Wykład 6 - Środki trwałe

1. Definicje środków trwałych w prawie bilansowym i podatkowym

Tabela 1 - Porównanie definicji środków trwałych w prawie bilansowym i podatkowym

Ustawa o rachunkowości	Prawo podatkowe
Kompletne i zdatne do użytku rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi.	Kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania.
O wiarygodnie określonej wartości.	Nabyte lub wytworzone we własnym zakresie.
Przeznaczone do używania na potrzeby jednostki i w przyszłości spowodują wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych. (Szczególny przypadek środka trwałego stanowi obcy środek trwały wykorzystywany przez jednostkę w działalności, ale zaliczany do składników majątku jednostki. Jest tak w przypadku zawarcia umowy leasingu finansowego. Art. 3 ust. 4 ur.)	Wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością lub oddane do używania na postawie umowy najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze.
Okres ekonomicznej użyteczności dłuższy niż 1 rok.	Przewidywany okres używania dłuższy niż 1 rok.
Kontrolowane przez jednostkę.	Stanowią własność lub współwłasność podatnika.

2. Przepisy ustawy zaliczają do środków trwałych w szczególności

Tabela 2 - Porównanie zakresu środków trwałych według prawa bilansowego i podatkowego

Lp.	Kategoria	Prawo bilansowe	Prawo podatkowe
1.	Nieruchomości	budowle i budynki, grunty,	Tak
				prawo użytkowania wieczystego gruntu,	Nie
				Będące odrębną własnością lokale,	Tak
				spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,	Nie
2.	Maszyny, urządzenia, środki transportu i inne rzeczy	maszyny produkcyjne, samochody osobowe, zestawy komputerowe, centrale telefoniczne, urządzenia alarmowe	Tak
3.	Ulepszenia w obcych środkach trwałych	wykonane ściany działowe w dzierżawionym budynku, zamontowanie dodatkowego podzespołu w dzierżawionej maszynie	Tak
4.	Inwentarz żywy	bydło i konie rozpłodowe w gospodarstwach rolnych, zwierzęta w cyrkach	Nie

3. Klasyfikacja środków trwałych

Według:

1. Pozycji bilansowych:

• grunty (w tym prawo użytkowania wieczystego gruntu),

• budynki, lokale i obiekty inżynierii lądowej i wodnej,

• urządzenia techniczne i maszyny,

• środki transportu,

• inne środki trwałe.

2. Klasyfikacji środków trwałych (KŚT) wykorzystywanej w ewidencji analitycznej w celu ustalenia wartości poszczególnych grup, podgrup i rodzajów środków trwałych dla sporządzania sprawozdań statystycznych w grupach (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie KŚT, Dz. U. Nr 112, poz. 1317 z późn. zm.):

0. Grunty,

1. Budynki i lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu niemieszkalnego,

2. Obiekty inżynierii lądowej i wodnej,

3. Kotły i maszyny energetyczne,

4. Maszyny, urządzenia i aparaty ogólnego zastosowania,

5. Specjalistyczne maszyny, urządzenia i aparaty,

6. Urządzenia techniczne,

7. Środki transportu),

8. Narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie,

9. Inwentarz żywy.

3. Aktywności:

• Czynne - wykorzystywane w działalności, w tym także czasowo nieczynne, bo znajdujące się czasowo w rezerwie i zapasie,

• Nieczynne - wycofane z użytkowania z powodu utraty przydatności gospodarczej, tj. przeznaczone do likwidacji,

4. Funkcji:

• Produkcyjne - wykorzystywane w działalności gospodarczej podmiotu gospodarczego, tj. w fazie zaopatrzenia, produkcji i zbytu,

• Nieprodukcyjne - eksploatowane w działalności socjalno - bytowej, np. domy mieszkalne, wypoczynkowe, przyzakładowe przychodnie zdrowia.

4. Urządzenia ewidencyjne środków trwałych:

• Księga główna,

• Księga inwentarzowa,

• Indywidualne karty poszczególnych obiektów inwentarzowych,

• Tabele amortyzacyjne (umorzeniowe).

Do ewidencji środków trwałych w księdze głównej służy konto syntetyczne ”Środki trwałe”.

Najmniejszą jednostką ewidencyjną środków trwałych jest obiekt inwentarzowy, który ujmowany jest w ewidencji szczegółowej. Ewidencja szczegółowa ma na celu ustalenie:

1. wartości początkowej poszczególnych obiektów inwentarzowych środków trwałych,

2. wartości poszczególnych grup środków trwałych określonych w KŚT,

3. komórek organizacyjnych eksploatujących środki trwałe i osób za nie odpowiedzialnych,

4. wartości odpisów amortyzacyjnych i umorzeniowych za dany okres sprawozdawczy.

Księga inwentarzowa to wykaz poszczególnych obiektów inwentarzowych. Ujmowany jest w niej każdy obiekt w oddzielnej pozycji. Numer pozycji przychodu staje się jego numerem inwentarzowym, którym każdy obiekt powinien być na trwale oznaczony. Przy ewidencji rozchodu środka trwałego powinien być wskazany jego numer inwentarzowy. Zapisów w księdze inwentarzowej dokonuje się w sposób chronologiczny i systematyczny, tj. według dnia, miesiąca i roku przyjęcia oraz w poszczególnych grupach KŚT.

W zakresie przychodu w księdze powinny być przedstawione następujące informacje:

1. data wpisu,

2. rok budowy lub produkcji,

3. data przyjęcia do używania,

4. numer inwentarzowy,

5. nazwa środka trwałego oraz ewentualnie specyfikacja jego części składowych (jest to szczególnie istotne dla takich obiektów, które występują w postaci kilku odrębnych części, jak np. zespoły komputerowe),

6. wartość początkowa (całości lub poszczególnych części),

7. symbol klasyfikacji środków trwałych,

8. stawka amortyzacyjna,

9. miejsce używania (pole spisowe).

Przy rozchodowaniu środka trwałego w księdze należy podać:

1. numer pozycji rozchodu i jego datę,

2. numer dowodu postawienia w stan likwidacji,

3. numer pozycji przychodu,

4. wartość rozchodową środka trwałego (nieumorzona).

Karty indywidualne środków trwałych zakładane są dla każdego obiektu inwentarzowego oddzielnie i zawierają pełną jego charakterystykę techniczną oraz dokładną informację o tym:

1. jaka była jego wartość początkowa,

2. jakim ulegała zmianom,

3. jaka jest przyjęta metoda amortyzacji,

4. jaki jest przewidywany okres jego używania, ewentualnie

5. jaka jest szacowana jego wartość w cenie sprzedaży netto przy jego likwidacji (jeżeli jest ona istotna dla wartości dokonywanych odpisów amortyzacyjnych).

Tabele amortyzacyjne są dokumentem księgowym, na podstawie którego dokonuje się obliczenia wartości odpisu amortyzacyjnego (umorzeniowego) dla danego okresu sprawozdawczego. Tabelę amortyzacyjną zakłada się dla każdego roku obrotowego oddzielnie, dlatego nazywana jest inaczej planem amortyzacji dla danego roku. Ujmowane są w niej również wszelkie zmiany, które spowodują zmianę wysokości naliczanej amortyzacji. Główka tabeli amortyzacyjnej powinna zawierać co najmniej następujące dane:

1. numer inwentarzowy środka trwałego z księgi inwentarzowej,

2. nazwę środka trwałego,

3. datę oddania do eksploatacji,

4. wartość początkową środka trwałego,

5. dotychczasowe umorzenie na początek okresu sprawozdawczego,

6. stawkę amortyzacyjną środka trwałego,

7. kwotę miesięcznej amortyzacji,

8. kwotę amortyzacji za okres sprawozdawczy,

9. wartość netto środka trwałego.

5. Wartość początkowa środków trwałych według sposobu ich pozyskania

Tabela 3 - Wycena początkowa środków trwałych

Sposób pozyskania	Model wyceny początkowej
Zakup	Cena zakupu, cena nabycia
Wytworzenie we własnym zakresie	Koszt wytworzenia
Wymiana aktywów	Wartość godziwa, a jeśli nabyte dobro nie jest wyceniane w wartości godziwej, to wartość bilansowa składnika przekazanego w zamian.
Nieodpłatne uzyskanie, w tym darowizna	Wartość godziwa
Gdy nie można ustalić kosztu wytworzenia lub ceny nabycia to według ceny sprzedaży.

Cena nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych (art. 28 ust. 8 ustawy) obejmuje ogół kosztów poniesionych przez jednostkę za okres budowy, montażu, przystosowania i ulepszenia, do dnia bilansowego lub przyjęcia do używania, w tym również:

1. niepodlegający odliczeniu podatek VAT oraz podatek akcyzowy,

2. koszt obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu ich finansowania i związane z nimi różnice kursowe, pomniejszony o przychody z tego tytułu.

W przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wartość początkowa w cenie nabycia obejmuje: podatki, cła, opłaty i inne należności płacone w związku z nabyciem środków trwałych oraz wydatki dodatkowe, np. prowizje, koszty opakowania, transportu, ubezpieczenia pobierane przez dostawcę od podmiotu dokonującego wewnątrzwspólnotowego nabycia, a także różnice kursowe naliczone do dnia przyjęcia środka trwałego do używania.

Zaś w przypadku importu wartość początkowa obejmuje: wartość celną nabytego dobra, obciążenia o charakterze publicznoprawnym (cło, akcyza, VAT w części niepodlegające odliczeniu zgodnie z zasadą obowiązującą przy zakupach krajowych) oraz różnice kursowe naliczone do dnia przyjęcia środka trwałego do używania.

Wartość celna towaru to cena zapłacona lub mająca być zapłacona za towar sprowadzony zza granicy, powiększona o koszty, które zostały lub będą poniesione przez kupującego do pierwszego miejsca przeznaczenia w kraju. Na wysokość wartości celnej mają wpływ warunki dostawy określone w międzynarodowych formułach handlowych INCOTERMS (International Commercial Terms).

Przykład 1 - Ustal wartość początkową zakupionych środków trwałych w przedsiębiorstwie, którego cała produkcja jest opodatkowana VAT.

Przedsiębiorstwo ALKA S.A., płatnik podatku VAT (cała produkcja przedsiębiorstwa jest opodatkowana VAT) zakupiło komputery finansowane z zaciągniętego kredytu bankowego. W ramach realizowanego zadania wystąpiły następujące zdarzenia:

1. Zawarto z bankiem umowę o udzielenie krótkoterminowego kredytu bankowego: kwota kredytu 100 000 PLN, oprocentowanie w skali roku 24%, termin spłaty kredytu wraz z odsetkami po upływie 1 miesiąca od postawienia środków do dyspozycji przedsiębiorstwa, prowizja banku 1,5%.

2. Wyciąg bankowy (Wb) - bank przelał środki pieniężne w ramach udzielonego kredytu pomniejszone o prowizję na wyodrębniony rachunek bankowy przedsiębiorstwa 98 500 PLN. Środki na wyodrębnionym rachunku bankowym oprocentowane są 10% w skali roku.

3. Zakupiono 20 zestawów komputerowych, które sprzedawca dostarczył własnym transportem. Zestawy komputerowe oddano do użytkowania po upływie miesiąca od daty zakupu.

Faktura VAT od dostawcy:

Nazwa towaru	Ilość w szt.	Cena jednostkowa	VAT 22%	Wartość zakupu w cenie netto	Wartość zakupu w cenie brutto
Monitory	20	900	198	18 000	21 960
Komputery Pentium	20	1 600	352	32 000	39 040
Klawiatura	20	35	7,7	700	854
Myszka	20	20	4,4	400	488
Podkładka pod myszkę	20	5	1,1	100	122
Transport		400	88	400	488
Razem			651,2	51 600	62 952

4. Wb - zapłacono z kredytu zobowiązanie z tytułu zakupionych komputerów

5. Wb - bank dopisał oprocentowanie od środków znajdujących się na wyodrębnionym rachunku bankowym w kwocie 500 zł,

6. Wb - spłacono kredyt łącznie z odsetkami w terminie wynikającym z umowy zawartej z bankiem:

• wartość kredytu 100.000 zł

• wartość odsetek 2.000 zł.

Tabela 4 - Ustalanie wartości początkowej środka trwałego

Tytuły wydatków lub przychodów	Wycena wartości początkowej		VAT naliczony podlegający odliczeniu
		Wszystkich zestawów komputerowych		Jednego zestawu komputerowego
Faktura VAT za zakupione komputery (netto)	51 200	2 560	11 264
Koszty transportu (netto)	400	20	88
Prowizja od kredytu bankowego	1 500	75	0
Odsetki naliczone przez bank od zaciągniętego kredytu	2 000	100	0
Odsetki od środków znajdujących się na wyodrębnionym rachunku bankowym (od wartości przelanego na ten rachunek kredytu)	-500	-25	0
Razem	54 600	2 730	11 352

Spośród przedstawionych tytułów wydatków i przychodów kosztami pośrednio związanymi z zakupem zestawów komputerowych są koszty ich transportu, zaś kosztami obsługi zobowiązania zaciągniętego na zakup komputerów (kredytu bankowego) są prowizja i odsetki naliczone przez bank od zaciągniętego kredytu. Koszty obsługi kredytu zostały pomniejszone o przychody z tytułu odsetek dopisanych przez bank od środków znajdujących się na wyodrębnionym rachunku bankowym od wartości przelanego na ten rachunek kredytu.

6. Podatek VAT w zakupach środków trwałych

Rozliczanie tego podatku przy zakupach środków trwałych przebiega różnie w zależności od tego, w jakiej części sprzedaż podmiotu jest opodatkowana VAT.

Przykład 2 - Ustalenie wartości początkowej takiego samego środka trwałego w trzech jednostkach, w których sprzedaż z uwagi na przepisy VAT, jest traktowana w sposób zróżnicowany:

1. w jednostce, w której cała sprzedaż jest opodatkowana VAT,

2. w jednostce, w której sprzedaż jest częściowo opodatkowana VAT, a częściowo zwolniona z podatku VAT,

3. w jednostce, w której sprzedaż w całości jest zwolniona z podatku VAT.

Struktura sprzedaży w firmie w poprzednim roku kalendarzowym przedstawiała się następująco:

• wartość sprzedaży ogółem 42 mln zł

• wartość sprzedaży opodatkowanej VAT 36 mln zł

• wartość sprzedaży zwolnionej z podatku VAT 6 mln zł.

W związku z dokonanymi zakupami jednostki otrzymały faktury VAT od sprzedawcy, przewoźnika i montażysty.

1. Faktura VAT za zakupiony środek trwały:

1. cena zakupu netto 10 000 zł,

2. podatek naliczony VAT 22% 2 200 zł,

3. cena zakupu brutto 12 200 zł.

2. Faktura VAT za przewóz zakupionego środka trwałego:

1. cena zakupu netto 1 000 zł,

2. podatek naliczony VAT 22% 220 zł,

3. cena zakupu brutto 1220 zł.

3. Faktura VAT za montaż środka trwałego:

1. cena zakupu netto 500 zł,

2. podatek naliczony VAT 22% 110 zł,

3. cena zakupu brutto 610 zł.

Tabela 5 - Ustalanie wartości początkowej środka trwałego z uwzględnieniem opodatkowania sprzedaży podatkiem VAT

Pozycje składowe wartości początkowej	Sprzedaż całkowicie opodatkowana VAT	Sprzedaż częściowo opodatkowana i częściowo zwolniona z podatku VAT	Sprzedaż zwolniona z podatku VAT
Cena zakupu netto środka trwałego	10 000	10 000	10 000
VAT naliczony niepodlegający odliczeniu	-	308^1)	2 200
Cena zakupu netto usługi transportowej	1 000	1 000	1 000
VAT naliczony niepodlegający odliczeniu	-	30,8^2)	220
Cena zakupu netto usługi montażowej	500	500	500
VAT naliczony niepodlegający odliczeniu	-	15,4^3)	110
Wartość początkowa środka trwałego	11 500	11 854,2	14 030

¹⁾ Kalkulacja: (6/42 x 100%) x 2 200 = 308

²⁾ Kalkulacja: (6/42 x 100%)) x 220 = 30,8

³⁾ Kalkulacja: (6/42 x 100%)) x 110 = 15,4

Do sprzedaży ogółem nie wlicza się przychodów uzyskanych ze sprzedaży środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także sporadycznych transakcji sprzedaży inwestycji w nieruchomości i sporadycznych usług pośrednictwa finansowego. Natomiast dolicza się do sprzedaży wartość otrzymanych dotacji, subwencji i innych dopłat, które nie są związane z dostawą towarów i świadczeniem usług, czyli tych, które nie zwiększają podstawy opodatkowania.

Dr A. Zysnarska - Rachunkowość finansowa - wykłady 2010

8

---