Księga przychodów i rozchodów w praktyce

Księga dla rozpoczynających działalność

Podatkowa księga przychodów i rozchodów nie jest aż tak skomplikowana, jak może się to wydawać. Rozpoczynając działalność, możemy podjąć się samodzielnego prowadzenia księgi. Z początku mogą pojawiać się wątpliwości, w jakiej kolumnie należy ujmować poszczególne kwoty. Kolejne miesiące pokażą jednak, że pewne operacje gospodarcze się powtarzają i ich księgowanie nie stanowi większego kłopotu. Zachętą do założenia firmy mogą być nowe uregulowania, które pozwalają przedsiębiorcom rozpoczynającym po 24 sierpnia 2005 r. samodzielną działalność gospodarczą opłacać składki na ubezpieczenie społeczne w preferencyjnej wysokości. Pomocą dla tych osób z pewnością będzie „Poradnik”, który w sposób czytelny, na podstawie przykładów, wskazuje, jak i gdzie dokonywać zapisów, oraz uwzględnia problemy, które najczęściej pojawiają się przy prowadzeniu księgi.

Informacje ogólne związane z prowadzeniem księgi

Obowiązek prowadzenia księgi zależy od formy opodatkowania przedsiębiorcy. Osoby opłacające podatek w formach zryczałtowanych (tj. w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych lub karty podatkowej) nie mają obowiązku prowadzenia księgi. Zaś osoby opodatkowane na zasadach ogólnych (tj. według skali lub liniowo) są do tego obowiązane.

Kto musi prowadzić księgę

Zasady prowadzenia księgi reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. nr 152, poz. 1475 z późn. zm.; ost. zm. Dz.U. z 2004 r. nr 282, poz. 2807; dalej rozporządzenie MF). Z kolei to, jakie podmioty powinny prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", wymienione zostało w art. 24a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.; ost. zm. Dz.U. z 2005 r. nr 183, poz. 1538, dalej u.p.d.o.f.). Obowiązek prowadzenia księgi ciąży na wykonujących działalność gospodarczą:

• osobach fizycznych,

• spółkach cywilnych osób fizycznych,

• spółkach jawnych osób fizycznych,

• spółkach partnerskich.

ZAPAMIĘTAJ

Nie mogą prowadzić księgi spółki cywilne i spółki jawne osób prawnych. Takie podmioty obowiązane są do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Przedsiębiorca może prowadzić księgę, dopóki nie będzie zobligowany do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Jak wynika z art. 2 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 z późn. zm.; ost. zm. Dz.U. z 2005 r. nr 184, poz. 1539), obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych powstaje, jeżeli w poprzednim roku podatkowym przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 800 000 euro. Po przekroczeniu limitu wynikającego z tej ustawy przedsiębiorcy prowadzący księgę przychodów i rozchodów będą obowiązani założyć księgę rachunkową. Prowadzenie jej należy rozpocząć od nowego roku podatkowego. Wielkości euro przeliczamy na złote według średniego kursu ogłaszanego przez NBP, który obowiązuje 30 września roku poprzedzającego rok podatkowy (w 2004 r. kwota 800 000 euro odpowiada 3 506 560 zł). Z kolei w 2006 r. będzie to kwota 3 133 280 zł (na 30 września 2005 r. kurs euro wyniósł 3,9166 zł).

Ustawodawca nie zabrania prowadzenia ksiąg rachunkowych przedsiębiorcom, którzy mają obowiązek prowadzenia księgi przychodów i rozchodów. Mogą oni prowadzić księgi rachunkowe, jeżeli ich przychody z działalności gospodarczej za poprzedni rok podatkowy były niższe niż równowartość w walucie polskiej kwoty 800 000 euro. Mają oni obowiązek zawiadomienia o fakcie rozpoczęcia prowadzenia księgi rachunkowej naczelnika urzędu skarbowego właściwego w sprawach opodatkowania podatkiem dochodowym. Prowadzenie księgi należy rozpocząć od początku następnego roku podatkowego. Ponadto obowiązek prowadzenia księgi dotyczy:

• osób wykonujących działalność na podstawie umów agencyjnych i umów na warunkach zlecenia, zawartych na podstawie odrębnych przepisów,

• osób prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, jeżeli osoby te zgłosiły zamiar prowadzenia tych ksiąg,

• duchownych, którzy zrzekli się opłacania zryczałtowanego podatku dochodowego.

Nie mają obowiązku prowadzenia księgi osoby, które:

• opłacają podatek dochodowy w formach zryczałtowanych,

• wykonują wyłącznie usługi przewozu osób i towarów taborem konnym,

• wykonują zawód adwokata wyłącznie w zespole adwokackim,

• dokonują sprzedaży środków trwałych po likwidacji działalności.

Do prowadzenia księgi przychodów i rozchodów są również zobowiązani rolnicy prowadzący działalność gospodarczą. Jeżeli przychód z działalności gospodarczej nie przekracza 10 000 zł, wówczas rolnicy prowadzą księgę, która ma uproszczoną formę (wzór tej księgi stanowi załącznik nr 2 do rozporządzenia MF). Jeżeli przychód rolnika z wykonywanej działalności gospodarczej przekroczy w roku podatkowym 10 000 zł, ma on obowiązek prowadzić taką księgę, jaką prowadzą inni przedsiębiorcy.

Kto jest zwolniony z prowadzenia księgi

Na wniosek podatnika naczelnik urzędu skarbowego właściwy ze względu na miejsce zamieszkania podatnika może zwolnić go od obowiązku prowadzenia księgi, jak również od poszczególnych czynności z zakresu prowadzenia księgi. Dotyczy to przypadków uzasadnionych szczególnymi okolicznościami, zwłaszcza takimi jak: rodzaj i rozmiar wykonywanej działalności, wiek oraz stan zdrowia. Podatnik musi złożyć wniosek co najmniej na 30 dni przed rozpoczęciem miesiąca, od którego zwolnienie miałoby być zastosowane. W razie rozpoczęcia wykonywania działalności lub powstania obowiązku prowadzenia księgi w ciągu roku podatkowego wniosek należy złożyć w terminie 14 dni od dnia rozpoczęcia tej działalności lub powstania obowiązku prowadzenia księgi.

Jak założyć księgę

Jak stanowi § 10 rozporządzenia MF, powinniśmy zakładać księgę na dzień 1 stycznia roku podatkowego lub na dzień rozpoczęcia działalności gospodarczej. W przypadku gdy jesteśmy obowiązani do prowadzenia ewidencji sprzedaży, również mamy obowiązek założenia ewidencji sprzedaży na dzień 1 stycznia roku podatkowego lub na dzień rozpoczęcia działalności gospodarczej.

Na podatników został nałożony obowiązek zawiadomienia w formie pisemnej naczelnika urzędu skarbowego o prowadzeniu księgi w ciągu 20 dni od dnia jej założenia. W praktyce często w urzędach przygotowane są specjalne druki, na których składamy takie zawiadomienie. Jeżeli rozpoczynamy działalność gospodarczą, zawiadomienie składamy wraz ze wszystkimi dokumentami, które należy złożyć, aby zarejestrować działalność w urzędzie skarbowym, np. osoba fizyczna rozpoczynająca działalność gospodarczą składa NIP-1 aktualizacyjny, VAT-R (jeżeli będzie podatnikiem VAT) wraz z koniecznymi załącznikami, takimi jak: wpis do ewidencji działalności gospodarczej, umowa o otwarcie rachunku bankowego, umowa najmu lokalu, umowa o prowadzenie księgi itd.

ZAPAMIĘTAJ

Wszelkie zmiany związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, np. zmiana formy opodatkowania, zmiana biura prowadzącego księgę czy zmiana siedziby, powinny być zgłaszane do urzędu skarbowego na właściwych formularzach aktualizacyjnych, np. NIP-1.

Obowiązek zgłoszenia założenia księgi nałożony został również na podatników, którzy w poprzednim roku podatkowym korzystali ze zryczałtowanego opodatkowania podatkiem dochodowym lub prowadzili księgi rachunkowe. Zgłoszenie w formie pisemnej powinno być złożone w terminie 20 dni od założenia księgi.

W przypadku prowadzenia działalności przez osoby fizyczne w formie spółki cywilnej, jawnej czy partnerskiej księga powinna być prowadzona dla spółki. Każdy ze wspólników ma obowiązek złożenia zawiadomienia o założeniu księgi do urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania każdego ze wspólników.

Księga w komputerze

Jeżeli zdecydujemy się na prowadzenie księgi za pomocą programu komputerowego, księga będzie uznana za prowadzoną prawidłowo, jeżeli będziemy:

• posiadali pisemną instrukcję obsługi programu komputerowego,

• w taki sposób wykorzystywać program komputerowy, który zapewni bezzwłoczny wgląd w treść dokonywanych zapisów oraz wydrukowanie wszystkich danych w porządku chronologicznym, zgodnie z wzorem księgi,

• przechowywali zapisane dane na magnetycznych nośnikach informacji do czasu wydruku zawartych na nich danych, w sposób chroniący przed zatarciem lub zniekształceniem tych danych albo naruszeniem ustalonych zasad ich przetwarzania.

Na koniec każdego miesiąca w czasie zapewniającym prawidłowe i terminowe rozliczenia z budżetem, lecz nie później niż do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni, mamy obowiązek sporządzenia wydruku zapisów dokonanych za dany miesiąc. Wydruk powinien być zgodny z wzorem księgi określonym w załączniku nr 1 do rozporządzenia MF.

Jeżeli program komputerowy nie zapewnia wydrukowania księgi według wzoru określonego w załączniku nr 1 do rozporządzenia MF, mamy obowiązek założenia księgi. Po zakończeniu miesiąca powinniśmy sporządzić wydruk komputerowy zawierający podsumowanie zapisów za dany miesiąc i wpisać do odpowiednich kolumn księgi sumy miesięczne wynikające z tego wydruku.

Gdy księgę prowadzi biuro rachunkowe

Księgę możemy prowadzić samodzielnie lub przekazać jej prowadzenie profesjonalnemu biuru rachunkowemu. Zanim zdecydujemy się powierzyć prowadzenie księgi jakiemuś biuru, ważne jest sprawdzenie, czy ma ono odpowiednie kompetencje. Do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów upoważnione są bowiem osoby posiadające uprawnienia wymagane przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 lipca 2002 r. w sprawie uprawnień do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych (Dz.U. nr 120, poz. 1022 z późn. zm.; ost. zm. Dz.U. z 2003 r. nr 210, poz. 2044). Za uprawnione do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych uznaje się również osoby wpisane do rejestru biegłych rewidentów lub na listę doradców podatkowych.

Przechowywanie księgi i dowodów

Księga i dowody, na podstawie których dokonywane są zapisy, muszą znajdować się na stałe w miejscu wykonywania działalności lub w miejscu wskazanym przez podatnika jako jego siedziba. Jeżeli prowadzenie księgi przekazaliśmy biuru rachunkowemu, księga wraz z dowodami powinna znajdować się w miejscu, które jest podane w zawiadomieniu złożonym do urzędu skarbowego. Zwykle miejscem przechowywania księgi przez biuro rachunkowe jest miejsce, gdzie biuro rachunkowe posiada swoją siedzibę. Może też się zdarzyć, że miejscem przechowywania księgi przez biuro rachunkowe jest miejsce, gdzie biuro prowadzi działalność gospodarczą, a nie miejsce siedziby biura. W każdym przypadku urząd powinien wiedzieć, gdzie faktycznie przechowywane są księgi przez biuro rachunkowe.

Podatnicy prowadzący przedsiębiorstwo wielozakładowe muszą przechowywać księgi w każdym zakładzie. Podatnicy tacy mogą prowadzić tylko jedną księgę w miejscu swojej siedziby, jeżeli w poszczególnych zakładach prowadzona jest przynajmniej ewidencja sprzedaży lub ewidencja kupna i sprzedaży wartości dewizowych czy ewidencja pożyczek i zastawionych rzeczy. Podatnicy prowadzący działalność w zakresie handlu obnośnego i obwoźnego powinni przechowywać księgę w miejscu wykonywania działalności. Jeżeli taki podatnik obowiązany jest do prowadzenia ewidencji sprzedaży, to powinna ona znajdować się w miejscu wykonywania działalności.

Mamy obowiązek przechowywania księgi do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Termin płatności podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. upływa 30 kwietnia 2006 r. Okres przedawnienia upływa z okresem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności. Tak więc księgę prowadzoną w 2005 r. powinniśmy przechowywać do końca 2011 r.

Pięć kroków do powierzenia księgi biuru

1. Sprawdź posiadanie uprawnienia do usługowego prowadzenia ksiąg.

2. Podpisz umowę o prowadzenie księgi.

3. Zawiadom o zawartej umowie naczelnika urzędu skarbowego, któremu zostało złożone zawiadomienie o prowadzeniu księgi. Zawiadomienie powinno być złożone w formie pisemnej w ciągu 7 dni od dnia zawarcia umowy z biurem rachunkowym. W zawiadomieniu wskazujemy nazwę i adres biura, miejsce (adres) prowadzenia oraz przechowywania księgi i dowodów związanych z jej prowadzeniem.

4. Przygotuj NIP-1 (zwykle jest to NIP-1 aktualizacyjny). Formularz ten przygotowujemy, jeżeli z chwilą rozpoczęcia działalności zlecamy prowadzenie księgi biuru rachunkowemu lub gdy po jakimś czasie od rozpoczęcia działalności zlecimy prowadzenie księgi biuru rachunkowemu. Wypełniamy stosowne rubryki, w których umieszczamy informacje o nazwie i NIP biura rachunkowego, adresie miejsca przechowywania dokumentacji podatkowej. Zwykle do druku aktualizacyjnego dołączamy ksero umowy o prowadzenie księgi. Oryginał umowy jest przedstawiany w urzędzie skarbowym do wglądu. Jeżeli nie chcemy udawać się do urzędu skarbowego i chcemy wysłać wszystkie dokumenty pocztą, wówczas kopie dokumentów muszą być potwierdzone przez notariusza lub radcę prawnego za zgodność z oryginałem. Niektórzy uważają, że samo złożenie zgłoszenia NIP aktualizacyjnego jest wystarczającym zawiadomieniem urzędu skarbowego o powierzeniu prowadzenia księgi biuru rachunkowemu.

5. W miejscu prowadzenia działalności zaczynamy prowadzić ewidencję sprzedaży (jeśli mamy obowiązek jej prowadzenia). Nie prowadzimy ewidencji sprzedaży, jeżeli ewidencjonujemy obrót za pomocą kasy rejestrującej. Podmioty wykonujące działalność kantorową powinny w miejscu prowadzenia działalności prowadzić ewidencję kupna i sprzedaży wartości dewizowych, a podmioty prowadzące działalność w zakresie udzielania pożyczek pod zastaw (prowadzenie lombardów) powinny prowadzić ewidencję pożyczek i zastawionych rzeczy.

Ewidencje

Oprócz podatkowej księgi przychodów i rozchodów obowiązani jesteśmy do prowadzenia dodatkowych ewidencji.

Rodzaje ewidencji uzależnione są od tego, czy zatrudniamy pracowników czy jesteśmy podatnikami VAT, jaką prowadzimy działalność itd. Nie tylko przepisy rozporządzenia nakładają na nas obowiązek prowadzenia ewidencji, lecz do prowadzenia ewidencji obowiązani jesteśmy na podstawie innych przepisów, takich jak ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.; ost. zm. Dz.U. z 2005 r. nr 179, poz. 1484; dalej ustawa o VAT). Do tych ewidencji należą:

• ewidencja środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych - wprowadzamy do niej składniki majątku będące środkami trwałymi i wartościami materialnymi i prawnymi; zwykle są to składniki majątku, których wartość początkowa przekracza 3500 zł; zapisów w tej ewidencji powinniśmy dokonywać najpóźniej w miesiącu przekazania środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz wyposażenia do używania;

• ewidencja wyposażenia - do tej ewidencji wprowadzamy wyposażenie, którego wartość początkowa przekracza 1500 zł;

• ewidencja sprzedaży (patrz: Formularze i wzory) - jest to ewidencja, którą w praktyce prowadzą podatnicy dokonujący sprzedaży i świadczący usługi na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej; ponadto ewidencja musi być prowadzona przez podmioty prowadzące przedsiębiorstwo wielozakładowe, gdy jest prowadzona jedna księga dla wszystkich zakładów; zakładają ją też podatnicy prowadzący działalność w zakresie handlu obwoźnego i obnośnego; ewidencja powinna zawierać następujące dane: numer kolejny wpisu, datę uzyskania przychodu nieudokumentowanego fakturami, rachunkami oraz kwotę przychodu; powinniśmy zbroszurować i ponumerować jej karty; nie ma obowiązku informowania urzędu skarbowego o rozpoczęciu prowadzenia ewidencji; jeżeli ewidencjonujemy obrót za pomocą kasy rejestrującej, to nie mamy obowiązku prowadzić w miejscu wykonywania działalności ewidencji sprzedaży; jeżeli dokonujemy czynności udokumentowanych fakturami i bez takiego dowodu, to w ewidencji wpisujemy tylko przychód nieudokumentowany fakturami; zapisów dokonuje się raz dziennie po zakończeniu dnia, nie później niż przed rozpoczęciem działalności w dniu następnym; jeżeli podatnik korzysta ze zwolnienia z VAT i nie prowadzi odrębnej ewidencji sprzedaży, która jest wymagana art. 109 ust. 1 ustawy o VAT, może w ewidencji sprzedaży w odrębnej kolumnie wykazywać przychody podlegające VAT od czynności określonych w art. 105 ustawy o VAT oraz łączną kwotę dziennej sprzedaży wynikającą z faktur; przychody te powinny być wykazane nie później jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym;

• ewidencja przebiegu pojazdów - dane, jakie powinna zawierać ta ewidencja, są wymienione w art. 23 ust. 7 u.p.d.o.f. (nazwisko, imię i miejsce zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, data i cel wyjazdu, opis trasy, liczba faktycznie przejechanych kilometrów, stawka za 1 km przebiegu, kwota wynikająca z przemnożenia faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu oraz podpis podatnika /pracodawcy/ i jego dane);

• karty przychodów pracowników - obowiązek prowadzenia indywidualnych (imiennych) kart przychodów mają podatnicy wypłacający pracownikom należności ze stosunku pracy; karty powinniśmy wypełnić najpóźniej w terminie przewidzianym do przekazania zaliczki na podatek dochodowy od przychodów pracownika na konto urzędu skarbowego;

• ewidencja sprzedaży VAT - ewidencję tę mają obowiązek prowadzić podatnicy zwolnieni z VAT (art. 109 ustawy o VAT);

• ewidencja sprzedaży i zakupu VAT - ewidencja ta jest prowadzona przez czynnych podatników VAT (art. 109 ust. 3 ustawy o VAT); dane z niej wynikające mają służyć do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej; zwykle prowadzone są dwie ewidencje zakupu i sprzedaży.

Pomimo iż przepisy rozporządzenia MF podają, jakie dane powinny zawierać ewidencje wyposażenia czy karty pracowników i podatnik mógłby sam przygotować takie dokumenty samodzielnie, to jednak istnieje możliwość kupienia gotowych druków, np. ewidencji wyposażenia. Zwykle znajdują się w sklepach papierniczych, specjalistycznych księgarniach czy kioskach znajdujących się na terenie urzędu skarbowego.

Rzetelność i niewadliwość

Podatnik jest obowiązany prowadzić księgę rzetelnie i w sposób niewadliwy. Za niewadliwą uważa się księgę prowadzoną zgodnie z przepisami rozporządzenia MF i objaśnieniami do wzoru księgi. Wady w księdze to brak dat, niechronologiczne zapisy, zaklejanie zapisów, brak wszystkich danych kontrahenta. Aby jednak można było uznać księgę za wadliwą, organ podatkowy musi stwierdzić, że błędy mają istotne znaczenie. Nie tylko przepisy rozporządzenia MF wyjaśniają, jak należy prowadzić księgi, ale również objaśnienie do rozporządzenia MF zawiera szereg informacji mających pomóc podatnikowi w prowadzeniu księgi.

Księgę uważa się za rzetelną, jeżeli dokonywane w niej zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Księgę uznaje się za rzetelną również, gdy:

• niewpisane lub błędnie wpisane kwoty przychodu nie przekraczają łącznie 0,5% przychodu wykazanego w księdze za dany rok podatkowy lub przychodu wykazanego w roku podatkowym do dnia, w którym naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej stwierdził te błędy,

• brak właściwych zapisów jest związany z nieszczęśliwym wypadkiem lub zdarzeniem losowym, które uniemożliwiło podatnikowi prowadzenie księgi,

• błędy spowodowały podwyższenie kwoty podstawy opodatkowania, z wyjątkiem błędów polegających na niewykazaniu lub zaniżeniu kosztów zakupu materiałów podstawowych, towarów handlowych oraz kosztów robocizny,

• podatnik uzupełnił zapisy lub dokonał korekty błędnych zapisów w księdze przed rozpoczęciem kontroli przez naczelnika urzędu skarbowego lub przez organ kontroli skarbowej,

• błędne zapisy są skutkiem oczywistej omyłki, a podatnik posiada dowody księgowe odpowiadające warunkom wynikającym z przepisów. Księgę uznaje się za rzetelną w przypadku stwierdzenia braku zapisów lub błędnych zapisów dotyczących kosztów uzyskania przychodów.

PLUSY I MINUSY

- Jeżeli w trakcie kontroli okaże się, że podatnik nie wpisał danych do księgi w odpowiednim terminie, wówczas księga uznawana jest za nierzetelną. Przykładowo zakup materiałów podstawowych wpisywany powinien być do księgi niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu. Jeżeli w trakcie kontroli okaże się, że w magazynie są towary niewpisane do księgi w wymaganym przepisami prawa terminie, księga jest traktowana jako nierzetelna.

Przy badaniu rzetelności czy niewadliwości księgi nie jest brany pod uwagę stopień winy podatnika. Nie jest ważne, czy podatnik nieprawidłowo wypełnił księgę, chcąc zawyżyć koszty, czy nieświadomie się pomylił.

+ Jedynie zdarzenie losowe, np. pobyt w szpitalu, może być czynnikiem, który jest brany pod uwagę podczas oceny prawidłowości prowadzenia księgi.

ZAPAMIĘTAJ

• Zapisy powinny być dokonywane w języku polskim i walucie polskiej, a ponadto w sposób staranny, czytelny i trwały.

• Podatnik ma obowiązek zbroszurować księgę i kolejno ponumerować jej karty.

Poprawianie zapisów

Stwierdzone błędy w zapisach poprawia się przez:

• skreślenie dotychczasowej treści i wpisanie nowej, z zachowaniem czytelności błędnego zapisu, oraz podpisanie poprawki i umieszczenie daty dokonania poprawki lub

• wprowadzenie do księgi niewpisanych dowodów lub dowodów zawierających korekty błędnych zapisów; zapisy zmniejszające przychody lub koszty mogą być dokonywane ze znakiem minus (-) lub kolorem czerwonym.

Nie można poprawiać błędów w księdze poprzez ścieranie gumką, kilkakrotne przekreślanie, zamazywanie korektorem czy taśmą korygującą. Takiego sposobu korekty nie przewidują przepisy rozporządzenia MF, w związku z czym w postępowaniu podatkowym taka księga może zostać potraktowana jako wadliwa.

Jeżeli księgę prowadzi biuro rachunkowe, wówczas zapisy dokonywane są w porządku chronologicznym na podstawie dowodów księgowych oraz sum miesięcznych przychodów wynikających z ewidencji sprzedaży lub danych wynikających z zestawienia raportów dobowych, przekazywanych przez podatnika zgodnie z postanowieniami umowy. Zapisy powinny być dokonywane w czasie zapewniającym prawidłowe i terminowe rozliczenia z budżetem, lecz nie później niż do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Powyższe zasady zapisów stosują podatnicy prowadzący przedsiębiorstwa wielozakładowe.

Podatnicy mogą dokonywać wpisów do księgi w taki sposób jak biura rachunkowe, pod warunkiem prowadzenia równocześnie ewidencji sprzedaży. Warunek ten nie dotyczy podatników dokonujących sprzedaży dokumentowanej wyłącznie fakturami.

Dowody księgowe

Wszelkie operacje gospodarcze powinny być udokumentowane za pomocą prawidłowo sporządzonych dowodów księgowych. Dowody księgowe powinny:

• stwierdzać fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem,

• zawierać:

- wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,

- datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym że jeżeli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty,

- przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych,

- podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych,

• być oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie.

Każdy dowód powinien posiadać numer odpowiadający liczbie porządkowej, pod którą został zaksięgowany w księdze. Dowód księgowy powinien być sporządzony w języku polskim. Nie ma w rozporządzeniu MF przepisu, na podstawie którego można byłoby korzystać z tłumaczeń dowodów księgowych wystawionych w języku obcym na język polski. Treść dowodu musi być pełna i zrozumiała. Dopuszczalne jest stosowanie skrótów ogólnie przyjętych.

Jeżeli w dowodzie podane jest wartościowe określenie operacji gospodarczej tylko w walucie obcej, podatnik posiadający ten dowód jest obowiązany przeliczyć walutę obcą na złote, po obowiązującym w dniu dokonania operacji kursie, zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o podatku dochodowym. Wynik przeliczenia należy zamieścić w wolnych polach dowodu lub w załączniku do dowodu sporządzonego w walucie obcej.

Błędy w dowodach księgowych można poprawiać wyłącznie przez skreślenie niewłaściwie napisanego tekstu lub liczby, w sposób pozwalający odczytać tekst lub liczbę pierwotną, i wpisanie tekstu lub liczby właściwej. Poprawka dokonana w dowodzie księgowym musi być potwierdzona datą i podpisem osoby dokonującej poprawki. Błędów nie można poprawiać w opisany sposób w dowodach, dla których ustalono odrębnymi przepisami zakaz dokonywania jakichkolwiek poprawek. Nie można też poprawiać dowodów obcych. Dowody obce mogą być poprawione przez wystawienie i przesłanie kontrahentowi dowodu korygującego (noty). Dowody własne zewnętrzne przesłane uprzednio kontrahentowi mogą być poprawione tylko przez wystawienie dowodu korygującego (noty).

Podstawowymi dowodami księgowymi są:

• faktury VAT, w szczególności faktury VAT marża, faktury VAT RR, faktury VAT MP,

• dokumenty celne,

• rachunki oraz

• faktury korygujące i noty korygujące.

Zasady, którym podlegają faktury, opisane są w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 95, poz. 798 z późn. zm.; ost. zm. Dz.U. z 2005 r. nr 102, poz. 860).

Za dowody księgowe uważa się również:

• dzienne zestawienia dowodów (faktur dotyczących sprzedaży) sporządzone do zaksięgowania ich zbiorczym zapisem,

• noty księgowe, sporządzone w celu skorygowania zapisu dotyczącego operacji gospodarczej, wynikającej z dowodu obcego lub własnego, otrzymane od kontrahenta podatnika lub przekazane kontrahentowi,

• dowody przesunięć,

• dowody opłat pocztowych i bankowych,

• inne dowody opłat, w tym dokonywanych na podstawie książeczek opłat, oraz dokumenty zawierające dane, które są wymagane dla dowodów księgowych.

Można dokumentować zapisy dotyczące kosztów (wydatków) w księdze na podstawie dowodów wewnętrznych. Dowody wewnętrzne powinny być zaopatrzone w datę i podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków, określające: przy zakupie - nazwę towaru oraz ilość, cenę jednostkową i wartość, a w innych przypadkach - przedmiot operacji gospodarczych i wysokość kosztu (wydatku). Dowody te mogą dotyczyć wyłącznie:

• zakupu, bezpośrednio od krajowego producenta lub hodowcy, produktów roślinnych i zwierzęcych, nieprzerobionych sposobem przemysłowym lub przerobionych sposobem przemysłowym, jeżeli przerób polega na kiszeniu produktów roślinnych lub przetwórstwie mleka albo na uboju zwierząt rzeźnych i obróbce poubojowej tych zwierząt,

• zakupu od ludności, sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), surowców roślin zielarskich i ziół dziko rosnących leśnych (PKWiU 01.11.91-00), jagód, owoców leśnych (PKWiU 01.13.23-00) i grzybów (PKWiU 01.12.13-00.43),

• wartości produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy lub hodowli prowadzonej przez podatnika,

• zakupu w jednostkach handlu detalicznego materiałów pomocniczych (materiały zużywane w związku z działalnością gospodarczą i bezpośrednio oddają wyrobowi swoje właściwości),

• kosztów diet i innych należności za czas podróży służbowej pracowników oraz wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących,

• zakupu od ludności odpadów poużytkowych, stanowiących surowce wtórne, z wyłączeniem zakupu (skupu) metali nieżelaznych oraz przeznaczonych na złom samochodów i ich części składowych,

• wydatków związanych z opłatami za czynsz, energię elektryczną, telefon, wodę, gaz i centralne ogrzewanie, w części przypadającej na działalność gospodarczą; podstawą do sporządzenia tego dowodu jest dokument obejmujący całość opłat na te cele,

• opłat uiszczanych znakami opłaty skarbowej oraz opłat sądowych i notarialnych,

• wydatków związanych z parkowaniem samochodu w sytuacji, gdy są one poparte dokumentami niezawierającymi danych, wymaganych przepisami rozporządzenia MF - podstawą wystawienia dowodu wewnętrznego jest bilet z parkometru, kupon, bilet jednorazowy załączony do sporządzonego dowodu.

Dowody wewnętrzne dotyczące rozliczenia kosztów podróży służbowych pracowników oraz wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących powinny zawierać co najmniej następujące dane: imię i nazwisko, cel podróży, nazwę miejscowości docelowej, liczbę godzin i dni przebywania w podróży służbowej (data i godzina wyjazdu oraz powrotu), stawkę i wartość przysługujących diet.

Ponadto dowodami księgowymi mogą być paragony. Zakup w jednostkach handlu detalicznego materiałów, środków czystości i bhp oraz materiałów biurowych może być dokumentowany paragonami zaopatrzonymi w datę i stempel (oznaczenie) jednostki wydającej paragon - określającymi ilość, cenę jednostkową oraz wartość, za jaką dokonano zakupu. Na odwrocie paragonu podatnik musi uzupełnić jego treść, wpisując swoje nazwisko (nazwę zakładu), adres oraz rodzaj (nazwę) zakupionego towaru.

PRZYKŁAD

Urzędy skarbowe mogą kwestionować dokumentowanie wydatków ponoszonych w jednostkach handlu detalicznego, które mogą być dokumentowane paragonami. Ważne jest zwrócenie uwagi, co jest materiałem biurowym, a co jest wyposażeniem firmy. Przykładowo kalkulator może być uznawany za wyposażenie firmy, w związku z czym urzędy skarbowe kwestionują dokumentowanie powyższego zakupu na podstawie paragonu. Prawidłowym dowodem księgowym powinna być faktura. Dla bezpieczeństwa warto więc posiadać faktury na zakup materiałów biurowych, które mogą być potraktowane jako wyposażenie firmy.

Wydatki poniesione za granicą na zakup paliwa i olejów mogą być dokumentowane paragonami lub dowodami kasowymi. Paragon powinien być zaopatrzony w datę i stempel (oznaczenie) jednostki wydającej paragon, powinien określać ilość, cenę jednostkową oraz wartość, za jaką dokonano zakupu. Na odwrocie paragonu podatnik musi uzupełnić jego treść, wpisując swoje nazwisko (nazwę zakładu), adres oraz rodzaj (nazwę) zakupionego towaru.

PLUSY I MINUSY

+ Fakturami mogą być również dowody zapłaty za przejazdy autostradami płatnymi. Ważne jest, aby taki dowód zapłaty zawierał następujące dane: nazwę i NIP sprzedawcy, numer kolejny i datę wystawienia, nazwę autostrady, za przejazd którą pobierana jest opłata, kwotę należności wraz z podatkiem, kwotę podatku.

W przypadku gdy podatnik prowadzi działalność w mieszkaniu prywatnym, to może niektóre wydatki związane z eksploatacją mieszkania (np. energię elektryczną) zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Podstawą zaksięgowania takich wydatków powinien być dowód wewnętrzny. Ważne jest, aby dowód wewnętrzny zawierający wymagane dane był przechowywany wraz z fakturą, na podstawie której został sporządzony.

Podstawą zapisów opłaconych składek na ubezpieczenie społeczne może być wydruk z rachunku bankowego. Taki dowód księgowy jest akceptowany przez organy podatkowe.

PRZYKŁAD

Podatnik prowadzący działalność gospodarczą ma obowiązek posiadania konta bankowego, za pomocą którego rozlicza się z urzędem skarbowym. Odsetki na firmowym koncie stanowią przychód podatnika. Na koniec miesiąca bank nalicza odsetki od zgromadzonych kwot na rachunku. Wyciąg bankowy będzie dla podatnika podstawą zaksięgowania tego przychodu w księdze.

Dowody przesunięć

Podatnik dokumentuje te zdarzenia dowodami wewnętrznymi, zwanymi "dowodami przesunięć w przypadku dokonywania przesunięć (przerzutów) towarów handlowych oraz materiałów podstawowych między zakładami należącymi do tego samego podatnika. Dowody te sporządza się w dwóch egzemplarzach, z których jeden przechowywany jest w zakładzie, z którego dokonano przesunięcia towaru lub materiału, a drugi - w zakładzie, w którym przyjęto te towary lub materiały. Dowody przesunięć powinny zawierać co najmniej następujące dane: numer kolejny wpisu, datę dokonania przesunięcia, nazwę towarów lub materiałów oraz ich ilość i wartość obliczoną według cen zakupu. Jeżeli podatnik prowadzi jedną księgę dla przedsiębiorstwa wielozakładowego, a zakupione towary przekazuje tylko do jednego zakładu (oddziału), nie ma obowiązku sporządzania dowodu przesunięć, pod warunkiem że na dowodzie zakupu poda nazwę zakładu, do którego przekazał te towary.

Data powstania przychodu

W myśl art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Za datę powstania przychodu uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym:

• wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe lub

• wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty, lub

• otrzymano zapłatę za wykonanie świadczenia - w pozostałych przypadkach.

PRZYKŁAD

Podatnik wykonał usługę w maju 2005 r. Fakturę za wykonaną usługę wystawił 5 czerwca 2005 r. Termin płatności został określony na 21 czerwca 2005 r. W którym miesiącu powstaje przychód? Ze względu na to, że faktura dotyczy usługi wykonanej w maju, przychód należny powstanie w maju 2005 r.

Za przychody z tytułu umów najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, których przedmiotem są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, uważa się przychody należne określone na dzień, w którym należności wynikające z tych umów stają się wymagalne.

PRZYKŁAD

Podatnik jest właścicielem budynku. Pomieszczenia wynajmuje firmom na prowadzenie biur. W umowach z firmami ustalił, że czynsz będzie płacony co miesiąc do 15 dnia następnego miesiąca. Przychód jest wymagalny 15 dnia miesiąca, więc w tym terminie powstanie przychód u właściciela budynku.

Za datę powstania przychodu należnego uważa się wynikający z faktury termin płatności, a jeżeli termin nie jest określony, ostatni dzień miesiąca, w którym wystawiono fakturę. Dotyczy to rozliczeń z tytułu:

• dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub gazu przewodowego,

• świadczenia usług telekomunikacyjnych, radiokomunikacyjnych, z wyjątkiem usług opłacanych za pomocą żetonów (monet) lub kart, w tym telefonicznych,

• usług rozprowadzania wody, gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f., pobrane zaliczki na poczet dostaw towarów i usług nie stanowią przychodu podatnika.

Księgowanie w dacie wystawienia faktury

Za datę powstania przychodu uważa się dzień wystawienia faktury (art. 14 ust. 1f u.p.d.o.f.). Jeżeli faktura nie została wystawiona w terminie określonym przepisami ustawy o VAT, za datę powstania przychodu uważa się dzień, w którym faktura powinna być wystawiona. Powyższa zasada dotyczy podatników, którzy:

• są podatnikami podatku od towarów i usług niekorzystającymi ze zwolnienia od tego podatku oraz

• prowadzą podatkową księgę przychodów i rozchodów, oraz

• ewidencjonują przychody w dacie wystawienia faktury, zgodnie przepisami ustawy o VAT.

Ustawodawca w tym wypadku odszedł od zasady ewidencjonowania przychodu w dniu wydania towaru lub wykonania usługi. Będąc podatnikiem VAT, prowadzącym księgę, możemy więc ewidencjonować przychody w dacie wystawienia faktury, nawet jeżeli usługa czy wydanie towaru miało miejsce wcześniej. Jeżeli faktury nie wystawimy w terminie (zgodnie z przepisami ustawy o VAT), to i tak przychód powinniśmy ująć nie później niż w dniu, w którym powinna być wystawiona faktura.

PRZYKŁAD

Podatnik jest podatnikiem VAT i prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. 29 grudnia 2004 r. sprzedał towar, a fakturę wystawił 3 stycznia 2005 r. Zgodnie z przepisami u.p.d.o.f. i § 22 rozporządzenia MF, podatnik powinien ująć ten przychód w księdze prowadzonej w 2004 r., ewidencjonując w dacie 31 grudnia 2004 r.

Konieczne jest, aby podatnik po wystawieniu faktury wpisał daty i numery faktur w księdze za dany rok podatkowy w kolumnie 17 "Uwagi" przy każdej pozycji odnoszącej się do danej transakcji. Podatnik, ewidencjonując przychody, w roku następnym nie wykazuje wartości przychodów wynikających z faktur odnoszących się do przychodów z roku poprzedniego.

Przychody ewidencjonuje się na podstawie różnych dokumentów, tj.:

• faktur,

• dziennego zestawienia faktur (jeżeli wystawiamy wiele faktur w jednym dniu zapisów w księdze, możemy dokonywać jedną sumą wynikającą z dziennego zestawienia tych faktur, zwanego "zestawieniem sprzedaży"); zestawienie sprzedaży powinno zawierać co najmniej dane: datę i kolejny numer zestawienia, numery od - do faktur objętych zestawieniem, sumę zbiorczą faktur, podpisy podatnika lub osoby sporządzającej zestawienie,

• dowodu wewnętrznego (w przypadku sprzedaży nieudokumentowanej fakturami, gdy nie jest prowadzona ewidencja sprzedaży lub ewidencja przy zastosowaniu kas rejestrujących); w dowodzie wewnętrznym wykazujemy w jednej kwocie wartość przychodów za dany dzień,

• dobowych raportów z kasy fiskalnej,

• miesięcznego zestawienia raportów dobowych,

• ewidencji sprzedaży.

Zapisów dokonujemy raz dziennie po zakończeniu dnia, nie później niż przed rozpoczęciem działalności w dniu następnym. Jeżeli prowadzimy w miejscu wykonywania działalności gospodarczej ewidencję sprzedaży, wówczas możemy dokonywać zapisów dotyczących przychodu, wykazanych w tej ewidencji, w jednej pozycji na koniec każdego miesiąca. Zapisy w księdze dotyczące pozostałych przychodów powinny być dokonywane na podstawie dowodów potwierdzających te przychody.

Podatnicy ewidencjonujący obrót za pomocą kas rejestrujących

Podatnicy ewidencjonujący obrót przy zastosowaniu kasy fiskalnej dokonują zapisów w księdze na podstawie danych wynikających z raportów dobowych skorygowanych o wartości dotyczące zwrotów towarów wynikające z odrębnych ewidencji. Podatnicy ci mogą dokonywać zapisów w księdze na koniec każdego miesiąca na podstawie danych wynikających z miesięcznych zestawień raportów dobowych. Zapisów tych możemy dokonywać w terminie zapewniającym prawidłowe rozliczenie się z budżetem, nie później niż do 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni.

Podatnicy nie wpisują do księgi kwot wynikających z faktur dokumentujących dokonanie sprzedaży uprzednio zarejestrowanej przy zastosowaniu kas rejestrujących. Są obowiązani do połączenia w sposób trwały zwróconych oryginałów paragonów fiskalnych z kopiami wystawionych faktur.

Podatnicy VAT

Podatnicy VAT mogą ewidencjonować przychody według uproszczonych zasad. Dotyczy to zarówno podatników płacących VAT, jak też podatników zwolnionych z VAT. Podatnicy VAT mogą ewidencjonować przychody w uproszczony sposób, jeżeli prowadzą ewidencję sprzedaży dla celów VAT, o której mowa w art. 109 ust. 1 lub ust. 3 ustawy o VAT. Podatnicy VAT mogą dokonywać zapisów w księdze dotyczących przychodów ze sprzedaży towarów i usług na koniec miesiąca łączną kwotą wynikającą z miesięcznego zestawienia sporządzonego na podstawie danych z ewidencji VAT.

Zestawienie powinno zawierać: datę i kolejny numer zestawienia, sumę przychodów ze sprzedaży pomniejszoną o należny podatek od towarów i usług oraz o wartość towarów i usług niestanowiącą przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym i powiększoną o przychody nieobjęte obowiązkiem ewidencjonowania dla celów podatku od towarów i usług.

Obrót w rozumieniu ustawy o VAT nie jest tożsamy z przychodem dla celów podatku dochodowego. Niekiedy będziemy musieli skorygować obrót VAT o wartość sprzedaży, która nie jest traktowana jako przychód, i powiększyć go o przychód niebędący obrotem w rozumieniu ustawy o VAT. Przykładowo darowanie towarów nie jest przychodem w rozumieniu przepisów o podatkach dochodowych, ale jest obrotem w rozumieniu ustawy o VAT. Z kolei dotacje, różnice kursowe, otrzymane kary umowne, odsetki na rachunku bankowym są przychodem w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym, a nie obrotem w rozumieniu ustawy o VAT.

Ewidencjonowanie w kwocie brutto

Za przychód ze sprzedaży u podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych VAT uważa się przychód pomniejszony o należny VAT. Ustawodawca przewidział wyjątek od tej zasady w § 24 rozporządzenia MF (art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f.). Przepis dotyczy podatników, o których mowa w art. 84 ustawy o VAT, tj. podatników rozliczających podatek należny VAT na podstawie metody uproszczonej, zwanej potocznie strukturą zakupów. Podatnicy, o których mowa w art. 84 ustawy o VAT, mogą ewidencjonować przychody w księdze oraz w ewidencji sprzedaży łącznie z podatkiem od towarów i usług, z tym że na koniec miesiąca przychód pomniejsza się o należny podatek od towarów i usług.

Zapisy w kolumnach

Bardzo ważne jest dokonywanie zapisów w odpowiednich kolumnach. I tak w kolumnie 7 zapisywane są przychody ze sprzedaży wyrobów (towarów handlowych).

W kolumnie 8 wpisujemy pozostałe przychody. Przychody te wymienione są w art. 14 ust. 2 u.p.d.o.f. Są to m.in.: odpłatne zbycia składników majątku oraz towarów handlowych, różnice kursowe, otrzymane kary umowne, wartość otrzymanych świadczeń w naturze, otrzymane odszkodowania, odsetki na rachunku bankowym prowadzonym w związku z działalnością gospodarczą. Zapisy w tej kolumnie powinny być dokonywane na podstawie dowodów dotyczących przychodów.

PRZYKŁAD

Podatnik zakupił na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej towary handlowe. Część faktury za zakupiony towar została opłacona bonem otrzymanym przez podatnika za uzbierane punkty premiujące zakupy dokonane w tym sklepie, a część gotówką. Jak podatnik powinien zaksięgować ten zakup? Wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b u.p.d.o.f., z wyjątkiem otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, jest przychodem z działalności gospodarczej zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.f. Otrzymany więc przez podatnika - za uzbierane punkty premiujące zakupy - bon, za który podatnik może nabyć w sklepie nieodpłatnie towary, należy traktować jako świadczenie w naturze, którego wartość stanowi u podatnika przychód z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Podatnik winien ująć wartość bonu - w momencie jego otrzymania - w kolumnie 8 księgi przychodów i rozchodów (pozostałe przychody).

Natomiast w momencie zakupu towaru całą kwotę (netto) wynikającą z faktury podatnik powinien ująć w księdze przychodów i rozchodów w kolumnie 10 (Zakup towarów handlowych i materiałów), mimo że zakup tego towaru został opłacony częściowo gotówką, a częściowo bonem towarowym.

Kolumna 9 jest przeznaczona do łącznej kwoty przychodów zaewidencjonowanych w kol. 7 i 8.

W kolumnie 12 ewidencjonujemy koszty reprezentacji i reklamy niepublicznej, tj. prowadzonej w inny sposób niż w środkach masowego przekazu lub prowadzonej publicznie w inny sposób.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f., do kosztów uzyskania przychodów nie można zaliczyć kosztów reprezentacji i reklamy w części przekraczającej 0,25% przychodu, chyba że reklama jest prowadzona w środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób. Z cytowanego przepisu wynika, że:

• wydatki na reklamę publiczną stanowią koszt uzyskania przychodów w pełnej wysokości (wpisywane są one do kolumny 14),

• wydatki na reklamę niepubliczną stanowią koszt uzyskania przychodów do wysokości 0,25% przychodu,

• wydatki na reprezentację stanowią koszt uzyskania przychodu do wysokości 0,25% przychodu.

Limit kosztów reprezentacji i reklamy (0,25% przychodu) oblicza się, stosując ceny netto towarów i usług. W celu ustalenia limitu bierze się pod uwagę wielkość przychodu za rok podatkowy wykazany w kolumnie 9. W przypadku przekroczenia limitu trzeba sporządzić notę księgową i na jej podstawie wystornować wydatki przekraczające limit.

Podatnicy często mają problem z zakwalifikowaniem, co jest reklamą, a co jest informacją (wydatki związane z informacją zaliczane są w całości do kosztów).

Przypomnijmy, że do cech charakterystycznych informacji należy zaliczyć:

• posiadanie niezbędnych danych do złożenia oferty lub podjęcia rokowań, takich jak: adres, przedmiot oferty, cenę sprzedaży, warunki nabycia,

• charakter obiektywny, niezawierający elementów ocennych,

• wyłącznie informacyjny charakter.

Reklama zaś zawiera:

• dane niezbędne o danym produkcie,

• informacje wartościujące, zachęcające do nabycia przedmiotu reklamy.

Ponadto celem reklamy jest nakłonienie jak największej liczby nabywców do zakupu towaru.

Podobnych kłopotów przysparza niekiedy jednoznaczne stwierdzenie, czy dany wydatek jest związany z reklamą publiczną czy reklamą niepubliczną. W tej kwestii niejednokrotnie wypowiadał się również NSA.

W kolumnie 13 wpisujemy koszty wynagrodzeń brutto w gotówce i w naturze.

Wynagrodzenia wypłacane pracownikom wpisujemy w kwocie brutto, tj. wraz ze składkami na ubezpieczenie społeczne, które finansowane są przez pracownika. Pozostałą część składki opłacaną przez pracodawcę wpisujemy w kolumnie 14.

Wpisu dokonuje się na podstawie list płac lub innych dowodów, na których pracownik potwierdza własnym podpisem kwoty otrzymanych wynagrodzeń w gotówce i w naturze. W tej kolumnie wpisuje się również wynagrodzenia wypłacane z tytułu umów zlecenia lub o dzieło.

ZAPAMIĘTAJ

Od 1 stycznia 2005 r. kosztem są tylko te wynagrodzenia, które są faktycznie wypłacone. Dotyczy to również składek ZUS w części finansowanej przez pracodawcę, które muszą być opłacone, aby mogły być zaliczone do kosztów.

Warto również pamiętać, że za koszt uzyskania przychodów nie uznaje się wartości pracy własnej podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - także małżonków i małoletnich dzieci wspólników.

W kolumnie 14 wpisujemy wszystko, czego nie możemy ująć we wcześniejszych kolumnach. W objaśnieniach do księgi podane są jedynie przykładowe wydatki, takie jak: zakup paliwa, czynsz za lokal, opłaty za energię elektryczną, gaz, centralne ogrzewanie, opłaty za telefon, koszty używania samochodów niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych, koszty podróży służbowych pracowników, a także właściciela i osób z nim współpracujących (w tym diety i wydatki objęte ryczałtem), wydatki dotyczące remontów, amortyzację środków trwałych, składki na ubezpieczenie emerytalne i rentowe pracowników w części finansowanej przez pracodawcę oraz składki na ubezpieczenie wypadkowe pracowników, podatki i opłaty, koszty finansowe, odsetki od kredytów i pożyczek, wartość zakupionego wyposażenia, koszty reklamy publicznej.

Podstawą wpisu do księgi są przede wszystkim faktury dokumentujące nabycie tych usług czy towarów. Odpisy amortyzacyjne są księgowane na podstawie ewidencji środków trwałych.

Księgowanie kosztów

Przypomnijmy, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

Wydatki niebędące kosztami uzyskania przychodów wymienione są w art. 23 u.p.d.o.f.

Podatnik ma więc prawo do odliczenia wszelkich poniesionych kosztów, jeżeli wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. "Związek z prowadzoną działalnością gospodarczą" oznacza prowadzenie działalności, którą zajmuje się podatnik w celu uzyskania dochodu. Przykładowo do kosztów nie mogą być zaliczone wydatki związane z wyposażeniem prywatnego mieszkania przedsiębiorcy czy wydatki związane z jego urlopem. Pojęcie "w celu uzyskania przychodów" oznacza, że działalność musi być prowadzona w celu uzyskania dodatniego wyniku finansowego. Istotne jest również to, że nie zawsze przychód musi być osiągnięty przez podatnika. Wydatki mogą mieć wpływ zarówno bezpośredni, jak i pośredni na osiągnięcie przychodu.

To, w jakim momencie powinny być księgowane wydatki, zależy od przyjętej przez podatnika metody rozliczania kosztów. Chodzi tutaj o metodę kasową i metodę memoriałową. Według metody kasowej podatnik księguje wydatki w momencie ich poniesienia. Według metody memoriałowej podatnik księguje wydatki w okresie, w którym uzyskuje się przychód związany z danym kosztem.

Zasadę kasową odzwierciedla przepis art. 22 ust. 4 u.p.d.o.f., zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

Wyjątki od tej zasady przewidziane są w art. 22 ust. 5 u.p.d.o.f., zgodnie z którym u podatników prowadzących księgi rachunkowe (handlowe) koszty uzyskania przychodów objętych tymi księgami są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą.

Oznacza to, że są potrącalne:

• koszty poniesione w danym roku i związane z przychodami tego roku,

• koszty poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego,

• określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że zarachowanie ich nie było możliwe; w tym wypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.

Opisane zasady potrącania kosztów mają również zastosowanie do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

Jeżeli podatnik wybrał jedną z metod, to jest on obowiązany metodę tę stosować przez cały rok podatkowy. Pomimo - wydaje się - jasnych reguł księgowania, w praktyce pojawia się szereg problemów. Szczególnie dotyczą one wydatków ponoszonych na przełomie roku.

ZAPAMIĘTAJ

Należy zwrócić uwagę na zasady rozliczenia VAT. Nie będą one się niekiedy pokrywały z zasadami rozliczeń w podatku dochodowym. Podatek naliczony VAT może być odliczony w miesiącu, w którym upłynął termin płatności za fakturę. Dotyczy to przede wszystkim faktur za tzw. usługi medialne.

ZAPAMIĘTAJ

Podatnicy będący płatnikami VAT ewidencjonują koszty bez VAT naliczonego. Wyjątek stanowią koszty, które są związane z czynnościami zwolnionymi z VAT lub podatek naliczony nie podlega odliczeniu od podatku należnego lub nie podlega zwrotowi. Wówczas koszty te wykazuje się w kwocie brutto. Najczęściej ewidencjonujemy w kwocie brutto wydatki na paliwo. Ponadto w kwocie brutto koszty wykazują podatnicy zwolnieni z VAT.

Koszty działalności firmy w mieszkaniu

Jeżeli podatnik prowadzi działalność gospodarczą w mieszkaniu, w którym jednocześnie mieszka, to nie może wszystkich wydatków związanych z korzystaniem z mieszkania zaliczyć w koszty działalności firmy. Dotyczy to takich wydatków, jak czynsz za mieszkanie, opłaty za energię elektryczną, opłaty za telefon. Wydatki za korzystanie z mieszkania podatnik może zaliczyć do kosztów według ustalonej przez siebie proporcji. Przykładowo, jeżeli wykorzystuje do działalności gospodarczej pokój, który stanowi 1/4 część mieszkania, wówczas do kosztów może zaliczyć 1/4 czynszu, który płaci za to mieszkanie. Taka sama proporcja powinna być zastosowana również za energię elektryczną. Zastosowanie takiej proporcji do każdego rodzaju opłat wydaje się być rozsądnym rozwiązaniem. Trudno bowiem będzie udowodnić fiskusowi, że podatnik wykorzystywał 1/4 mieszkania do prowadzenia działalności gospodarczej, ale światło wykorzystywał w wysokości 1/2 opłat.

Inaczej sprawa ma się z telefonami. Najprostszym rozwiązaniem byłoby posiadanie odrębnej linii telefonicznej wykorzystywanej tylko w działalności gospodarczej. Wówczas wszystkie należności wynikające z rachunków telefonicznych mogłyby być zaliczone do kosztów. Jeżeli takiej linii nie ma, wówczas podstawą do rozdzielenia rozmów prywatnych od rozmów związanych z działalnością gospodarczą są billingi telefoniczne. Należy mieć również na uwadze fakt, że gdy nie ma wyodrębnionej linii telefonicznej dla działalności gospodarczej, wówczas organy podatkowe nie pozwalają zaliczyć do kosztów opłat za abonament telefoniczny. Urzędy argumentują to w ten sposób, że abonament i tak powinien być płacony, niezależnie od tego, czy w mieszkaniu jest prowadzona działalność gospodarcza czy też nie.

Ewidencjonowanie zakupu towarów handlowych i materiałów

Ze względu na swoją specyfikę zakup towarów handlowych i materiałów ewidencjonujemy w odrębnej kolumnie. Powinniśmy go również we właściwy sposób udokumentować.

Ewidencji tego rodzaju zakupów dokonuje się w kolumnie 10. W kolumnie tej co do zasady ewidencjonowane są towary. Przez towary należy rozumieć towary handlowe, materiały podstawowe i pomocnicze, półwyroby (półfabrykaty), wyroby gotowe, braki i odpady oraz materiały przyjęte od zamawiających do przerobu lub obróbki, z tym że:

• towarami handlowymi są wyroby przeznaczone do sprzedaży w stanie nieprzerobionym; towarami handlowymi są również produkty uboczne uzyskiwane przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej,

• materiałami (surowcami) podstawowymi są materiały, które w procesie produkcji lub przy świadczeniu usług stają się główną substancją gotowego wyrobu; do materiałów podstawowych zalicza się również materiały stanowiące część składową (montażową) wyrobu lub ściśle z wyrobem złączone (np. opakowania - puszki, butelki) oraz opakowania wysyłkowe wielokrotnego użytku (np. transportery, palety), jeżeli opakowania te nie są środkami trwałymi,

• materiałami pomocniczymi są materiały niebędące materiałami podstawowymi, które są zużywane w związku z działalnością gospodarczą i bezpośrednio oddają wyrobowi swoje właściwości,

• wyrobami gotowymi są wyroby własnej produkcji, których proces przerobu został całkowicie zakończony, wykonane usługi, prace naukowo-badawcze, prace projektowe, geodezyjno-kartograficzne, zakończone roboty, w tym także budowlane,

• produkcją niezakończoną jest produkcja w toku oraz półwyroby (półfabrykaty), to jest niegotowe jeszcze produkty własnej produkcji, a także wykonywane roboty, usługi przed ich ukończeniem,

• brakami są nieodpowiadające wymaganiom technicznym wyroby własnej produkcji, całkowicie wykończone bądź też doprowadzone do określonej fazy produkcji; brakami są również towary handlowe, które na skutek uszkodzenia lub zniszczenia w czasie transportu bądź magazynowania utraciły częściowo swą pierwotną wartość,

• odpadami są materiały, które na skutek procesów technologicznych lub na skutek zniszczenia albo uszkodzenia utraciły całkowicie swą pierwotną wartość użytkową.

Zakup towarów handlowych i materiałów powinien być odpowiednio udokumentowany. Przede wszystkim podstawą zapisów powinny być faktury VAT, rachunki i noty korygujące.

Niekiedy zakup towarów i materiałów powinien być udokumentowany dowodami wewnętrznymi. Chodzi tu przede wszystkim o:

• zakup, bezpośrednio od krajowego producenta lub hodowcy, produktów roślinnych i zwierzęcych, nieprzerobionych sposobem przemysłowym lub przerobionych sposobem przemysłowym, jeżeli przerób polega na kiszeniu produktów roślinnych lub przetwórstwie mleka albo na uboju zwierząt rzeźnych i obróbce poubojowej tych zwierząt,

• zakup od ludności, sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), surowców roślin zielarskich i ziół dziko rosnących leśnych (PKWiU 01.11.91-00), jagód, owoców leśnych (PKWiU 01.13.23-00) i grzybów (PKWiU 01.12.13-00.43),

• zakup od ludności odpadów poużytkowych, stanowiących surowce wtórne, z wyłączeniem zakupu (skupu) metali nieżelaznych oraz przeznaczonych na złom samochodów i ich części składowych,

• zakup w jednostkach handlu detalicznego materiałów pomocniczych.

Jeżeli materiał lub towar (udokumentowany fakturami) został dostarczony do zakładu lub dokonano nim obrotu przed otrzymaniem faktury, musimy sporządzić szczegółowy opis otrzymanego materiału lub towaru handlowego.

Opis powinien zawierać imię i nazwisko (firmę) dostawcy, ilość i rodzaj oraz cenę jednostkową i wartość materiału (lub towaru handlowego) oraz datę i podpis osoby przyjmującej towar.

Opis musi być potwierdzony na dowodzie zakupu datą i podpisem osoby, która go przyjęła. Powinien być przechowany jako dowód zakupu i połączony z nadesłaną fakturą. Zakup powinien być niezwłocznie zaksięgowany na podstawie opisu w kolumnie 10.

Jeżeli zaistnieje różnica pomiędzy wartością towaru wynikającego w opisie a wartością podaną na fakturze, to tę różnicę wpisujemy do księgi (ewidencji) w kolumnie 10 w dniu otrzymania faktury.

ZAPAMIĘTAJ

Zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych wpisujemy do księgi niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży. Jeżeli zakup nie zostanie zaksięgowany w powyższym terminie, a w firmie będzie kontrola, to księga może zostać uznana za nierzetelną.

Jeżeli otrzymamy materiał lub towar handlowy oraz fakturę za ten materiał lub towar w tym samym miesiącu, to opis dołączamy do otrzymanej faktury, a zapisów w księdze dokonujemy na podstawie otrzymanej faktury.

Nie sporządzamy opisu, jeżeli zakup towarów udokumentowany jest specyfikacją dostawcy. Konieczne jest, aby specyfikacja zawierała te same dane co opis.

Zagadnienia związane z ewidencjonowaniem zakupu towarów handlowych i materiałów często są przedmiotem wyjaśnień organów podatkowych.

Pamiętajmy, że na wniosek podatnika naczelnik urzędu skarbowego może zwolnić go od poszczególnych czynności z zakresu prowadzenia księgi.

Koszty uboczne zakupu

Koszty uboczne zakupu wpisujemy do kolumny 11 księgi. Do nich należą przede wszystkim koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze.

Koszty ubezpieczenia księguje się na podstawie polis i innych dokumentów, które wystawiają zakłady ubezpieczeniowe. Koszty transportu zwykle dokumentujemy fakturami wystawionymi przez przewoźnika. Jeżeli są to koszty transportu własnego (środkiem transportu ujętym w ewidencji środków trwałych), to powinny być one dokumentowane fakturami dokumentującymi zakup paliwa, części zamiennych i innych wydatków eksploatacyjnych.

W przypadku gdy transport odbywa się samochodami niestanowiącymi środków trwałych w firmie, wysokość wydatków ustalamy na podstawie ewidencji przebiegu pojazdu i faktur (w przypadku właściciela) oraz ewidencji przebiegu pojazdu, odbioru pokwitowań ryczałtu i delegacji służbowych (w przypadku pracowników).

Jeżeli mamy do czynienia z transportem, który związany jest z zakupem towarów i materiałów, a również z działalnością gospodarczą i nie jesteśmy w stanie wyodrębnić kosztów związanych z tymi czynnościami, wówczas wszystkie wydatki wpisujemy do kolumny 14 "Pozostałe wydatki".

Spis z natury

Sporządzenie remanentu, czyli spisu z natury towarów, jest konieczne do obliczenia rocznego dochodu z działalności gospodarczej u podatników prowadzących księgę przychodów i rozchodów.

Dochodem, zgodnie z art. 24 ust. 2 u.p.d.o.f., jest różnica pomiędzy przychodem a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

Mamy obowiązek sporządzenia i wpisania spisu z natury:

• na dzień 1 stycznia,

• na koniec każdego roku podatkowego,

• na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego,

• w razie zmiany wspólnika,

• w razie zmiany proporcji udziałów wspólników,

• na dzień likwidacji działalności.

Spis z natury obejmuje spis towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów. Podlega on wpisaniu do księgi także wówczas, gdy osoby prowadzące działalność gospodarczą sporządzają go za okresy miesięczne oraz gdy na podstawie odrębnych przepisów jego sporządzenie zarządził naczelnik urzędu skarbowego.

ZAPAMIĘTAJ

Spis z natury powinien być sporządzony w sposób staranny i trwały oraz zakończony i zaopatrzony w podpisy osób uczestniczących w spisie.

O zamiarze sporządzenia spisu z natury w innym terminie niż na dzień 1 stycznia, 31 grudnia oraz na dzień rozpoczęcia działalności gospodarczej podatnicy są obowiązani zawiadomić w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie co najmniej siedmiu dni przed datą sporządzenia tego spisu.

Dane, które powinny znajdować się przy sporządzaniu spisu z natury, są modyfikowane w przypadku:

• księgarń i antykwariatów księgarskich - spisem z natury można obejmować jedną pozycją wydawnictwa o tej samej cenie, bez względu na nazwę i nazwisko autora, z podziałem na książki, broszury, albumy i inne,

• działalności kantorowej - spisem z natury należy objąć niesprzedane wartości dewizowe,

• działalności polegającej na udzielaniu pożyczek pod zastaw - spisem z natury należy objąć rzeczy zastawione pod udzielone pożyczki,

• działów specjalnych produkcji rolnej - spisem z natury należy objąć niezużyte w toku produkcji materiały i surowce oraz ilość zwierząt według gatunków z podziałem na grupy.

Spis z natury powinien obejmować również towary stanowiące własność podatnika, znajdujące się w dniu sporządzenia spisu poza zakładem podatnika, a także towary obce znajdujące się w zakładzie podatnika. Towary obce nie podlegają wycenie; wystarczające jest ilościowe ich ujęcie w spisie towarów z podaniem, czyją stanowią własność.

Zasady wyceny materiałów

Towary wyceniamy najpóźniej w ciągu 14 dni od dnia zakończenia spisu z natury. W zależności od rodzaju materiałów różne są zasady wyceny. Tak więc:

• materiały i towary handlowe wyceniamy według cen zakupu lub nabycia albo według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, jeżeli są one niższe od cen zakupu lub nabycia,

• półwyroby (półfabrykaty), wyroby gotowe i braki własnej produkcji wycenia się według kosztów wytworzenia,

• odpady użytkowe, które w toku działalności utraciły swoją pierwotną wartość użytkową, wycenia się według wartości wynikającej z oszacowania uwzględniającego ich przydatność do dalszego użytkowania,

• niesprzedane wartości dewizowe wycenia się według cen zakupu z dnia sporządzenia spisu, a w dniu kończącym rok podatkowy - według cen zakupu, jednak w wysokości nie wyższej niż kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski w dniu kończącym rok podatkowy,

• wartość rzeczy zastawionych - według ich wartości rynkowej,

• produkcję niezakończoną przy działalności usługowej i budowlanej wycenia się według kosztów wytworzenia, z tym że nie może to być wartość niższa od kosztów materiałów bezpośrednich zużytych do produkcji niezakończonej,

• produkcję zwierzęcą objętą spisem z natury wycenia się według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, z uwzględnieniem gatunku, grupy i wagi zwierząt.

Spis z natury wpisujemy do księgi według poszczególnych rodzajów jego składników lub w jednej pozycji (sumie), jeżeli na podstawie spisu zostało sporządzone odrębne, szczegółowe zestawienie poszczególnych jego składników. Zestawienie przechowuje się łącznie z księgą.

W razie przyjęcia wyceny towarów w kwocie niższej od ceny zakupu lub nabycia albo od kosztów wytworzenia, w szczególności z powodu uszkodzenia, wyjścia z mody, należy przy poszczególnych pozycjach uwidocznić również jednostkową cenę zakupu (nabycia) lub koszt wytworzenia.

ZAPAMIĘTAJ

Jeżeli sporządzamy spis z natury na dzień likwidacji działalności, wyceny dokonujemy według cen zakupu. Istnieje konieczność objęcia spisem z natury wyposażenia, które powinno być wycenione również według cen zakupu.

Zamknięcie księgi

Po zakończeniu miesiąca i po dokonaniu ostatniego wpisu należy dokonać podsumowania.

Podsumowujemy kolumny księgi od 7 do 15. Można też dokonać podsumowania zapisów miesięcznych narastająco. Wówczas pod podsumowaniem zapisów miesięcznych wpisujemy sumy od początku roku do miesiąca poprzedzającego obliczany miesiąc (np. jeżeli obliczamy dochód za sierpień, to pod podsumowaniem sierpnia wpisujemy sumy poszczególnych kolumn za miesiące od stycznia do lipca). W kolejnym podsumowaniu wpisujemy sumę wszystkich kolumn od początku roku. W ten sposób możemy ustalić dochód, aby obliczyć miesięczną zaliczkę na podatek dochodowy.

Ustalając miesięczny dochód, musimy od sumy przychodu wykazanej od początku roku w kolumnie 9 odjąć sumę wydatków wykazanych w kolumnie 15 oraz odjąć sumę wydatków na zakup towarów handlowych i materiałów wykazanych w kolumnie 10 oraz sumę kosztów ubocznych zakupu wykazanych w kolumnie 11.

Ustalenie dochodu uwzględniającego remanent w ciągu roku może być korzystne dla podatników, którzy dokonują w trakcie roku zakupów towarów handlowych i materiałów, u których występują zapasy magazynowe. Pomimo iż taki podatnik płaci niskie zaliczki na podatek, to na koniec roku z powodu wysokiej wartości remanentu końcowego musi zapłacić wysoki podatek dochodowy.

ZAPAMIĘTAJ

Remanent nie tylko jest konieczny do ustalenia dochodu na koniec roku czy na dzień likwidacji, ale również może być potrzebny do ustalenia dochodu będącego podstawą obliczenia miesięcznych zaliczek. Sporządzenie remanentu w trakcie roku podatkowego może mieć miejsce, gdy podatnik dobrowolnie sam sporządzi remanent, a także na zarządzenie urzędu skarbowego.

PRZYKŁAD

Podatnik zamierza zakupić sporą ilość towarów w grudniu 2005 r. Zamierza je sprzedać dopiero w marcu 2006 r. Ze względu na wysoki dochód, jaki może powstać w marcu 2006 r., podatnik chce dokonać spisu z natury i rozliczyć się z uwzględnieniem remanentu.

Sporządzenie remanentu pozwoli pomniejszyć dochód do opodatkowania za 2005 r., bowiem wartość zakupionych towarów stanie się kosztem uzyskania przychodu jeszcze w 2005 r.

Dane liczbowe wynoszą:

remanent początkowy: 51 000 zł

wydatki na zakup towarów handlowych i materiałów: 48 000 zł

koszty uboczne zakupu: 3100 zł

pozostałe wydatki: 12 000 zł

przychód: 105 000 zł

remanent końcowy: 43 000 zł

Dochód bez uwzględnienia różnic remanentowych:

105 000 zł - (48 000 zł + 3100 zł + 12 000 zł) = 41 900 zł

Dochód z uwzględnieniem różnic remanentowych:

105 000 zł - (51 000 + 48 000 zł + 3100 zł - 43 000 zł + 12 000 zł) = 105 000 zł - 71 100 = 33 900 zł.

Z podanego przykładu widać, że dochód uwzględniający różnice remanentowe jest niższy od dochodu, który nie był obliczony z uwzględnieniem remanentu. Tym samym opodatkowanie jest niższe.

Roczne podsumowanie księgi

Wysokość dochodu oblicza się zgodnie z art. 24 ust. 2 u.p.d.o.f. Dochodem jest różnica pomiędzy przychodem a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

Zasady ustalenia dochodu osiągniętego w roku podatkowym uregulowane są w pkt. 22-24 objaśnień, które stanowią załącznik do rozporządzenia MF.

3 kroki do obliczenia dochodu

1) Ustalamy wartość osiągniętego przychodu w roku podatkowym (kolumna 9).

2) Ustalamy wysokość poniesionych w roku podatkowym kosztów uzyskania przychodów w następujący sposób:

• do wartości spisu z natury na początek roku podatkowego należy doliczyć wartość zakupu towarów handlowych (materiałów) z kolumn 10 i 11, a następnie pomniejszyć o wartość spisu z natury sporządzonego na koniec roku podatkowego;

• kwotę wynikającą z tego obliczenia trzeba powiększyć o kwotę wydatków z kolumny 15 oraz pomniejszyć o wartość wynagrodzeń w naturze w tej części, w której wydatki (koszty) związane z wynagrodzeniami w naturze zostały zaksięgowane w innych kolumnach księgi przychodów i rozchodów.

3) Pomniejszamy wartość osiągniętego przychodu (kolumna 9) o wysokość poniesionych w roku podatkowym kosztów uzyskania przychodu; wynikająca z tego obliczenia różnica stanowi kwotę dochodu osiągniętego w roku podatkowym.

Wynagrodzenia - ujęcie w księdze przychodów i rozchodów

Jak ująć wynagrodzenia w księdze przychodów i rozchodów

Wynagrodzenia pracowników

Kolumna 12 p.k.p.r. służy do ujmowania wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie stosunku pracy, jak również osób zatrudnionych na podstawie umów-zleceń i umów o dzieło, które nie wchodzą w zakres działalność gospodarczej zleceniobiorcy lub wykonującego dzieło. W kolumnie 12 księgi ujmuje się wynagrodzenia wypłacane w gotówce oraz w naturze.

Przykład

Przedsiębiorca prowadzący p.k.p.r. zatrudnia na podstawie umowy o dzieło informatyka do obsługi serwisowej posiadanego sprzętu komputerowego. Jego wynagrodzenie miesięczne wynosi 1500 zł. Wypłacane jest ono najpóźniej ostatniego dnia każdego miesiąca. Wynagrodzenie przelewane jest na rachunek bankowy wykonującego dzieło. Umowa o dzieło nie podlega składkom ZUS. Od wypłaconego wynagrodzenia przedsiębiorca jest obowiązany do odprowadzania zaliczki na podatek dochodowy. Kwota brutto wynagrodzenia z umowy o dzieło (1500 zł) będzie ujmowana w dacie wypłaty na podstawie potwierdzenia przelewu, z którego wynika, że wynagrodzenie zostało przekazane na rachunek wykonującego dzieło.

Warto również sporządzać rozliczenie wewnętrzne, które pozwoli na prawidłowe wyliczenie zaliczek i kwot do wypłaty za każdy miesiąc. Przy zatrudnianiu kilku osób na podstawie umów-zleceń, czy umów o dzieło takie rozliczenie wewnętrzne wraz z podpiętym potwierdzeniem przelewów może stanowić podstawę ujęcia w kosztach jedną kwotą zsumowanych w rozliczeniu wynagrodzeń wszystkich osób zatrudnionych na zlecenie czy o dzieło. W przypadku wypłaty wynagrodzenia w kasie na sporządzonym rozliczeniu zleceniobiorca lub wykonujący dzieło podpisem potwierdzi odbiór wynagrodzenia.

Przykład

Przedsiębiorca korzysta z usług informatyka, który swoje prace wykonuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Świadczoną usługę informatyk dokumentuje wystawianą na koniec każdego miesiąca fakturą VAT. Zakupiona usługa zostanie ujęta w p.k.p.r. przedsiębiorcy na podstawie otrzymanej faktury, w kolumnie 13 - pozostałe wydatki, w dacie wystawienia faktury. Przedsiębiorca nie ma obowiązku pobierania zaliczki na podatek od zapłaty dokonywanej za fakturę. Z podpisanej umowy musi wynikać, że dana usługa wykonywana jest w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez informatyka.

Moment ujęcia wynagrodzenia w księdze

Wynagrodzenia z umów-zleceń, umów o dzieło, które zaliczane są do działalności wykonywanej osobiście, zalicza się do kosztów podatkowych w momencie dokonania ich wypłaty lub postawienia do dyspozycji zatrudnionej osoby. Dotyczy to również wynagrodzeń z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 u.p.do.f., np. honorariów z praw autorskich i praw pokrewnych. Mowa jest o kwotach brutto tych wynagrodzeń. Jeżeli przy umowie-zleceniu powstaje obowiązek ubezpieczeń społecznych, to składki ZUS w części finansowanej przez płatnika składek (zleceniodawcę) zaliczamy do kosztów w momencie ich wpłaty do ZUS. W praktyce będzie to miesiąc następny w stosunku do miesiąca wypłaty wynagrodzenia z umowy-zlecenia, ponieważ składki ZUS odprowadzamy do 15. dnia następnego miesiąca. Część składek ZUS finansowaną przez zleceniodawcę ujmujemy w księdze w kolumnie 13 - pozostałe wydatki.

W przypadku wynagrodzeń pracowników istnieją różne warianty.

Wynagrodzenia płatne do końca miesiąca

Jeżeli wynagrodzenie pracownika płatne jest do końca danego miesiąca, za który jest należne, to w kosztach ujmujemy je w dacie faktycznej wypłaty, lub faktycznego postawienia do dyspozycji pracownika.

Przykład

Zgodnie z umową o pracę wynagrodzenie miesięczne pracownika ma być wypłacane najpóźniej ostatniego dnia danego miesiąca. Wynagrodzenie za kwiecień zostało wypłacone 30 kwietnia i w tej dacie zostało ujęte w kolumnie 12 p.k.p.r. Wynagrodzenia za maj zostało wypłacone w dniu 1 czerwca. Przedsiębiorca w tej dacie może zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów. Mowa tu jest o wynagrodzeniu brutto pracownika.

Pochodną wynagrodzenia pracownika są składki na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez pracodawcę oraz składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. W przypadku pracowników zatrudnionych przez przedsiębiorców są one płatne do 15 dnia miesiąca, który następuje po miesiącu wypłaty wynagrodzeń. Od 1 stycznia 2009 r. przedsiębiorcy mają możliwość zaliczenia tych składek do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, za który dane składki są należne. W przypadku wynagrodzeń płatnych w tym samym miesiącu, za który są one należne, warunkiem jest, aby składki ZUS w części finansowanej przez pracodawcę zostały zapłacone w terminie do 15. dnia miesiąca następnego po miesiącu wypłaty wynagrodzeń, tj. zgodnie z art. 47 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

Przykład

Przedsiębiorca zatrudnia dwóch pracowników, których zasadnicze wynagrodzenie miesięczne wynosi 4000 zł. Zgodnie z zawartymi umowami o pracę, wynagrodzenie wypłacane jest ostatniego dnia miesiąca. Wynagrodzenie za kwiecień zostało wypłacone 30 kwietnia. Składki ZUS od tego wynagrodzenia zostały zapłacone 15 maja.

Przedsiębiorca ujmie w p.k.p.r. w dacie 30 kwietnia:

- wynagrodzenie brutto w kwocie 8000 zł (2 x 4000 zł) - w kolumnie 12 księgi,

- składki na ubezpieczenia społeczne pracowników w części finansowanej przez siebie, składki na FP i FGŚP w kwocie 1488,80 zł - w kolumnie 13 księgi.

Wyliczenie składek ZUS w części finansowanej przez pracodawcę od wynagrodzenia w kwocie 4000 zł przedstawia się następująco:

- ubezpieczenie emerytalne - 4000 zł x 9,76% = 390,40 zł,

- ubezpieczenie rentowe - 4000 zł x 4,5% = 180 zł,

- ubezpieczenie wypadkowe - 4000 zł x 1,80% = 72 zł

Razem składki na ubezpieczenia społeczne - 642,40 zł

Składka FP - 4000 zł x 2,45% = 98 zł.

Składka FGŚP - 4000 zł x 0,10% = 4 zł.

Razem składki za jednego pracownika - 744,40 zł, przy dwóch o tym samym wynagrodzeniu składki wynoszą 1488,80 zł.

Jeżeli składki ZUS w części finansowanej przez pracodawcę nie zostaną opłacone w terminie ustawowym, to zaliczamy je do kosztów w dacie ich faktycznej wpłaty.

Przykład

Przy założeniach z przykładu poprzedniego załóżmy zmianę, że składki ZUS od wynagrodzenia wypłaconego 30 kwietnia zostały zapłacone 18 maja, tj. po terminie ustawowym. Przedsiębiorca ujmie w p.k.p.r. 30 kwietnia wyłącznie wynagrodzenie brutto w kwocie 8000 zł (2 x 4000 zł) - kolumna 12 księgi. Składki na ubezpieczenia społeczne pracowników w części finansowanej przez siebie, składki na FP i FGŚP w kwocie 1488,80 zł ujmie w kolumnie 13 księgi, ale w dacie ich zapłaty, tj. 18 maja 2009 r.

Wynagrodzenie płatne w miesiącu następnym

Wynagrodzenie za pracę wypłaca się z dołu, nie później niż 10. dnia następnego miesiąca (art. 85 § 2 kodeksu pracy). W przypadku wynagrodzeń pracowniczych wypłacanych za dany miesiąc w miesiącu następnym pracodawca ma możliwość ich zaliczenia do kosztów w miesiącu, za który są one należne. Warunkiem jest ich wypłata w terminie przewidzianym przez przepisy prawa pracy lub umowę o pracę. Dotyczy to również zasiłków pieniężnych z ubezpieczeń społecznych wypłacanych przez zakład pracy.

Przykład

Przedsiębiorca, zgodnie z regulaminem pracy, wypłaca wynagrodzenia należne za dany miesiąc w terminie do 5 następnego miesiąca. Wynagrodzenia za kwiecień zostały wypłacone 5 maja. Przedsiębiorca ma prawo ująć te wynagrodzenia w p.k.p.r. 30 kwietnia - kolumna 12 księgi. Chodzi o kwoty brutto wynagrodzenia.

W omawianym tu przypadku, jeżeli składki ZUS w części finansowanej przez pracodawcę chcemy zaliczyć do kosztów w miesiącu, za który są one należne, trzeba je zapłacić - nie później niż do 15. dnia miesiąca wypłaty wynagrodzeń (w praktyce jest to miesiąc wcześniej w stosunku do terminu z ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych).

Przykład

Przedsiębiorca, zgodnie z regulaminem pracy, wypłaca wynagrodzenia należne za dany miesiąc w terminie do 5. dnia następnego miesiąca. Wynagrodzenia za kwiecień zostaływypłacone 5 maja. Przedsiębiorca ma prawo ująć te wynagrodzenia w p.k.p.r. 30 kwietnia - kolumna 12 księgi. Składki ZUS od wynagrodzeń wypłacanych w maju należy zapłacić do ZUS najpóźniej 15 czerwca. Załóżmy, że pracodawca zapłacił składki w ustawowym terminie, tj. 15 czerwca 2009 r. W takim przypadku składki ZUS, w części finansowanej przez pracodawcę, zaliczy do kosztów 15 czerwca - kolumna 13 p.k.p.r. Żeby składki ZUS od tych wynagrodzeń, w części finansowanej przez pracodawcę, zaliczyć do kosztów 30 kwietnia, pracodawca musiałby je opłacić do 15 maja.

Podstawa zapisów wynagrodzenia w księdze

Wynagrodzenia ujmujemy w księdze na podstawie listy płac lub innych dowodów, na których pracownik podpisem potwierdza fakt otrzymania wynagrodzenia. Może to być również inny dowód potwierdzający fakt przekazania wynagrodzenia, jeżeli nie jest ono wypłacane w kasie. Rozporządzenie w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów obliguje przedsiębiorców wypłacających świadczenia zaliczane do przychodów ze stosunku pracy, w rozumieniu art. 12 u.p.d.o.f., do prowadzenia imiennych kart przychodów pracowników. Karta taka powinna zawierać co najmniej: imię i nazwisko pracownika, jego NIP, PESEL, miesiąc, w którym nastąpiła wypłata, sumę osiągniętych w danym miesiącu przychodów brutto (w gotówce i w naturze), koszty uzyskania przychodu, składkę na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, chorobowe), podstawę obliczenia zaliczki w danym miesiącu, razem dochód narastająco od początku roku, kwotę należnej zaliczki na podatek dochodowy obliczonej zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym, składkę na powszechne ubezpieczenie zdrowotne, należną zaliczkę na podatek dochodowy, datę przekazania zaliczki na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje właściwy naczelnik urzędu skarbowego. W praktyce kartę przychodów może zastąpić odpowiednio zestawiona lista płac.

Dochody zwolnione w kosztach

Należy pamiętać, żeby w kolumnie 12 księgi ująć również te świadczenia wynikające ze stosunku pracy, które u pracownika korzystają ze zwolnienia od podatku, ale pracodawca może zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów.

Przykład

Przedsiębiorca zatrudnia w masarni jednego pracownika, któremu wydaje odzież roboczą. Przedsiębiorca nie pierze tej odzieży, a stosownie do przepisów kodeksu pracy wypłaca pracownikowi ekwiwalent za pranie tej odzieży we własnym zakresie. Ten ekwiwalent korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 u.p.d.o.f. Ekwiwalent ten wyłączony jest również z podstawy wymiaru składek ZUS. Pracodawca może jednak zaliczyć go do kosztów uzyskania przychodów. Związek tego ekwiwalentu z zatrudnieniem pracownika jest ewidentny, dlatego pracodawca powinien ujmować go w księdze w kolumnie 12. Należy jednak pamiętać, żeby nie ujmować go w podstawie obliczenia zaliczki na podatek od wynagrodzenia pracownika. Załóżmy, że zasadnicze wynagrodzenie miesięczne pracownika wynosi 3000 zł. Do tego dostaje ekwiwalent za pranie odzieży roboczej w wysokości 100 zł miesięcznie. Ekwiwalent płacony jest wraz z wynagrodzeniem zasadniczym do 10. dnia następnego miesiąca. Za kwiecień wynagrodzenie z ekwiwalentem zostało wypłacone 8 maja. Pracodawca 30 kwietnia zaliczył dokosztów uzyskania przychodów kwotę brutto wynagrodzenia (3100 zł). Zaliczkę na podatek wyliczał jednak od kwoty 3000 zł. Do urzędu skarbowego od tego wynagrodzenia zaliczkę tę należy odprowadzić do 22 czerwca.

Nie każde wynagrodzenie w kolumnie 12 księgi

Należy zaznaczyć, że nie każde wynagrodzenie pracownika będzie ujmowane w kolumnie 12 p.k.p.r. Przepisy u.p.d.o.f. przewidują, że koszt wytworzenia, który stanowi wartość początkową do amortyzacji środka trwałego, powiększa się m.in. o koszt wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi. W przepisie tym chodzi o wynagrodzenia tych pracowników, którzy są bezpośrednio zaangażowani w wytworzenie środka trwałego. W takim przypadku wartość tych wynagrodzeń zaliczona zostanie do kosztów przez odpisy amortyzacyjne, które ujmujemy w kolumnie 13 p.k.p.r.

W kolumnie 13 ujmujemy również rozliczenia podróży służbowych pracowników, których dokonujemy na dowodzie wewnętrznym.

Podstawa prawna:

• art. 22 ust. 6ba i 6bb, art. 22g ust. 4, art. 23 ust. 1 pkt 55 i 55a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn.zm.),

• ust. 12 i 13 objaśnień do p.k.p.r. stanowiących załącznik nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. Nr 152, poz. 1475 z późn.zm.).

Zamknięcie podatkowej księgi przychodów i rozchodów

Jak dokonać zamknięcia podatkowej księgi przychodów i rozchodów

Podatkową księgę przychodów i rozchodów prowadzą podatnicy, którzy osiągają dochody opodatkowane na zasadach ogólnych oraz na zasadach liniowego, 19-proc. PIT. Przedsiębiorcy muszą przez cały rok ewidencjonować w księdze podatkowej wszystkie zdarzenia gospodarcze, w szczególności osiągane przychody oraz koszty uzyskania przychodów. Zdarzenia gospodarcze właściwie ujęte w podatkowej księdze przychodów i rozchodów pozwolą na ustalenie wysokości dochodu, podstawy opodatkowania, a w konsekwencji należnego podatku dochodowego od osób fizycznych z prowadzonej działalności gospodarczej.

Koniec roku w księdze

Koniec roku to czas wytężonej pracy w każdej firmie. Trzeba zrobić podsumowania w prowadzonej ewidencji, sporządzić m.in. spis z natury, aby na koniec ustalić wysokość dochodu do opodatkowania.

Zacznijmy od podsumowania księgi. Po zakończeniu miesiąca wpisy dokonane w danym miesiącu należy podkreślić, a dane z kolumn 7-14 zsumować. Wynikłe z podsumowania kwoty należy podkreślić. Podatnik może pod podsumowaniem danego miesiąca wpisać w poszczególnych kolumnach sumy od początku roku do miesiąca poprzedzającego dany miesiąc i w kolejnej pozycji wpisać w poszczególnych kolumnach sumę od początku roku. Inaczej sytuacja będzie wyglądać, gdy podatnik nie dokonuje podsumowania zapisów kolejnych miesięcy narastająco od początku roku. W takim przypadku po zakończeniu roku podatkowego przedsiębiorca musi na oddzielnej stronie w księdze sporządzić zestawienie roczne. W tym celu należy wpisać do właściwych kolumn sumy z poszczególnych miesięcy i dodać je.

Spis z natury

Przy zamknięciu podatkowej księgi przychodów i rozchodów istotne jest sporządzenie spisu z natury, potocznie zwanego remanentem. Podatnicy są zobowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności.

Spis z natury podlega wpisaniu do księgi także wówczas, gdy osoby prowadzące działalność gospodarczą sporządzają go za okresy miesięczne oraz gdy na podstawie odrębnych przepisów jego sporządzenie zarządził naczelnik urzędu skarbowego. W razie zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o likwidacji działalności spisem z natury należy objąć również wyposażenie.

Remanent powinien być sporządzony w sposób staranny i trwały oraz zakończony i zaopatrzony w podpisy osób uczestniczących w spisie. Przepisy wskazują również, jakie informacje w remanencie powinny się znaleźć. Spis z natury powinien zawierać co najmniej następujące dane: imię i nazwisko właściciela zakładu (nazwę firmy), datę sporządzenia spisu, numer kolejny pozycji arkusza spisu z natury, szczegółowe określenie towaru i innych składników, jednostkę miary, ilość stwierdzoną w czasie spisu, cenę w złotych i groszach za jednostkę miary, wartość wynikającą z przemnożenia ilości towaru przez jego cenę jednostkową, łączną wartość spisu z natury oraz klauzulę: Spis zakończono na pozycji..., podpisy osób sporządzających spis oraz podpis właściciela zakładu (wspólników), z tym że przy prowadzeniu:

• działalności kantorowej - spisem z natury należy objąć niesprzedane wartości dewizowe;

• działalności polegającej na udzielaniu pożyczek pod zastaw - spisem z natury należy objąć rzeczy zastawione pod udzielone pożyczki;

• działów specjalnych produkcji rolnej - spisem z natury należy objąć niezużyte w toku produkcji materiały i surowce oraz liczbę zwierząt według gatunków z podziałem na grupy.

Spis z natury powinien obejmować również towary stanowiące własność podatnika, znajdujące się w dniu sporządzenia spisu poza zakładem podatnika, a także towary obce znajdujące się w zakładzie podatnika. Przy towarach obcych niepodlegających wycenie wystarczające jest ilościowe ich ujęcie w spisie towarów z podaniem, czyją stanowią własność.

Wycena materiałów i towarów

Sporządzenie spisu to nie koniec obowiązkowych wyliczeń. Podatnik jest zobowiązany także wycenić materiały i towary handlowe objęte spisem z natury według cen zakupu lub nabycia albo według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, jeżeli są one niższe od cen zakupu lub nabycia. Spis z natury półwyrobów (półfabrykatów), wyrobów gotowych i braków własnej produkcji wycenia się według kosztów wytworzenia, a odpadów użytkowych, które w toku działalności utraciły swoją pierwotną wartość użytkową, wycenia się według wartości wynikającej z oszacowania uwzględniającego ich przydatność do dalszego użytkowania.

Spis z natury niesprzedanych wartości dewizowych wycenia się według cen zakupu z dnia sporządzenia spisu, a w dniu kończącym rok podatkowy - według cen zakupu, jednak w wysokości nie wyższej niż kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski w dniu kończącym rok podatkowy, a wartość rzeczy zastawionych - według ich wartości rynkowej.

Przy działalności usługowej i budowlanej produkcję niezakończoną wycenia się według kosztów wytworzenia, z tym że nie może to być wartość niższa od kosztów materiałów bezpośrednich zużytych do produkcji niezakończonej.

Produkcję zwierzęcą objętą spisem z natury wycenia się według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, z uwzględnieniem gatunku, grupy i wagi zwierząt.

Spis z natury musi być wpisany do księgi według poszczególnych rodzajów jego składników lub w jednej pozycji (sumie), jeżeli na podstawie spisu zostało sporządzone odrębne, szczegółowe zestawienie poszczególnych jego składników. Zestawienie przechowuje się łącznie z księgą.

Podatnik jest obowiązany dokonać wyceny najpóźniej w terminie 14 dni od dnia zakończenia spisu z natury. W razie przyjęcia wyceny towarów w kwocie niższej od ceny zakupu lub nabycia albo od kosztów wytworzenia, w szczególności z powodu uszkodzenia, wyjścia z mody, należy przy poszczególnych pozycjach uwidocznić również jednostkową cenę zakupu (nabycia) lub koszt wytworzenia.

Podatnik jest zobowiązany dokonać wyceny, w tym wyposażenia objętego spisem z natury, sporządzonym na dzień likwidacji działalności, według cen zakupu.

W celu ustalenia wartości poszczególnych składników spisu z natury materiałów i towarów handlowych według cen nabycia należy ustalić procentowy wskaźnik kosztów ubocznych zakupu (kolumna 11) w stosunku do ogólnej wartości zakupu towarów handlowych i materiałów zewidencjonowanych (w kolumnie 10) (suma kosztów ubocznych zakupu przemnożona przez 100 i podzielona przez wartość zakupu). O tak ustalony wskaźnik należy podwyższyć jednostkowy koszt zakupu, a następnie ustalić wartość poszczególnych składników spisu z natury.

Podatnik może również dokonać wyceny wartości materiałów i towarów handlowych według cen zakupu, tj. bez podwyższenia tej ceny o wskaźnik kosztów ubocznych zakupu.

Ważna liczba

14 dni od dnia zakończenia remanentu ma podatnik na wycenę materiałów i towarów objętych spisem

Ustalenie dochodu

Skoro wiemy już, jak sporządzić spis z natury i jak podsumować zapisy w księdze, pora na ustalenie dochodu. Od jego wysokości bowiem będzie zależeć podatek, który będzie trzeba wpłacić fiskusowi.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią, że u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem a kosztami uzyskania przychodów powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

W celu ustalenia dochodu osiągniętego w roku podatkowym należy na oddzielnej stronie księgi:

• ustalić wartość osiągniętego przychodu w roku podatkowym (kolumna 9);

• ustalić wysokość poniesionych w roku podatkowym kosztów uzyskania przychodów w sposób następujący:

a) do wartości spisu z natury na początek roku podatkowego doliczyć wartość zakupu towarów handlowych (materiałów) z kolumn 10 i 11, a następnie pomniejszyć o wartość spisu z natury sporządzonego na koniec roku podatkowego,

b) kwotę wynikającą z tego obliczenia powiększyć o kwotę wydatków z kolumny 14 oraz pomniejszyć o wartość wynagrodzeń w naturze w tej części, w której wydatki (koszty) związane z wynagrodzeniami w naturze zostały zaksięgowane w innych kolumnach księgi przychodów i rozchodów (np. w gastronomii koszty zakupu materiałów i towarów handlowych zużytych do przygotowania posiłków dla pracowników zostały wpisane w kolumnie 10);

• wartość osiągniętego przychodu (kolumna 9) pomniejszyć o wysokość poniesionych w roku podatkowym kosztów uzyskania przychodu; wynikająca z tego obliczenia różnica stanowi kwotę dochodu osiągniętego w roku podatkowym.

Określony sposób obliczenia dochodu dotyczy również podatników sporządzających spis z natury (np. na koniec miesiąca lub jeśli sporządzenie spisu z natury zarządził naczelnik urzędu skarbowego)

Istotne koszty

Dla ustalenia podatku do zapłaty istotny jest dochód. Natomiast dla określenia dochodu kluczowe znaczenie mają koszty uzyskania przychodów. Dochodem z działalności gospodarczej stanowiącym podstawę obliczenia zaliczki u podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów jest różnica pomiędzy wynikającym z tych ksiąg przychodem i kosztami jego uzyskania.

Zgodnie z ustawą o PIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o PIT. Konstrukcja kosztów uzyskania przychodów oparta jest zatem na swoistej klauzuli generalnej, zgodnie z którą podatnik ma możliwość odliczania dla celów podatkowych wszelkich kosztów, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. W konsekwencji zasadą prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych jest ścisłe powiązanie kosztów ponoszonych przez podatnika z celem osiągnięcia przychodów, przy czym cel ten musi być widoczny, a ponoszone koszty powinny go bezpośrednio realizować lub co najmniej winny go zakładać jako realny.

Zakwalifikowanie poszczególnych wydatków do kosztów uzyskania przychodu uzależnione jest jednocześnie od ustalenia, czy podatnik wykaże istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy jego poniesieniem, a uzyskaniem, zachowaniem lub zabezpieczeniem przychodu, tj. czy udowodni, że jest to wydatek celowy w prowadzonej działalności. Ponadto każdy wydatek, który przedsiębiorca chce zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, musi być właściwie udokumentowany.

Konieczna dokumentacja

Aby nie narazić się na konflikt z fiskusem i prawidłowo rozliczać poniesione wydatki, jako koszty uzyskania przychodów trzeba je w odpowiedni sposób udokumentować. Przepisy rozporządzenia o prowadzeniu podatkowej księgi przychodów i rozchodów wskazują, jakie dokumenty są podstawą dokonywania zapisów w księdze.

Podstawą zapisów w księdze są dowody księgowe, którymi są:

1) faktury VAT, w szczególności faktury VAT marża, faktury VAT RR, faktury VAT MP, dokumenty celne, rachunki oraz faktury korygujące i noty korygujące, odpowiadające warunkom określonym w odrębnych przepisach, lub

2) inne dowody, stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem.

Co ważne, dowód księgowy powinien być sporządzony w języku polskim. Treść dowodu musi być pełna i zrozumiała; dopuszczalne jest stosowanie skrótów ogólnie przyjętych. Jeżeli w dowodzie podane jest wartościowe określenie operacji gospodarczej tylko w walucie obcej, podatnik posiadający ten dowód jest obowiązany przeliczyć walutę obcą na złote, po obowiązującym w dniu dokonania operacji kursie, zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o podatku dochodowym. Wynik przeliczenia należy zamieścić w wolnych polach dowodu lub w załączniku do dowodu sporządzonego w walucie obcej.

Za dowody księgowe uważa się również: dzienne zestawienia dowodów (faktur dotyczących sprzedaży) sporządzone do zaksięgowania ich zbiorczym zapisem; noty księgowe, sporządzone w celu skorygowania zapisu dotyczącego operacji gospodarczej, wynikającej z dowodu obcego lub własnego, otrzymane od kontrahenta podatnika lub przekazane kontrahentowi; dowody przesunięć; dowody opłat pocztowych i bankowych; inne dowody opłat, w tym dokonywanych na podstawie książeczek opłat.

Warto wiedzieć, że na udokumentowanie zapisów w księdze, dotyczących niektórych kosztów (wydatków), mogą być sporządzone dokumenty zaopatrzone w datę i podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków (dowody wewnętrzne), określające: przy zakupie - nazwę towaru oraz ilość, cenę jednostkową i wartość, a w innych przypadkach - przedmiot operacji gospodarczych i wysokość kosztu (wydatku).

Gdy przedsiębiorca posiada już właściwą dokumentację, potwierdzającą poniesienie wydatku, musi taki dokument ująć w księdze podatkowej. Pierwszą kolumną, w której można wpisać poniesione wydatki, jest kolumna 10 księgi. Ta część ewidencji przeznaczona jest do wpisywania zakupu materiałów oraz towarów handlowych według cen zakupu. Podatnicy prowadzący działalność kantorową w kolumnie tej wpisują miesięczną kwotę zakupionych wartości dewizowych, wynikającą z ewidencji kupna i sprzedaży wartości dewizowych.

Kolumna 11 jest przeznaczona do wpisywania kosztów ubocznych związanych z zakupem, np. kosztów dotyczących transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze.

W kolumnie 12 trzeba wpisywać wynagrodzenia brutto wypłacane pracownikom (w gotówce i w naturze). Wynagrodzenia w naturze, jeżeli przedmiotem świadczeń w naturze są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej pracodawcy, wpisuje się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców, a w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia. Wpisu dokonuje się:

a) na podstawie listy płac lub innych dowodów, na których pracownik potwierdza własnym podpisem kwoty otrzymanych wynagrodzeń w gotówce i w naturze - w przypadku wypłaty wynagrodzenia w kasie,

b) na podstawie innych dowodów, np. dowodu potwierdzającego przekazanie wynagrodzenia na rachunek pracownika - jeżeli wynagrodzenie nie jest wypłacane w kasie.

W kolumnie tej ewidencjonuje się również wynagrodzenia wypłacane osobom z tytułu umów zlecenia i umów o dzieło.

Kolumna 13 księgi jest przeznaczona do wpisywania pozostałych kosztów (poza wymienionymi w kolumnach 10-12), z wyjątkiem kosztów, których zgodnie z art. 23 ustawy o podatku dochodowym nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów. W kolumnie tej wpisuje się w szczególności takie wydatki, jak: czynsz za lokal, opłatę za energię elektryczną, gaz, wodę, c.o., opłatę za telefon, zakup paliw, wydatki dotyczące remontów, amortyzację środków trwałych, składki na ubezpieczenie emerytalne i rentowe pracowników w części finansowanej przez pracodawcę, składki na ubezpieczenie wypadkowe pracowników, wartość zakupionego wyposażenia. Wydatki z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, na potrzeby działalności gospodarczej podatnika należy wpisywać w tej kolumnie po zakończeniu miesiąca na podstawie miesięcznego zestawienia poniesionych wydatków wynikających z faktur zawierających numer rejestracyjny tego pojazdu. Suma wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w poszczególnych miesiącach, ustalona od początku roku podatkowego, nie może przekraczać kwoty wynikającej z ewidencji przebiegu pojazdu za ten sam okres, to jest kwoty wynikającej z przemnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach przez właściwego ministra.

Zapisów dotyczących kosztów podróży służbowej, w tym również diet właściciela oraz osób z nim współpracujących, dokonuje się na podstawie rozliczenia tych kosztów sporządzonego na dowodzie wewnętrznym, zwanym rozliczeniem podróży służbowej. Do rozliczenia należy dołączyć dowody (faktury) potwierdzające poszczególne wydatki. Jeżeli uzyskanie dowodu (faktury) nie było możliwe, pracownik musi złożyć pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku jego udokumentowania. Nie wymagają udokumentowania fakturami diety oraz wydatki objęte ryczałtem, a także koszty przejazdu własnym samochodem pracownika.

Kolumna 14 jest przeznaczona do wpisywania łącznej kwoty wydatków wykazanych w kolumnach 12 i 13. Kolumna 15 jest wolna. W kolumnie tej można wpisywać inne zaszłości gospodarcze poza wymienionymi w kolumnach 1-13. W kolumnie tej można również wpisywać wydatki odnoszące się do przychodów miesiąca lub roku następnego (lat następnych).

Ważne

Zapisy w księdze dokonywane są w języku polskim i w walucie polskiej w sposób staranny, czytelny i trwały, na podstawie prawidłowych i rzetelnych dowodów

Poprawianie błędów

W prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów mogą zdarzyć się pomyłki. Podatnik musi je poprawić, i to w odpowiedni sposób. Przepisy przewidują bowiem, że stwierdzone błędy w zapisach poprawia się przez:

1) skreślenie dotychczasowej treści i wpisanie nowej, z zachowaniem czytelności błędnego zapisu, oraz podpisanie poprawki i umieszczenie daty dokonania poprawki lub

2) wprowadzenie do księgi niewpisanych dowodów lub dowodów zawierających korekty błędnych zapisów. Zapisy zmniejszające przychody lub koszty mogą być dokonywane ze znakiem minus (-) lub kolorem czerwonym.

Pomyłki mogą też zdarzyć się w dowodach księgowych. Tu również poprawki będą konieczne. Błędy w dowodach księgowych można poprawiać wyłącznie przez skreślenie niewłaściwie napisanego tekstu lub liczby, w sposób pozwalający odczytać tekst lub liczbę pierwotną, i wpisanie tekstu lub liczby właściwej. Poprawka dokonana w dowodzie księgowym musi być potwierdzona datą i podpisem osoby dokonującej poprawki. Wymienionych zasad poprawiania dowodów księgowych nie stosuje się do dowodów księgowych, dla których ustalono odrębnymi przepisami zakaz dokonywania jakichkolwiek poprawek, oraz do dowodów obcych. Dowody obce mogą być poprawione przez wystawienie i przesłanie kontrahentowi dowodu korygującego (noty). Dowody własne zewnętrzne przesłane uprzednio kontrahentowi mogą być poprawione tylko przez wystawienie dowodu korygującego (noty).

Zeznanie roczne

Podatnicy, którzy prowadzą podatkową księgę przychodów i rozchodów, składają zeznanie roczne za 2008 rok do 30 kwietnia 2009 r. W zależności od formy rozliczeń - skala PIT lub liniowy, 19-proc. PIT - przedsiębiorcy muszą złożyć w urzędzie skarbowym albo PIT-36, albo PIT-36L.

Zeznanie można złożyć bezpośrednio w urzędzie skarbowym lub przesłać listem poleconym. Za datę złożenia zeznania nadanego w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego uważa się datę stempla pocztowego.

Kiedy zawiadomić o remanencie

Ważne

Osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie są zobowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów

Ważne

Za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług

Ważne

Nie wymaga zaksięgowania materiał powierzony przez zleceniodawcę. Jeżeli jednak podatnik nie może przedstawić dokumentu określającego zleceniodawcę, uważa się, że materiał został przez podatnika zakupiony bez udokumentowania

Słownik

Cena zakupu - to cena, jaką nabywca płaci za zakupione składniki majątku, pomniejszona o podatek od towarów i usług, podlegający odliczeniu zgodnie z odrębnymi przepisami, a przy imporcie powiększona o należne cło, podatek akcyzowy oraz opłaty celne dodatkowe, obniżona o rabaty opusty, inne podobne obniżenia, w przypadku zaś otrzymania składnika majątku w drodze darowizny lub spadku - wartość odpowiadająca cenie zakupu takiego samego lub podobnego składnika;

Cena nabycia - to cena zakupu składnika majątku powiększona o koszty uboczne związane z zakupem towarów i składników majątku do chwili złożenia w magazynie według ich cen zakupu, a w szczególności koszty transportu, załadunku i wyładunku oraz ubezpieczenia w drodze;

Koszt wytworzenia - to wszelkie koszty związane bezpośrednio i pośrednio z przerobem materiałów, z wykonywaniem usług lub pozyskaniem (wydobyciem) kopalin, z wyłączeniem kosztów sprzedaży wyrobów gotowych i usług.

Ważna data

30 kwietnia 2009 r. to ostatni dzień na rozliczenie PIT za 2008 rok

Przekształcenie księgi podatkowej w księgi rachunkowe

Z przepisów ustawy o rachunkowości wynika, że osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie mogą stosować zasady rachunkowości określone ustawą również od początku następnego roku obrotowego, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy są niższe niż równowartość w złotych 1,2 mln euro. W tym przypadku osoby te lub wspólnicy przed rozpoczęciem roku obrotowego są zobowiązani do zawiadomienia o tym urzędu skarbowego właściwego w sprawach opodatkowania podatkiem dochodowym.

W tym kontekście istotne znaczenie mają przepisy zawarte w ustawie o rachunkowości. Wynika z nich, że wyrażone w euro wielkości przelicza się na złote po średnim kursie ustalonym przez Narodowy Bank Polski na 30 września roku poprzedzającego rok obrotowy. Dla roku 2009 będzie to kwota 4 089 960 zł.

W procesie przekształcenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów w księgi rachunkowe można wyróżnić kilka stałych, charakterystycznych dla tego procesu etapów. Są to:

• opracowanie dokumentacji opisującej przyjęte przez przedsiębiorstwo podatnika (nazywane przez przepisy o rachunkowości jednostką) zasady rachunkowości,

• zamknięcie podatkowej księgi przychodów i rozchodów,

• przeprowadzenie inwentaryzacji (spisu) poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa oraz określenie źródeł ich finansowania,

• ustalenie na podstawie danych pochodzących z inwentaryzacji i jej rozliczenia wartości aktywów i pasywów przedsiębiorstwa (inwentarza),

• sporządzenie na podstawie uzyskanych na poprzednich etapach danych bilansu otwarcia,

• założenie przez podatnika ewidencji syntetycznej i analitycznej (konta księgi głównej i ksiąg pomocniczych).

Opracowanie dokumentacji opisującej przyjęte przez przedsiębiorstwo podatnika zasady rachunkowości należy zaliczyć do działań przygotowawczych, które powinny być bezwzględnie przeprowadzone w okresie poprzedzającym inwentaryzację. Natomiast przed opracowaniem tej dokumentacji dobrze jest zamknąć podatkową księgę przychodów i rozchodów. Dzięki temu uzyskamy sporo informacji umożliwiających nam dostosowanie rozwiązań zawartych w dokumentacji opisującej przyjęte w konkretnym przypadku zasady rachunkowości, do specyfiki prowadzonej działalności gospodarczej. Nic nie stoi jednak na przeszkodzie, by najpierw opracować dokumentację, a dopiero później zamknąć podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Jak postąpić z dochodem przy likwidacji

W razie zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o likwidacji działalności gospodarczej dochód ustala się przy zastosowaniu do wartości ustalonej według cen zakupu pozostałych na dzień likwidacji towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków oraz rzeczowych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością, niebędących środkami trwałymi - takiego wskaźnika procentowego, jaki wynika z udziału dochodu w przychodach w okresie ostatnich trzech miesięcy poprzedzających miesiąc, w którym nastąpiła likwidacja działalności, a jeżeli w tym okresie dochód nie wystąpił - w roku podatkowym poprzedzającym rok, w którym nastąpiła likwidacja. Za datę likwidacji działalności gospodarczej uważa się datę określoną w zawiadomieniu, o którym mowa w zdaniu poprzednim.

PODSTAWA PRAWNA

• Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.).

• Rozporządzenie ministra finansów z 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. nr 152, poz. 1475 z późn. zm.).

Moment księgowania kosztów w księdze

Podatnik jest wspólnikiem spółki jawnej, a podatek dochodowy opłaca na zasadach ogólnych, prowadząc podatkową księgę przychodów i rozchodów. Faktury dotyczące czynszu, zużycia energii elektrycznej i cieplnej, dostaw wody, wywozu nieczystości, rozmów telefonicznych, ochrony obiektu spółka otrzymuje kilka dni po ich wystawieniu, również za pośrednictwem poczty, często w następnym miesiącu w stosunku do daty wystawienia faktury. Czy wydatki należy ująć w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w dacie wystawienia faktury, czy w dacie jej otrzymania?

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o PIT. Koszty są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Jednocześnie za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu w przypadku podatników, którzy prowadzą podatkową księgę przychodów i rozchodów, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Zatem momentem ujęcia kosztu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów będzie data jego poniesienia, czyli data wystawienia faktury. Niemniej jednak m.in. spółki jawne osób fizycznych, wykonujące działalność gospodarczą, są zobowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. W przypadku gdy podatnik otrzymał fakturę w terminie późniejszym niż widniejąca na niej data wystawienia, a w międzyczasie dokonał już innych zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów czy też podsumował miesiąc, w którym faktura została wystawiona, powinien dokonać jej wpisu w dniu faktycznego otrzymania faktury. W kolumnie: data zdarzenia gospodarczego może wówczas wpisać datę wystawienia faktury, a w kolumnie: uwagi - adnotację wyjaśniającą przyczynę braku chronologii.

Jak rozliczyć w pkpir podróż służbową właściciela firmy

Prowadzę działalność gospodarczą w zakresie handlu obuwiem. Ostatnio musiałem skorzystać z prywatnego samochodu osobowego, ponieważ firmowy był w naprawie. Czy do kosztów uzyskania przychodów mogę zaliczyć wydatek na paliwo do tego samochodu? Czy jako właściciel firmy mogę zaliczyć do kosztów diety naliczone za czas podróży, którą odbyłem w celu zakupu towaru? Jak taką podróż rozliczyć w pkpir?

RADA

Wydatek na paliwo kupione do prywatnego samochodu osobowego można zaliczyć do kosztów wyłącznie w ramach limitu tzw. kilometrówki. W przedstawionych okolicznościach przedsiębiorca ma prawo zaliczyć do kosztów diety naliczone z tytułu podróży służbowej. Wydatki związane z podróżą służbową właściciela ujmujemy w kolumnie 13 pkpir. Szczegóły - w uzasadnieniu.

UZASADNIENIE

Diety. Przedsiębiorcy mają prawo zaliczyć do kosztów diety z tytułu własnych podróży służbowych oraz podróży osób z nimi współpracujących (art. 23 ust. 1 pkt 52 updof). Do kosztów zaliczamy diety naliczone według zasad określonych dla pracowników. Obecnie dieta w krajowej podróży służbowej wynosi 23 zł za dobę. Należność z tytułu diet w podróży krajowej oblicza się w następujący sposób:

• jeżeli podróż trwa nie dłużej niż dobę i wynosi:

- od 8 do 12 godzin - przysługuje połowa diety,

- ponad 12 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości;

• jeżeli podróż trwa dłużej niż dobę, za każdą dobę przysługuje dieta w pełnej wysokości, a za niepełną, ale rozpoczętą dobę:

- do 8 godzin - przysługuje połowa diety,

- ponad 8 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości.

Kluczową kwestią jest ustalenie, czy dana podróż przedsiębiorcy jest delegacją. Organy podatkowe konsekwentnie odmawiają prawa zaliczenia do kosztów diet w tych przypadkach, w których podróżowanie jest istotą świadczonych usług. Stanowisko takie dotyczy firm transportowych. A jak jest w przypadku przedsiębiorcy, który zajmuje się sprzedażą obuwia? Należy stwierdzić, że odbywanie podróży nie jest istotą prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie handlu obuwiem. Przedsiębiorcy takiemu przysługuje prawo zaliczenia do kosztów diet naliczonych w związku z podróżą. W pkpir diety ujmuje się w kolumnie 13 na podstawie sporządzonego dowodu wewnętrznego.

Samochód. Do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wydatki związane z używaniem prywatnego samochodu osobowego do celów służbowych, ale tylko w ramach limitu zwanego kilometrówką. Limit ten jest iloczynem ilości przejechanych kilometrów i obowiązującej stawki za 1 kilometr przebiegu, właściwej dla danego pojazdu. Obecnie stawki za 1 km przebiegu wynoszą:

a) dla samochodów osobowych o poj. skok. do 900 cm³ - 0,5214,

b) dla samochodów osobowych o poj. skok. pow. 900 cm³ - 0,8358.

Dla ustalenia tego limitu przedsiębiorca ma obowiązek prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu. Wykazuje w niej wszystkie kilometry przejechane na potrzeby działalności gospodarczej. Ewidencja przebiegu pojazdu musi zawierać co najmniej następujące dane:

• nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu,

• numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika,

• kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu,

• opis trasy, liczbę faktycznie przejechanych kilometrów,

• stawkę za jeden kilometr przebiegu,

• kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu,

• podpis podatnika i jego dane.

Przedsiębiorca musi posiadać również faktury dokumentujące wydatki poniesione na eksploatację samochodu, np. zakup paliwa. Wydatki poniesione na używanie samochodu, rozliczanego według ewidencji przebiegu pojazdu, wpisuje się do pkpir na koniec każdego miesiąca. Podstawą tego zapisu jest zestawienie faktur dokumentujących poniesione wydatki, które muszą zawierać numer rejestracyjny pojazdu. Do kosztów zaliczamy wydatki mieszczące się w limicie wynikającym z ewidencji przebiegu pojazdu. Zapisu dokonujemy w kolumnie 13 pkpir.

PRZYKŁAD

Pan Kowalski, właściciel sklepu obuwniczego, wyjechał do Białegostoku w celu przeprowadzenia rozmów handlowych z kontrahentem. Trasa wynosiła 475 km w obie strony. Samochód służbowy potrzebny był pracownikowi w firmie. Pan Kowalski wybrał się w podróż prywatnym samochodem o pojemności skok. powyżej 900 cm³. Delegacja trwała od godz. 8:00 24 sierpnia 2009 r. do 21:00 25 sierpnia 2009 r. Rachunek za nocleg wyniósł 60 zł. Inne wydatki wyniosły:

• faktura za paliwo - 156 zł,

• paragon za parking - 10 zł,

• faktura za obiad - 78 zł.

Przedsiębiorca przebywał w podróży 1 dobę i 13 godzin. Może zaliczyć do kosztów 2 diety, co daje kwotę 46 zł. Do kosztów zaliczy również wydatki na paliwo i parking, w sumie 166 zł. Kwota ta mieści się w limicie wynikającym z ewidencji przebiegu pojazdu: 397 zł (475 km x 0,8358).

Wydatek poniesiony na obiad nie może być kosztem uzyskania przychodów.

Zapis w pkpir

• art. 23 ust. 1 pkt 46 i 52 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176; ost.zm. Dz.U. z 2009 r. Nr 127, poz. 1052

• § 14 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów - Dz.U. Nr 152, poz. 1475; ost.zm. Dz.U. z 2007 r. Nr 140, poz. 988

RADA

Czytelnik powinien zaksięgować otrzymaną fakturę w dwóch pozycjach podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Zakup towaru handlowego należy zaksięgować w kol. 10 pkpir. Koszty przesyłki kurierskiej należy zaksięgować w kol. 11 pkpir jako koszty uboczne zakupu. Ponieważ księgowanie jest dokonywane przez Czytelnika na podstawie tej samej faktury VAT, należy na niej podać dwa oddzielne numery pozycji z pkpir, pod którymi zaksięgowano te zdarzenia gospodarcze.

UZASADNIENIE

Z pytania wynika, że Czytelnik otrzymał fakturę, na której znajdują się dwie należności. Pierwsza za zakupione akcesoria komputerowe. Druga za koszty wysyłki tych akcesoriów. W takim przypadku Czytelnik powinien zaksięgować otrzymaną fakturę w dwóch kolumnach księgi, tj. w kolumnie 10 i 11.

Taki sposób postępowania jest zgodny z objaśnieniami do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, stanowiącymi integralną część rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Z objaśnień tych wynika, że kolumna 10 pkpir jest przeznaczona do wpisywania zakupu materiałów oraz towarów handlowych według cen zakupu. Kolumna 11 pkpir jest natomiast przeznaczona do wpisywania kosztów ubocznych związanych z zakupem, takich jak np. koszty dotyczące transportu, załadunku i wyładunku.

WAŻNE!

Koszty uboczne związane z zakupem towarów, takie jak np. koszty transportu, załadunku i wyładunku, należy księgować w kolumnie 11 pkpir.

Jeżeli zatem Czytelnik otrzymał fakturę, w której wystawca wyodrębnił - niezależnie od towaru handlowego - koszty jego transportu, to powinien je zaksięgować w kolumnie 11 pkpir.

Ponieważ w przypadku podatników, którzy prowadzą podatkową księgę przychodów i rozchodów, dniem poniesienia kosztu jest dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu, to datą, pod którą Czytelnik zaksięguje zarówno zakup akcesoriów, jak i koszt ich transportu, będzie data wystawienia faktury przez ich dostawcę.

Dokumentowanie towarów zakupionych na targowisku

Podatniczka uzyskuje przychody ze sprzedaży towarów handlowych na aukcjach internetowych. Pojedyncze towary handlowe, np. starocia, antyki, sztuczną biżuterię, ubrania itp. nabywa na okolicznych rynkach, targowiskach. Sprzedający nie wystawiają faktur VAT ani paragonów. W jaki sposób należy udokumentować zakup tych towarów?

Podstawą zapisów w księdze są dowody księgowe, którymi są:

• faktury VAT, w szczególności faktury VAT marża, faktury VAT RR, faktury VAT MP, dokumenty celne, rachunki oraz faktury korygujące i noty korygujące, zwane dalej fakturami, odpowiadające warunkom określonym w odrębnych przepisach, lub

• inne dowody, stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierające co najmniej:

a) wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,

b) datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym że jeżeli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty,

c) przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych,

d) podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych

- oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie.

W opisanym przypadku wymóg taki spełnia niewątpliwie umowa kupna towaru handlowego, a następnie zaksięgowanie jego nabycia odpowiednio sporządzonym dowodem wewnętrznym.

Jeśli chodzi o spis z natury, należy nim objąć m.in. pozostałe na koniec każdego roku podatkowego towary handlowe oraz wycenić je według cen zakupu lub nabycia albo według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, jeżeli są one niższe od cen zakupu lub nabycia.

W omawianym przypadku zastosowanie znajduje cena zakupu zdefiniowana jako cena, jaką nabywca płaci za zakupione składniki majątku, pomniejszona o podatek od towarów i usług, podlegający odliczeniu zgodnie z odrębnymi przepisami. Można również zastosować cenę nabycia, którą jest cena zakupu powiększona o koszty uboczne związane z zakupem towaru poniesione do chwili złożenia w magazynie, w szczególności koszty transportu, załadunku i wyładunku oraz ubezpieczenia w drodze

Zamknięcie podatkowej księgi przychodów i rozchodów

Obliczenie dochodu

1) Przychód (kolumna 9) 400 000 zł

2) Wysokość kosztów uzyskania przychodów poniesionych w roku podatkowym:

a) wartość spisu z natury na początek roku podatkowego - 35 000 zł

b) plus wydatki na zakup towarów handlowych i materiałów (kolumna 10) - 115 000 zł

c) plus wydatki na koszty uboczne zakupu (kolumna 11) - 8400 zł

d) minus wartość spisu z natury na koniec roku podatkowego - 27 000 zł

e) plus kwota pozostałych wydatków (kolumna 14) - 21 000 zł

f) minus wartość wynagrodzeń w naturze ujętych w innych kolumnach księgi - 7300 zł

Razem koszty uzyskania przychodu - 145 100 zł

3) Ustalenie dochodu osiągniętego w roku podatkowym:

a) przychód (pkt 1) - 400 000 zł

b) minus koszty uzyskania przychodów (pkt 2) - 145 100 zł

Dochód (a-b) - 254 900 zł.

Amortyzacja samochodu w firmie

2010-05-12

Autor: Grzegorz Ziółkowski, Marek Piotrowski
Samochód jest podstawowym narzędziem pracy praktycznie w każdej działalności gospodarczej. Jego eksploatacja związana jest z wieloma aspektami podatkowymi. W tym artykule omówimy problemy związane z amortyzacją samochodów.

Kluczową sprawą dla prawidłowej amortyzacji samochodów jest ich podział w przepisach podatkowych na samochody osobowe i ciężarowe. Wobec samochodów osobowych przepisy podatkowe przewidują wiele ograniczeń w amortyzacji, takich jak:

• limit 20 000 euro w zakresie zaliczania do kosztów odpisów amortyzacyjnych,

• zakaz stosowania degresywnej metody amortyzacji,

• zakaz stosowania jednorazowej amortyzacji przewidzianej dla podatników rozpoczynających działalność gospodarczą oraz tzw. małych podatników.

Definicja samochodu osobowego w ustawie o PIT i CIT

Od 1 stycznia 2007 r. dla celów podatku dochodowego PIT i CIT za samochód osobowy uznaje się pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą, z wyjątkiem:

• pojazdu samochodowego mającego jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanego na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van,

• pojazdu samochodowego mającego więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u którego długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków,

• pojazdu samochodowego, który ma otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków,

• pojazdu samochodowego, który posiada kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu,

• pojazdów specjalnych wymienionych w załączniku nr 9 do ustawy o VAT; są tam wymienione m.in. bankowóz, koparka, ładowarka czy żuraw samochodowy (art. 5a pkt 19 updof; art. 4a pkt 9 updop).

Samochody o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, wymienione w tych podpunktach (z wyjątkiem pojazdów specjalnych), muszą być poddane specjalnemu badaniu w okręgowej stacji kontroli pojazdów. Badanie potwierdza spełnienie wymogów dla uznania tych samochodów za ciężarowe. Stacja kontroli wydaje wtedy stosowne zaświadczenie, a w dowodzie rejestracyjnym powinna wprowadzić adnotację o uznaniu samochodu za ciężarowy. Kopię zaświadczenia podatnik jest obowiązany dostarczyć, w terminie 14 dni od dnia jego otrzymania, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego. O wszelkich zmianach w samochodzie, powodujących utratę statusu samochodu ciężarowego, podatnik jest zobowiązany powiadomić pisemnie naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni od ich zaistnienia (art. 5c updof, art. 4b updop).

PRZYKŁAD

Henryk Nowak w maju 2010 r. kupił na potrzeby działalności gospodarczej samochód zwany popularnie pikapem. Zaliczył go do środków trwałych. Samochód miał jeden rząd siedzeń i otwartą przestrzeń ładunkową o ładowności do 1 tony. Jego kwalifikacja do samochodów ciężarowych wymaga:

• przeprowadzenia dodatkowego badania w okręgowej stacji kontroli pojazdów,

• uzyskania zaświadczenia i adnotacji w dowodzie rejestracyjnym,

• przesłania kopii zaświadczenia do naczelnika urzędu skarbowego.

Tylko przy spełnieniu tych warunków pan Nowak będzie mógł skorzystać z metod amortyzacji przewidzianych wyłącznie dla samochodów ciężarowych, a dokonywane odpisy amortyzacyjne nie będą ograniczone limitem 20 000 euro.

Przytoczona definicja samochodu osobowego (patrz ramka) ma zastosowanie do samochodów nabytych od 1 stycznia 2007 r. Dla samochodów nabytych przed 1 stycznia 2007 r. w zakresie podatku dochodowego obowiązują przepisy, które za samochód osobowy uznają każdy samochód, który nie posiada homologacji producenta lub importera wymaganej dla samochodów innych niż osobowe oraz którego dopuszczalna ładowność nie przekracza 500 kg (art. 6 nowelizacji updof z 16 listopada 2006 r. - Dz.U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.; art. 3 nowelizacji updop z 16 listopada 2006 r. - Dz.U. Nr 217, poz. 1589).

Samochody podlegają amortyzacji tak jak inne środki trwałe, tj. wtedy, gdy:

• stanowią własność lub współwłasność podatnika,

• są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia przez podatnika do używania,

• przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,

• są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą albo zostały oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu operacyjnego (odpisów amortyzacyjnych dokonuje wtedy finansujący).

Prawidłowe dokonywanie amortyzacji przekłada się na prawidłowe ustalenie odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów.

Ustalenie wartości początkowej

Kluczowe dla prawidłowej amortyzacji każdego składnika jest ustalenie jego wartości początkowej. Nie inaczej jest w przypadku samochodów. Wartość początkową, będącą podstawą amortyzacji, ustala się w zależności od formy nabycia danego składnika. W przypadku kupna samochodu będzie to cena nabycia (art. 22g ust. 1 pkt 1 updof, art. 16g ust. 1 pkt 1 updop). Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy:

• powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz

• powiększoną o cło i podatek akcyzowy - w przypadku importu,

• pomniejszoną o VAT, z wyjątkiem przypadków, gdy VAT nie podlega odliczeniu w ramach rozliczeń VAT

- art. 22g ust. 3 updof, art. 16g ust. 3 updop.

PRZYKŁAD

Adam Nowak nabył na potrzeby działalności gospodarczej samochód ciężarowy o wartości 244 000 zł (cena brutto z VAT). Podatnik jest uprawniony do dokonania odliczenia VAT w całości. Podatnik kupił samochód na kredyt. Prowizja bankowa za udzielenie kredytu wyniosła 2500 zł. Prowizję podatnik zapłacił 30 kwietnia 2010 r. 7 maja 2010 r. samochód został wprowadzony do ewidencji. Termin spłaty pierwszej raty kredytu przypada 19 maja 2010 r. Wartość początkową podatnik ustali, sumując cenę nabycia netto (bez VAT) z kwotą prowizji bankowej zapłaconą przed dniem przyjęcia pojazdu do używania (wprowadzenia do ewidencji - art. 22d ust. 2 updof, art. 16d ust. 2 updop). W efekcie wartość początkowa samochodu wyniesie 202 500 zł (200 000 zł + 2500 zł). Zapłacone odsetki od kredytu podatnik może zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Raty płacone są bowiem już po wprowadzeniu samochodu do ewidencji środków trwałych.

Odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup samochodu zwiększają wartość początkową środka trwałego, jeżeli zostały zapłacone przed wprowadzeniem samochodu do ewidencji.

Prawidłowość takiego postępowania potwierdzają również organy podatkowe. Przykładowo: Naczelnik Urzędu Skarbowego w Otwocku w postanowieniu z 26 marca 2007 r. (nr 1417/PG/415/07/07/ID) uznał:

wprowadzając do ewidencji środków trwałych samochód nabyty w drodze kupna, powinien Pan podwyższyć wartość początkową środka trwałego o odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup samochodu. Kosztami uzyskania przychodu będą dopiero odsetki zapłacone od momentu wprowadzenia przedmiotowego samochodu do ewidencji środków trwałych. Odsetki, które zostały zapłacone do tego momentu, będą zwiększały wartość początkową środka trwałego.

Warto dodać, że w przytoczonym piśmie organ podatkowy potwierdził prawo podatnika do amortyzacji samochodu zakupionego przed rozpoczęciem działalności gospodarczej. Potwierdził też prawo do zaliczenia w koszty uzyskania przychodu odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup tego samochodu, a zapłaconych po wprowadzeniu tego samochodu do ewidencji.

• art. 22a-22o, art. 23 ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2010 r. Nr 57, poz. 352

• art. 16 ust. 1 pkt 1 i 4, art. 16a-16m ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654; ost.zm. Dz.U. z 2010 r. Nr 57, poz. 352

Jednorazowa amortyzacja po korzystnych zmianach

Jednorazowa amortyzacja po zmianach

Większy "mały podatnik"

Metoda jednorazowej amortyzacji w obu podatkach dochodowych skierowana jest do podatników, którzy:

- rozpoczęli działalność w danym roku podatkowym,

- posiadają status tzw. małego podatnika.

Nowelizacja z 5 marca 2009 r. w obu podatkach dochodowych wprowadza zmianę definicji małego podatnika, polegającą na zwiększeniu limitu przychodów warunkujących uzyskanie statusu małego podatnika z 800 000 euro do 1 200 000 euro. Limit ten odnosi się do wartości przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług), którą podatnik osiągnął w poprzednim roku podatkowym. Jest ona wyrażana w złotych po przeliczeniu euro dokonanego według jego średniego kursu ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł (zgodnie z dotychczasowym brzmieniem ustawy, przy progu 800 000 euro, małym podatnikiem w 2009 r. była osoba/firma, której przychody za 2008 r. nie przekroczyły 2 702 000 zł). Efektem zmian jest uznanie w 2009 r. za małego podatnika tego podmiotu, którego przychody w 2008 r. nie przekroczyły kwoty 4 053 000 zł

Zmiana ta z pewnością ucieszy podatników, którzy do tej pory - ze względu na przekroczenie progu osiągniętych przychodów - nie mogli skorzystać z jednorazowej amortyzacji.

Warto przy okazji przypomnieć, że inną korzyścią wynikającą z posiadania statusu małego podatnika jest możliwość wyboru kwartalnego sposobu wpłacania zaliczek. Podatnicy, którzy w wyniku zmiany przepisów staną się małymi podatnikami, będą mogli wpłacać zaliczki kwartalne, począwszy od pierwszego kwartału następującego po kwartale, w którym weszła w życie nowelizacja (czyli najwcześniej od 1 lipca 2009 r.). Warunkiem skorzystania z ww. sposobu rozliczania zaliczek będzie złożenie zawiadomienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze tego sposobu wpłacania zaliczek, w terminie do 20 dnia drugiego miesiąca kwartału następującego po kwartale, w którym weszła w życie nowela (do 20 sierpnia 2009 r.)

Wyższy odpis jednorazowy

Dotychczas mali podatnicy oraz firmy rozpoczynające działalność mogły dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50 000 euro (przy określaniu limitu nie uwzględniamy jednak odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych o wartości początkowej nieprzekraczającej 3500 zł). Limit ten w 2009 r. wynosił po przeliczeniu na złote 169 000. Po zmianach wprowadzonych nowelizacją, wysokość progu została podwojona i wynosi 100 000 euro. Po przeliczeniu na złote daje to kwotę 338 000 zł. Do wysokości nowej kwoty odpisów będą mogli dokonać mali podatnicy oraz ci, którzy rozpoczęli działalność w latach 2009-2010. Podatnikom, którzy rozpoczynali działalność w 2008 r., podwyższony limit w ramach jednorazowej amortyzacji przysługuje w 2009 r.

Rodzaje wydatków uprawniających do ulgi

Odpisy jednorazowe mogą być dokonywane od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) z wyłączeniem samochodów osobowych. Do środków tych zaliczamy:

- grupa 3: kotły i maszyny energetyczne, np. silniki spalinowe zasilane gazem,

- grupa 4: maszyny, urządzenia i aparaty ogólnego zastosowania, np. obrabiarki do metali,

- grupa 5: specjalistyczne maszyny, urządzenia i aparaty, np. maszyny, urządzenia i aparaty wiertnicze,

- grupa 6: urządzenia techniczne, np. zbiorniki naziemne, dźwigi,

- grupa 7: środki transportu, np. samochody ciężarowe, motocykle (z wyłączeniem samochodów osobowych),

- grupa 8: narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, np. wyposażenie biurowe, baraki, kioski.

Mimo wyłączenia samochodów osobowych z katalogu ŚT objętych jednorazową amortyzacją, możliwe jest dokonanie odpisu jednorazowego przy zakupie innych środków transportu. Przykładowo, osoba fizyczna, która posiada status małego podatnika, może dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego w stosunku do zakupionego pojazdu ciężarowego wprowadzonego do ewidencji ŚT. Możliwy jest również zakup i rozliczenie jednorazowe każdego innego pojazdu poza samochodem osobowym, np. motocykla, jeżeli tylko jest on ujęty w ewidencji ŚT i służy do prowadzenia działalności gospodarczej.

Warto pamiętać, że w omawiany sposób nie zamortyzujemy wartości niematerialnych i prawnych, czyli np. licencji, praw autorskich, spółdzielczego prawa do lokalu.

Wyłączenia w stosowaniu ulgi

Przepisy wyłączają możliwość stosowania przyspieszonej amortyzacji dla podatników PIT rozpoczynających prowadzenie działalności gospodarczej, którzy w roku rozpoczęcia tej działalności, a także w okresie dwóch lat, licząc od końca roku poprzedzającego rok jej rozpoczęcia, prowadzili działalność gospodarczą samodzielnie lub jako wspólnicy spółki nie-mającej osobowości prawnej lub działalność taką prowadził małżonek tej osoby, jeżeli między małżonkami istniała w tym czasie wspólność majątkowa. Na tle tego przepisu pojawiały się jednak liczne wątpliwości podatników.

Przykład

Podatnik prowadzący działalność gospodarczą (wpisaną do ewidencji) w roku 2008 skorzystał z jednorazowej amortyzacji zakupionych maszyn służących do prowadzenia działalności, wykorzystując w pełni przysługujący mu limit odliczenia. W marcu 2008 r. postanowił założyć wraz z synem i małżonką spółkę cywilną. Syn również prowadzi działalność gospodarczą na własny rachunek od 2004 r. (nigdy nie korzystał z jednorazowej amortyzacji). Z kolei, żona nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej. Podatnik ma wątpliwości, czy utworzona przez niego i dwóch pozostałych wspólników spółka cywilna będzie miała prawo w tym samym roku skorzystać z przyspieszonej amortyzacji.

W tej sytuacji organ podatkowy stanął na stanowisku, że nowo zawiązana spółka cywilna - mimo, że dwóch z jej wspólników w roku jej założenia prowadziło już samodzielnie działalność gospodarczą - ma prawo do dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego nowo zakupionych ŚT, jako podmiot rozpoczynający działalność (interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach - nr IBPBI/1/415W-74/08/AP).

W celu wyeliminowania wątpliwości związanych z tym, czy kwota limitu odpisów amortyzacyjnych dotyczy spółki, czy też odnosi się do poszczególnych wspólników,ustawodawca wprowadził nowelą zapis (dodany ust. 13 w art. 22k u.p.d.o.f. i w art. 16k u.p.d.o.p.), który stanowi, że w przypadku spółki niemającej osobowości prawnej kwota limitu odpisów amortyzacyjnych (jednorazowych) dotyczy spółki.

Inne wyłączenie podmiotowe w zakresie korzystania z przyspieszonej amortyzacji zawiera art. 16k ust. 7 u.p.d.o.p., który stanowi, że jednorazowa amortyzacja nie przysługuje podatnikom rozpoczynającym działalność, którzy zostali utworzeni:

• w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników albo

• w wyniku przekształcenia spółki lub spółek niemających osobowości prawnej, albo

• przez osoby fizyczne, które wniosły na poczet kapitału nowo utworzonego podmiotu uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty co najmniej 10 000 euro.

Termin naliczenia odpisów

Przepisy ustaw o podatku dochodowym stanowią, że odpisów amortyzacyjnych w przypadku jednorazowej amortyzacji można dokonywać nie wcześniej niż w miesiącu, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji ŚT. Jednak nie musi to być koniecznie miesiąc, w którym wprowadziliśmy środek do ewidencji.

Przykład

Podatnik prowadzi firmę świadczącą usługi budowlane. Prowadzi on podatkową księgę przychodów i rozchodów. W styczniu 2009 r. w ramach prowadzonej działalności zakupił dwie maszyny, które w tym samym miesiącu wprowadził do ewidencji ŚT. Podatnik spełnia warunki określone w art. 22 ust. 7 u.p.d.o.f. (jest małym podatnikiem), uprawniające go do dokonania jednorazowej amortyzacji ŚT.

W takim przypadku podatnik może dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego w księdze w dowolnym miesiącu pomiędzy styczniem a grudniem 2009 r. Ważne jest, aby odpis został dokonany w tym samym roku podatkowym, co wprowadzenie ŚT do ewidencji.

Forma nabycia środka trwałego

Skorzystanie z przyspieszonej amortyzacji nie jest uzależnione od formy nabycia ŚT. Nic nie stoi na przeszkodzie, aby zamortyzować jednorazowo (jeśli spełnia się pozostałe przesłanki ustawowe) środki nabyte, np. jako aport wniesiony do spółki, w drodze dziedziczenia, darowizny lub ujawnione środki trwałe nie objęte dotychczas ewidencją. Jedynym zastrzeżeniem w tym przypadku jest treść artykułu 23 ust. 1 pkt 45a lit. a u.p.d.o.f. (art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. a u.p.d.o.p.), który stanowi, że nie są kosztem odpisy od wartości początkowej ŚT nabytych nieodpłatnie, za wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny (wyjątek dotyczy podatników PIT), jeżeli ich nabycie nie powoduje powstania przychodu

Przykład

Pan Roman prowadzi działalność w zakresie usług ogrodniczych i utrzymania terenów zielonych. Jego ojciec, będący rolnikiem, przekazał mu w formie darowizny ciągnik, który jemu jest już zbędny, a który byłby bardzo przydatny w działalności Pana Romana.

Pan Roman wprowadził ciągnik do ewidencji ŚT w marcu 2009 r. i w tym samym miesiącu zamortyzował go, stosując przy tym jednorazowy odpis. Uczynił tak, ponieważ spełnia warunki uznania go w 2009 r. za "małego podatnika".

Odpis jednorazowy jako pomoc publiczna

Przy stosowaniu jednorazowego odpisu amortyzacyjnego (zarówno w oparciu o u.p.d.o.f., jak i u.p.d.o.p.) należy pamiętać o tym, że stanowi on pomoc de minimis udzielaną na zasadach określonych w aktach prawa wspólnotowego. Oznacza to, że każde skorzystanie z odpisu powoduje zmniejszenie limitu pomocy publicznej, która może zostać udzielona przedsiębiorcy bez powiadamiania o tym fakcie właściwych organów Wspólnoty. Dodatkowo, przekroczenie limitów dozwolonej pomocy publicznej skutkuje koniecznością zwrotu środków (wraz z odsetkami).

Obecnie łączna wysokość pomocy de minimis - w okresie trzech lat budżetowych - nie może przekroczyć kwoty 200 000 euro (100 000 euro dla przedsiębiorców działających w sektorze transportu drogowego). Limity pomocy de minimis określają przepisy rozporządzenia Komisji (WE) nr 1998/2006 r. z 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis. Aby obliczyć wartość pomocy, należy zsumować kwotę pomocy przyznanej w danym roku budżetowym oraz dwóch latach go poprzedzających. Datą przyznania pomocy jest moment, w którym przedsiębiorcy przyznano prawo przyjęcia pomocy.

Warto wystąpić o zaświadczenie

Jeżeli chcemy uniknąć sytuacji, w której zmuszeni będziemy do zwrotu pomocy, warto na bieżąco monitorować wysokość otrzymanej pomocy, szczególnie w formie korzyści podatkowych. Zgodnie z art. 5 ust. 3 ustawy z 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (j.t. Dz.U. z 2007 r. Nr 59, poz. 404 z późn.zm.), organy podatkowe zobligowane są wydać beneficjentowi pomocy zaświadczenie, że udzielona pomoc publiczna jest pomocą de minimis.

Podatnicy powinni jednak pamiętać, że otrzymanie zaświadczenia dotyczącego pomocy w formie ulgi podatkowej w postaci jednorazowego odpisu, jest możliwe gdy podatnik zgłosi fakt skorzystania z ulgi. Jest to ważne, ponieważ odpisów dokonuje się bezpośrednio w oparciu o przepisy ustaw o podatku dochodowym, bez konieczności wydania decyzji organu. W związku z tym w większości przypadków organy podatkowe nie posiadają aktualnej wiedzy o zastosowaniu odpisu przez przedsiębiorcę.

Poza tym możliwa jest sytuacja, w której podatnik skorzysta jednocześnie z jednorazowej amortyzacji oraz z pomocy de minimis udzielonej przez inny organ. Jeżeli pomoc udzielona przez inny organ przekroczy próg 200 000 euro, to urząd skarbowy nie będzie władny do wystawienia zaświadczenia o udzielonej pomocy. W takim przypadku, udzielona pomoc (w postaci odpisu) byłaby pomocą bezprawną i podlegałaby zwrotowi wraz z odsetkami.

Dlatego warto przy każdej okazji korzystania w danym roku podatkowym z przyspieszonej amortyzacji każdorazowo zgłaszać ten fakt organom skarbowym.

Aby otrzymać ww. zaświadczenie o pomocy de minimis, należy złożyć następujące dokumenty:

- informację o dotychczasowej kwocie jednorazowych odpisów amortyzacyjnych dokonanych w danym roku podatkowym lub o nieskorzystaniu w danym roku z jednorazowego odpisu,

- informacje o otrzymanej przez przedsiębiorcę pomocy de minimis w okresie bieżącego roku budżetowego i dwóch poprzednich lat budżetowych,

- ewidencję ŚT,

- dokument zakupu ŚT wraz z dowodem zapłaty,

- oświadczenie o terminie wprowadzenia ŚT do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

- księgi podatkowe, dokumentujące wpis amortyzacji w koszty działalności,

- oświadczenie jaką metodą i z jaką częstotliwością (miesięcznie, kwartalnie, raz w roku) byłby amortyzowany ŚT, gdyby nie zastosowano jednorazowego odpisu.

Jednorazowa amortyzacja w transporcie drogowym

W związku ze stosowaniem do jednorazowych odpisów amortyzacyjnych przepisów rozporządzenia Komisji (WE) nr 1998/2006 dotyczącego pomocy de minimis, powstawały liczne wątpliwości co do tego, czy możliwe w ogóle jest ich stosowanie w odniesieniu do przedsiębiorców zajmujących się usługami transportu drogowego. Niektóre z interpretacji organów podatkowych stały na stanowisku, że skorzystanie z jednorazowej amortyzacji jest jednoznaczne z udzieleniem pomocy na nabycie środków transportu i w związku z tym jego zastosowanie jest niezgodne z prawem wspólnotowym.

Na szczęście najnowsze interpretacje (np. interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 12 marca 2009 r. - IPPB1/415-45/09-2/EC) oraz wyjaśnienia Ministra Finansów (odpowiedź na interpelację poselską nr 3486) jednoznacznie wskazują,,,...że rozporządzenie Komisji (WE) wyłącza pomocde minimis, ale tylko w zakresie nabycia przez firmy transportowe pojazdów transportu drogowego, a ta forma pomocy nie może być utożsamiana z pomocą w formie jednorazowej amortyzacji'.

Podstawa prawna:

• art. 22k ust. 7-13 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn.zm.),

• art. 16k ust. 7-13 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn.zm.),

• ustawa z 5 marca 2009 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. Nr 69, poz. 587).

Jak wybrać metodę rozliczania VAT

Czym się kierować przy wyborze metody rozliczeń VAT - aspekty finansowe

Istotą wyboru metody rozliczenia VAT jest ułatwienie prowadzenia działalności gospodarczej i umożliwienie zarządzania płatnościami zobowiązań z tytułu VAT. W ten sposób rozliczenie to staje się częścią zarządzania finansami przedsiębiorstwa.

Możliwe metody rozliczania VAT

Należy podkreślić, że korzyści dla jednostki z wyboru odpowiedniej metody w dużej mierze zależą też od dyscypliny panującej w jednostce oraz od jej ogólnej płynności. Te metody umożliwiają uniknięcie sytuacji, gdy jednostki muszą uregulować zobowiązania z tytułu VAT przed wpływem ze sprzedaży. W przypadku jednostek mających trudności z regulowaniem zobowiązań nie tylko wobec dostawców, ale także wobec innych wierzycieli, np. pracowników, wybór metody rozliczania VAT nie oznacza rozwiązania problemów.

W zależności od wielkości przedsiębiorstwo może dokonać wyboru spośród kilku metod.

Schemat 1. Metody rozliczania VAT

Rozliczanie VAT przez małych podatników

Podatnicy mający status małego podatnika mogą wybrać jedną z trzech metod rozliczania VAT. Na czym one polegają?

Od 1 stycznia 2009 r. limit obrotów uprawniający do korzystania ze statusu małego podatnika został podwyższony. Zmiana limitu wynika z dostosowania ustawy o VAT do zapisów znowelizowanej ustawy o rachunkowości. W rezultacie w 2009 r. status małego podatnika VAT przysługuje podmiotowi:

• u którego wartość sprzedaży (wraz z kwotą VAT) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro, tj. 4 053 000 zł według kursu średniego NBP z 1 października 2008 r. (do końca 2008 r. limit ten wynosił 800 000 euro),

• prowadzącemu przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającemu funduszami inwestycyjnymi, będącemu agentem, zleceniobiorcą lub inną osobą świadczącą usługi o podobnym charakterze, z wyjątkiem komisu - jeżeli kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzenia za wykonane usługi (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 45 000 euro, tj. 152 000 zł (do końca 2008 r. limit ten wynosił 30 000 euro).

Tabela 1. Metody rozliczania VAT dla małych podatników

Metoda kasowa

Stosowanie metody kasowej oznacza zmianę terminu powstania obowiązku podatkowego, który nastąpi z dniem uregulowania należności. Wybór tej metody wymaga ścisłego planowania i kontrolowania wpływów ze sprzedaży oraz płatności za zobowiązania na przestrzeni kwartalnej. Przydatnym narzędziem planowania jest cykl konwersji gotówki.

Schemat 2. Cykl gotówkowy

W metodzie kasowej różnica między zapłatą zobowiązań i wpływem należności nie może być większa niż 90 dni w ramach jednego kwartału. Wtedy jednostka może terminowo regulować swoje zobowiązania wobec budżetu. Należy też pamiętać, że podatnik może odliczyć VAT naliczony w kwartale, w którym otrzymuje fakturę.

Wyznaczenie długości poszczególnych okresów cyklu konwersji gotówkowej powinno nastąpić za pomocą wskaźników obrotowości określonych w dniach.

Tabela 2. Wskaźniki obrotowości

Cykl konwersji gotówki = okres obrotu zapasami + okres obrotu należnościami - okres obrotu zobowiązaniami

Metoda kwartalna

W przypadku stosowania metody kwartalnej obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych. Istotą tej metody jest możliwość przesunięcia obowiązku zapłaty VAT. Dlatego jest ona korzystna dla jednostek, które wykazują nadwyżkę VAT należnego nad VAT naliczonym. Ponieważ jednostka nie ma prawa dowolnie zmieniać stosowanej metody rozliczenia, decyzję o metodzie kwartalnej powinna podjąć na postawie analizy kształtowania zobowiązań z tytułu VAT oraz wolumenu planowanych zakupów i sprzedaży.

Tabela 3. Możliwość stosowania metody kwartalnej

Wybór metody kwartalnej daje możliwość przesunięcia w czasie obowiązku podatkowego. Odpowiednie dostosowanie polityki kredytowania, tj. maksymalne skrócenie okresu uzyskania należności oraz wydłużenie okresu ściągania zobowiązań, pozwala na efektywne zarządzanie obrotem gotówkowym. Dlatego podstawowym narzędziem również przy stosowaniu metody kwartalnej jest określenie cyklu gotówkowego opisanego wcześniej.

Metoda miesięczna

Jest to metoda funkcjonująca na zasadach ogólnych. Nie oznacza to jednak, że jednostka nie powinna monitorować struktury wiekowej należności oraz okresu obrotów należnościami i zobowiązaniami. Ponieważ w przypadku tej metody płatność z tytułu VAT nastąpi co miesiąc, otrzymanie zapłaty za należności oraz regulowanie zobowiązań powinny być zharmonizowane.

Podsumowując, należy stwierdzić, że niezależnie od wybranej metody rozliczenia VAT jednostki powinny stosować różne narzędzia zarządzania obrotami gotówkowymi. Podstawą monitorowania płynności jest rachunek przepływów pieniężnych. Brak płynności na dłuższą metę doprowadzi do braku wypłacalności, co w ostateczności oznacza upadłość.

Rozliczanie VAT przez podatników niebędących małymi podatnikami

Nowelizowana ustawa o VAT od 1 stycznia 2009 r. wprowadziła możliwość składania deklaracji kwartalnych nie tylko dla małych podatników, ale również dla podatników niebędących małymi podatnikami. Oznacza to pewne ułatwienie dla większych jednostek. Zasady kwartalnego rozliczenia VAT przez małych podatników różnią się od zasad dotyczących dużych podatników.

Tabela 4. Metody rozliczania dla podatników niebędących małymi podatnikami

Schemat 3. Metoda kwartalna

W przypadku małych podatników rozliczanie kwartalne odbywa się na zasadach ogólnych z możliwością przesunięcia zapłaty zobowiązań podatkowych. W przypadku podatników niebędących małymi podatnikami rozliczanie kwartalne oznacza zaliczkowe regulowanie zobowiązań podatkowych za pierwszy i drugi miesiąc kwartału, wynikających z deklaracji podatkowej VAT złożonej za poprzedni kwartał.

Tabela 5. Zaliczkowa metoda kwartalna

Z tabeli wynika więc, że trudno znaleźć korzyści tej metody. Dlatego opłaca się ona tylko tym jednostkom, u których regularnie powstają zobowiązania z tytułu VAT.

Podstawa prawna:

• art. 2 pkt 25, art. 21, art. 86 ust. 16, art. 99 i 103 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz.U. Nr 54, poz. 535; ost.zm. Dz.U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1320,

• art. 9 ustawy z 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw - Dz.U. Nr 209, poz. 1320.

• art. 73 § 2 pkt 4, art. 76, art. 77 § 1 pkt 7 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - j.t. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60; ost.zm. Dz.U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1320

Jak wybrać metodę rozliczania VAT

Rozliczenie VAT metodą kasową - mały podatnik

Mały podatnik, który wybrał kasową metodę rozliczania VAT, zobowiązany jest do stosowania szczególnych przepisów dotyczących zasad powstawania obowiązku podatkowego oraz sposobu rozliczania podatku naliczonego. W uproszczeniu podatnik ten rozlicza VAT należny od sprzedaży w kwartale, w którym uzyskał zapłatę należności, a VAT naliczony od dokonanych zakupów - w kwartale, w którym zapłacił za nabyte towary i usługi. Wybór kasowej metody rozliczania VAT wiąże się z obowiązkiem kwartalnego rozliczania tego podatku na podstawie deklaracji VAT-7K, tj. w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale.

Wybór metody kasowej

Korzystanie przez podatnika VAT z kasowej metody rozliczania VAT wymaga terminowego zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o wyborze tej metody. Mały podatnik może stosować tę metodę, pod warunkiem że do końca miesiąca poprzedzającego okres, za który będzie stosowana metoda kasowa, pisemnie zawiadomi o tym naczelnika urzędu skarbowego (art. 21 ust. 1 ustawy).

Zawiadomienie o wyborze metody kasowej nie wymaga od podatnika napisania odrębnego pisma.

Wyboru metody kasowej podatnik dokonuje bowiem na druku VAT-R₍₈₎, zaznaczając w poz. 38 formularza kwadrat 1:

oraz zaznaczając kwadrat poz. 50 w dziale informacji dotyczących składania deklaracji:

Moment powstania obowiązku podatkowego

Dla małego podatnika, który wybrał kasową metodę rozliczania podatku, art. 21 ustawy o VAT określa szczególny moment powstania obowiązku podatkowego. Przy stosowaniu tej metody obowiązek podatkowy powstaje z dniem uregulowania całości lub części należności, jednak nie później niż 90. dnia, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Prawo do odliczenia VAT naliczonego

Z kolei prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenach zakupionych towarów i usług podatnik ten nabywa, jeżeli:

• uregulował całą należność, która wynika z faktury otrzymanej od kontrahenta,

• dokonał zapłaty podatku, który wynika z dokumentu celnego, z uwzględnieniem kwot określonych w decyzjach, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz w art. 34 ustawy o VAT.

Odliczenie podatku naliczonego nie może nastąpić wcześniej niż z dniem otrzymania faktury lub dokumentu celnego. Dlatego podatnik rozliczający VAT metodą kasową może odliczyć VAT naliczony w rozliczeniu za kwartał, w którym otrzyma fakturę zakupową i ureguluje całą należność wykazaną na tej fakturze.

Rezygnacja ze stosowania metody kasowej

Dokonując wyboru metody kasowej, podatnik zobowiązuje się do stosowania tej metody przez okres co najmniej 12 miesięcy. Oznacza to, że podatnik może zrezygnować ze stosowania metody kasowej, ale nie wcześniej niż po upływie 12 miesięcy, w których rozliczał się tą metodą.

Rezygnacja ze stosowania metody kasowej wymaga pisemnego zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego. Jest ona skuteczna, gdy podatnik złoży zawiadomienie o rezygnacji w terminie do końca kwartału, w którym stosował metodę kasową. Zawiadomienie to podatnik składa na formularzu VAT-R.

Utrata prawa do stosowania metody kasowej

Mały podatnik może utracić prawo do stosowania metody kasowej. Powodem jest utrata statusu małego podatnika. Jeżeli mały podatnik przekroczy określony na dany rok limit obrotów (limity na 2009 r. patrz str. 33), to traci prawo do rozliczania podatku metodą kasową. Po przekroczeniu limitu obrotów uprawniających do korzystania ze statusu małego podatnika VAT podatnik ma prawo zastosować metodę kasową po raz ostatni za kwartał, w którym przekroczył ten limit. Natomiast począwszy od rozliczenia za miesiąc następujący po tym kwartale, w którym przekroczył kwotę limitu, podatnik ma obowiązek stosować zasady ogólne rozliczenia VAT. O utracie prawa do stosowania metody kasowej podatnik powinien zawiadomić urząd skarbowy, składając zgłoszenie aktualizacyjne VAT-R (poz. 38 pkt 2 i poz. 39 lub 41).

W 2009 r. limit obrotów uprawniający do korzystania ze statusu małego podatnika VAT został podwyższony. Dlatego ustawodawca przewidział możliwość zachowania prawa do stosowania metody kasowej przez podatników, którzy przekroczyli limit na 2008 r. w kwocie 3 014 000 zł i jednocześnie nie przekroczyli podwyższonego limitu 4 053 000 zł. Taka sytuacja ma miejsce, gdy obrót podatnika jest następujący (patrz wzór):

3 014 000 zł < obrót brutto podatnika d 4 053 000 zł

Możliwość stosowania metosy kasowej w takiej sytuacji przewiduje art. 9 ustawy z 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1320). Jednak aby podatnik mógł nadal stosować metodę kasową w 2009 r., musiał złożyć pisemne zawiadomienie naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie do 31 grudnia 2008 r. (na formularzu VAT-R).

Zalety i wady wynikające z wyboru kasowej metody rozliczania VAT

Zalety:

+przesunięcie momentu powstania obowiązku podatkowego do dnia otrzymania należności (jednak nie dłużej niż do 90. dnia, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi,

+częściowe odroczenie terminu zapłaty zobowiązania podatkowego do urzędu skarbowego, dzięki czemu środki pieniężne dłużej pozostają do dyspozycji firmy.

Wady:

-w przypadku utraty płynności finansowej przez podatnika nie będzie on mógł odliczać VAT naliczonego zawartego w niezapłaconych fakturach zakupu,

-konieczność monitorowania płatności z tytułu należności i zobowiązań pod kątem terminu rozliczenia VAT.

Podstawa prawna:

• art. 2 pkt 25, art. 21, art. 86 ust. 16, art. 99, art. 103 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz.U. Nr 54, poz. 535; ost.zm. Dz.U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1320

• art. 9 ustawy z 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw - Dz.U. Nr 209, poz. 1320

• art. 73 § 2 pkt 4, art. 76, art. 77 § 1 pkt 7 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - j.t. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60; ost.zm. Dz.U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1320

Jak wybrać metodę rozliczania VAT

Rozliczanie VAT za okresy kwartalne - mały podatnik

Podatnik, który posiada status małego podatnika, może wybrać możliwość składania deklaracji VAT za okresy kwartalne, nie wybierając jednocześnie metody kasowej. Wybór rozliczeń kwartalnych nie będzie modyfikował zasad powstawania obowiązku podatkowego oraz odliczania VAT naliczonego, co ma miejsce w przypadku wyboru kasowej metody rozliczania VAT. Jeżeli mały podatnik zadecyduje wyłącznie o stosowaniu metody kwartalnego rozliczania VAT, to będzie miał obowiązek zapłaty VAT należnego oraz prawo do odliczania VAT naliczonego na zasadach ogólnych.

Stosowanie metody rozliczeń kwartalnych

Wybór tej metody rozliczania VAT skutkuje składaniem deklaracji VAT raz na kwartał. Deklaracja VAT składana jest wówczas za okresy kwartalne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale. W tym samym terminie płacone jest również zobowiązanie podatkowe wynikające z deklaracji.

Zaletą wyboru tej metody, w porównaniu z rozliczeniem miesięcznym VAT, jest przesunięcie obowiązku zapłaty VAT. Ten sposób rozliczania podatku nie powoduje obniżenia zobowiązania podatkowego w VAT, ale przesuwa termin jego zapłaty. Metoda ta nie jest jednak korzystna dla podatników, którzy nie płacą VAT, tj. tych podatników, którzy wykazują nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym i występują o zwrot VAT. W ich przypadku stosowanie kwartalnej metody rozliczania VAT będzie powodowało wydłużenie procedury uzyskania zwrotu bezpośredniego.

Wybór kwartalnych deklaracji

Aby mały podatnik mógł korzystać z rozliczania VAT za okresy kwartalne, musi dokonać terminowego, pisemnego zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego. Dotychczas podatnik, który w związku z posiadaniem statusu małego podatnika zdecydował o stosowaniu kwartalnego rozliczania VAT, musiał złożyć zawiadomienie do naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca kwartału poprzedzającego kwartał, za który po raz pierwszy rozliczał się na podstawie kwartalnej deklaracji podatkowej. Od 1 stycznia 2009 r. termin złożenia tego zawiadomienia uległ wydłużeniu (art. 99 ust. 3 ustawy). Podatnik o wyborze tej metody powinien pisemnie powiadomić naczelnika urzędu skarbowego najpóźniej do 25. dnia drugiego miesiąca kwartału, za który będzie po raz pierwszy złożona kwartalna deklaracja podatkowa (terminy zawiadamiania urzędu skarbowego o wyborze metody kwartalnej przedstawia tabela).

Podatnik, który rozpoczyna wykonywanie czynności opodatkowanych w trakcie roku podatkowego, powinien złożyć zawiadomienie w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym rozpoczął wykonywanie tych czynności.

Tabela. Terminy wyboru metody kwartalnej w 2009 r.

Wyboru metody kwartalnej podatnik dokonuje na druku VAT-R₍₈₎, zaznaczając w poz. 43 kwadrat 1:

oraz zaznaczając kwadrat poz. 50 w dziale informacji dotyczących składania deklaracji:

Rezygnacja z metody kwartalnej

Podatnik, który będzie chciał zrezygnować ze stosowania kwartalnego sposobu rozliczania VAT, będzie mógł to uczynić dopiero po upływie 4 kwartałów, w których rozliczał podatek za okresy kwartalne. Od 2009 r. rezygnacja ze stosowania tej metody i powrót do składania deklaracji VAT za okresy miesięczne wymaga pisemnego zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego (na formularzu VAT-R). Zawiadomienie o rezygnacji z metody kwartalnej podatnik powinien złożyć w terminie do dnia złożenia deklaracji podatkowej za pierwszy miesięczny okres rozliczeniowy, jednak nie później niż z dniem upływu terminu złożenia tej deklaracji, np. gdy podatnik zamierza zrezygnować z metody kwartalnej od kwietnia 2009 r., powinien zawiadomić o tym naczelnika urzędu skarbowego na formularzu VAT-R najpóźniej w terminie złożenia deklaracji za kwiecień, ale nie później niż 25 maja 2009 r. (terminy rezygnacji z metody kwartalnej w 2009 r. przedstawia tabela).

Tabela. Terminy rezygnacji z metody kwartalnej w 2009 r.

Jak wybrać metodę rozliczania VAT

Rozliczanie VAT za okresy kwartalne - mały podatnik

Utrata prawa do stosowania metody kwartalnej

Podatnik może utracić prawo do kwartalnego rozliczania VAT według zasad przysługujących małemu podatnikowi z powodu przekroczenia limitu obrotów określonych w art. 2 pkt 25 ustawy. Od 1 stycznia 2009 r., pomimo utraty statusu małego podatnika, podatnik może nadal rozliczać VAT kwartalnie. W 2009 r. z formy rozliczeń kwartalnych może bowiem skorzystać każdy podatnik. Różnica polega na tym, że podatnik ma obowiązek kwartalnego rozliczania VAT na zasadach przewidzianych dla podatników niebędących małymi podatnikami (zasady rozliczeń VAT za okresy kwartalne przez podatników niebędących małymi podatnikami zostały opisane na str. 39). Podatnicy niebędący małymi podatnikami, którzy składają kwartalne deklaracje, mają obowiązek wpłaty miesięcznych zaliczek na VAT, począwszy od miesiąca następującego po kwartale, w którym przekroczą limit obrotów powodujący utratę statusu małego podatnika. Mały podatnik, który korzystał z metody kwartalnej, po utracie prawa do stosowania tej metody powinien złożyć zgłoszenie aktualizacyjne VAT-R i wybrać dogodną dla siebie metodę rozliczeń VAT (miesięczną lub kwartalną).

Zalety i wady kwartalnej metody rozliczania VAT

Zalety:

+częściowe odroczenie terminu zapłaty zobowiązania podatkowego do urzędu skarbowego.

Wady:

-metoda ta jest niekorzystna dla tych podatników VAT, u których okresowo, sezonowo bądź systematycznie występuje nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, a podatnik występuje o zwrot bezpośredni VAT.

Podstawa prawna:

• art. 2 pkt 25, art. 21, art. 86 ust. 16, art. 99, art. 103 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz.U. Nr 54, poz. 535; ost.zm. Dz.U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1320

• art. 9 ustawy z 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw - Dz.U. Nr 209, poz. 1320

• art. 73 § 2 pkt 4, art. 76, art. 77 § 1 pkt 7 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - j.t. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60; ost.zm. Dz.U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1320

Aneta Szwęch

konsultant podatkowy

Źródło: Monitor Księgowego

jak wybrać metodę rozliczania VAT

Rozliczanie VAT za okresy kwartalne podatników niebędących małymi podatnikami

Od 1 stycznia 2009 r. nowelizacja ustawy o VAT wprowadziła możliwość składania deklaracji kwartalnych przez wszystkich podatników. Dotychczas prawo do stosowania rozliczeń kwartalnych mieli wyłącznie mali podatnicy VAT. Kwartalne rozliczenie podatników niebędących małymi podatnikami VAT różni się jednak od kwartalnego rozliczenia VAT małych podatników.

Deklaracje kwartalne

Podatnicy, którzy nie posiadają statusu małego podatnika, ale mają zamiar rozliczać VAT kwartalnie, mogą składać deklaracje za okresy kwartalne, tj. w terminie do 25. dnia miesiąca po zakończeniu kwartału. W tym terminie są też zobowiązani do zapłaty VAT, który wynika ze złożonej deklaracji. Rozliczeniu temu będzie służył formularz VAT-7D.

Wybór metody kwartalnej

O wyborze metody kwartalnej podatnik powinien pisemnie powiadomić naczelnika urzędu skarbowego. Zawiadomienie na druku VAT-R podatnik powinien złożyć najpóźniej do 25. dnia drugiego miesiąca kwartału, za który będzie po raz pierwszy złożona kwartalna deklaracja podatkowa, czyli np. do 25 lutego 2009 r. w przypadku wyboru metody kwartalnej od I kwartału 2009 r. Podatnicy rozpoczynający wykonywanie czynności opodatkowanych w trakcie roku podatkowego powinni złożyć zawiadomienie na druku VAT-R o wyborze tej metody rozliczania podatku w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym rozpoczęli wykonywanie tych czynności, czyli np. rozpoczynając działalność opodatkowaną VAT w lutym 2009 r., powinni dokonać zawiadomienia o wyborze metody kwartalnej do 25 marca 2009 r.

Wyboru metody kwartalnej duży podatnik VAT dokonuje na druku VAT-R₍₈₎, zaznaczając w poz. 43 kwadrat 1:

oraz zaznaczając kwadrat poz. 51 w dziale informacji dotyczących składania deklaracji:

Zaliczki na VAT

W odróżnieniu od małych podatników rozliczających się kwartalnie duzi podatnicy VAT rozliczający się kwartalnie mają obowiązek wpłacania zaliczek za pierwszy i drugi miesiąc kwartału.

Zaliczki na VAT za pierwszy i drugi miesiąc kwartału wynoszą 1/3 kwoty należnego VAT wynikającej z deklaracji podatkowej VAT złożonej za poprzedni kwartał (art. 103 ust. 2a ustawy). Zaliczkę miesięczną na VAT podatnicy są zobowiązani wpłacać w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym z kolejnych miesięcy, za które jest wpłacana zaliczka.

Jeżeli w rozliczeniu za poprzedni kwartał u podatnika wystąpi zerowe zobowiązanie podatkowe lub nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, to nie powstaje obowiązek wpłacania zaliczek na podatek za rozliczany kwartał.

Rozliczenie zaliczek za I kwartał po przejściu z metody miesięcznej na kwartalną

Podatnik, który zdecydował się na kwartalne rozliczenie VAT, natomiast wcześniej rozliczał VAT za okresy miesięczne, zaliczki za pierwszy i drugi miesiąc pierwszego kwartału rozlicza na podstawie danych z ostatniego kwartału, w którym rozliczał się miesięcznie (art. 103 ust. 2e ustawy).

Podatnik ten w pierwszym kwartale, za który będzie się rozliczać za okresy kwartalne na podstawie deklaracji VAT-7D, zaliczki za pierwszy i drugi miesiąc rozliczanego kwartału wpłaci w następujący sposób:

• za pierwszy miesiąc tego kwartału - w wysokości należnego zobowiązania podatkowego za pierwszy miesiąc ostatniego kwartału, w którym rozliczał się za okresy miesięczne (np. gdy podatnik wybierze rozliczenie kwartalne od I kwartału 2009 r., pierwszą zaliczkę zapłaci w wysokości podatku należnego za październik 2008 r.),

• za drugi miesiąc tego kwartału - w wysokości należnego zobowiązania podatkowego za drugi miesiąc ostatniego kwartału, w którym rozliczał się za okresy miesięczne (np. gdy podatnik wybierze rozliczenie kwartalne od I kwartału 2009 r., zaliczkę za drugi miesiąc I kwartału zapłaci w wysokości podatku należnego za listopad 2008 r.).

Jeżeli w rozliczeniu za ostatni kwartał, w którym podatnik rozliczał się miesięcznie, wystąpi zerowe zobowiązanie podatkowe lub nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, to nie powstaje obowiązek wpłacania zaliczek na podatek za rozliczany kwartał.

Zaliczki w faktycznej wysokości

Dla podatnika nie zawsze korzystne jest odprowadzanie zaliczek na podatek na podstawie kwot podatku należnego odprowadzonych za poprzedni kwartał. Korzystniejsze może być odprowadzanie zaliczek na podatek w wysokości faktycznego zobowiązania podatkowego za dany miesiąc.

Przepisy znowelizowanej ustawy o VAT wprowadzają taką możliwość, tzn. umożliwiają podatnikowi wpłacanie zaliczek w wysokości faktycznego rozliczenia. Pozwoli to uniknąć nadpłat w sytuacji znacznych rozbieżności w wysokości zobowiązań podatkowych w poszczególnych kwartałach. Takie uprawnienie wynika z art. 103 ust. 2f ustawy. Podatnik może wpłacać zaliczki na podatek w wysokości faktycznego rozliczenia za miesiąc, za który wpłacana jest zaliczka. Warunkiem jest pisemne zawiadomienie naczelnika urzędu skarbowego. Należy je złożyć najpóźniej z chwilą wpłaty zaliczki za pierwszy miesiąc pierwszego kwartału, od którego zaliczki będą ustalane w wysokości faktycznego rozliczenia, jednak nie później niż z upływem terminu do jej zapłaty.

Zawiadomienie o wpłacaniu zaliczek w faktycznej wysokości - wzór

Rezygnacja z zaliczek w faktycznej wysokości

Podatnik będzie mógł zrezygnować z obliczania zaliczek w wysokości faktycznego rozliczenia nie wcześniej niż po upływie dwóch kwartałów (art. 103 ust. 2g ustawy). Rezygnacja z tej metody nie wymaga już złożenia zawiadomienia do naczelnika urzędu skarbowego. Za rezygnację z metody obliczania wysokości zaliczek w wysokości faktycznego rozliczenia jest uznawane wpłacenie zaliczki za pierwszy miesiąc kwartału w wysokości 1/3 kwoty należnego zobowiązania podatkowego wynikającej z deklaracji podatkowej złożonej za poprzedni kwartał.

Przykład wniosku o zaliczenie nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych

Nadpłata zaliczek w VAT

W praktyce rozliczania VAT metodą kwartalną przez tzw. dużych podatników VAT może wystąpić sytuacja, w której suma zaliczek wpłaconych za pierwszy i drugi miesiąc kwartału przekroczy kwotę zobowiązania podatkowego, wynikającą z deklaracji VAT-7D za dany kwartał. W takim przypadku istnieje kilka możliwości rozdysponowania nadpłaty. Może ona zostać z urzędu zaliczona przez pracownika skarbowego na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami lub na bieżące zobowiązania podatkowe (art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej). Podatnik może również zadecydować o zaliczeniu nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań (poz. 60 deklaracji VAT-7D). Wówczas do składanej deklaracji powinien załączyć wniosek w tej sprawie (wzór wniosku - str. 42).

Natomiast w przypadku braku zaległości podatkowych oraz bieżących zobowiązań, jeśli podatnik nie zadeklaruje zaliczenia nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, podlega ona z urzędu zwrotowi na rachunek bankowy podatnika. Nadpłata powstanie z dniem złożenia deklaracji kwartalnej dla podatku od towarów i usług i powinna zostać zwrócona w terminie 30 dni, licząc od tego dnia. Wynika to z art. 73 § 2 pkt 4 i art. 77 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej.

Zalety i wady kwartalnej metody rozliczania przez podatników nieposiadających statusu małego podatnika

Zalety:

+brak potrzeby comiesięcznego sporządzania i składania deklaracji VAT, oszczędność czasu,

+elastyczność metody; jeżeli wysokość zaliczek na VAT za pierwszy i drugi miesiąc kwartału, wyliczona na podstawie kwoty zobowiązania podatkowego za poprzedni kwartał, będzie przekraczać faktyczną wysokość zobowiązania zaliczkowego za dany miesiąc - podatnik może wpłacać miesięczne zaliczki w wysokości faktycznego rozliczenia (i odwrotnie).

Wady:

-metoda ta nie da oczekiwanych korzyści podatkowych w przypadku trwałego spadku sprzedaży (np. zmiana koniunktury na rynku). Wynika to z faktu, że zaliczki na podatek zasadniczo są ustalane na bazie kwartału poprzedzającego rozliczany kwartał.

III. Rozliczanie VAT na ogólnych zasadach

Jeżeli podatnik nie zdecyduje się na żadną z wcześniej wymienionych metod rozliczania VAT i nie złoży zawiadomienia do urzędu skarbowego o składaniu deklaracji VAT za okresy kwartalne, z mocy prawa rozlicza podatek na zasadach ogólnych, na podstawie miesięcznej deklaracji VAT. Jest to podstawowa metoda rozliczania VAT, dotychczas najczęściej stosowana. Konsekwencją stosowania tej metody jest obowiązek składania deklaracji w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu oraz opłacanie w tych samych terminach zobowiązania podatkowego, które wynika z rozliczenia.

Najczęściej o przesłankach wyboru miesięcznego ustalania zobowiązania w VAT decyduje:

• systematyczność, regularność rozliczenia (zwłaszcza przy większej ilości dokumentów), która wynika z konieczności dokonania rozliczenia VAT w stosunkowo niewielkim przedziale czasowym,

• zapobieżenie kumulacji zobowiązania podatkowego (w porównaniu z metodą kwartalną).

Przed podjęciem decyzji o stosowaniu danej metody rozliczania VAT należy mieć na uwadze, że u podstaw wyboru metody leżą przede wszystkim priorytety określone przez podatnika. Miesięczne rozliczanie VAT nie musi się okazać gorsze od rozliczenia kwartalnego (i odwrotnie). Podatek ostatecznie i tak trzeba zapłacić, ale poprzez wybór metody (miesięcznej lub kwartalnej) można wpływać na przedłużenie terminu zapłaty VAT (metoda kwartalna) lub uzależnić rozliczenie VAT od otrzymania/dokonania zapłaty za faktury (metoda kasowa).

Podstawa prawna:

• art. 2 pkt 25, art. 21, art. 86 ust. 16, art. 99, art. 103 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz.U. Nr 54, poz. 535; ost.zm. Dz.U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1320

• art. 9 ustawy z 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw - Dz.U. Nr 209, poz. 1320

• art. 73 § 2 pkt 4, art. 76, art. 77 § 1 pkt 7 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - j.t. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60; ost.zm. Dz.U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1320

Aneta Szwęch

konsultant podatkowy

Źródło: Monitor Księgowego

Zakazy oraz ograniczenia w odliczaniu VAT

Jakie są zasady dotyczące ograniczeń odliczeń VAT?

Z dniem 1 grudnia 2008 r. ustawodawca wprowadził duże zmiany w zakresie zakazów i innych ograniczeń w odliczaniu VAT. Najważniejsze dotyczą zniesienia związku odliczenia VAT z możliwością ujęcia danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu w podatku dochodowym. Jednocześnie coraz bogatsze orzecznictwo polskich sądów administracyjnych wskazuje, iż niektóre z formalnych ograniczeń związanych z odliczeniem VAT są niezgodne z przepisami unijnymi i jako takie nie stanowią przeszkody dla podatników do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Celem niniejszego artykułu jest przedstawienie Czytelnikom zasad dotyczących ograniczeń odliczeń VAT przy uwzględnieniu aktualnego orzecznictwa sądów administracyjnych. W części 1 zostaną omówione ograniczenia dotyczące importu usług, nabycia paliwa silnikowego do samochodów oraz zakazy formalno-prawne określone w przepisach o VAT.

Import usług

Odliczenia VAT nie stosuje się do nabywanego przez podatnika importu usług, w związku z którymi zapłata należności jest dokonywana bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionych w załączniku nr 5 do ustawy o VAT. Jako przykładowe należy wskazać podmioty zlokalizowane w Andorze, Liechtensteinie czy w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Oznacza to, iż w sytuacji gdy zapłata za usługi jest dokonywana bezpośrednio na rzecz ww. podmiotów lub na rzecz podmiotu współpracującego z tymi podmiotami (np. zapłata jest dokonywana na rachunek podmiotu innego niż sprzedawca), polski nabywca usługi nie ma prawa do odliczenia VAT z tego tytułu. Fakt, iż usługa została wykonana, a nabywca posiada dowody potwierdzające ich realizację (raporty, protokoły wykonania usług, dokumentacja projektowa, itp.), nie stanowi podstawy do odliczenia VAT. Należy podkreślić, iż ograniczenia dotyczą tylko importu usług. Import towarów z ww. krajów podlega opodatkowaniu i odliczeniu VAT w pełnej kwocie. Tytułem uzupełnienia należy podkreślić, iż nieodliczona kwota VAT jest kosztem uzyskania przychodu u przedsiębiorcy (dotyczy to również innych przypadków, gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku). W świetle przepisów o podatku dochodowym, ujęciu w rachunku podatkowym podlega podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia VAT (jeżeli naliczony VAT nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej).

Paliwa silnikowe, olej napędowy i gaz

Podatnicy nie mają prawa do odliczenia podatku od paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3 ustawy o VAT. Innymi słowy, w przypadku nabycia samochodów osobowych albo innych pojazdów o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony odliczenie VAT nie przysługuje (pomimo iż przy nabyciu tych pojazdów podatnicy mogą odliczyć 60 proc. kwoty podatku naliczonego).

W tym miejscu należy podkreślić, iż wskutek wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 22 grudnia 2008 r. w sprawie Magoora Sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Krakowie (sygn. akt C-414/07) rozszerzeniu uległ katalog pojazdów samochodowych, od których podatnik może dokonywać odliczenia w pełnej kwocie. Wydanie ww. orzeczenia spowodowało, iż prawo do odliczenia przysługuje również z tytułu nabycia paliwa silnikowego itp. do samochodów z tzw. kratką, czyli na zasadach analogicznych, które obowiązywały w przepisach o VAT do 30 kwietnia 2004 r. Stanowisko to potwierdzają również wytyczne Ministerstwa Finansów. W piśmie z 13 lutego 2009 r. (znak PT3/812/415//CZE/09/185) stwierdza się m.in.: "prawo do odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu pojazdów samochodowych przysługuje, co do zasady, w przypadku gdy:

1) przepisy ustawy o VAT obowiązujące od 1 maja 2004 r. umożliwiają odliczenie podatku,

2) przepisy ustawy o VAT obowiązujące od 1 maja 2004 r. uniemożliwiają odliczenie podatku, ale przepisy o VAT obowiązujące 30 kwietnia 2004 r. umożliwiały odliczenie podatku, tj. w przypadku paliwa do używanych przez podatnika pojazdów samochodowych, w odniesieniu do których na podstawie homologacji producenta lub importera dla danego typu pojazdu samochodowego bezspornie wynika, że nie jest to samochód osobowy i dopuszczalna ładowność tego pojazdu wynosi powyżej 500 kg.

Jeżeli zatem po 30 kwietnia 2004 r. wskutek ograniczeń prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu paliwa wykorzystywanego do napędu pojazdów samochodowych, nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia (które mu przysługiwało zgodnie z obowiązującymi przepisami o VAT 30 kwietnia 2004 r. lub u 1 maja 2004 r.), podatnikowi - zgodnie z ww. wyrokiem TSWE - przysługuje prawo do odliczenia podatku (...) bez uwzględnienia tych ograniczeń". Ministerstwo Finansów potwierdziło jednocześnie, że prawo od odliczenia przysługiwało również podatnikowi użytkujących ww. samochody na podstawie umów najmu, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze.

PRZYKŁAD

Spółka ALFA użytkuje samochód Skoda Octavia Kombi z kratką na podstawie umowy leasingu z 2003 r. Od 1 maja 2004 r. spółka nie miała prawa do odliczenia VAT z tytułu nabycia ON do napędu ww. pojazdu. VAT stanowił dla tej spółki koszt uzyskania przychodu. Po wydaniu przedmiotowego wyroku ETS spółka posiada pełne prawo do odliczenia VAT z tytułu nabywania paliwa do tego pojazdu. W okresie od 1 maja 2004 r. do chwili obecnej spółka może dokonać korekt deklaracji VAT i dokonywać odliczenia VAT na zasadach analogicznych, jakie obowiązywały do końca kwietnia 2004 r. Po uzyskaniu ewentualnego zwrotu kwoty VAT (lub stwierdzenia nadpłaty w rozumieniu ordynacji podatkowej) uzyskaną kwotę należy rozpoznać jako przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym (na zasadzie kasowej - tj. z chwilą faktycznego uzyskania).

Pogląd ten uzasadniają również wyroki sądów administracyjnych. W orzeczeniu WSA w Warszawie z 9 kwietnia 2009 r. (sygn. akt. III SA/Wa 324/09) uznano, iż: "Odnosząc powyższe konstatacje do przedmiotowej sprawy należy uznać, że art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT z 2004 r. sprzeciwia się zarówno, celowi, jak i treści VI dyrektywy, a zwłaszcza jej art. 17 ust. 6 w zw. z art. 17 ust. 2 (obecnie art. 176 Dyrektywy 2006/112). Przepis ten rozszerzył bowiem zakres ograniczenia rzeczywiście stosowanego przed wejściem w życie VI dyrektywy do polskiego porządku prawnego, a przewidzianego w art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy o VAT z 1993 r., w zakresie podatku naliczonego przy zakupie paliwa przeznaczonego do samochodów używanych dla działalności opodatkowanej. Takie działanie naruszyło cel dyrektywy, jakim jest niewątpliwie implementacja zharmonizowanego systemu podatku obrotowego przez wprowadzenie podatku od wartości dodanej oraz m.in. zharmonizowanie systemów odliczeń w takim zakresie, w jakim wpływają one na rzeczywisty poziom opodatkowania. Ponadto została naruszona zasada wyrażona w art. 17 ust. 6 VI dyrektywy, tj. ochrona istniejącego stopnia harmonizacji wyrażająca się w utrzymaniu przez Polskę jedynie derogacji już istniejących i rzeczywiście stosowanych w momencie wejścia w życie przepisów wspólnotowych, w związku z art. 17 ust. 2 dającym - co do zasady - prawo do odliczenia VAT od towarów i usług wykorzystywanych do celów transakcji opodatkowanych.

Skoro art. 17 ust. 6 VI dyrektywy daje państwom członkowskim możliwość zachowania ograniczeń rzeczywiście stosowanych, to ustawodawca powinien tak kształtować system podatkowy, aby uchylając dotychczasowe uregulowania, nowym aktem ustawowym nie ustanawiać innych (nowych) ograniczeń niż te, które istniały do dnia przystąpienia Polski do Unii Europejskiej, tj. do 30 kwietnia 2004 r. W konkluzji należy zatem stwierdzić, że skoro stronie skarżącej do 30 kwietnia 2004 r. na mocy art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy o VAT z 1993 r. przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu paliw do samochodów, których dotyczy zaskarżona interpretacja (tj. samochodów o homologacji ciężarowej z dopuszczalną ładownością nie mniejszą niż 500 kg), a po tej dacie, z uwagi na wprowadzenie (w art. 86 ust. 3 tej ustawy o VAT z 2004 r.) nowych kryteriów w tym przedmiocie, art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT z 2004 r. prawo to ograniczył - to nie ulega wątpliwości sądu, że ustawodawca rozszerzył zakres zastosowania wcześniejszych ograniczeń. Tym samym przepis art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT z 2004 r. w okolicznościach niniejszej sprawy należy uznać za sprzeczny z przywołanym art. 17 ust. 6 VI dyrektywy (art. 176 Dyrektywy 2006/112).

Reasumując powyższe, w ocenie sądu wyżej powołane przepisy ustawy o VAT z 2004 r., a już w szczególności po zmianie tej ustawy, która weszła w życie 22 sierpnia 2005 r. powodują rozszerzenie zakresu ograniczeń w stosunku do sytuacji istniejącej w chwili wejścia w życie VI dyrektywy. W świetle powyższej oceny sąd, kierując się zasadą prowspólnotowej wykładni przepisów, zobligowany był zatem do odmowy zastosowania w niniejszej sprawie art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT z 2004 r.".

Wystawienie faktury przez podmiot nieuprawniony albo odmienna kwota na dokumentach źródłowych

Odliczenie VAT nie ma zastosowania, jeżeli dostawa towarów lub świadczenie usług zostało udokumentowane fakturami: 1) wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących, 2) w których kwota podatku wykazana na oryginale faktury jest różna od kwoty wykazanej na kopii.

W takich przypadkach ustawodawca ogranicza prawo do odliczenia, w sytuacji gdy pomimo zaistnienia czynności (dostawy albo wykonania usługi) otrzymana faktura nie uprawnia do odliczenia VAT. Dotyczy to w szczególności faktur wystawionych przez podmiot, który w ogóle nie jest zarejestrowany dla celów VAT (pomimo wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem) lub podatnika VAT, ale zwolnionego. Natomiast w świetle przepisów wykonawczych do ustawy o VAT podmiotami uprawnionymi do wystawiania faktur VAT są jedynie podmioty zarejestrowane we właściwym urzędzie skarbowym jako podatnicy VAT czynni oraz posiadający numer identyfikacji podatkowej (NIP). Prawo do odliczenia nie ma zastosowania również wtedy, gdy faktura jest wystawiana przez podmiot nieistniejący (w takim przypadku nie można bowiem w ogóle mówić o wystawcy faktury, ponieważ nie istnieje). Zdaniem orzecznictwa przepis ten jest niezgodny z Dyrektywą 2006/112/WE. Przepisy unijne nie wskazują bowiem ograniczeń do odliczenia VAT w tym zakresie (pod warunkiem że dana czynność została faktycznie wykonana).

Obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie stosuje się również w zakresie faktur VAT, w których kwota wykazana na oryginale różni się od kwoty wykazanej na kopii. Zgodnie z zasadami wystawiania faktur sprzedawca ma obowiązek wystawić 2 egzemplarze faktur tożsame w treści (przy czym KOPIA pozostaje u sprzedawcy, ORYGINAŁ zaś jest wydawany nabywcy). Regulacja ta została wprowadzona w celu zapobieżenia oszustwom podatkowym, gdy wystawca faktury podaje kwotę niższą w kopii, a wyższą w oryginale, który stanowi u nabywcy podstawowy dokument do odliczenia VAT. W ten sposób odprowadzeniu jako podatek należny podlegałaby niższa kwota niż kwota podatku naliczonego.

W orzecznictwie sądowym (wyrok WSA w Szczecinie z 23 kwietnia 2009 r., sygn. akt. I SA/Sz 97/09) uznaje się, że: "Wszelkie ewentualne ograniczenia przyznanego podatnikom prawa do odliczeń powinny być wprowadzone ze względu na konieczność ujednolicenia obciążeń tym podatkiem w podobny sposób we wszystkich państwach członkowskich na podstawie wspólnych regulacji wiążących te państwa. Jeśli w prawie wspólnotowym nie ma regulacji, która dozwalałby na ograniczenie prawa podatników do odliczenia, to prawo do odliczenia powinno być w pełni respektowane. (...) Należy tu także zauważyć, iż przepisy VI dyrektywy nie stanową w ogóle o rejestracji w transakcjach ťkrajowychŤ, posługując się w art. 22 pojęciem obowiązku zgłoszenia rozpoczęcia, zmiany lub zaprzestania działalności jako podatnik. Z przepisu tego nie sposób jednak wyprowadzać wniosku, iż niedopełnienie tego obowiązku powoduje utratę statusu podatnika, co łączy się z ograniczeniem prawa do odliczenia podatku czy też brakiem podstaw do jego zapłaty w sytuacji podejmowania działań, o których mowa w art. 2 w warunkach opisanych w art. 4 (2) VI dyrektywy. W świetle tych regulacji, zasadą przyjętą przez prawo wspólnotowe jest opodatkowanie czynności wykonywanych przez podatnika działającego w takim charakterze bez względu na fakt, czy dopełnił on wymogu zgłoszenia rozpoczęcia działalności właściwym organom. Przy czym dla oceny, czy dana transakcja dokonana została w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika, nie ma znaczenia fakt, czy został od niej faktycznie odprowadzony podatek, istotne jest tylko to, czy można określić go mianem należnego z tytułu danej czynności, a więc czy organ podatkowy jest uprawniony do domagania się jego zapłaty. W świetle poczynionych powyżej uwag należy stwierdzić, iż wyłączenie prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturze wystawionej przez podmiot niezarejestrowany nie znajduje uzasadnienia w przepisach prawa wspólnotowego, co w rozpatrywanej sprawie oznaczało konieczność odmówienie zastosowania przepisu prawa krajowego zawierającego takie wyłączenie, tj. art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług".

Transakcja zwolniona z podatku albo niepodlegająca opodatkowaniu

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Dotyczy to faktur będących wynikiem transakcji zwolnionej przedmiotowo z podatku (np. świadczenia usług pocztowych lub usług finansowych bądź ubezpieczeniowych) oraz czynności, które pozostają poza zakresem przedmiotowym ustawy o VAT (np. sprzedaż bonów pieniężnych uprawniających do zakupów w wybranych punktach sprzedaży). W związku z tym podatnicy dokonujący zakupów specyficznych usług bądź innych transakcji powinni zwracać szczególną uwagę na sposób dokumentowania takich czynności. Wystawianie faktury z wykazaną kwotą VAT przez sprzedawcę (nawet zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny), faktyczne wykonanie danego świadczenia oraz istnienie związku ze sprzedażą opodatkowaną nie daje podstaw do odliczenia podatku wykazanego na fakturze, jeżeli dana czynność nie podlega VAT lub jest z niego zwolniona.

Wprowadzenie tej regulacji jest wynikiem dostosowania polskich przepisów o VAT do regulacji unijnych. W myśl bowiem art. 167 Dyrektywy 2006/112/WE prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny. Oznacza to, że w wyniku transakcji zwolnionych z VAT albo pozostających poza zakresem przedmiotowym tej ustawy VAT nie jest wymagalny, co skutkuje brakiem odliczenia po stronie nabywcy. Brak tego zapisu skutkowałby po stronie podatników (stron uczestniczących w transakcji) możliwością dowolnej zmiany i kształtowania konsekwencji podatkowych danej czynności, w sposób sprzeczny z ustawą.

PRZYKŁAD

Spółka OMEGA dokonuje zakupu bonów pieniężnych od kontrahenta. Sprzedaż zostaje udokumentowana fakturą VAT (stawka 22 proc.). Faktura VAT została wystawiona przez czynnego podatnika VAT, przekazanie towarów zostało potwierdzone protokołem odbioru, a nabywca dokonał zapłaty na rachunek bankowy wystawcy. Pomimo że bony zostają przekazane na rzecz pracowników spółki OMEGA (istnienie związku ze sprzedażą opodatkowaną), podmiot ten nie posiada prawa do odliczenia VAT. Dokonana transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT (bony nie są towarem w rozumieniu przepisów o VAT), co automatycznie skutkuje brakiem możliwości odliczenia VAT z tak wystawionej faktury.

Wystawienie kilku faktur potwierdzających tę samą dostawę lub wykonanie usługi

Zmiana przepisów o VAT nie wprowadziła nowelizacji w sytuacji, gdy wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą tę samą sprzedaż. W takim przypadku, gdy nabywca posiada kilka egzemplarzy (tego samego ORYGINAŁU faktury), prawo do odliczenia przysługuje wyłącznie w odniesieniu do jednej faktury zakupowej. Pozostałe faktury nie dają takiego prawa, z uwagi na "skonsumowanie" tego prawa w innej fakturze i istnienie powyższego zakazu. Należy nadmienić, iż interpretacja, zgodnie z którą odliczenie nie przysługuje w stosunku do żadnej faktury zakupowej, nie ma uzasadnienia w kontekście wykładni wspólnotowej tego przepisu i stoi w sprzeczności z zasadą neutralności tego podatku (konstrukcją tego podatku). Przyjęcie tej wykładni skutkowałoby ograniczeniem w odliczeniu VAT po stronie nabywcy, pomimo wykonania czynności i otrzymania stosownego dokumentu rozliczeniowego (podatnik ponosiłby ciężar ekonomiczny tego podatku pomimo związku ze sprzedażą opodatkowaną w rozumieniu przepisów o VAT).

Stanowisko to podkreśla orzecznictwo sądów administracyjnych. W wyroku z 11 marca 2005 r. (sygn. akt. FSK 1292/04) skład orzekający uznał, że: "(...) w razie wystawienia więcej niż jednej faktury dokumentującej tę samą sprzedaż podstawę do obniżenia podatku należnego nie stanowi jedynie faktura powielająca (faktury powielające) fakturę prawidłową, dokumentującą rzeczywistą sprzedaż, natomiast ta prawidłowa faktura podlega uwzględnieniu przy obniżaniu podatku należnego stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy. Oznacza to, że na podstawie tego przepisu można zakwestionować tylko odliczenie podatku naliczonego dokonane przez podatnika na podstawie faktur dokumentujących ponownie tę samą sprzedaż i powielających kwotę podatku naliczonego do wielokrotnego odliczenia. Za przyjętym wyżej stanowiskiem przemawia także cel uregulowania zawartego w § 50 ust. 4 powołanego rozporządzenia (z 22 grudnia 1999 r. - przyp. red.), który zawiera katalog faktur (faktur korygujących, dokumentów celnych), wystawionych po to, aby doprowadzić do nienależnego odliczenia podatku naliczonego. Chodzi o to, aby uniemożliwić obniżenie podatku należnego o podatek naliczony, który na poprzednim szczeblu obrotu nie został zadeklarowany do zapłacenia, a wręcz wynika z fikcyjnych dokumentów sprzedaży lub innych bezprawnych działań podatników. W wypadku sytuacji przewidzianej w punkcie 4 omawianego ustępu, dochodziłoby do takiej sytuacji, gdyby przynajmniej dwukrotnie został odliczony podatek naliczony od tej samej transakcji nabycia towaru lub usługi, co powodowałoby, że podatek naliczony, o który obniżył podatek należny nabywca, nie odpowiadałby (byłby wyższy) podatkowi należnemu wykazanemu przez sprzedawcę. Zatem także wykładnia celowościowa prowadzi do wniosku, że dyspozycja § 50 ust. 4 pkt 4 rozporządzenia obejmuje jedynie nieprawidłowe faktury, które zostały wystawione w celu uzyskania nienależnego odliczenia podatku naliczonego. Natomiast nie dotyczy sytuacji, w których wystawienie większej liczby faktur nastąpiło wyłącznie w wyniku oczywistych błędów popełnionych przez sprzedawcę-wystawcę faktury, a nabywca - mimo posiadania więcej niż jednej faktury dokumentującej daną sprzedaż - wykazał i odliczył podatek naliczony tylko z jednej faktury prawidłowo dokumentującej rzeczywistą sprzedaż (nabycie) towaru lub usługi, tak jak to właśnie miało miejsce w rozpatrywanej sprawie".

Brak wykonania czynności, kwoty niezgodne z rzeczywistością, zdarzenia sprzeczne z ustawą

Odliczenie VAT nie obejmuje podatku naliczonego, gdy wystawione dokumenty źródłowe (dokumenty celne, faktury, faktury korygujące):

1) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tej pozycji;

2) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,

3) potwierdzają czynności, do których odnoszą się art. 58 i 83 kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności.

Pierwsze ograniczenie z ww. katalogu obejmuje tzw. puste dokumenty. Wystawianie faktur mających w zamiarze stron potwierdzić "fikcyjne" transakcje nie uprawnia do odliczenia VAT. Brak dostawy towarów lub świadczenia usług nie stanowi podstawy do wystawienia faktury, a tym samym nie może uprawniać nabywcę wskazanego w oryginale faktury do odliczenia VAT. Wystawienie takiej faktury i dokonanie odliczenia VAT stanowi jedno z najcięższych przestępstw karnych skarbowych, zagrożonych karą pozbawienia wolności do lat 5 i karą grzywny.

Zakaz dotyczący kwot niezgodnych z rzeczywistością ma na celu ujmowanie w rejestrach zakupu i deklaracjach VAT jedynie tych faktur, które podają kwoty VAT zgodnie ze stanem faktycznym (zgodnie z rzeczywistym stanem i kwotą VAT). W przeciwnym wypadku sprzedawcy celowo zawyżaliby kwoty wykazywane na fakturach wyłącznie w celu umożliwienia nabywcom odzyskania VAT, który faktycznie w transakcji nie wystąpił.

Ostatnie z ww. przypadków odnoszą się do czynności, do których stosuje się art. 58 i 83 kodeksu cywilnego. Przepisy te regulują kwestię sprzeczności czynności z ustawą oraz pozorności. Zgodnie z przepisami prawa cywilnego czynność prawna sprzeczna z ustawą albo mająca na celu obejście ustawy jest nieważna. Natomiast w odniesieniu do pozorności art. 83 § 1 k.c. stanowi, iż nieważne jest oświadczenie woli złożone drugiej stronie za jej zgodą dla pozoru. Dodatkowo, jeżeli oświadczenie takie zostało złożone dla ukrycia innej czynności prawnej, ważność oświadczenia ocenia się według właściwości tej czynności. Sytuacja taka ma miejsce, gdy jedna ze stron transakcji, za zgodą drugiej strony składa jej błędne (fałszywe) oświadczenie woli. Przykładem może tutaj być istnienie tzw. karuzel podatkowych (sprzedaż towarów w łańcuchu wielu dokonywana wyłącznie w celu odzyskania VAT przez nabywcę) lub przeniesienie autorskich praw majątkowych bez zachowania formy pisemnej (zgodnie z art. 53 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

Tytułem uzupełnienia należy podkreślić, iż jeżeli faktura obejmuje czynności, które zostały faktycznie wykonane, a kwoty zostały podane w prawidłowej wysokości, a na tej samej fakturze zostały podane czynności nie mające faktycznie miejsca (lub kwoty są niezgodne z rzeczywistością), możliwość odliczenia VAT dotyczy jedynie pierwszych z ww. czynności.

Prezentowane powyżej stanowisko znajduje uzasadnienie również w wyrokach sądowych. WSA w Szczecinie w orzeczeniu z 12 marca 2009 r. (sygn. akt I SA/Sz 714/08) stwierdził: "W związku z takim przedmiotem sporu wskazać należy, w ślad za organem odwoławczym, że z przytoczonych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika jednoznacznie, że faktura VAT jest zasadniczym dokumentem odzwierciedlającym czynności opodatkowane tym podatkiem i stanowiącym podstawę do wykonania obowiązku podatkowego z czynnościami tymi związanego, jak też do realizacji prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług, stanowiącego kluczowy element konstrukcyjny podatku od towarów i usług, jako podatku neutralnego dla samego podatnika i ekonomicznie obciążającego konsumpcję. Taki charakter dokumentu, jakim jest faktura VAT, w pełni zasadnym czyni takie jej sformalizowanie, które zapewnia prawidłowe rozliczanie obrotu i związanego z nim podatku. Czyniąc fakturę dokumentem stanowiącym (obok dokumentów celnych) podstawę do realizacji przez podatnika prawa do odliczenia VAT, ustawa podatkowa wskazuje jednocześnie warunki, jakim powinna ona odpowiadać, m.in. powinna obrazować rzeczywistą czynność, zarówno od strony przedmiotowej, jak i od strony podmiotów uczestniczących w tej czynności. Jak to wynika bowiem z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy, podstawy do odliczenia wykazanego w niej podatku naliczonego nie stanowi taka faktura, która stwierdza czynność, jaka nie została dokonana między wskazanymi w niej podmiotami".

Odliczenie VAT - błędy przy zastosowaniu trybu tzw. samofakturowania

Faktury wystawione przez nabywcę zgodnie z przepisami wykonawczymi do ustawy o VAT, które nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego, nie podlegają odliczeniu VAT. Stosownie do przepisów wykonawczych ustawy o VAT nabywca wystawiający w imieniu sprzedawcy fakturę VAT jest zobowiązany do przedstawiania mu oryginału i kopii faktury w celu ich akceptacji w formie podpisu. Brak takiego podpisu oznacza, iż wystawionego dokumentu nie można uznać za fakturę VAT, co powoduje brak możliwości odliczenia podatku przez nabywcę. Brak tego zastrzeżenia w ustawie mógłby spowodować celowe wystawianie faktur przez nabywcę wyłącznie dla odliczenia VAT (bez przekazywania do akceptacji wystawcy), bez jednoczesnego powstawania po stronie sprzedawcy obowiązku podatkowego w tym podatku. Jednocześnie wprowadzenie tej sankcji służy prawidłowemu realizowaniu trybu samofakturowania przez strony umowy.

Fałszerstwa związane z odliczeniem VAT przy pojazdach samochodowych

Ustawodawca utrzymał w katalogu ograniczeń w odliczeniach VAT zapis odnoszący się do zaświadczeń okręgowej stacji kontroli pojazdów. Na podstawie art. 86 ust. 5 ustawy o VAT potwierdzenie wymagań uprawniających do 100-proc. odliczenia VAT przy nabyciu samochodów specjalistycznych (van, pick-up itp.) następuje w formie dokumentu wydawanego przez stację kontroli pojazdów oraz odpowiedniego wpisu do dowodu rejestracyjnego. Jeżeli potwierdzenie, o którym mowa powyżej, zawiera informację niezgodne ze stanem faktycznym, faktura VAT dokumentująca nabycie takiego pojazdu nie umożliwia odliczenie VAT z tego tytułu. Mając powyższe na uwadze, przedsiębiorcy powinni zwracać szczególną uwagę na zapisy zaświadczeń wydawanych przez stacje pojazdów w celu uniknięcia sporu z administracją podatkową.

Brak odliczenia w stosunku do podatników niezarejestrowanych jako VAT czynni

Odliczenia VAT nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, z wyłączeniem sytuacji wskazanych w art. 86 ust. 20 ustawy o VAT. Przepis ten nie wskazuje, czy nabywca musi być podatnikiem VAT czynnym (podatnicy VAT zwolnieni nie prowadzą rejestrów i deklaracji VAT, co uniemożliwia odliczenie) w dacie zakupu czy w dacie złożenia deklaracji podatkowej zawierającej kwotę VAT podlegającą odliczeniu. Również przepisy Dyrektywy 2006/112/WE nie uzależniają prawa do odliczenia od statusu tzn. formalnej rejestracji dla celów VAT w urzędzie skarbowym. W związku z tym, uwzględniając powyższe wątpliwości, należy odwołać się do bogatego orzecznictwa sądów administracyjnych w przedmiotowej kwestii.

W wyroku z 21 grudnia 2006 r. (sygn. akt. I FSK 378/06) NSA stwierdził, iż "treść art. 17 i 18 VI dyrektywy, jak również bogate orzecznictwo ETS wskazuje wyraźnie na to, że decydującymi o prawie podatnika do skorzystania z obniżenia podatku należnego o wynikający z faktur podatek naliczony jest powstanie obowiązku podatkowego w odniesieniu do podatku podlegającego odliczeniu oraz związek zakupu z działalnością opodatkowaną przy spełnieniu warunków formalnych związanych z realizacją tego prawa opisanych w art. 18 dyrektywy (posiadanie faktury). Nie można w związku z tym podzielić stanowiska prezentowanego w skardze kasacyjnej, że brak rejestracji jako podatnika VAT czynnego w okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego, uniemożliwia podatnikowi skorzystanie z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur dokumentujących czynności opodatkowane, gdyż stanowiłoby to zaprzeczenie wynikającej z art. 4 VI dyrektywy zasady neutralności podatku".

Podstawa prawna:

• art. 86, 88 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn.zm.),

• ustawa z 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1320),

• § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 211, poz. 1337),

• Dyrektywa Rady Unii Europejskiej 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. L Nr 347, poz. 1 z późn.zm.),

• art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a tiret 2 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn.zm.),

• art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a tiret 2 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 14, poz. 176 z późn.zm.),

• rozporządzenie Rady Ministrów z 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. Nr 42, poz. 264 z późn.zm.).

Właściwe ujmowanie operacji gospodarczych w księdze przychodów i rozchodów wciąż przysparza podatnikom wielu kłopotów. Jeżeli chcesz dowiedzieć się, gdzie najczęściej popełniane są błędy przy ujawnianiu zdarzeń gospodarczych w księdze i jak unikać pułapek przy rozliczaniu podatku, przeczytaj ten tekst koniecznie.

Dokonując zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów pamiętaj, aby uniknąć poniższych błędów, najczęściej popełnianych przez podatników:

Nieprawidłowości przy ujmowaniu usług podwykonawców

Dużo problemów sprawia podatnikom ujmowanie w księdze przychodów i rozchodów usług podwykonawców.

Zwróć uwagę, że konstrukcja księgi nie przewiduje odrębnego ujmowania usług będących usługami podwykonawców od usług nabywanych w innych celach i związanych ogólnie z funkcjonowaniem firmy.

A zatem pamiętaj, że koszty związane z nabyciem usług obcych (w tym podwykonawców) zawsze musisz ujmować w kolumnie 13 księgi "pozostałe wydatki". Absolutnie nie można wpisywać ich do kolumny 12 przeznaczonej m.in. do ujmowania wynagrodzeń pracowników.

W przypadku zakupu usług podwykonawców bardzo często pojawiają się także nieprawidłowości przy sporządzaniu spisu z natury. Nie wszyscy pamiętają, że usługi podwykonawców, w odróżnieniu od usług innego rodzaju, należy brać pod uwagę przy wycenie produkcji niezakończonej na potrzeby sporządzenia spisu z natury.

A zatem jeżeli na koniec roku okaże się, że ująłeś w kosztach wartość usług podwykonawców, które składają się na pewien realizowany przez Ciebie proces produkcyjny (większą usługę), a ten nie zostanie zakończony do końca roku, to wartość usług podwykonawców należy uwzględnić przy wycenie tego niezakończonego procesu ujmowanego w spisie z natury.

Błędy przy ujmowaniu w księdze wyciągów bankowych

Katalog operacji, które mogą zostać uwzględnione w księdze zbiorczo, na podstawie zestawień wielu jednorodnych operacji jest ściśle określony. Natomiast nie możesz tworzyć takich zbiorów (zbiorczych dokumentów) dla jakichkolwiek operacji!

I tak na przykład w sytuacji, gdy otrzymasz kilka wyciągów bankowych za dany miesiąc, musisz ująć je odrębnie w księdze. Powinieneś dokonać osobnych zapisów na podstawie każdego z tych dokumentów.

Niektórzy podatnicy sądzą, że wystarczy w takim przypadku sporządzić w tym celu dowód wewnętrzny i na jego podstawie ująć w księdze poniesione koszty opłat. Tymczasem jest to podstawowy błąd! Przepisy nie pozwalają na takie rozwiązanie.

Jednakże jeżeli otrzymujesz za cały miesiąc tylko jeden wyciąg to możesz na jego podstawie ująć w księdze jednym zapisem sumę opłat pobranych przez bank w tym miesiącu. W tym przypadku możesz dokonać jednego zapisu w księdze, ponieważ dysponujesz jednym wyciągiem bankowym, a operacje, które zostaną zsumowane są tego samego rodzaju.

Sporządzanie spisów z natury - kiedy musisz dopełnić tego obowiązku

Niezależnie od tego, jakiego rodzaju prowadzisz działalność, pierwszym i ostatnim zapisem w księdze powinna być wartość spisu z natury. Niestety duża liczba podatników zapomina, iż spis z natury należy sporządzać również wtedy, gdy jest on równy zeru.

Najczęściej umyka to podatnikom, którzy prowadzą działalność usługową, a zakup materiałów potrzebnych do ich wykonywania jest nieznaczny i na bieżąco zużywany.

Tymczasem należy zwrócić uwagę na to, że spis z natury jest swoistą weryfikacją kosztów ujętych w kolumnie 10 (zakup towarów handlowych i materiałów w cenie zakupu). Dzięki uwzględnieniu wartości spisu w kosztach uzyskania przychodów pozostaną tylko te zakupy, które przyczyniły się do powstania przychodów ze sprzedaży usług lub towarów.

Błąd w tym zakresie równie często popełniają podatnicy rozpoczynających działalność. Często zdarza się tak, że jeszcze przed formalnym zgłoszeniem rozpoczęcia działalności, podatnicy Ci dokonują zakupów na poczet przyszłej działalności gospodarczej.
Jeżeli wśród tych zakupów pojawią się materiały lub towary trzeba nie tylko pamiętać o konieczności sporządzenia spisu z natury, ale także o tym, że ów zakup może być ujęty w księdze wyłącznie w formie spisu z natury. Tylko i wyłącznie!

Zakupu towarów lub materiałów dokonanego przed rozpoczęciem działalności nie można bowiem zaliczać bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Takie postępowanie byłoby błędne!

Wartość spisu będzie uwzględniona w kosztach uzyskania przychodów dopiero po zakończeniu roku i obliczeniu dochodu rocznego z uwzględnieniem różnic remanentowych, chyba, że z określonych powodów (np. na żądanie naczelnika urzędu skarbowego) nastąpi to wcześniej.

Uważaj na koszty opakowań zwrotnych!

Nieprawidłowości przy ujmowaniu w księdze przychodów i rozchodów wydatków na opakowania zwrotne wynikają z tego, że opakowania te wykorzystywane są w firmach w różnych celach. I tak.

W pewnych przypadkach opakowania wykorzystywane w Twojej firmie stanowią materiały podstawowe. Dzieje się tak wówczas, gdy są ściśle złączone z Twoim wyrobem lub stanowią opakowania wysyłkowe wielokrotnego użytku. I wtedy musisz księgować je w kolumnie 10 księgi.

Gdy opakowania takie są przedmiotem obrotu, tj. są przez Ciebie kupowane i sprzedawane (bez przerobu lub użycia jako opakowania dla własnych wyrobów) wówczas stanowią u Ciebie towary handlowe. Ten wydatek również wtedy powinieneś ujmować w kolumnie 10 księgi.

Oprócz tego opakowania mogą:

podlegać wydaniu za kaucją i zwrotowi,
być wydawane nieodpłatnie w związku ze sprzedażą.

Jednak wtedy zdarzenia te w księdze przychodów i rozchodów musisz ujmować w odmienny sposób.

W pierwszym przypadku opakowania nie stanowią Twojej własności wobec czego obrót takimi opakowaniami odbywa się, co do zasady, z pominięciem księgi. Fakt wejścia w ich tymczasowe posiadanie nie oznacza bowiem poniesienia przez Ciebie kosztu, a przyjęcie kaucji - przychodu.

Do ewidencjonowania obrotu opakowaniami zwrotnymi możesz jednak wykorzystać kolumnę 16 księgi. Zapisy dokonywane w niej nie mają wpływu na sumę kosztów i przychodów. Odnotowywanie obrotu opakowaniami zwrotnymi w kolumnie 16 księgi jest dobrowolne. Równie dobrze możesz poprzestać na ewidencji, której formę sam określisz.

W drugim przypadku, tj. gdy wydajesz opakowania nieodpłatnie w związku ze sprzedażą a nie są one ściśle złączone z towarem i nie są też niezbędne do wydania towaru wydatki ponoszone na opakowania powinieneś ujmować w kolumnie 13 księgi "pozostałe wydatki".

Nie wszystkie bilety z parkometru są dokumentem księgowym na podstawie, którego możesz dokonać zapisu w księdze przychodów i rozchodów

Zasadniczo bilet z parkometru może stanowić pełnowartościowy dokument księgowy. Dotyczy to jednak tylko tych biletów, które zawierają, poniżej wskazane dane, wymagane dla dowodów księgowych:

wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,
datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym, że jeżeli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty,
przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych,
podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych,
dokument powinien zostać oznaczony numerem lub w inny sposób, który zapewni powiązanie tego dowodu z zapisami dokonanymi na jego podstawie w księdze.

Nie może więc być u Ciebie dokumentem księgowym bilet, który nie zawiera wskazania np. sprzedawcy! Błędem byłoby ujęcie wydatku na podstawie takiego biletu (nie zawierającego wszelkich wyżej wskazanych, wymaganych danych).

W takiej sytuacji bilet taki jest tylko podstawą do sporządzenia dowodu wewnętrznego. Dopiero na jego podstawie możesz ująć koszty związane z parkowaniem w księdze.

W jakim momencie należy ujmować w księdze przychodów i rozchodów wydatki udokumentowane deklaracją podatkową?

Dowodami księgowymi mogą być składane przez Ciebie deklaracje podatkowe, jeżeli wykazane na nich kwoty podatków, opłat mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Przykładem takiego podatku, jest podatek od nieruchomości. Wydatek na ten podatek możesz zaksięgować na podstawie deklaracji podatkowej (jeżeli jesteś osobą prawną).

Gdy jesteś podatnikiem będącym osobą fizyczną, nie składasz deklaracji, otrzymujesz tylko decyzję o wymiarze takiego podatku za dany rok. W takich przypadkach to decyzja taka stanowi dokument, na podstawie, którego możesz dokonać ujęcia należnego za dany rok podatku od nieruchomości w księdze.

Uważaj! Od 2007 r. wydatków takich nie księgujesz w dacie zapłaty podatku (jak to błędnie czyni wielu podatników), ale powinieneś ujmować je w księdze przychodów i rozchodów w dniu wystawienia decyzji. Aktualnie pod pojęciem "kosztu poniesionego" należy bowiem rozumieć datę wystawienia dokumentu potwierdzającego koszt. Dotyczy to wszystkich kosztów o charakterze pośrednim i jest niezależne od tego, jaką metodą rozliczasz koszty, tj. memoriałową czy kasową, obecnie coraz częściej nazywaną "uproszczoną".

Księga przychodów (KPIR)

Podatkową księgę przychodów i rozchodów prowadzą podatnicy podatku dochodowego, od osób fizycznych opodatkowani na zasadach ogólnych (według skali podatkowej) albo podatkiem liniowym (19%), którzy nie przekroczyli limitu 800'000 euro zobowiązującego ich do prowadzenia ksiąg rachunkowych (tzw. pełna księgowość). Ten rodzaj księgowości prowadzą również spółki cywilne, jawne oraz partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, o ile nie są zobowiązane do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Spółki te prowadzą jedną księgę dla wszystkich wspólników (dla spółki).

Osoby fizyczne oraz spółki, które nie przekroczyły w danym roku ww. limitów mogą powrócić do księgi przychodów i rozchodów od początku roku następnego pod warunkiem powiadomienia naczelnika urzędu skarbowego przed rozpoczęciem roku podatkowego (a nie jak przy wyborze formy opodatkowania do 20 stycznia roku podatkowego).

Zasady obliczania dochodu u podatników prowadzących księgę określają przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (głównie art.14 ust.1f, art.22 ust.4-6, art.24-24b oraz art.44). Zasady prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów określa rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 z późń. Zm.). Rozporządzenie to określa również wymogi stawiane dowodom księgowym, stanowiącym podstawę zapisu w księdze i umożliwiającym zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodu. Zawiera w załączniku przystępne objaśnienia, z którymi warto się zapoznać.

Podatnicy prowadzący księgę przychodów i rozchodów zobowiązani są do prowadzenia innych jeszcze ewidencji dla celów podatku dochodowego – ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ewidencji wyposażenia, kart przychodów pracowników, książki kontroli itd. Mają do wyboru szereg możliwych sposobów prowadzenia księgi – rozliczania przychodów, kosztów jego uzyskania oraz dochodu. Całkowicie niezależnie od tego podatnicy ci mają pewne możliwości dotyczące ustalania zaliczek na podatek dochodowy.

Księga przychodów i rozchodów zależna jest od wybranych zasad opodatkowania - podatku liniowego czy zasad ogólnych. Z kolei wybierając takie zasady opodatkowania należy złożyć w urzędzie skarbowym pismo informujące o wyborze:

przed podjęciem działalności gospodarczej - w przypadku rozpoczęcia działalności gospodarczej;
do 20 stycznia roku podatkowego - w przypadku kontynuacji działalności gospodarczej przy zmianie zasad opodatkowania od 1 stycznia nowego roku.

Jeżeli zasady opodatkowania nie ulegają zmianie od roku poprzedniego, oświadczenia o wyborze zasad opodatkowania składać nie trzeba.

Warto również dodać, że:

przechodząc na księgę przychodów i rozchodów z innych zasad księgowości, oraz
rozpoczynając działalność gospodarczą,

podatnik zakłada podatkową księgę przychodów i rozchodów, o czym powinien powiadomić urząd skarbowy w terminie 20 dni od dnia jej zaprowadzenia. Uwaga - zawiadomienie o zaprowadzeniu księgi nie oznacza wyboru zasad opodatkowania - wyboru tych zasad należy dokonać wyraźnie poprzez odrębne oświadczenie (chociaż może się znaleźć w tym samy piśmie, co zawiadomienie o zaprowadzeniu księgi).

Metody rozliczania przychodów

Z pewnymi wyjątkami przychody należy ewidencjonować faktury przychodowe w księdze przychodów i rozchodów według daty powstania obowiązku podatkowego - w dniu wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym:

wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe lub
wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty, lub
otrzymano zapłatę za wykonanie świadczenia - w pozostałych przypadkach,

Jednak podatnicy VAT nie korzystający ze zwolnienia podmiotowego mogą ewidencjonować przychody w dniu wystawienia faktury. Datę tę należy określić zgodnie z odrębnymi przepisami, tzn. liczy się:

data, w której faktura została wystawiona, jeżeli została wystawiona zgodnie z przepisami, albo
data, w której faktura powinna zostać wystawiona, jeżeli została wystawiona niezgodnie z tymi przepisami

Przy stosowaniu takiej zasady rozliczania przychodu w przypadku gdy:

wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe lub
wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty, lub
otrzymano zapłatę za wykonanie świadczenia - w pozostałych przypadkach

jeszcze w grudniu danego roku, a fakturę wystawiono już w styczniu roku następnego, przychody takie należy ująć w księdze przychodów i rozchodów w ostatnim dniu danego roku podatkowego. Nie należy ich zatem ujmować w roku wystawienia faktury.

Na przykład:
Usługę wykonano 31 sierpnia, a fakturę wystawiono 4 września. Można ją ewidencjonować w księdze 31 sierpnia – zasady ogólne, albo 4 września – podatnicy ewidencjonujący przychody w dacie wystawienia faktury.
W przypadku usług wykonanych 31 grudnia przychód w obu metodach powinien zostać ujęty w księdze 31 grudnia.

Podatnik sam wybiera zasady ujmowania faktur w księdze przychodów i rozchodów. Nie ma żadnego obowiązku informowania o swoim wyborze urzędu skarbowego. Podatnik może zmienić stosowane zasady dowolnie, również w ciągu roku podatkowego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych określa jednak datę powstania przychodu od niektórych usług niezależnie od powyższego wyboru (energia, gaz, usługi telekomunikacyjne, woda, ścieki, odpady, najem, dzierżawa, leasing) .

Metody rozliczania kosztów

Podatnicy prowadzący księgę przychodów i rozchodów zaliczają wydatki do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia (metoda kasowa). W uproszczeniu będzie to:

data obciążenia ich fakturą notą czy rachunkiem (niektórzy przyjmują datę otrzymania - zaakceptowania dokumentu obciążeniowego);
data faktycznego dokonania wydatku w pozostałych przypadkach.

Taka metoda pozwala na regulowanie podstawy opodatkowania w danym okresie poprzez dokonanie dodatkowych zakupów, obojętnie jakich.

Jednak i w takiej metodzie towary i materiały obejmowane spisem z natury są wycofywane z kosztów uzyskania przychodu w rocznym spisie z natury. Oznacza to, że wydatki na towar zakupiony w ciągu roku zaliczane są do kosztów uzyskania przychodu z chwilą poniesienia wydatku, jednak jeżeli 31 grudnia towary te nadal będą na stanie magazynowym, o ich wartość zostanie pomniejszony koszt uzyskania przychodu danego roku. Ten sam koszt będzie jednak podwyższony o wartość towarów, które poprzednio w spisie figurowały, ale w międzyczasie zostały sprzedane.

Na przykład:
W roku 2005 dokonano wydatków na zakup paliwa 100zł i zakup towaru 100zł. Połowę towaru sprzedano. Na koniec roku w spisie z natury znajdzie się towar o wartości 50zł, w związku z czym koszty wyniosą 100zł + 100zł – 50zł = 150zł.

Wydatki należy zaliczać do kosztów uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia bez względu na to, jakiego roku przychodów wydatki te dotyczą. Podatnik może jednak wybrać metodę, w której:

podzieli koszty uzyskania przychodu na dwie grupy:
- koszty bezpośrednie, związane z konkretnymi przychodami (koszt zakupu towaru w stosunku do przychodu z jego sprzedaży);
- koszty pośrednie, związane ogólnie z przychodami podatnika (koszt usług telekomunikacyjnych czy czynsz najmu magazynu),
koszty bezpośrednie zaliczy do kosztów uzyskania przychodu w roku uzyskania przychodu;
koszty pośrednie zaliczy do kosztów uzyskania przychodu w roku ich poniesienia.

Będzie to metoda memoriałowa rozliczania kosztów uzyskania przychodu. W ten sposób można uniknąć kumulacji kosztów (niski podatek albo nawet strata) w jednym roku podatkowym z kumulacją dochodu w innym roku podatkowym (wysoki dochód i podatek). Jednak uniemożliwia to dowolne sterowanie dochodem poprzez dokonywanie wydatków. Jest to metoda, zgodnie z którą koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że zarachowanie ich nie było możliwe; w tym wypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.

Na przykład:
Koszt zakupu towaru będzie kosztem uzyskania przychodu dopiero z chwilą sprzedaży tego towaru. Jeżeli towar sprzedany zostanie 22 lutego 2006r., dopiero wtedy będzie można rozliczyć koszty jego zakupu. Czynsz najmu płatny z góry należy podzielić na kwoty dotyczące poszczególnych lat i zaliczać je do kosztów uzyskania przychodu częściami, tzn. czynsz zapłacony z góry za rok 2005 – w roku 2005, a czynsz zapłacony z góry za rok 2006 – w roku 2006 – bez względu na datę płatności.

Wybór takiej metody rozliczania kosztów nie wymaga żadnego zawiadomienia urzędu skarbowego. Można go stosować jednak tylko pod warunkiem, że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania odnoszących się tylko do tego roku podatkowego. Metodę taką można wybrać raz na cały okres prowadzenia księgi, od rozpoczęcia działalności (zawiązania spółki) do jej likwidacji (likwidacji spółki).

Opisana metoda rozliczania dochodu spisami z natury w trakcie roku podatkowego nie musi dotyczyć całego roku - można wybrać sporządzenie spisu np. 31 maja i powiadomić o tym urząd na 7 dni wcześniej. W takim wypadku tylko na koniec maja dochód zostanie ustalony na podstawie spisów z natury (narastająco od początku roku).

Metody rozliczania dochodu

Możliwe jest również dokonanie wyboru metody pośredniej pomiędzy wspomnianymi wyżej metodami rozliczania kosztów uzyskania przychodów: metody obliczania dochodu z uwzględnianiem comiesięcznej różnicy spisów z natury. Zgodnie tą metodą koszty rozliczane są w dacie ich poniesienia, ale spis z natury – korygujący wartość kosztów o różnicę początkowego i końcowego spisu z natury – dokonywany jest co miesiąc na koniec miesiąca.

Metoda taka jest korzystna dla podatników, którzy dokonują wyprzedaży zapasów magazynowych – bez zastosowania tej metody mogliby towary ujęte w spisie z natury 31 grudnia roku poprzedniego wrzucić w koszty dopiero w rozliczeniu rocznym, a tak mogą to zrobić co miesiąc, w miarę sprzedaży. Inna rzecz, że przy takiej metodzie zakup towaru na zapas nie zwiększy kosztów uzyskania przychodu i nie wpłynie na ograniczenie zaliczki na podatek dochodowy.

Na przykład:
Podatnik zalicza przychody i koszy jego uzyskania przez cały marzec, a następnie 31 marca sporządza spis z natury. Koszty uzyskania przychodu, powiększa o wartość spisu z natury z 28 lutego, a pomniejsza o wartość spisu z natury z 31 marca.

Metoda ta wymaga powiadomienia naczelnika urzędu skarbowego na 7 dni przed każdym planowanym spisem z natury. W praktyce najwygodniej będzie wysłać powiadomienie na początku roku o spisach z natury, które mają odbyć się 31 stycznia, 28 lutego, 31 marca itd. Brak zawiadomienia nie pozbawia podatnika możliwości rozliczenia dochodu tą metodą, jednak powoduje naruszenie przez podatnika obowiązków podatkowych.

UWAGA! bez KPIR

W przypadkach uzasadnionych szczególnymi okolicznościami, zwłaszcza takimi jak:

rodzaj i rozmiar wykonywanej działalności;
wiek;
stan zdrowia,

naczelnik urzędu skarbowego na wniosek podatnika może zwolnić go od obowiązku prowadzenia księgi, jak również od poszczególnych czynności z zakresu prowadzenia księgi.

Wniosek musi być złożony co najmniej na 30 dni przed rozpoczęciem miesiąca, od którego zwolnienie miałoby być zastosowane, a w razie rozpoczęcia wykonywania działalności lub powstania obowiązku prowadzenia księgi w ciągu roku podatkowego - w terminie 14 dni od dnia rozpoczęcia tej działalności lub powstania obowiązku prowadzenia księgi.

Metoda kasowa i memoriałowa

Podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych mają następujące możliwości rozliczania kosztów uzyskania przychodów:

prowadzący księgi handlowe - metoda memoriałowa;
prowadzący księgę przychodów i rozchodów - metoda kasowa lub metoda memoriałowa (wyboru dokonuje podatnik.

W największym skrócie metoda kasowa polega na zaliczeniu wydatku do kosztów uzyskania przychodu w dacie jego poniesienia, bez względu na datę uzyskania przychodu. Dzień poniesienia wydatku może być pojmowany różnie, pojęcie to nie zostało zdefiniowane w ustawie. Należy przyjąć, że jest to dzień:

obciążenia podatnika przez kontrahenta, np. poprzez wystawienie faktury czy rachunku, noty, pod warunkiem, że podatnik zaakceptuje dokument obciążeniowy;
faktycznej zapłaty w przypadku wydatków:
- w stosunku do których ustawa stawia warunek faktycznej zapłaty w celu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów (np. wynagrodzenia, odsetki);
- ponoszonych bez wystawiania dokumentów obciążeniowych, ewentualnie przed obciążeniem.

Z kolei metoda memoriałowa polega na zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodu:

kosztów bezpośrednich, które można bezpośrednio powiązać z określonymi przychodami, w dacie uzyskania przychodu (np. wydatek na zakup towarów będzie kosztem uzyskania przychodu w dacie sprzedaży towaru);
kosztów pośrednich, związanych ogólnie z całą działalnością podatnika, których nie można bezpośrednio powiązać z określonymi przychodami, w dacie poniesienia wydatku (np. wydatek na zakup usług telekomunikacyjnych jest związany z ogółem przychodów podatnika, jest to po prostu ogólny koszt funkcjonowania firmy).

Ustawa określa metodę memoriałową jako zasadę, w myśl której koszty są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że zarachowanie ich nie było możliwe; w tym wypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.

Podatnicy prowadzący księgę przychodów i rozchodów mają możliwość rozliczania kosztów uzyskania przychodów metodą kasową albo metodą memoriałową. Wyboru dokonuje podatnik, jednak w przypadku wyboru metody memoriałowej warunkiem jest, aby stale w każdym roku podatkowym księga była prowadzona w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

Niezależnie od sposobu rozliczania kosztów uzyskania przychodów, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów mogą stosować dwie metody ujmowania w księdze przychodów:

w dniu poniesienia uzyskania przychodu;
w dniu wystawienia faktury.

Brak jest obowiązku dokonywania jakichkolwiek zgłoszeń wybranego sposobu prowadzenia księgi przychodów i rozchodów.

Dokumentacja zakupów

Zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 13 czerwca 2001r. w sprawie I SA/Gd 2127/98 "przepis art. 22 ust. 1 ustawy z 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiący, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nie oznacza, że w rachunek kosztowy można ująć wydatki, które nie są należycie udokumentowane (art. 24 ust. 1 ustawy)".

Oznacza to, że warunkiem zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest ich właściwe udokumentowanie, w sposób wskazany w ustawie, tzn. przy wykorzystaniu:

dowodów księgowych wymienionych w ustawie czy akcie wykonawczym,
poprawnych formalnie, tzn. zawierających minimalna treść wymaganą dla danego rodzaju dowodu księgowego.

Dla celów różnych podatków dokumentowanie może odbywać się przy zastosowaniu różnych dowodów księgowych, np. skup płodów rolnych od rolnika ryczałtowego można udokumentować dowodem wewnętrznym dla celów podatku dochodowego, jednak przepisy dotyczące VAT wymagają wystawienia faktury VAT RR.

Prawnie dopuszczalne dowody księgowe

Podatnicy prowadzący księgi rachunkowe księgują koszty uzyskania przychodu udokumentowane dowodami księgowymi zgodnie z ustawą o rachunkowości. Zgodnie z art.21 ust. 1 tej ustawy dowód księgowy powinien zawierać co najmniej:

określenie rodzaju dowodu i jego numeru identyfikacyjnego,
określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej,
opis operacji oraz jej wartość, jeżeli to możliwe, określoną także w jednostkach naturalnych,
datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą - także datę sporządzenia dowodu,
podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów,
stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (dekretacja), podpis osoby odpowiedzialnej za te wskazania.

Ustawa zawiera również dopuszczalne odstępstwa od reguły.

Podatnicy prowadzący księgę przychodów i rozchodów księgują koszty uzyskana przychodu udokumentowane dowodami księgowymi zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Zgodnie z §12 ust.3, §13 i §14 tego rozporządzenia dowodami księgowymi mogą być oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie:

faktury VAT, w szczególności faktury VAT marża, faktury VAT RR, faktury VAT MP, dokumenty celne, rachunki oraz faktury korygujące i noty korygujące, zwane dalej "fakturami", odpowiadające warunkom określonym w odrębnych przepisach dotyczących VAT, lub
inne dowody:
- dzienne zestawienia dowodów (faktur dotyczących sprzedaży) sporządzone do zaksięgowania ich zbiorczym zapisem;
- noty księgowe, sporządzone w celu skorygowania zapisu dotyczącego operacji gospodarczej, wynikającej z dowodu obcego lub własnego, otrzymane od kontrahenta podatnika lub przekazane kontrahentowi;
- dowody przesunięć;
- dowody opłat pocztowych i bankowych;
- inne dowody opłat, w tym dokonywanych na podstawie książeczek opłat, oraz inne dokumenty;
- dowody wewnętrzne - dokumenty zaopatrzone w datę i podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków (dowody wewnętrzne), określające: przy zakupie - nazwę towaru oraz ilość, cenę jednostkową i wartość, a w innych przypadkach - przedmiot operacji gospodarczych i wysokość kosztu (wydatku), dotyczące:
  - zakupu, bezpośrednio od krajowego producenta lub hodowcy, produktów roślinnych i zwierzęcych, nieprzerobionych sposobem przemysłowym lub przerobionych sposobem przemysłowym, jeżeli przerób polega na kiszeniu produktów roślinnych lub przetwórstwie mleka albo na uboju zwierząt rzeźnych i obróbce poubojowej tych zwierząt;
  - zakupu od ludności, sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), surowców roślin zielarskich i ziół dziko rosnących leśnych (PKWiU 01.11.91-00), jagód, owoców leśnych (PKWiU 01.13.23-00) i grzybów (PKWiU 01.12.13-00.43);
  - wartości produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy lub hodowli prowadzonej przez podatnika;
  - zakupu w jednostkach handlu detalicznego materiałów pomocniczych;
  - kosztów diet i innych należności za czas podróży służbowej pracowników oraz wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących;
  - zakupu od ludności odpadów poużytkowych, stanowiących surowce wtórne, z wyłączeniem zakupu (skupu) metali nieżelaznych oraz przeznaczonych na złom samochodów i ich części składowych;
  - wydatków związanych z opłatami za czynsz, energię elektryczną, telefon, wodę, gaz i centralne ogrzewanie, w części przypadającej na działalność gospodarczą; podstawą do sporządzenia tego dowodu jest dokument obejmujący całość opłat na te cele;
  - opłat uiszczanych znakami opłaty skarbowej oraz opłat sądowych i notarialnych;
  - wydatków związanych z parkowaniem samochodu w sytuacji, gdy są one poparte dokumentami niezawierającymi danych, o których mowa w § 12 ust. 3 pkt 2; podstawą wystawienia dowodu wewnętrznego jest bilet z parkometru, kupon, bilet jednorazowy załączony do sporządzonego dowodu.

stwierdzające (te inne dowody) fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierające co najmniej:

wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,
datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym że jeżeli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty,
przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych,
podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych.

Podatnicy zryczałtowanego podatku dochodowego (ryczałtowcy) nie ujmuja w ewidencji przychodów kosztów, jednak mają obowiązek gromadzenia dowodów księgowych związanych z zakupem towarów handlowych otrzymane faktury, rachunki, paragony, dowody wewnętrzne oraz opis otrzymanego towaru.

Ewidencja ryczałtu

Ewidencje przychodów prowadzą podatnicy ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, tzw. ryczałtowcy. Zaliczyć należy do nich podatników:

prowadzących działalność gospodarczą, nie zobowiązanych do prowadzenia ksiąg rachunkowych, oraz
wynajmujących prywatnie,

którzy dokonali wyboru jako zasad opodatkowania zryczałtowanego podatku dochodowego i którzy nie przekroczyli limitów uprawniających do takiego wyboru (250'000 euro) albo też którzy rozpoczynają działalność (bez względu na obrót w roku jej rozpoczęcia).

W przypadku spółek limit dotyczy spółki, a podatnik ma prawo do wyboru odrębnych zasad opodatkowania w spółce i indywidualnie.
Ryczałtowcy obliczają przychód stanowiący podstawę naliczenia ryczałtu według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (głównie art.11 i art.14). Sposób prowadzenia ewidencji przychodów określa głównie przepis art.15 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2002r. w sprawie prowadzenia ewidencji przychodów i wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Podatnicy prowadzący ewidencję przychodów zobowiązani są do prowadzenia innych jeszcze ewidencji dla celów podatku dochodowego – wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych czy książki kontroli itd.

Możliwość prowadzenia ewidencji przychodów zależna jest od wybranych zasad opodatkowania - ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Z kolei wybierając takie zasady opodatkowania należy złożyć w urzędzie skarbowym pismo informujące o wyborze:

przed uzyskaniem pierwszego przychodu - w przypadku rozpoczęcia działalności gospodarczej (w braku oświadczenia złożonego w tym terminie obowiązywać będą zasady ogólne - kpir);
do 20 stycznia roku podatkowego - w przypadku kontynuacji działalności gospodarczej przy zmianie zasad opodatkowania od 1 stycznia nowego roku (w przypadku spółki oświadczenie składają wszyscy wspólnicy).

Jeżeli zasady opodatkowania nie ulegają zmianie od roku poprzedniego, oświadczenia o wyborze zasad opodatkowania składać nie trzeba.

Ewidencję ryczałtu wybiera się raz na rok, można zatem w każdej chwili powrócić do zasad ogólnych od 1 stycznia roku następnego, albo natychmiast, dokonuj. Osoby fizyczne oraz spółki, które nie przekroczyły w danym roku ww. limitów mogą powrócić do księgi przychodów i rozchodów od początku roku następnego pod warunkiem powiadomienia naczelnika urzędu skarbowego przed rozpoczęciem roku podatkowego (a nie jak przy wyborze formy opodatkowania do 20 stycznia roku podatkowego).

Nie mogą prowadzić ewidencji przychodów osoby, które nie mają prawa do wyboru zryczałtowanego podatku dochodowego:

opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3,
korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego,
osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:
- prowadzenia aptek,
- działalności w zakresie udzielania pożyczek pod zastaw (prowadzenie lombardów),
- działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,
- prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie wolnych zawodów innych niż określone w art. 4 ust. 1 pkt 11 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym;,
- świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do tej ustawy,
wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii,
podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej (jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach):
- samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,
- w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,
- samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka
rozpoczynających działalność samodzielnie lub w formie spółki, jeżeli podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników, przed rozpoczęciem działalności w roku podatkowym lub w roku poprzedzającym rok podatkowy, wykonywał w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy czynności wchodzące w zakres działalności podatnika lub spółki.

Aby zrezygnować z ryczałtu w trakcie roku podatkowego wystarczy zatem uzyskać ww. przychody.

Metody rozliczania przychodów

Z pewnymi wyjątkami przychody należy ewidencjonować faktury przychodowe w ewidencji przychodów według daty powstania obowiązku podatkowego - w dniu wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym:

wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe lub
wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty, lub
otrzymano zapłatę za wykonanie świadczenia - w pozostałych przypadkach,

Jednak podatnicy opłacający podatek VAT (nie korzystający ze zwolnienia podmiotowego) mogą ewidencjonować przychody w dniu wystawienia faktury. Datę tę należy określić zgodnie z odrębnymi przepisami, tzn. liczy się:

data, w której faktura została wystawiona, jeżeli została wystawiona zgodnie z przepisami, albo
data, w której faktura powinna zostać wystawiona, jeżeli została wystawiona niezgodnie z tymi przepisami

Przy stosowaniu takiej zasady rozliczania przychodu w przypadku gdy:

wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe lub
wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty, lub
otrzymano zapłatę za wykonanie świadczenia - w pozostałych przypadkach

jeszcze w grudniu danego roku, a fakturę wystawiono już w styczniu roku następnego, przychody takie należy ująć w ewidencji przychodów w ostatnim dniu danego roku podatkowego. Nie należy ich zatem ujmować w roku wystawienia faktury.

Na przykład:
Usługę wykonano 31 sierpnia, a fakturę wystawiono 4 września. Można ją ewidencjonować w ewidencji 31 sierpnia – zasady ogólne, albo 4 września – podatnicy ewidencjonujący przychody w dacie wystawienia faktury.
W przypadku usług wykonanych 31 grudnia przychód w obu metodach powinien zostać ujęty w księdze 31 grudnia.

Podobne zasady należy stosować w przypadku likwidacji działalności, zmiany umowy spółki lub zmiany wspólnika w ciągu roku podatkowego.

Podatnik sam wybiera zasady ujmowania faktur w ewidencji przychodów. Nie ma żadnego obowiązku informowania o swoim wyborze urzędu skarbowego. Podatnik może zmienić stosowane zasady dowolnie, również w ciągu roku podatkowego.

UWAGA! Ryczałtowcy bez ewidencji przychodów

Podatnik może nie prowadzić ewidencji przychodów na papierze, może ją prowadzić wyłącznie w komputerze:

za pomocą programu księgowego;
za pomocą innego programu, w tym edytora tekstu (np. Word) czy arkusza kalkulacyjnego (np. Excel).

W terminie do 20-ego dnia miesiąca następnego podatnik jest obowiązany sporządzić wydruk zapisów dokonanych za dany miesiąc. Jeżeli jednak program komputerowy nie zapewnia wydrukowania ewidencji, według wzoru określonego w załączniku do rozporządzenia Ministra Finansów, to podatnik jest obowiązany założyć ewidencję. Po zakończeniu miesiąca do odpowiednich kolumn tej ewidencji należy wpisać w jednej pozycji sumy przychodów uzyskanych w danym miesiącu, według poszczególnych stawek ryczałtu. Wystarczy jednak wpisać kwoty zbiorcze i dołożyć do nich wydruk np. z excela.

Podatnik może nie prowadzić ewidencji przychodów w ogóle, jeżeli prowadzi ewidencję sprzedaży VAT, pod warunkiem, że:

dane wykazane w ewidencji VAT pozwolą na wyodrębnienie z obrotów, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku VAT, przychodów dla celów ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych;
po zakończeniu każdego miesiąca, w terminie do 20-ego następnego miesiąca, sporządzi zestawienie, w którym wykaże przychody na podstawie danych zawartych w tej ewidencji, według poszczególnych stawek ryczałtu, z uwzględnieniem różnic między obrotem, w rozumieniu przypisów ustawy o podatku od towarów i usług, a przychodem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Wybór którejkolwiek z ww. zasad nie wymaga zawiadomienia urzędu skarbowego i można go zmienić w każdej chwili.

Karta podatkowa

Podatnicy prowadzący działalność opodatkowaną w formie karty podatkowej są zwolnieni od obowiązku:

prowadzenia ksiąg (zwolnienie dotyczy ksiąg mających na celu ustalenie dochodu, podatnicy ci mają jednak obowiązek prowadzenia niektórych ewidencji podatkowych);
składania zeznań podatkowych;
deklaracji o wysokości uzyskanego dochodu (składają jednak deklarację o odliczonych składkach na ubezpieczenie zdrowotne - PIT-16A do 31 stycznia za rok poprzedni);
wpłacania zaliczek na podatek dochodowy.

Podatnicy ci są jednak obowiązani wydawać na żądanie klienta rachunki i faktury, o których mowa w odrębnych przepisach, stwierdzające sprzedaż wyrobu, towaru lub wykonanie usługi, oraz przechowywać w kolejności numerów kopie tych rachunków i faktur w okresie pięciu lat podatkowych, licząc od końca roku, w którym wystawiono rachunek lub fakturę.

Jednak ci podatnicy, którzy

w poprzednim roku podatkowym nie byli opodatkowani kartą podatkową;
rozpoczynają działalność gospodarczą

w okresie przed doręczeniem decyzji ustalającej opodatkowanie w formie karty podatkowej, nie dłuższym jednak niż cztery miesiące, nie mogą korzystać ze zwolnień od obowiązków podatkowych, o których mowa wyżej. Prowadzą nadal dotychczasowe urządzenia księgowe. Kwoty podatku dochodowego zapłacone w okresie przed doręczeniem decyzji ustalającej opodatkowanie w formie karty podatkowej zalicza się na poczet podatku wynikającego z tej decyzji.

Wyboru zasad opodatkowania kartą podatkową dokonać można:

przed rozpoczęciem działalności, albo
do 20 stycznia ze skutkiem od 1 stycznia kolejnego roku działalności

poprzez złożenie oświadczenia PIT-16. To jedyny przypadek, kiedy wybór formy opodatkowania wymaga odpowiedniego urzędowego formularza.

Co podlega opodatkowaniu kartą podatkową

Kartą podatkową opodatkowane są wszelkie przychody z działalności gospodarczej. Zatem u podatników karty podatkowej brak jest przeszkód w:

otrzymywaniu nieodpłatnych świadczeń;
sprzedaży majątku trwałego z bardzo dużym zyskiem;
uzyskiwaniu bardzo wysokich odsetek za zwłokę od kontrahentów

bowiem te wszystkie przychody są już opodatkowane kartą podatkową i bez względu na ich wysokość podatek pozostaje niezmieniony. Tymczasem u podatników opodatkowanych na zasadach ogólnych kwoty takie byłyby opodatkowane stosownie do ich rozmiarów.

Taka sytuacja daje niestety możliwość wykorzystania karty podatkowej niezgodnie z prawem. Jest to z pewnością możliwość zawierania fikcyjnych umów, na mocy których kontrahenci zaliczą w koszty uzyskania przychodów duże wydatki, które u podatników karty podatkowej pozostaną nieopodatkowane. Karta podatkowa jest również bardzo dobrym pomysłem na likwidację działalności gospodarczej - cały zamortyzowany majątek można odsprzedać bez jakiegokolwiek podatku dochodowego. Zauważyć można również możliwość zakupu majątku trwałego, o przewidywanym okresie używania do roku, który zostanie potem sprzedany w ramach karty podatkowej (koszty u podatników opodatkowanych na zasadzie ogólnej, a przychody już na karcie podatkowej). Fiskus powinien ograniczyć niektóre z tych możliwości.

Ewidencja VAT

Forma prowadzenia ewidencji VAT oraz jej urzędowy wzór nie zostały określone ani w ustawie o VAT, ani w aktach wykonawczy. Podatnik ma więc prawo do dowolnego ustalenia wzoru takiej ewidencji, w jakikolwiek sposób.

Ewidencja VAT musi jednak zawierać dane niezbędne do określenia:

przedmiotu i podstawy opodatkowania;
wysokość podatku należnego;
kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego;
kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu;
inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a także
kwoty podatku naliczonego przy częściowym odliczeniu podatku VAT.

W zakresie zakupów nie trzeba w ewidencji VAT wykazywać zakupów, w stosunku do których podatnikowi prawo do odliczenia nie przysługuje.

Jeżeli podatnik oprócz zasad pośrednictwa opodatkowanego (VAT-marża), stosuje również ogólne zasady opodatkowania VAT, to jest on obowiązany prowadzić ewidencję z uwzględnieniem podziału w zależności od sposobu opodatkowania; w odniesieniu do dostawy opodatkowanej marżą ewidencja musi zawierać w szczególności kwoty nabycia towarów niezbędne do określenia kwoty marży, o której mowa w tych przepisach.

Dla celów podatku VAT podatnicy obowiązani są prowadzić odrębne ewidencje, również wtedy, gdy korzystają ze zwolnienia podmiotowego (pod rygorem naliczenia podatku VAT 22% bez prawa do odliczenia podatku VAT).

Podmiot zobowiązany	Rodzaj ewidencji
*Podatnicy VAT czynni*	Ewidencja VAT
	Ewidencja otrzymywanych towarów (do przerobu uszlachetniającego)
	Ewidencja towarów oddanych do przerobu (w UE poza terytorium kraju)
*Podatnicy VAT zwolnieni* na podstawie art.113 ust.1 i 9 ustawy o podatku od towarów i usług	Ewidencja sprzedaży
*Korzystający ze zwolnienia podmiotowego* dla wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów: - rolnicy ryczałtowi dla prowadzonej przez nich działalności rolniczej; - podatnicy, którzy wykonują jedynie czynności inne niż opodatkowane podatkiem i którym nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług; - podatnicy zwolnieni od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy; - osoby prawne, które nie są podatnikami VAT.	Ewidencja wartości nabywanych wewnątrzwspólnotowo przez te podmioty towarów.
Pośrednicy turystyczni	Ewidencja usług zakupionych dla bezpośredniej korzyści turysty

W określonych sytuacjach podmioty dokonujące sprzedaży na rzecz osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej oraz na rzecz rolników indywidualnych nie prowadzących działów specjalnych produkcji rolnej, obowiązani są ewidencjonować obroty przy zastosowaniu kas fiskalnych.

Dla celów podatku akcyzowego należy prowadzić stosowne ewidencje, różne w zależności od statutu podatnika, od charakteru jego działalnosci.

Podmiot zobowiązany	Rodzaj ewidencji
Prowadzący skład podatkowy	Ewidencja ilościowa, albo
	Ewidencja ilościowo-wartościowa
Zarejestrowany handlowiec	Ewidencja nabytych wyrobów akcyzowych zharmonizowanych
Nie zarejestrowany handlowiec	Ewidencja nabytych wyrobów akcyzowych zharmonizowanych
Przedstawiciel podatkowy	Ewidencja wyrobów akcyzowych zharmonizowanych dostarczanych na terytorium Polski przez sprzedawcę
Producent, importer oraz nabywca wewnątrzwspólnotowy wyrobów akcyzowych zwolnionych z podatku akcyzowego na zasadzie art.88 ust.1 ustawy o podatku akcyzowym	Ewidencja rodzajowa, ilościowa i wartościowa tych nabywanych wyrobów akcyzowych
Podatnicy zobowiązani do oznaczania wyrobów znakami akcyzy	Ewidencja znaków akcyzy
Podatnik nabywający wyroby akcyzowe zharmonizowane, jeżeli akcyza została zapłacona na terytorium kraju UE a wyroby te służą działalności gospodarczej	Ewidencja nabytych wyrobów akcyzowych zharmonizowanych

Stan prawny na 01.01.2005r.

inne ewidencje podatkowe

Podmioty nie prowadzące ksiąg rachunkowych są zobowiązane do prowadzenia wielu różnych ewidencji dla celów podatkowych.

Podatnicy
Zasady ogólne
Księga przychodów i rozchodów
Ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
Ewidencja wyposażenia
Imienne karty przychodów pracowników (tylko pracodawcy)
Książka kontroli
Ewidencja kupna i sprzedaży wartości dewizowych tylko kantory)
Ewidencja pożyczek i zastawionych rzeczy (tylko lombardy)
Ewidencja sprzedaży (tylko klienci biur rachunkowych oraz podatnicy chcący księgować sprzedaż po zakończeniu miesiąca)
Ewidencja przebiegu pojazdu - w niektórych przypadkach

Stan prawny na 12.01.2005r.

Ewidencje w kantorze

Podczas prowadzenia ewidencji w kantorze liczą się dwie zasady. Przedsiębiorca zobowiązany jest zapewnić:

prowadzenie na bieżąco, w sposób trwały i ciągły oraz zgodny z przepisami, ewidencji wszystkich operacji powodujących zmianę stanu wartości dewizowych i waluty polskiej;
wydawanie, w sposób zgodny z przepisami, dowodów kupna i sprzedaży, imiennych lub na okaziciela, przy każdej umowie kupna lub sprzedaży wartości dewizowych, będących przedmiotem obrotu.

Ewidencja, o której mowa wyżej, obejmuje wszelkie transakcje i operacje powodujące zmianę stanu wartości dewizowych i waluty polskiej, w tym:

transakcje rozliczane w kantorze;
transakcje rozliczane za pośrednictwem rachunków bankowych;
transakcje rozliczane w części w kantorze i w części za pośrednictwem rachunków bankowych;
operacje przemieszczania wartości dewizowych lub waluty polskiej między kasą a rachunkami bankowymi.

W ewidencji tej ujmuje się:

kolejny numer transakcji lub operacji;
datę zawarcia i datę realizacji transakcji lub datę przeprowadzenia operacji;
określenie rodzaju transakcji lub operacji: kupno, sprzedaż, zasilenie kasy z rachunku bankowego, odprowadzenie z kasy na rachunek bankowy;
sposób rozliczenia transakcji: wpłata do kasy, wypłata z kasy, wpłata na rachunek bankowy, wypłata z rachunku bankowego, rozliczenie za pośrednictwem rachunków bankowych;
nazwę i ilość wartości dewizowych lub waluty polskiej będących przedmiotem transakcji lub operacji;
kurs waluty i równowartość transakcji w walucie polskiej;
cenę jednostkową oraz wartość w walucie polskiej w przypadku transakcji kupna i sprzedaży złota dewizowego lub platyny dewizowej.

Jeżeli jedna transakcja jest rozliczana w więcej niż jeden sposób, każde rozliczenie należy potraktować i ująć w ewidencji jako oddzielną transakcję.

Wpis do ewidencji powinien być dokonany niezwłocznie po zawarciu transakcji lub przeprowadzeniu operacji, a jeżeli transakcja jest realizowana w innym terminie niż termin jej zawarcia, wpis uzupełnia się o datę realizacji transakcji niezwłocznie po jej zrealizowaniu.

Przedsiębiorca, prowadząc ewidencję w sposób określony wyżej, obowiązany jest zapewnić w każdym momencie możliwość ustalenia aktualnego stanu kasy w poszczególnych wartościach dewizowych i w walucie polskiej.

Treść dowodu kupna i sprzedaży w kantorze:

Dowód kupna i sprzedaży
Walut obcych
kolejny numer dowodu
imię i nazwisko osoby fizycznej lub nazwę (firmę) przedsiębiorcy lub innego podmiotu dokonującego transakcji*
miejsce zamieszkania i adres osoby fizycznej lub siedzibę i adres przedsiębiorcy lub innego podmiotu dokonującego transakcji*
cechy dokumentu tożsamości osoby dokonującej transakcji*
nazwa lub symbol oraz kwota sprzedanych lub skupionych walut obcych
kurs waluty i równowartość transakcji w walucie polskiej
pieczątka z oznaczeniem kantoru
data zawarcia transakcji i wystawienia dowodu
pieczątka imienna i podpis kasjera

* tych danych nie trzeba zamieszczać, jeżeli dowód ma być wystawiony na okaziciela

Dowodu kupna i sprzedaży nie wystawia się, jeżeli w związku z transakcjami kupna i sprzedaży wartości dewizowych są sporządzane:

pisemne umowy potwierdzające ich zawarcie lub
inne dokumenty stanowiące zgodnie z przepisami o rachunkowości lub przepisami podatkowymi dowody ich zawarcia.

Stan prawny na 01.01.2005r.

Ewidencja przebiegu pojazdu

Podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych obowiązani są prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu w następujących sytuacjach:

gdy pracownik używa prywatnego samochodu (a nie samochodu pracodawcy) na potrzeby działalności pracodawcy, zarówno w podróży służbowej, jak i w tzw. jazdach lokalnych;
gdy podatnik albo zatrudniony przez niego zleceniobiorca używa samochód osobowy nie wprowadzony do ewidencji środków trwałych podatnika-osoby fizycznej, albo nie stanowiący składnika majątku podatnika opłacającego podatek dochodowy od osób prawnych.

Obowiązki w tym zakresie ustanowione zostały przez art.21 ust.1 pkt 23b oraz art.23 ust.1 pkt 36 i 46, ust.3a, 3b, 4, 5 i 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.jedn.:Dz.U. z 2000r., Nr 14, poz. 176, z późn. zm.), oraz art.16 ust.1 pkt 30 i 51, ust.3a, 3b, 4 i 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. jedn.:Dz.U. z 2000r., Nr 54, poz. 654, z późn. zm.).

W przypadku dokonywania pracownikowi wypłaty za wykonane jego samochodem przejazdy lokalne obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu występuje wyłącznie wtedy, gdy nie ustalono z tego tytułu ryczałtu, a należność wypłacana jest za każdy przejechany faktycznie kilometr. Pracodawca może bowiem wypłacać pracownikowi albo kwotę wynikającą z ewidencji przebiegu pojazdu, albo ryczałt miesięczny, na zasadach określonych w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002r., Nr 27, poz. 271, z późn. zm.). Warunki dokonywania wypłat z tytułu używania samochodu zleceniobiorcom określa wyłącznie umowa oraz przepisy Kodeksu cywilnego.

W przypadku podróży służbowych i przejazdów lokalnych pracowników obowiązek prowadzenia ewidencji dotyczy wszelkich pojazdów samochodowych: osobowych, ciężarowych, innych (ale nie motocykli czy motorowerów). W pozostałych przypadkach obowiązek prowadzenia ewidencji dotyczy wyłącznie samochodów osobowych, tzn. samochodów, które nie posiadają homologacji producenta lub importera wymaganej dla samochodów innych niż osobowe oraz których dopuszczalna ładowność nie przekracza 500 kg, z wyjątkiem samochodów używanych na podstawie umowy leasingu w rozumieniu art.23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art.17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać następujące dane:

nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby faktycznie używającej pojazdu;
numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika;
numer kolejny wpisu;
datę, cel wyjazdu oraz opis trasy (skąd-dokąd);
liczbę faktycznie przejechanych kilometrów;
stawkę za jeden kilometr przebiegu;
stawkę za 1 kilometr przebiegu;
kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu, określonej w cyt. wyżej rozporządzeniu Ministra Infrastruktury;
dane i podpis pracodawcy (podatnika).

Ewidencję przebiegu pojazdu prowadzić należy odrębnie dla każdego pojazdu. Powinna ją prowadzić osoba faktycznie używająca pojazdu (pracownik, przedsiębiorca-podatnik, zleceniobiorca), w każdym jednak przypadku ewidencja powinna być potwierdzana przez podatnika. Ewidencja przebiegu pojazdu powinna być prowadzona na bieżąco, tzn. powinna być uzupełniania po dokonaniu każdego przejazdu.

Stawienie się w miejscu pracy należy do obowiązków pracownika. W związku z tym koszty dojazdu pracownika z domu do pracy nie powinny znaleźć się w ewidencji przebiegu pojazdu, gdyż nie jest to korzystanie z pojazdu na potrzeby działalności gospodarczej pracodawcy. Jednak brak jest przeszkód w zaliczeniu przez pracodawcę do kosztów uzyskania przychodów wypłat z tego tytułu, dla pracownika będzie to jednak dodatkowe wynagrodzenie ze stosunku pracy.

Niedopełnienie obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu skutkuje:

niemożnością zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z używaniem przez pracowników ich prywatnego samochodu w podróży służbowej i w jazdach lokalnych (z wyjątkiem, gdy następuje wypłata ryczałtu za jazdy lokalne);
utratą posiadanego przez pracowników określonych zawodów prawa do zwolnienia z opodatkowania świadczeń stanowiących zwrot kosztów używania prywatnego samochodu w jazdach lokalnych (z wyjątkiem, gdy następuje wypłata ryczałtu za jazdy lokalne); w takim przypadku nie wystąpi jednak obowiązek odprowadzenia składek na ubezpieczenia społeczne;
utratą zwolnienia z opodatkowania świadczeń stanowiących zwrot kosztów używania prywatnego samochodu w podróży służbowej - ze względu na niemożność przeprowadzenia dowodu co do wysokości kwoty objętej zwolnieniem;
niemożnością zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z używaniem przez podatnika lub zleceniodawcę samochodu osobowego nie wprowadzonego do ewidencji środków trwałych podatnika-osoby fizycznej, albo nie stanowiącego składnika majątku podatnika opłacającego podatek dochodowy od osób prawnych.

Prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu nie zwalnia podatnika z obowiązku zgodnego z prawem dokumentowania wydatków związanych z używaniem pojazdu, w szczególności:

zakupu paliwa (faktura w każdym przypadku powinna zawierać numer rejestracyjny pojazdu),
ogumienia i innych materiałów eksploatacyjnych;
ubezpieczenia OC, AC, zielonej karty;
wydatków na parking;
opłat za gospodarcze korzystanie ze środowiska związanych z pojazdem;
przeglądów technicznych;
kosztów drobnych napraw i części zamiennych.

Ponadto podatnicy zobowiązani do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów zobowiązani są do prowadzenia wraz z ewidencją przebiegu pojazdu również miesięczne zestawienia poniesionych wydatków wynikających wyłącznie z faktur zawierających numer rejestracyjny tego pojazdu (dotyczy to nie tylko faktur dokumentujących zakup paliwa).

Stan prawny na 09.03.2005r.

Książka kontroli

Zasadniczym obowiązkiem przedsiębiorcy, związanym z ewentualnym postępowaniem kontrolnym, jest posiadanie i prowadzenie w swojej siedzibie książki kontroli.

Nie jest możliwe przechowywanie takiej książki w biurze rachunkowym. Obowiązek ten został wprowadzony z dniem 21 sierpnia 2004r.

Przedsiębiorca jest obowiązany dokonywać w książce kontroli wpisu informującego o wykonaniu zaleceń pokontrolnych bądź wpisu o ich uchyleniu przez organ kontroli lub jego organ nadrzędny albo sąd administracyjny.
Przedsiębiorca ujmuje w książce kontroli również postanowienia dotyczące wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji (samo wniesienie odwołania nie wstrzymuje z zasady wykonania decyzji). Ponadto przedsiębiorca jest obowiązany przechowywać wszelkie upoważnienia i protokoły kontroli otrzymane od 21 sierpnia 2004r., a także udostępniać je na żądanie organu kontroli. Jako że okres przechowywania dokumentacji związanej z kontrolą nie został określony, pomimo upływu okresu przedawnienia zobowiązań podatkowych należy przechowywać dokumentację kontrolną.
Pozwoli to organom kontroli bardzo precyzyjnie śledzić poczynania podatnika.

Archiwizacja

Dokumentację firmy należy przechowywać. Najogólniej rzecz biorąc do czasu przedawnienia zobowiązań podatkowych.

Ze względu na różne podatki występujące u każdego przedsiębiorcy w różnym okresie następuje przedawnienie. Zespół PIT.pl proponuje dla uproszczenia przechowywanie dokumentacji podatkowej do czasu przedawnienia zobowiązań w podatku dochodowym, który jest zdecydowanie najdłuższy biorąc pod uwagę takie czynniki jak: rozliczanie kosztów w czasie oraz sposób rocznego rozliczania podatku.

Niektóre dokumenty związane są z odrębnymi zasadami ich przechowywania. Ponadto w niektórych przypadkach dokumentacja nie musi być przechowywana w postaci oryginalnej.

Podatnicy prowadzący księgi rachunkowe powinni zachować terminy i zasady przechowywania zarówno wynikające z potrzeb rachunkowości, jak i z przepisów podatkowych. Pozostali podatnicy przechowują wyłącznie dokumentację podatkową, zatem stosują tylko zasady przechowywania określone w prawie podatkowym.

Księga przychodów i rozchodów

W przypadku podatkowej księgi przychodów i rozchodów dokumentację należy przechowywać do końca okresu przedawnienia. Jest to pięć lat od końca roku, w którym złożono zeznanie roczne.

Na przykład:
Zeznanie roczne PIT za rok 2004 składa się do 2 maja 2005r., zatem przedawnienie nastąpi z upływem 31 grudnia 2010r.

Jednak w niektórych przypadkach obowiązek przechowywania części dokumentacji wydłuża się. Dotyczy to w szczególności ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i dowodów na potwierdzenie wartości początkowej. Na przykład w przypadku lokali mieszkalnych amortyzacja trwać może 72 lata (stawka 1,5%), albo dłużej (stawka obniżona przez podatnika), w związku z czym odpowiednie dokumenty powinny być przechowywane do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązań roku, w którym po raz ostatni naliczono odpis amortyzacyjny od danego składnika majątku.

Księgę przychodów i rozchodów oraz dokumenty przechowywać należy w postaci oryginalnej, tzn. papierowej. W razie prowadzenia księgi przy zastosowaniu technik informatycznych (program komputerowy) przechowywanie zapisanych danych na magnetycznych nośnikach informacji (twardy dysk, cd-rom itp), do czasu wydruku zawartych na nich danych, w sposób chroniący przed zatarciem lub zniekształceniem tych danych albo naruszeniem ustalonych zasad ich przetwarzania

Oprócz ww. dokumentacji podatnicy prowadzący księgę przychodów i rozchodów przechowują:

dowody przesunięć (przerzutów towarów pomiędzy zakładami podatnika; dowody te sporządza się w dwóch egzemplarzach, z których jeden przechowywany jest w zakładzie, z którego dokonano przesunięcia towaru lub materiału, a drugi - w zakładzie, w którym przyjęto te towary lub materiały;
opis otrzymanego materiału (lub towaru handlowego) sporządzany w przypadku gdy został dostarczony do zakładu lub dokonano nim obrotu przed otrzymaniem faktury należy przechowywać jako dowód zakupu i połączyć z nadesłaną następnie fakturą;
jeżeli spis z natury wpisano do kpir w jednej pozycji (sumie), to odrębne, szczegółowe zestawienie poszczególnych jego składników przechowuje się łącznie z księgą.

Jeżeli na zlecenie podatnika prowadzenie księgi zostało powierzone biuru rachunkowemu, podatnik jest obowiązany w terminie siedmiu dni od dnia zawarcia umowy z biurem rachunkowym zawiadomić o tym naczelnika urzędu skarbowego, któremu zostało złożone zawiadomienie o prowadzeniu księgi, wskazując nazwę i adres biura, miejsce (adres) prowadzenia oraz przechowywania księgi i dowodów związanych z jej prowadzeniem.

Płatnicy i inkasenci, pracodawcy

Płatnicy i inkasenci obowiązani są przechowywać dokumenty związane z poborem lub inkasem podatków do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania płatnika lub inkasenta. Zobowiązanie podatkowe przedawnia się po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy (odprowadzenia podatku). Jeżeli jednak podatnik:

nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego,
w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego,

zobowiązanie podatkowe przedawnia sie po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

W razie likwidacji lub rozwiązania osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej podmiot dokonujący likwidacji lub rozwiązania zawiadamia pisemnie właściwy organ podatkowy, nie później niż w ostatnim dniu istnienia osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, o miejscu przechowywania dokumentów związanych z poborem lub inkasem podatku.

Po upływie okresu przechowywania płatnicy i inkasenci obowiązani są przekazać podatnikom dokumenty związane z poborem lub inkasem podatku; dokumenty podlegają zniszczeniu tylko wtedy, jeżeli przekazanie ich podatnikowi jest niemożliwe.

Dotyczy to w szczególności pracodawców potrącających podatek dochodowy od wynagrodzeń.

Warto również dodać w tym miejscu, że

oryginały dokumentu pisemnego z własnoręcznym podpisem osoby zgłaszanej płatnik zobowiązany jest przechowywać przez okres 5 lat w przypadku przekazywania do Zakładu zgłoszeń do ubezpieczeń społecznych w postaci dokumentu elektronicznego;
kopie deklaracji rozliczeniowych i imiennych raportów miesięcznych oraz dokumentów korygujących te dokumenty płatnik zobowiązany jest przechowywać przez okres 10 lat od dnia ich przekazania do wskazanej przez Zakład jednostki organizacyjnej Zakładu, w formie dokumentu pisemnego lub elektronicznego;
pracodawca przechowuje w aktach osobowych pracownika odpisy lub kopie składanych dokumentów, ponadto przechowuje orzeczenia lekarskie wydane na podstawie badań lekarskich (okresowe, wstępne i przeprowadzone po ustaniu stosunku pracy), a także inną dokumentację dotyczącą stosunku pracy przez okres 50 lat liczony:
- od dnia rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy - dla dokumentacji osobowej;
- od dnia wytworzenia - dla dokumentacji płacowej.

a w przypadku postawienia pracodawcy w stan likwidacji lub ogłoszenia jego upadłości pracodawca wskazuje podmiot prowadzący działalność w dziedzinie przechowywania dokumentacji, któremu zostanie ona przekazana do dalszego przechowywania, zapewniając na ten cel środki finansowe na czas, jaki pozostał do końca 50-letniego okresu przechowywania dokumentacji.

VATowcy

Podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jest to okres nieco krótszy od okresu maksymalnego przedawnienia zobowiązań w podatku dochodowym, więc zespół PIT.pl proponuje przetrzymywanie tych dokumentów do czasu przedawnienia zobowiązań podatkowych.

Podatnicy są obowiązani przechowywać oryginały i kopie faktur oraz faktur korygujących, a także duplikaty tych dokumentów do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Dokumenty te przechowuje się w oryginalnej postaci, w podziale na okresy rozliczeniowe i w sposób pozwalający na ich łatwe odszukanie.

Faktury w formie elektronicznej podlegają odrębnych rygorom przechowywania, określonym w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz. 1119).

Faktury wewnętrzne należy przechowywać wraz z całą dokumentacją dotyczącą podatku VAT.

Księgi rachunkowe

Zapisy w księgach rachunkowych powinny być dokonane w sposób zapewniający ich trwałość przez czas nie krótszy od wymaganego do przechowywania ksiąg rachunkowych.

Księgi rachunkowe, z uwzględnieniem techniki ich prowadzenia, powinny być przechowywane starannie w ustalonej kolejności.

Przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych przy użyciu komputera:

księgi należy wydrukować nie później niż na koniec roku obrotowego. Za równoważne z wydrukiem uznaje się przeniesienie treści ksiąg rachunkowych na inny komputerowy nośnik danych, zapewniający trwałość zapisu informacji, przez czas nie krótszy od wymaganego dla przechowywania ksiąg rachunkowych.
za równoważne z dowodami źródłowymi uważa się zapisy w księgach rachunkowych, wprowadzane automatycznie za pośrednictwem urządzeń łączności, komputerowych nośników danych lub tworzone według algorytmu (programu) na podstawie informacji zawartych już w księgach, przy zapewnieniu, że w szczególności podczas rejestrowania dane źródłowe w miejscu ich powstania są odpowiednio chronione, w sposób zapewniający ich niezmienność, przez okres wymagany do przechowywania danego rodzaju dowodów księgowych.

Dokumentację polityki rachunkowości, księgi rachunkowe, dowody księgowe, dokumenty inwentaryzacyjne i sprawozdania finansowe, zwane dalej także "zbiorami", należy przechowywać w należyty sposób i chronić przed niedozwolonymi zmianami, nieupoważnionym rozpowszechnianiem, uszkodzeniem lub zniszczeniem.

Księgi rachunkowe mogą mieć formę zbiorów utrwalonych na nośnikach komputerowych, pod warunkiem stosowania odpowiednich rozwiązań technicznych. Jeżeli system ochrony zbiorów danych rachunkowości, utrwalonych na nośnikach komputerowych, nie spełnia określonych ustawą o rachunkowości wymagań, wówczas zapisy te powinny być wydrukowane.

Przechowywanie ksiąg rachunkowych na innym nośniku niż wymieniony wyżej jest dopuszczalne pod warunkiem zapewnienia odtworzenia ksiąg w formie wydruków.

Dowody księgowe i dokumenty inwentaryzacyjne przechowuje się w siedzibie zarządu lub oddziału (zakładu) jednostki w oryginalnej postaci, w ustalonym porządku dostosowanym do sposobu prowadzenia ksiąg rachunkowych, w podziale na okresy sprawozdawcze, w sposób pozwalający na ich łatwe odszukanie. Roczne zbiory dowodów księgowych i dokumentów inwentaryzacyjnych oznacza się określeniem nazwy ich rodzaju oraz symbolem końcowych lat i końcowych numerów w zbiorze.

Z wyłączeniem dokumentów dotyczących przeniesienia praw majątkowych do nieruchomości, list płac, powierzenia odpowiedzialności za składniki aktywów, znaczących umów i innych ważnych dokumentów określonych przez kierownika jednostki, po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego treść dowodów księgowych może być przeniesiona na nośniki danych, pozwalające zachować w trwałej postaci zawartość dowodów. Warunkiem stosowania tej metody przechowywania danych jest posiadanie urządzeń pozwalających na odtworzenie dowodów w postaci wydruku, o ile inne przepisy nie stanowią inaczej.

Po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za dany rok obrotowy, dokumentację przyjętych zasad rachunkowości, księgi rachunkowe oraz sprawozdania finansowe, w tym również sprawozdanie z działalności jednostki, przechowuje się odpowiednio w sposób określony w ust. 1.

Zatwierdzone roczne sprawozdania finansowe podlegają trwałemu przechowywaniu. Pozostałe zbiory przechowuje się co najmniej przez okres:

księgi rachunkowe - 5 lat,
karty wynagrodzeń pracowników bądź ich odpowiedniki - przez okres wymaganego dostępu do tych informacji, wynikający z przepisów emerytalnych, rentowych oraz podatkowych, nie krócej jednak niż 5 lat,
dowody księgowe dotyczące wpływów ze sprzedaży detalicznej - do dnia zatwierdzenia sprawozdania finansowego za dany rok obrotowy, nie krócej jednak niż do dnia rozliczenia osób, którym powierzono składniki aktywów objęte sprzedażą detaliczną,
dowody księgowe dotyczące wieloletnich inwestycji rozpoczętych, pożyczek, kredytów oraz umów handlowych, roszczeń dochodzonych w postępowaniu cywilnym lub objętych postępowaniem karnym albo podatkowym - przez 5 lat od początku roku następującego po roku obrotowym, w którym operacje, transakcje i postępowanie zostały ostatecznie zakończone, spłacone, rozliczone lub przedawnione,
dokumentację przyjętego sposobu prowadzenia rachunkowości - przez okres nie krótszy od 5 lat od upływu jej ważności,
dokumenty dotyczące rękojmi i reklamacji - 1 rok po terminie upływu rękojmi lub rozliczeniu reklamacji,
dokumenty inwentaryzacyjne - 5 lat,
pozostałe dowody księgowe i dokumenty - 5 lat.

Okresy przechowywania oblicza się od początku roku następującego po roku obrotowym, którego dane zbiory dotyczą. Okresy te są niezależne od okresów wymaganych w określonych podatkach, a okresy przechowywania dokumentacji dla celów podatkowych są niezależne od okresów wyżej wymienionych.

Dokumentacja jednostek, które:

zakończyły swoją działalność w wyniku połączenia z inną jednostką lub przekształcenia formy prawnej - przechowuje jednostka kontynuująca działalność,
zostały zlikwidowane - przechowuje wyznaczona osoba lub jednostka; o miejscu przechowywania kierownik, likwidator jednostki lub syndyk masy upadłościowej informuje właściwy sąd lub inny organ prowadzący rejestr lub ewidencję działalności gospodarczej oraz urząd skarbowy.

Ryczałtowcy

Ryczałtowcy przechowują dokumentację przez taki sam okres, jak podatnicy prowadzący księgę przychodów i rozchodów.

Ryczałtowcy - pomimo, że nie rozliczają kosztów uzyskania przychodów - są obowiązani posiadać i przechowywać dowody zakupu towarów. Jeżeli podatnik sporządzi spis z natury w jednej pozycji (sumie), to sporządzone na podstawie spisu odrębne szczegółowe zestawienie poszczególnych jego składników powinno być przechowywane łącznie z ewidencją.

Ewidencję oraz dowody księgowe i dowody zakupu należy przechowywać w postaci oryginalnej (papierowej):

w miejscu wykonywania działalności lub,
jeżeli działalność jest prowadzona w formie spółki, w miejscu wskazanym przez podatnika lub podatników - jako ich siedziba, albo
w biurze rachunkowym, któremu zostało powierzone prowadzenie ewidencji.

Jeżeli na zlecenie podatnika prowadzenie ewidencji zostało powierzone biuru rachunkowemu, podatnik jest obowiązany w terminie 7 dni od dnia zawarcia umowy z biurem rachunkowym zawiadomić o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego, wskazując w zawiadomieniu nazwę i adres biura oraz miejsce (adres) przechowywania ewidencji i dowodów związanych z jej prowadzeniem.

Karta podatkowa

Podatnicy prowadzący działalność opodatkowaną w formie karty podatkowej są zwolnieni od obowiązku prowadzenia ksiąg, składania zeznań podatkowych, deklaracji o wysokości uzyskanego dochodu oraz wpłacania zaliczek na podatek dochodowy. Podatnicy ci są jednak obowiązani wydawać na żądanie klienta rachunki i faktury, o których mowa w odrębnych przepisach, stwierdzające sprzedaż wyrobu, towaru lub wykonanie usługi, oraz przechowywać w kolejności numerów kopie tych rachunków i faktur w okresie pięciu lat podatkowych, licząc od końca roku, w którym wystawiono rachunek lub fakturę.

Podatnik jest obowiązany przechowywać ewidencję zatrudnienia w miejscu wykonywania działalności albo w miejscu wskazanym przez podatnika jako jego siedziba, jeżeli działalność jest wykonywana bez posiadania zorganizowanego zakładu.

Wyszukiwarka

Podobne podstrony:
Podatkowa Księga Przychodów i Rozchodów w praktyce
Podatkowa Księga Przychodów i Rozchodów w praktyce
Podatkowa Księga Przychodów i Rozchodów w praktyce ebook
Podatkowa Księga Przychodów i Rozchodów w praktyce darmowy e book
podatkowa księga przychodów i rozchodów (19 stron) VVDJDRJ3Z4KS3XQJJ5VRP33ONNX3HK4Z44ZE6VQ
Podatkowa Księga Przychodów i Rozchodów (KPiR)
3,Podatkowa Ksiega Przychodow i Rozchodow PKPiR,630
ksiega przychodow i rozchodow 2
Podatkowa księga przychodów i rozchodów, Ekonomia, Studia, II rok, Systemy podatkowe
księga przychodów i rozchodów(1), rachunkowosc
podatkowa ksiega przychodow i rozchodow, podatki
ksiega przychodow i rozchodow 1
podatkowa ksiega przychodow i rozchodow
Ksiega przychodow i rozchodow krok po kroku kpirkk

więcej podobnych podstron