy zbytu, związane bezpośrednio z
transakcją sprzedaży produktów, dające się przypisać do określonej partii produktów
(koszty bezpośrednie czynności następujących po przekazaniu produktów z
magazynów własnych lub bezpośrednio z produkcji do wysyłki albo przy
wydawaniu ich odbiorcy).
Nie zalicza się do nich kosztów:
a) utrzymania komórek zbytu,
b) utrzymania zapasów,
c) obsługi i utrzymania magazynów wyrobów gotowych i półfabrykatów,
d) przejazdów służbowych odbywanych w sprawach zbytu.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Koszty zarzÄ…du
Koszty zarządu związane są z funkcją zarządzania przedsiębiorstwem jako całością.
Wykazują one słaby związek z przedmiotem prowadzonej działalności, dlatego są one
określane jako koszty pośrednie dotyczące obsługi, administrowania, zarządzania i
organizacji jednostki wytwórczej, handlowej czy też usługowej.
ObejmujÄ… one koszty:
a) ogólnoadministracyjne (administracyjno-gospodarcze) - są to koszty związane z
utrzymaniem komórek zarządu, a także stworzeniem ogólnych warunków działania
jednostki,
b) oraz ogólnoprodukcyjne - związane są one z utrzymaniem obiektów ogólnego
przeznaczenia, do których zalicza się, np.: magazyny materiałów i wyrobów
gotowych, ośrodki przetwarzania danych, laboratoria, straż przemysłowa, bocznice
kolejowe, ośrodki kontroli jakości.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Koszty działalności gospodarczej
KOSZTY DZIAA
ALNOÅšCI GOSPODARCZEJ
PRZEDSI
BIORSTW
KOSZTY DZIAA
ALNOÅšCI
KOSZTY DZIAA
ALNOÅšCI
FINANSOWEJ
OPERACYJNEJ
Koszty podstawowej
Pozostałe koszty
działalności operacyjnej
operacyjne
Koszty aktywowane w postaci Koszt sprzedanych wyrobów
zapasu wyrobów gotowych, gotowych, wartość sprzedanych
półproduktów i produkcji w towarów i materiałów, koszty
toku, rozliczenia m/o kosztów sprzedaży i zarządu
BILANS WYNIK FINANSOWY ROKU OBROTOWEGO
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Pozostałe koszty operacyjne
Pozostałe koszty operacyjne obejmują m.in.:
a) koszty związane z działalnością socjalną,
b) koszty związane ze zbyciem środków trwałych, środków trwałych w budowie oraz
wartości niematerialnych i prawnych,
c) koszty związane z utrzymaniem i zbyciem nieruchomości i wartości niematerialnych i
prawnych zaliczanych do inwestycji,
d) odpisane należności przedawnione, umorzone i nieściągalne,
e) utworzenie rezerw (z wyjÄ…tkiem tych tworzonych w koszty finansowe),
f) odpisy aktualizujące wartość aktywów (z wyjątkiem tych dokonywanych od aktywów
finansowych),
g) zapłacone kary i odszkodowania,
h) przekazane darowizny,
i) koszty niezawinionych niedoborów aktywów trwałych i obrotowych (z wyjątkiem tych
które mieszczą się w granicach norm i powstałych na skutek zdarzeń losowych),
j) koszty zaniechanej lub niepodjętej produkcji,
k) koszty postępowania spornego,
l) odpisy umorzeniowe od dodatniej wartości firmy,
m) wartość księgowa wnoszonego aportu będącego aktywem trwałym lub obrotowym.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Koszty finansowe
Koszty finansowe obejmujÄ… m.in.:
a) odsetki i prowizje od kredytów i pożyczek obrotowych oraz dotyczących budowy
środków trwałych po okresie przyjęcia ich do eksploatacji,
b) wartość ewidencyjna zbywanych inwestycji (z wyjątkiem inwestycji w nieruchomości
i wartości niematerialne i prawne),
c) tracone dyskonto weksli i koszty protestu weksli,
d) nadwyżka ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi przy wycenie ewidencyjnej,
e) wartość księgowa wniesionego aportu będącego aktywem finansowym,
f) odpisy aktualizujące wartość aktywów finansowych,
g) odsetki od zaległości płatniczych,
h) odpisane należności od udzielonych pożyczek i z tytułu odsetek uznane za
przedawnione, nieściągalne i umorzone (jeżeli wcześniej nie tworzono na nie
odpisów aktualizujących),
i) koszty prowizji przy sprzedaży papierów wartościowych płatne ajentom i maklerom.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Przedmiot  Rachunek kosztów
Rozliczenia międzyokresowe kosztów
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Istota rozliczeń m/o kosztów
Rozliczenia międzyokresowe kosztów przeprowadza się w celu ścisłego ustalenia
kosztów działalności dla każdego okresu sprawozdawczego.
W niektórych wypadkach zużycie materiałów czy też usługi świadczone przez obce
podmioty gospodarcze, mogą dotyczyć nie jednego, lecz kilku okresów
sprawozdawczych. Gdyby tego rodzaju koszty odniesione zostały w koszty danego
miesiąca (w którym otrzymaliśmy dokument obcy lub własny) to koszt
wytworzenia produktów zostałby obciążony pozycjami niezwiązanymi z danym
okresem sprawozdawczym. Dlatego też w celu powiązania kosztów z właściwym
okresem sprawozdawczym dokonuje siÄ™ ich rozliczenia w czasie.
Rozliczanie kosztów w czasie jest wyrazem zastosowania zasady współmierności.
W myśl tej reguły na osiągnięty wynik wpływ wywierają zrealizowane i
przypadajÄ…ce na dany okres przychody oraz nieodzowne dla ich uzyskania, a
więc współmierne z nimi koszty (zob. art. 6 ust. 2 ustawy o rachunkowości).
Ma zatem miejsce równoczesne lub łączne uznawanie przychodów i kosztów,
jeżeli powstają one bezpośrednio lub łącznie w wyniku tych samych transakcji.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Rozliczenia m/o kosztów a inne zasady
Przy rozliczaniu kosztów w czasie należy brać pod uwagę dodatkowo dwie inne
zasady rachunkowości:
1) zasadę istotności pod kątem oceny czy pominięcie rozliczenia w czasie danego
tytułu kosztów wpływa na jasny i rzetelny obraz przedsiębiorstwa;
2) zasadę ostrożności w wycenie w jej myśl koszty nie mogą być rozliczane w
czasie w zbyt długim okresie ze względu na możliwość zawyżania wartości
aktywów przedsiębiorstwa, a także jednostka powinna rozważyć przy
dokonywaniu osądów w warunkach niepewności, czy koszty lub zobowiązania
nie są zaniżone. Niepewność nieusprawiedliwia jednak tworzenia nadmiernych
rezerw lub celowego zawyżania zobowiązań.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Cel rozliczeń m/o kosztów
Celem rozliczania w czasie kosztów jak i przychodów jest zatem doprowadzenie obu
kategorii do porównywalności, a w ślad za tym prawidłowy pomiar wyniku
finansowego danego okresu.
Oznacza to, że rozliczenie międzyokresowe kosztów polegają na:
1) wyeliminowaniu z kosztów okresu sprawozdawczego tych kosztów, które zostały
poniesione w danym okresie, ale dotyczą okresów przyszłych,
2) doliczeniu do kosztów okresu bieżącego tych kosztów, które zostały poniesione
wcześniej lecz obciążają analizowany okres,
3) uwzględnieniu w kosztach bieżącego okresu kosztów jeszcze nie poniesionych
ale przewidywanych do poniesienia w przyszłości.
Rozliczenia opisane w pkt 1 i 2 określa się mianem rozliczeń m/o czynnych,
rozliczenia opisane w pkt 3 określa się mianem rozliczeń m/o biernych.
Ponadto istniejÄ… rozliczenia m/o mieszane.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Czynne rozliczenia m/o kosztów
Międzyokresowe rozliczenia czynne, czyli inaczej koszty przyszłych okresów mają
miejsce wówczas, gdy poniesiony aktualnie koszt dotyczy w całości albo w części
okresów przyszłych, a ściślej  przyszłej działalności jednostki i jej efektów.
Rozliczenia czynne polegają na zaliczeniu niektórych poniesionych kosztów do
aktywów jednostki przez czasowe ich  zawieszenie na wyodrębnionych kontach
o charakterze bilansowym, jest to tzw. aktywowanie kosztów.
Konsekwencją tego jest wykazywanie nieodpisanych kosztów w bilansie jako aktywów, a
nie w rachunku zysków i strat za dany okres.
W miarę upływu czasu lub realizacji planowanej produkcji, aktywowane koszty
odpisywane są w ciężar kont o charakterze wynikowym.
Odpisy te powinny być dokonywane przez ustalony czas, aż do całkowitego przeniesienia
na wynik kwot zaliczanych wcześniej do aktywów.
Należy jednak pamiętać, że w przypadku utraty przez te koszty podstawowej cechy
aktywów, którą jest ich gospodarcza użyteczność, a więc jeżeli nie są w stanie przynosić
jednostce efektów ekonomicznych, koszty te w nierozliczonej części powinny zostać
jednorazowo odpisane w ciężar wyniku.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Przykłady czynnych rozliczeń m/o kosztów
Wśród czynnych rozliczeń m/o kosztów najczęściej spotka się koszty:
1) czynszów i dzierżaw opłacanych z góry;
2) prenumerat;
3) ubezpieczeń majątkowych;
4) podatki od nieruchomości;
5) koszty zakupu materiałów;
6) koszty przygotowania nowej produkcji i koszty prac badawczych  o ile nie zaliczono
ich do wartości niematerialnych i prawnych.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Bierne rozliczenia m/o kosztów
Zgodnie z art. 39 ust. 2 ustawy o rachunkowości jednostki dokonują biernych rozliczeń
międzyokresowych kosztów w wysokości prawdopodobnych zobowiązań
przypadających na bieżący okres sprawozdawczy.
Bierne rozliczanie m/o kosztów polega więc na doliczaniu w ciężar wyniku finansowego
tych kosztów, które są związane z osiągniętymi przychodami lub okresem
funkcjonowania jednostki, a które jeszcze nie zostały poniesione czy zafakturowane
przez dostawcę. Nazwa  bierne wywodzi się od strony pasywów bilansu, po której są
one wykazywane. Są one często choć nieformalnie nazywane  rezerwami na koszty 
ale to potoczne określenie bywa często przyczyną wielu nieporozumień.
Bierne rozliczenia mogą być tworzone pod warunkiem,
że wysokość zobowiązań z tytułu przyszłych świadczeń wykonanych na rzecz jednostki,
da się w sposób wiarygodny i racjonalny oszacować.
Kluczowym w ich definicji jest stwierdzenie, iż są to  zobowiązania przypadające na
bieżący okres . Oznacza to, że każdy tytuł biernych rozliczeń powinien spełniać warunki
zawarte w definicji zobowiązań, przez które rozumie się  wynikający z przyszłych
zdarzeń obowiązek wykonania świadczenia o wiarygodnie określonej wartości, które
spowodują wykorzystanie już posiadanych lub przyszłych aktywów jednostki .
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Przykłady biernych rozliczeń m/o kosztów
Wśród biernych rozliczeń m/o kosztów najczęściej spotka się koszty:
1) napraw gwarancyjnych;
2) odpraw emerytalnych;
3) badania sprawozdania finansowego;
4) płac urlopowych pracowników bezpośrednio-produkcyjnych.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Bierne rozliczenia m/o kosztów
Rozliczenia międzyokresowe bierne mogą być wykazywane w księgach tak długo,
jak długo jednostka uzna, iż są one niezbędne.
Jednak w sytuacji, gdy bierne rozliczenie m/o kosztów nie zostanie wykorzystane,
należy je rozwiązać zmniejszając koszty okresu sprawozdawczego, w którym
stwierdzono, że zobowiązania te nie powstaną.
W sytuacji gdy rezerwa na koszt planowany jest mniejsza od faktycznie poniesionych
kosztów dochodzi do  przeobrażenia się biernych rozliczeń międzyokresowych w
czynne rozliczenia międzyokresowe, podlegające dalszej procedurze rozliczania.
W dniu 14 paz
dziernika 2008 roku opublikowany został
Krajowy Standard Rachunkowości (KSR) nr 6   Rezerwy, bierne rozliczenia
międzyokresowe, zobowiązania warunkowe , którego podstawowym celem jest
określenie jednolitych zasad:
1) ujmowania w księgach
2) wyceny,
3) prezentacji i ujawniania w sprawozdaniu finansowym.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Rezerwy a bierne rozliczenia m/o
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Rezerwy a bierne rozliczenia m/o
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Rozliczenia m/o w bilansie
BILANS PRZEDSI
BIORSTWA ..................... na dzień ....................
STAN NA 31.12.XX STAN NA 31.12.XX
AKTYWA PASYWA
A. Aktywa trwałe A. Kapitał (fundusz) własny
I. Wartości niematerialne i prawne I. Kapitał (fundusz) podstawowy
II. Należne lecz nie wniesione wkłady na poczet
II. Rzeczowe aktywa trwałe
kapitału podstawowego (-)
III. Należności długoterminowe III. Udziały (akcje) własne (-)
IV. Inwestycje długoterminowe IV. Kapitał (fundusz) zapasowy
KOSZTY PRZYPADAJ
CE
V. Długoterminowe rozliczenia międzyokresowe V. Kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny
NA OKRES, KTÓRE
JESZCZE NIE ZOSTAA
Y
B. Aktywa obrotowe VI. Pozostałe kapitały (fundusze) rezerwowe
PONIESIONE
I. Zapasy VII. Zysk (strata) z lat ubiegłych
II. Należności krótkoterminowe VIII. Zysk (strata) netto
IX. Odpisy z zysku netto w ciÄ…gu roku
III. Inwestycje krótkoterminowe
obrotowego (-)
IV. Krótkoterminowe rozliczenia B. Zobowiązania i rezerwy na
międzyokresowe
zobowiÄ…zania
I. Rezerwy na zobowiÄ…zania
II. Zobowiązania długoterminowe
III. Zobowiązania krótkoterminowe
KOSZTY DOTYCZ
CE
IV. Rozliczenia międzyokresowe
PRZYSZA
YCH OKRESÓW
SUMA AKTYWÓW SUMA PASYWÓW
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Rozliczenia m/o kosztów finansowych
Oprócz rozliczeń międzyokresowych kosztów działalności operacyjnej
można rozliczać w czasie koszty operacji finansowych.
Według art. 39 ust. 4 ustawy o rachunkowości jeżeli zgodnie z umową wartość
otrzymanych finansowych składników aktywów jest niższa od zobowiązania zapłaty
za nie, w tym również z tytułu emitowanych przez jednostkę papierów
wartościowych, to różnica stanowi czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów,
które dopisuje się w koszty finansowe w równych ratach, w ciągu okresu, na jaki
zaciągnięto zobowiązanie.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Metody ustalania stawek odpisów
czynnych rozliczeń m/o kosztów
Ważnym zagadnieniem przy rozliczaniu kosztów w czasie jest sposób ustalania
miesięcznych stawek odpisów czynnych i biernych rozliczeń międzyokresowych.
Stawki te mogą być ustalone w dwojaki sposób:
1) jako stawki okresowe (odpis równomierny)  gdy raty kosztów rozliczanych w czasie
uzależnione są od czasu rozliczania tytułu kosztowego;
2) jako stawki jednostkowe (odpis nierównomierny)  gdy raty kosztów rozliczanych w
czasie uzależnione są od czasu rozliczania tytułu kosztowego oraz od rozmiarów
działalności.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Równomierna metoda ustalania stawek
czynnych odpisów rozliczeń m/o kosztów
Równomierna metoda rozliczania kosztów w czasie polega na równomiernym ich
podziale między poszczególne okresy sprawozdawcze i księgowaniu tej samej kwoty na
odpowiednie konto w danym okresie sprawozdawczym.
Wyznaczenie raty odpisów kosztów rozliczanych w czasie przedstawia poniższa formuła.
K
RM =
T
RM  wysokość raty kosztów przypadającej na dany okres sprawozdawczy,
K  koszty do rozliczenia w czasie,
T  liczba okresów sprawozdawczych, na które koszt ma być rozliczany.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Nierównomierna metoda ustalania stawek
czynnych odpisów rozliczeń m/o kosztów
Stawka odpisów może być również określona na inną jednostkę odniesienia niż czas, np.
wielkość wykonanej produkcji, płace pracowników bezpośrednich itp.
W tym przypadku wartość odpisu z okresu na okres ustalana jest odrębnie, i może być
różna. Ten sposób rozliczania kosztów w czasie określa się mianem nierównomiernego, a
ratę odpisu kosztów rozliczanych w czasie wyliczyć można w sposób następujący:
K
Rn = PR(n)
PP
Rn  wysokość raty kosztów w n-tym okresie sprawozdawczym,
K  koszty do rozliczenia w czasie,
PP  planowane rozmiary działalności (podstawa rozliczania kosztów),
PR(n)  rzeczywiste rozmiary działalności w n-tym okresie sprawozdawczym.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański
Metody ustalania stawek odpisów
biernych rozliczeń m/o kosztów
Ustalanie kwot i rozliczanie biernych rozliczeń m/o kosztów jest o tyle trudniejsze, że w
przeciwieństwie do czynnych rozliczeń m/o kosztów  nie jest tu znana, nawet
przybliżona, kwota kosztów, która zostanie poniesiona, dlatego dochodzi tu problem ich
odpowiedniej kalkulacji i szacowania, czemu mogą służyć ewentualne dane historyczne,
tj. wielkości liczbowe, jakie wystąpiły w poprzednich okresach, a także dane
przewidywane na przyszłość.
W niektórych przypadkach niezbędnym może okazać się pomoc aktuariusza.
Marek Ossowski  Uniwersytet Gdański