7.października 2014

Wykład 1.

Rachunkowość

• dostarcza informacji o pozycji finansowej, dokonaniach i zmianach tej pozycji, które to informacje użyteczne są dla szerokiego grona potencjalnych użytkowników, do podejmowania przez nich decyzji ekonomicznych (funkcja informacyjna rachunkowości)

• sztuka pomiaru, prezentacji i interpretacji działalności gospodarczej

Elementy składowe rachunkowości:

• księgowość

• rachunek kosztów

• sprawozdawczość finansowa → sprawozdanie finansowe

Sprawozdawczość finansowa

• reakcja na rozwój zorganizowanych form gospodarczych (powstanie spółek),

• proces odbywający się w ramach rachunkowości (ujecie dynamiczne)

• proces tworzenia , transformowania informacji charakteryzującej działalność, sytuację finansową i majątkową jednostki gospodarczej w określonym czasie,

• proces za pomocą którego firmy relacjonują ludziom „z zewnątrz” finansowe aspekty swojej działalności w danym okresie (A. Arnold)

• zbiór zestawień liczbowych sporządzanych okresowo zgodnie z obowiązującymi wymogami (ujęcie statyczne)

Sprawozdanie finansowe:

• formalna tabulacja nazw i kwot pieniądza czerpana z ewidencji księgowej, która ukazuje albo pozycję finansową podmiotu w jakimś momencie albo zmiany w pozycji finansowej w trakcie jakiegoś okresu (US FASB)

Cel sprawozdania finansowego:

• zaspokojenia potrzeb informacyjnych szerokiego kręgu użytkowników (głównie zewnętrznych), źródło informacji dla podejmowania decyzji gospodarczych

Zakres standardowy sprawozdania finansowego (uwzględnia potrzeby informacyjne odbiorców)

• bilans

• rachunek zysków i strat

• rachunek przepływów pieniężnych

• zestawienie zmian w kapitale własnym

• informacja dodatkowa

Użytkownicy informacji generowanej przez rachunkowość (użytkownicy sprawozdania finansowego):

• właściciele kapitału - inicjują działalność gospodarczą zorientowaną z definicji na zysk

• banki, pożyczkodawcy

• pracownicy

• organy podatkowe

• społeczeństwo

Sprawozdanie finansowe głównie służy dwóm pierwszym grupom

Sprawozdanie finansowe to podstawowe narzędzie komunikowania się jednostki z otoczeniem ( odbiorcami informacji)

Przekazanie informacji to:

• konieczność zdefiniowania terminów stosowanych do określenia wielkości stanowiących przedmiotem pomiaru i prezentacji

• ustalania zasad pomiaru

• określenie sposobu prezentacji dokonań jednostki

Pomiar - zasada wyceny zasobów i źródeł ich finansowania oraz ustalania wyniku finansowego

Prezentacja - ustalenia zasad ujawniania wyników pomiaru - sprawozdania finansowe (bilans, rachunek zysków i strat)

Konieczność ustalania i stosowania norm (regulacji standardów) stosowanych w rachunkowości finansowej (sprawozdawczość finansowa), wiarygodność, łatwość wykonywania, porównywalność

Odbiorcy informacji generowanych przez system rachunkowy:

• krajowi

• międzynarodowi

Normy (standardy) rachunkowości finansowej:

• krajowe

• międzynarodowe

Organy stanowiące normy i standardy:

• państwo (normy prawne)

• interesariusze - organy profesjonalne (standardy)

14. października 2014

Wykład 2.

Standardy rachunkowości (krajowe):

Polskie standardy rachunkowości

• ustawa z dnia 29. Września 1994 r. o rachunkowości - ujęcie szerokie;

• Polskie KSR, tworzone przez Komitet Standardów Rachunkowości od 2002r. - ujęcie wąskie (ustanowił do tej pory 9 standardów).

• US GAAP - Generally Accepted Accounting Principles

• Tworzone przez FASB (Financial Accounting Standards Board - Rada Standardów Rachunkowości Finansowej)

• FASB - powołana 1973r.

Ujęcie szerokie - zakres regulacji

Ujęcie wąskie- zasady stanowienia

Standardy sprawozdawczości a globalizacja

Globalizacja - stan gospodarki światowej, charakteryzujący się liberalizacją handlu i przepływu kapitału, jak również nasilaniem się procesów integracji na świecie.

Czynniki wpływające na ujednolicanie rozwiązań w zakresie sprawozdawczości finansowej w skali międzynarodowej:

• Handel międzynarodowy,

• Instytucje zagraniczne,

• Korporacje międzynarodowe,

• Finanse międzynarodowe (rynki finansowe).

Harmonizacja i standaryzacja rachunkowości:

• Harmonizacja - proces zwiększania porównywalności sprawozdań finansowych poprzez wprowadzenie spójnego zestawu wzorców, opartego na wspólnych założeniach i koncepcjach;

• Standaryzacja - unifikacja, stosowanie jednolitych rozwiązań, doprowadzenie do ujednolicenia zasad rachunkowości i w konsekwencji do całkowitej porównywalności sprawozdań finansowych.

Wpływ standardów krajowych na Wynik Finansowy

Rok	Firma	Normy krajowe	US GAAP
1996	EURO DISNEY (FRANCJA)	zysk 202 mln FF	strata 1 021 mln FF
1993	DAIMLER BENZ (NIEMCY)	zysk 615 mln DM	strata 1 839 mln DM
1994	DAIMLER BENZ (NIEMCY)	zysk 95 mln DM	zysk 1 052 mln DM

Międzynarodowe źródła standaryzacji rachunkowości

• Dyrektywy Unii Europejskiej (głównie IV - 1978, VII - 1983) - kraje członkowskie musiały dyrektywy implementować do prawa krajowego, różnorodność rozwiązań - w dyrektywach przedstawionych było dużo alternatyw. Wprowadzenie tych dyrektyw powodowałoby, że informacje prezentowane inwestorom byłyby zbyt ubogie - nieudana próba harmonizacji.

• Dyrektywa Parlamentu Europejskiego i Rady 2013/34/UE z dnia 26 czerwca 2013r. w sprawie rocznych sprawozdań finansowych, skonsolidowanych sprawozdań finansowych i powiązanych …

• Międzynarodowe Standardy Rachunkowości/Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej.

MSR - początki standaryzacji rachunkowości w skali światowej

• X Światowy Kongres Księgowych w Sydney - 1972 - porozumienie w sprawie utworzenia Komitetu MSR (KMSR),

• Kraje tworzące KMSR - (Londyn 1973) - Australia, Francja, Holandia, Japonia, Kanada, Meksyk, Niemcy (RFN), Wielka Brytania/Irlandia, USA.

Drugi okres działania

Rekonstrukcja KMSR

• 2000 - przyjęcie nowej konstrukcji, zmiana struktury organizacyjnej KMSR, powołanie Fundacji KMSR,

• 2001 - organizacja non-profit zarejestrowana w USA - Fundacja KMSR - obecnie Fundacja MSSF,

• Rada Międzynarodowych Standardów Rachunkowości (RMSR / IASB),

• Posiadają wyłączną odpowiedzialność za tworzenie MSSF.

Regulacje wydawane przez RMSR

• Ramy (Założenia) Koncepcyjne sprawozdawczości finansowej - problemy ogólnej,

• Uzasadnienie rozwiązań przyjętych w MSR (do 2002) / MSFF (od 2002),

• (MSR)/MSFF - problemy szczegółowe,

• Interpretacje Komitetu ds. Interpretacji Międzynarodowej Sprawozdawczości Finansowej - stanowią wytyczne do konkretnych MSR/MSSF, funkcja uzupełniająca, narzędzie aktualizacji, uszczegółowiania kwestii nieopisanych w standardzie.

Uzupełnić na ćwiczeniach - Struktura Fundacji, proces stanowienia standardów międzynarodowych - etapy.

Zawartość standardu i jego konstrukcja

Obecnie funkcjonuje: 15 MSSF (MSSF 9 - 2015, MSSF 10 - 13- 2013, 28 MSR oraz MSSF dla MSP)

Rozporządzenie (WE) nr 1606/2002 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 19. Lipca 2002r. w sprawie stosowania międzynarodowych standardów rachunkowości

Artykuł 4

Skonsolidowane sprawozdania finansowe spółek notowanych w obrocie publicznym

• Za każdy rok obrotowy rozpoczynający się w dniu 1 stycznia 2005r. lub po tej dacie, spółki podlegające prawu Państwa Członkowskiego sporządzą skonsolidowane sprawozdania finansowe zgodnie z międzynarodowymi standardami rachunkowości […] jeżeli, na dzień bilansowy, ich papiery wartościowe były dopuszczone do obrotu na regulowanym rynku któregokolwiek z Państw Członkowskich

Artykuł 5

• Państwo Członkowskie mogą zezwolić lub wymagać aby spółki inne niż te określone w art. 4 sporządzały skonsolidowane sprawozdania finansowe i/lub roczne sprawozdania finansowe, zgodnie z międzynarodowymi standardami finansowymi.

Jednostka należąca do grupy kapitałowej

Spółka A przygotowuje sprawozdanie finansowe

Spółka A nie jest kontrolowana przez inną jednostkę gospodarczą (inną spółkę/osobę sporządzającą sprawozdanie finansowe)

Grupa kapitałowa

Udział >= 51%

Spółka B (jednostka dominująca/spółka - matka) sporządza jednostkowe sprawozdanie finansowe (B) oraz skonsolidowane sprawozdanie finansowe - sprawozdanie finansowe grupy kapitałowej (składa się z danych sprawozdań spółek BCDE - konieczność eliminacji)

Spółki C D E (jednostki zależne (od spółki B)/ spółki - córki) przygotowują jednostkowe sprawozdania finansowe - przekazują do B.

Podstawy prawne rachunkowości/sprawozdawczości finansowej w Polsce

• Podmiot rachunkowości - art.2 UoR

• Jednostki stosujące MSSF (MSR)

• Obligatoryjnie (UoR art. 55.5) skonsolidowane sprawozdanie finansowe emitentów papierów wartościowych dopuszczonych do publicznego obrotu oraz banków;

• Fakultatywnie (wybór podmiotu gospodarczego)

• Skonsolidowane sprawozdanie finansowe (UoR art. 55.6 i 7):

• Emitentów papierów wartościowych zamierzających ubiegać się lub ubiegających się o ich dopuszczenie do obrotu na jednym z rynków regulowanych krajów EOG (przyszłych spółek giełdowych),

• Jednostek wchodzących w skład grupy kapitałowej, w której jednostka dominująca wyższego szczebla sporządza skonsolidowane sprawozdanie zgodnie z MSR.

• Roczne sprawozdanie finansowe (UoR art. 45. 1a-e)

• Emitentów papierów wartościowych dopuszczonych lub ubiegających się o dopuszczenie do publicznego obrotu lub do obrotu na jednym z rynków regulowanych krajów EOG,

• Jednostek wchodzących w skład grupy kapitałowej, w której jednostka dominująca sporządza skonsolidowane sprawozdanie finansowe zgodnie z MSR,

• Oddziałów przedsiębiorcy zagranicznego, jeśli przedsiębiorca ten sporządza sprawozdanie zgodnie z MSR.

Jednostki sporządzające sprawozdanie finansowe na podstawie MSSF stosują Ustawę o rachunkowości w sprawach tymi standardami nieuregulowanych, np.

• Zasady prowadzenia ksiąg rachunkowych,

• Zasady dokumentowania zdarzeń gospodarczych,

• Inwentaryzacja,

• Badanie i zatwierdzanie sprawozdań finansowych oraz ich ogłaszanie,

• Zasady archiwizowania dokumentów, ochrona danych,

• Odpowiedzialność karna.

Ramy koncepcyjne (RK)

• Teoria dająca oparcie dla treści standardów i sposobu ich stanowienia, osnowa pojęciowa,

• Konstytucja, spójny system powiązanych zasad i podstaw, który może prowadzić do jednolitych standardów

Ramy koncepcyjne (RK) IASC/IASSB - 1989

Nowe RK - projekt wspólny IASB i FASB (2006) - 8 faz

RK stanowią:

• Pomoc dla IASB przy opracowaniu i rewizji standardów,

• Pomoc dla IASB w promocji harmonizacji (poprzez ograniczenie rozwiązań alternatywnych),

• Pomoc dla krajowych organów stanowiących standardy,

• Pomoc dla sporządzających sprawozdania (w kwestiach nieuregulowanych standardami),

• Pomoc dla biegłych rewidentów w wydawaniu opinii,

• Pomoc dla użytkowników w wydawaniu opinii.

Problemy opisane w RK:

• Cele sprawozdania finansowego ogólnego przeznaczenia (dla tych dla których jest jedynym źródłem informacji o sytuacji finansowej podmiotu),

• Jednostka sprawozdawcza (sporządzająca sprawozdanie) - rozdział będzie dodany),

• Cechy jakościowe użytecznych informacji finansowych,

• Ramy koncepcyjne (1989) - pozostały tekst

• Podstawowe założenia,

• Składniki sprawozdania finansowego,

• Ujmowanie elementów sprawozdania finansowego,

• Wycena składników sprawozdania finansowego,

• Koncepcje kapitału i zachowania kapitału.

Cel Sprawozdania finansowego ogólnego przeznaczenia

Dostarczenie informacji finansowych o jednostce sprawozdawczej, które są użyteczne dla obecnych i potencjalnych inwestorów, kredytodawców i innych zewnętrznych dostarczycieli kapitału w procesie podejmowania decyzji dotyczących dostarczenia zasobów do jednostki.

Wykorzystanie informacji do oceny:

• Stopy zwrotu z inwestycji,

• Możliwości w zakresie spłaty zobowiązań (z odsetkami).

Konieczność posiadania informacji na temat możliwości generowania wpływów pieniężnych:

• Zasoby i roszczenia (zmiany i sposób zarządzania),

• Struktura finansowania,

• Efektywność wykorzystania zasobów przez zarząd.

21. października 2014r.

Wykład 3.

Ramy/założenia koncepcyjne

Cechy jakościowe użytecznych informacji finansowych

Cechy powodujące, że sprawozdanie finansowe jest użyteczne

• Fundamentalne cechy jakościowe;

• Przydatność (relevance) ( może czynić różnice w decyzjach podejmowanych przez użytkowników), wartość predykcyjna (przewidująca), potwierdzająca lub obie; istotność;

• Wierne odzwierciedlenie (prezentacja) - informacja kompletna, neutralna (bezstronna, obiektywna), wolna od błędów (poprawnie, formalnie).

• Dodatkowe (wzmacniające, wzbogacające) cechy jakościowe sprawozdania finansowego

• Porównywalność - cel , środek - ciągłość

• Sprawdzalność (możliwość potwierdzenia);

• Terminowość;

• Zrozumiałość (klarowna forma).

Ograniczenia użyteczności sprawozdania finansowego- koszt

Problemy opisane w RK cd - wg RK 1989

Podstawowe założenia sporządzania sprawozdań finansowych:

• Zasada kontynuacji działania (możliwości kontynuowania działalności w niezmniejszonym rozmiarze).

Składniki sprawozdania finansowego - definicje:

• Aktywa - zasoby spełniające równocześnie następujące warunki:

• podlegają kontroli (kontrola przyszłych korzyści ekonomicznych, osiąganych przez podmiot dzięki wykorzystaniu składnika majątku), własność nie jest tutaj wymagana dot. umów leasingu,

• powstały w rezultacie przeszłych zdarzeń (obowiązek wskazania źródła pochodzenia zasobów - nabycie, wytworzenie we własnym zakresie, otrzymanie od właścicieli jako wkład na poczet kapitału, nieodpłatnie otrzymanie),

• oczekuje się, że w przyszłości spowodują wpływ korzyści ekonomicznych (korzyści bezpośrednie - ze sprzedaży, z wymiany na inne aktywa, wykorzystanie do spłaty zobowiązań, korzyści pośrednie - przychody ze sprzedaży dóbr, do wytwarzania których będą wykorzystane) NIE-należności, które są od roku nie zapłacone,

• Zobowiązania - ciążący na jednostce obowiązek, z którym wiąże się konieczność spełnienia następujących warunków:

• obowiązek powinien być rezultatem przeszłych zdarzeń,

• obowiązek powinien w przyszłości przynieść odpływ z jednostki tych zasobów, które przynoszą korzyści ekonomiczne (spłata zobowiązań środkami pieniężnymi, wykorzystanie w tym celu innych aktywów, zamiana zobowiązań na kapitał własny)

(w tym rezerwy - szczególny rodzaj zobowiązań, których termin wymagalności albo kwota nie są pewne. Rezerwa musi spełniać wszystkie warunki zobowiązań - obowiązek wykonania świadczeń, możliwość wiarygodnego szacunku).

• kapitał własny - udział pozostały w aktywach jednostki po odjęciu wszystkich jej zobowiązań.

• dochody (przychody i zyski- efekt transakcji niezwiązanej z działalnością podstawową) - wzrost w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych w postaci:

• dopływu lub zwiększenia wartości aktywów,

• zmniejszenia zobowiązań (np. umorzone),

• powodujących wzrost kapitału własnego w inny sposób niż przez zwiększenie udziałów (wkładów)właścicieli.

• koszty - zmniejszenie korzyści ekonomicznych w okresie sprawozdawczym w postaci:

• odpływu lub uszczuplenia aktywów,

• powstania zobowiązań,

• powodujących zmniejszenie kapitału własnego w inny sposób niż przez jego podział między właścicieli.

• korekty służące zachowaniu kapitału:

• Skutki wyceny aktywów i zobowiązań powodujące wzrost lub zmniejszenie kapitału własnego, nie uwzględniane w wyniku (kapitał z aktualizacji wyceny, np. wzrost ceny akcji), Inne całkowite dochody (z przeszacowania składników aktywów).

Składniki sprawozdania finansowego - Zasady ujmowania składników sprawozdań finansowych

Ujmowanie - uwzględnienie w bilansie lub rachunku zysków i strat pozycji spełniającej określone definicje (w RK)

Włączenie (ujęcie) składników do sprawozdania finansowego wymaga:

• opisu słownego,

• wyrażenia wartościowego,

• włączenia do sumy bilansowej lub rachunku zysków i strat.

Składniki sprawozdania finansowego ujmowane są jeżeli:

• jest prawdopodobne że jednostka osiągnie ewentualne przyszłe korzyści ekonomiczne związane z tą pozycją lub że nastąpi ich wypływ z jednostki,

• pozycja ta posiada cenę nabycia, koszt wytworzenia lub też wartość, którą można wiarygodnie ustalić.

Zasady wyceny składników sprawozdania finansowego:

• zasada kosztu historycznego (cena nabycia, koszt wytworzenia),

• zasada aktualnej ceny nabycia (aktywa wyceniane w kwocie, jaką należałoby zapłacić w razie nabywania takiego samego lub równoważnego składnika aktywów w obecnej chwili, zobowiązania w kwocie niezdyskontowanej, niezbędnej obecnie do ich uregulowania),

• zasada wartości możliwej do uzyskania (wartości realizacji) (aktywa wyceniane w kwocie, jaką obecne można by uzyskać z ich zbycia, zobowiązania wyceniane w wysokości niezdyskontowanej kwoty środków pieniężnych, jaka według przewidywań jest niezbędna do ich uregulowania) - kiedy jednostka planuje sprzedaż aktywów,

• zasada wartości bieżącej - aktywa wyceniane w zdyskontowanej wartości bieżącej przyszłych wpływów środków pieniężnych netto, które według przewidywań wypracuje dany składnik majątkowy, zobowiązania wyceniane w zdyskontowanej wartości bieżącej przyszłych wypływów środków pieniężnych netto, wymaganych w przyszłości do ich uregulowania,

Koncepcje kapitału i zachowania kapitału:

• koncepcja finansowa (kapitał = aktywa netto lub kapitał własny) - wynika z równania bilansowego,

• koncepcja rzeczowa (kapitał = zdolności produkcyjne jednostki wyrażone wolumenem produkcji).

Koncepcje zachowania kapitału i ustalania zysku:

Przychody powodują równoczesne zwiększenie aktywów lub zmniejszenie zobowiązań.

Koszty powodują równocześnie zmniejszenie aktywów lub zwiększenie zobowiązań.

• Koncepcja finansowa zachowania kapitału (zysk osiąga się wówczas, gdy aktywa netto na koniec okresu są wyższe od aktywów netto na początku okresu, po wyłączeniu wszelkich wpłat na rzecz właścicieli i wkładów przez nich wniesionych),

• Koncepcja rzeczowa zachowania kapitału (zysk osiąga się wówczas, gdy zdolności produkcyjne na koniec okresu są wyższe od zdolności produkcyjnych na początku okresu, po wyłączeniu wszelkich wpłat na rzecz właścicieli i wkładów przez nich wniesionych).

28. października 2014r.

Wykład 4.

MSR 1 Prezentacja sprawozdań finansowych

Dla sprawozdań finansowych ogólnego przeznaczenia - dla tych użytkowników, którzy nie mają możliwości pozyskania innych informacji o sytuacji finansowej firmy.

Sprawozdanie finansowe ogólnego przeznaczenia (par.7)

Sprawozdanie finansowe dostarcza informacji o (par.9):

• Aktywach,

• zobowiązaniach,

• Kapitale własnym,

• Dochodach i kosztach, łącznie z zyskami i stratami,

• Wpłatach dokonanych przez właścicieli i wpłatach na rzecz właścicieli i wypłatach na rzecz właścicieli występujących w charakterze udziałowym,

• Przepływ środków pieniężnych.

Elementy sprawozdania finansowego (par. 10)

• sprawozdanie z sytuacji finansowej na koniec okresu (od 1.01.2009 zmiany w nazewnictwie) - dawniej określany jako bilans (jednostki mogą używać słowa bilans ale spółki raczej stosują się do nowych nazw)

• sprawozdanie z wyniku i pozostałych całkowitych dochodów za dany okres (sprawozdanie z zysków lub strat i innych całkowitych dochodów za dany okres)

• pojedyncze sprawozdanie z wyniku i pozostałych całkowitych dochodów, lub

• dwa sprawozdania: sprawozdanie przedstawiające składniki wyniku (zysków i strat) - sprawozdanie z wyniku oraz sprawozdanie, które rozpoczyna się od wyniku (zysku lub straty) i przedstawia składniki całkowitych dochodów (inne dochody - kapitał z aktualizacji wyceny)

Wynik - różnica między dochodami a kosztami z wyłączeniem składników pozostałych całkowitych dochodów.

- sprawozdanie ze zmian w kapitale własnym

- sprawozdanie z przepływów pieniężnych

- informacje dodatkowe, które z jednej strony prezentują wyciąg najważniejszych zagadnień związanych z przyjętą polityką rachunkowości (na początku SF), dane (noty) objaśniające do SF (na końcu).

- dane porównawcze (z poprzedniego roku) jeśli takie informacje zwiększają przydatność sprawozdania.

Sprawozdanie finansowe ma za zadanie przedstawiać wierny i rzetelny obraz sytuacji finansowej i majątkowej podmiotu.

Zasady sporządzania sprawozdania finansowego:

• Zasada kontynuacji działania.

• Zasada memoriałowa.

Zasady ogólne (MSR 1 par. 15-17, 19-20, 24, 25-35, 45, 50-51):

• przestawienie rzetelnego obrazu (przestrzeganie MSSF)

• zachowanie zasad i cech sprawozdania określonych w RK i MSR 1)

• konieczność odróżnienie SF od innych informacji publikowanych razem z nim

• konieczność zidentyfikowania każdej jego części

Dla poprawnego zrozumienia prezentowanych informacji należy wskazać:

• nazwę jednostki gospodarczej lub inne dane identyfikacji

• stwierdzenie, czy SF dotyczy pojedynczej jednostki czy grupy kapitałowej

• dzień bilansowy lub okres objęty sprawozdaniem

• walutę sprawozdawczą

• poziom zaokrągleń

Sprawozdanie z sytuacji finansowej (MSR 1 par 60-71)

Sposoby prezentacji aktywów i pasywów w bilansie:

• podział aktywów na pozycje obrotowe i trwałe (krótkoterminowe i długoterminowe) - klasyfikacja podziałowa:

• dla jednostek wytwarzających produkty lub świadczących usługi w ramach wyraźnie określonego cyklu operacyjnego

• pozwala wydzielić kapitał obrotowy, czyli te aktywa i zobowiązania, które są w ciągłym obrocie

• uporządkowanie wg stopnia płynności (nie ma ograniczeń czy malejąca płynność czy rosnąca, trzeba to ustalić i potem już stosować)

• dla jednostek, które nie wykonują produktów ani nie świadczą usług w ramach jasno określonego cyklu operacyjnego

• prezentacja mieszana (równolegle w naszym bilansie te 2 podziały)

Niezależnie od przyjętej metody prezentacji dla wszystkich pozycji bilansowych na które składają się kwoty o terminie realizacji (uregulowania) do i po upływie 12 miesięcy, należy wyodrębnić te realizowane po upływie 12 miesięcy.

Cykl operacyjny - długość okresu, jaki upływa od momentu zakupu (otrzymania) materiałów do momentu otrzymania gotówki za sprzedany produkt wytworzony przez firmę.

Aktywa obrotowe i trwałe (par 66!) - składniki majątkowe zaliczane są do aktywów obrotowych jeżeli: (towary i wyroby gotowe)

• oczekuje się, ze zostanie zrealizowany lub jest przeznaczony do sprzedaży lub zużycia w toku normalnego cyklu operacyjnego lub

• jest w posiadaniu jednostki przez wszystkim z przeznaczeniem do obrotu lub

• oczekuje się, że zostanie zrealizowany w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego

• stanowi składnik środków pieniężnych lub ich ekwiwalentów

np. towary i wyroby gotowe, papiery wartościowe, które jednostka ma zamiar zbyć w ciągu najbliższych 12 miesięcy, pożyczki i wyemitowane obligacje z terminem spłaty do 12 miesięcy.

Wszystkie pozostałe aktywa zalicza się do aktywów trwałych (długoterminowe), np. środki trwałe, aktywa niematerialne, inwestycje długoterminowe - finansowe i niefinansowe - nieruchomości inwestycyjne.

Klasyfikacja zobowiązań:

Zobowiązania długoterminowe i krótkoterminowe (par. 69) zobowiązania zalicza się do krótkoterminowych jeżeli:

• oczekuje się, ze zostaną one uregulowane w toku normalnego cyklu operacyjnego jednostki (zobowiązania wynikające z otrzymanych dostaw, z obciążeń podatkowych)

• jest w posiadaniu przede wszystkim od obrotu

• jest wymagalne w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego

• jednostka nie posiada bezwarunkowego prawa do odroczenia daty wymagalności zobowiązania, co najmniej o okres dwunastu miesięcy od zakończenia okresu sprawozdawczego

Wszystkie inne zobowiązania jednostka klasyfikuje jako zobowiązania długoterminowe.

Aktywa (par. 54):

• rzeczowe aktywa trwałe (budynki, budowle, maszyny, urządzenia itd.)

• nieruchomości inwestycyjne

• aktywa niematerialne (licencje, patenty)

• inwestycje rozliczane zgodnie z metodą praw własności

• pozostałe aktywa finansowe (akcje, obligacje, udziały)

• aktywa biologiczne (żyjące rośliny, zwierzęta żyjące w chowie lub hodowli, np. jabłoń - powstają produkty rolne z nich jabłko)

• zapasy

• należności z tytułu dostaw i usług oraz pozostałe należności

• środki pieniężne i ich ekwiwalenty

• aktywa dotyczące podatku dochodowego bieżącego i odroczonego (podatek dochodowy jest zobowiązaniem) tutaj mowa o nadpłaceniach podatku (bieżącego),

• aktywa trwałe przeznaczone do zbycia (środki trwałe, aktywa niematerialne

Pasywa (par.54):

• zobowiązania z tytułu dostaw i usług i pozostałe zobowiązania

• rezerwy (przyszłe zobowiązania)

• zobowiązania finansowe

• zobowiązania z tytułu podatku dochodowego (rezerwy na podatek dochodowy)

• zobowiązania wchodzące w skład grup do zbycia (np. jednostka sprzedaje cały wydział wraz z leasingiem)

• udziały niedające kontroli wykazane w kapitale własnym (udziały mniejszościowe, należące do drobnych akcjonariuszy)

• wyemitowany kapitał podstawowy oraz kapitał rezerwowy przypadający udziałowcom jednostki dominującej

Przeczytać dane wprowadzające, wymogi formalne, podział aktywów i zobowiązań w MSR 1. Rozmiar wymaganych ujawnień.

Rozporządzenie 1126/2008

Rzeczowe aktywa trwałe (MSR 16)

(głównie środki trwałe)

Środki trwałe to składniki majątkowe które:

• utrzymywane są w celu wykorzystania ich w procesie produkcyjnym lub przy dostawach dóbr i świadczeniu usług, w celu oddania do używania innym podmiotom na podstawie umowy najmu lub w celach administracyjnych; oraz

• którym towarzyszy oczekiwanie, iż będą wykorzystywane przez czas dłuższy niż jeden okres.

Wycena środków trwałych:

• wycena wstępna (ustalenie wartości początkowej) - źródła pozyskania środków trwałych: zakup lub wytworzenie we własnym zakresie - cena nabycia i koszt wytworzenia.

• KOSZT WYTWORZENIA - koszty finansowania zewnętrznego (MSR 23) - warunki: koszt musi być związany bezpośredni z danym środkiem trwałym oraz środek trwały musi spełniać kryteria aktywów dostosowywanych (aktywa, do których wytworzenia potrzebny jest znaczny upływ czasu). Aktywowanie kosztów nie może rozpocząć się wcześniej niż proces budowy, przerywamy kiedy przerywamy , kończymy kiedy środek jest zdatny do użytkowania zgodnie z założeniami kierownictwa. Przychody wpływają zmniejszająco na wartość środka trwałego w tym czasie gdy koszty podlegają aktywowaniu.

• wycena bieżąca (w ciągu roku z uwzględnieniem odpisów amortyzacyjnych)

• wycena środków trwałych do bilansu.

4. listopada 2014

Wykład 5.

MSR 16
Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych

1. Nabycie, wytworzenie we własnym zakresie - cena nabycia, koszt wytworzenia

1. Cena nabycia, koszt wytworzenia [MSR 16, par. 15, 16, 17]:

• cena zakupu (obejmująca w przypadku importu cła i bezzwrotne podatki) pomniejszona o upusty i rabaty

• wszystkie koszty poniesione w związku z dostosowaniem (przygotowaniem) składnika do miejsca i warunków potrzebnych do rozpoczęcia jego funkcjonowania zgodnie z zamierzeniami kierownictwa, dające się bezpośrednio przyporządkować, np.:

• koszty świadczeń pracowniczych, poniesione wyłącznie w związku z wytworzeniem lub nabyciem pozycji rzeczowych aktywów trwałych,

• koszt przygotowania miejsca,

• koszty początkowej dostawy oraz koszty załadunku i rozładunku,

• koszty instalacji i montażu,

• koszty sprawdzenia, czy składnik aktywów działa poprawnie, pomniejszone o przychody netto ze sprzedaży wyrobów wytworzonych w trakcie dostosowywania składnika aktywów do miejsca i warunków,

• honoraria za profesjonalne usługi),

2. Element szczególny - szacunkowy koszt demontażu i usunięcia składnika aktywów oraz koszt przeprowadzenia rekultywacji miejsca, w którym się znajdował, jeżeli do przeprowadzenia tych czynności jednostka jest zobowiązana w związku z nabyciem pozycji rzeczowych aktywów trwałych lub używaniem takiego składnika w danym okresie w celu innym niż wytwarzanie wyrobów,

3. Koszty finansowania zewnętrznego (odsetki oraz inne koszty ponoszone przez jednostkę w związku z pożyczeniem środków finansowych) związane z pozyskaniem środka trwałego (MSR 23 Koszty finansowania zewnętrznego) - są elementem wartości początkowej środka trwałego, jeżeli:

• Koszty można bezpośrednio przyporządkować nabyciu lub wytworzeniu składnika aktywów,

• Składnik aktywów spełnia kryterium definicji składnika dostosowywanego.

Składnik dostosowywany - jego przygotowanie do zamierzonego użytkowania lub sprzedaży wymaga znacznego czasu

II. Nabycie w drodze wymiany na inną pozycje aktywów niepieniężnych (np. wyroby gotowe)

• wartość godziwa jest podstawą ustalenia wartości poczętkowej. Jeżeli transakcja wymiany nie ma treści ekonomicznej (znaczenia handlowego) lub nie można wiarygodnie ustalić wartości godziwej żadnego z wymienianych aktywów- wartość bilansowa składnika aktywów danego w zamian.

Wartość początkowa może ulec zwiększeniu na skutek ulepszenia (zwiększenie korzyści ekonomicznych)

Zadanie 1 (MSR16)

W maju 200X jednostka podjęła decyzję o budowie nowej linii produkcyjnej, która służyć będzie do wytwarzania nowego nieznanego na rynku, produktu. Na budowę linii otrzymano w czerwcu kredyt w kwocie 500 000 zł. Budowę linii rozpoczęto w sierpniu, wtedy też poniesiono pierwsze wydatki związane z konstruowaniem nowej linii. Zgodnie z przewidywaniami jednostki linia była gotowa do użytkowania w marcu 200X+1. W związku z tym jednostka zarejestrowała w księgach rachunkowych następujące kwoty, odpowiednio udokumentowane:

Wpływ środków przyznanego kredytu (VI 200X)	500 000,-	Nie wpływa na wartość początkową
Odsetki (koszty finansowania zewnętrznego) od kredytu (VI - VII 200X)	2 000,-	Nie*
Odsetki od lokaty niewykorzystanych środków z kredytu (VI - VII)	1 800,-	Nie
Wartość maszyn i urządzeń tworzących linię produkcyjną	400 000,-	Tak (+)
Wartość usług obcych (montaż składników majątkowych)	80 000,-	Tak (+)
Wynagrodzenia pracowników zatrudnionych przy budowie linii	50 000,-	Tak (+)
Odsetki od kredytu za okres od sierpnia 200X do marca 200X+1	20 000,-	Tak (+)**
Odsetki od lokat wolnych środków pochodzących z przyznanego kredytu (na linię) za okres od sierpnia 200X do marca 200X+1	5 000,-	Tak (-)
Koszty próbnej produkcji podjętej w celu sprawdzenia prawidłowości działania linii	30 000,-	Tak (+)
Przychody ze sprzedaży wyrobów wytworzonych w ramach serii próbnej	24 000,-	Tak (-)
Szacowane koszty demontażu linii po zakończeniu jej użytkowania (wyrażone w wartości bieżącej)	45 000,-	Nie***
Koszty reklamy nowego produktu	15 000,-	Nie
Odsetki od kredytu za okres od kwietnia 200X+1 do grudnia 200X+1	13 000,-	Nie****

Polecenie:

Ustalić wartość początkową środka trwałego wg MSR 16

*Odsetki są elementem aktywów dostosowany W czerwcu i lipcu jednostka nie podjęła żadnych działań związanych z budową. Budowa rozpoczęła się dopiero w sierpniu. Te odsetki będą kosztem finansowym.

**Tak, ponieważ są to odsetki za okres, w którym trwała budowa

***Nie, ponieważ jest to linia produkcyjna (związana z wytwarzaniem wyrobów gotowych) - nie obejmuje jej wartość kosztów demontażu

****Nie, ponieważ w tym okresie budowa linii produkcyjnej jest już zakończona. Odsetki są kosztem finansowym.

Elementy tworzące wartość początkową linii produkcyjnej:

(+) Wartość maszyn i urządzeń tworzących linię 400 000,-

(+) Wartość usług obcych 80 000,-

(+) Wynagrodzenia pracowników zatrudnionych przy budowie linii 50 000,-

(+) Odsetki od kredytu - od sierpnia 200X do marca 200X+1 20 000,-

(-) Odsetki od lokat - od sierpnia 200X do marca 200X+1 5 000,-

(+) Koszty próbnej produkcji 30 000,-

(-) Przychody ze sprzedaży wyrobów z serii próbnej 24 000,-

Wartość początkowa 551 000,-

MSR 16 Amortyzacja

Systematyczne (zaplanowane przez jednostkę, według przyjętej metody amortyzacji) rozłożenie wartości podlegającej amortyzacji na przestrzeni okresu użytkowania. (nie amortyzuje się raczej gruntów)

Okres użytkowania jest:

• Przedziałem czasu, w którym według przewidywań, dany składnik aktywów będzie użytkowany rzez jednostkę (będzie przynosił korzyści ekonomiczne); lub

• Liczbą jednostek produkcji lub podobnych jednostek, które według przewidywań jednostka uzyska z danego składnika aktywów.

Czynniki wpływające na okres użytkowania:

• Oczekiwane wykorzystanie składnika aktywów (np. oszacowana wielkość produkcji);

• Oczekiwane zużycie fizyczne (np. liczba zmian, na których pracuje środek trwały) - intensywność wykorzystania,

• Technologiczna i rynkowa utrata przydatności (postęp techniczny, zmiany popytu na produkty),

• Prawne lub inne podobne ograniczenia dotyczące wykorzystania składnika aktywów (terminy umów leasingowych), np. odkurzacze o odpowiedniej ilości mocy.

Wartość podlegająca amortyzacji: cena nabycia lub koszt wytworzenia danego składnika aktywów pomniejszona o wartość końcową (wartość rezydualna) tego składnika.

Wartość końcowa (wartość rezydualna)- kwota, jaką zgodnie ze swoimi przewidywaniami jednostka mogłaby uzyskań obecnie, uwzględniając jaki wiek i stan tego składnika, jaki będzie na koniec okresu jego ekonomicznego używania, po pomniejszeniu o szacowane koszty zbycia.

Wybór metody amortyzacji: (możliwość zmiany metody - odzwierciedlenie sposobu czerpania korzyści ekonomicznych)

• Liniowa - co okres taka sama kwota,

• Degresywna - w każdym kolejnym roku kwota odpisu amortyzacji jest niższa,

• Naturalna - wtedy kiedy okres użyteczności jest wyrażony ilością produktów. stawka amortyzacji przypadająca na jeden produkt - np. każdy przejechany kilometr - 1zł.

• Konieczność ustalenia okresu ekonomicznej użyteczności środka,

• Konieczność ustalenia wartości podlegającej amortyzacji (WP-WR),

• Konieczność weryfikacji (na koniec roku obrotowego) - okresu użytkowania i wartości rezydualnej,

• Konieczność stosowania metody komponentowej - każdą istotną cześć środka trwałego należy amortyzować odrębnie.

MSR 16 Wycena bilansowa

1. Model oparty na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia (model kosztu historycznego) - cena nabycia, koszt wytworzenia pomniejszony o umorzenie i odpisy z tytułu utraty wartości (kiedy jednostka uzna, że dany środek nie przyniesie jej oczekiwanych korzyści). Art. 28 UoR

2. Model oparty na wartości przeszacowanej - (do wartości godziwej) - w Polsce go nie mamy. Środki trwałe na dzień bilansowy są przeszacowywane do ich wartości godziwej na dzień bilansowy.

1. Wartość godziwa - jest ceną, którą otrzymano by za sprzedaż składnika aktywów (lub zapłacono by za przeniesienie zobowiązania) w transakcji przeprowadzonej na zwykłych warunkach między uczestnikami rynku, na dzień wyceny (MSSF 13);

2. Na dzień wyceny przedsiębiorstwo zmienia wartość, którą znajduje w księgach rachunkowych do wartości godziwej.

3. (model stosowany dla tych składników, dla których wartość godziwą można ustalić, odnośnie wszystkich pozycji aktywów należących do jednej grupy składników o podobnym rodzaju, przeznaczeniu i postaci, np. budynki, grunty; pomiędzy przeszacowaniami środek podlega amortyzacji - przeszacowanie nie wyklucza amortyzacji).

4. Przeszacowania nie musza się odbywać na każdy dzień bilansowy. Przeszacowania przeprowadza się wtedy kiedy różnica między wartością bilansową a godziwą jest znaczna, istotna (nie przekształci stanów aktywów w opinii przedsiębiorstwa).

5. Skutki wyceny:

1. Kapitałowe w przypadku wzrostu powyżej aktualną wartość bilansową,

1. Kapitał z aktualizacji wyceny (kapitał z przeszacowania), (sprawozdanie z sytuacji finansowej)

2. Inne całkowite dochody (sprawozdanie z całkowitych dochodów, ukazywana statystycznie)

2. Wynikowe w przypadku spadku wartości poniżej aktualną wartość bilansową.

6. Zwiększenie wartości ujmuje się jako przychód w takim zakresie, w jakim odwraca ono zmniejszenie wartości z tytułu przeszacowania tego samego składnika, które poprzednio ujęto jako koszt.

7. Zmniejszenie wartości rozlicza się z kapitałem z aktualizacji wyceny w zakresie, w jakim zmniejszenie nie przewyższa kwoty figurującej jako nadwyżka z przeszacowania dotycząca tego samego składnika.

18. listopada 2014r.

Wykład 6.

Zadanie 2 (MSR 16)

Założenia:

Jednostka gospodarcza wprowadziła do ewidencji środek trwały o wartości początkowej 800 000 zł. Ustalono, że okres jego ekonomicznej użyteczność wynosi pięć lat, w czasie których będzie on amortyzowany metodą liniową. Dla grupy środków trwałych, do których należy środek jednostka stosuje model wartości godziwej. Po pierwszym roku użytkowania środka trwałego jego wartość godziwa na moment przeszacowania wynosi 832 000 zł.

Polecenie:

Należy wycenić środek trwały według modelu wartości przeszacowanej po pierwszym roku jego użytkowania.

(Rozwiązać we własnym zakresie, można przyjść sprawdzić na wykładzie).

Utrata wartości aktywów (MSR 36)

Aktywa - przyszłe korzyści

W SF - w wartości nie wyższej niż przyszłe korzyści

Przyszłe korzyści - wartość, którą jednostka może odzyskać z danego składnika aktywów. Środek trwały ma przynieść korzyści z jego dalszego użytkowania (sprzedajemy wyroby drożej niż koszt wytworzenia = korzyść ekonomiczna otrzymywana pośrednio). Można również otrzymać korzyści ekonomiczne w skutek sprzedaży środka trwałego.

Aktywa nie mogą być wykazywane w SF w wartości przewyższającej ich wartość odzyskiwalną (przez sprzedaż lub użytkowanie).

Jeśli: wartość bilansowa (wynikająca aktualnie z ksiąg : wartość początkowa - dotychczasowe umorzenie) jest wyższa niż wartość odzyskiwalna

To:

1. Składnik aktywów utracił wartość.

2. Jednostka ujmuje straty z tytułu utraty wartości. Strata z tytułu utraty wartości - nadwyżka wartości bilansowej danego składnika aktywów nad jego wartością odzyskiwalną.

Składnik aktywów utracił swoją wartość kiedy jednostka nie jest w stanie odzyskać jego wartości bilansowej poprzez jego dalsze użytkowanie (np. sprzedaż towarów) lub poprzez jego sprzedaż.

Wewnętrzne -obserwujemy w samej jedn gosp., często jednostka poprzez swoje deczje ma na to wpływ

Czynniki powodujące utratę wartości aktywów - zewnętrzne (czynniki obserwowane poza jednostką gospodarczą, dana jednostka nie ma na nie wpływu):

• utrata wartości rynkowej danego składnika odnotowana w ciągu okresu jest znacznie większa od utraty , której można było się spodziewać w wyniku upływu czasu i zwykłego użytkowania;

• w ciągu okresu nastąpiły lub nastąpią w niedalekiej przyszłości znaczące i niekorzystne dla jednostki zmiany o charakterze technologicznym (konkurent dysponuje lepszą technologią), rynkowym (zachowania klientów związane z postawami ekologicznymi, chorobami), gospodarczym (kryzys wpływający na zmiany konsumpcji) lub prawnym (zmiany w przepisach prawnych, np. zakaz palenia; wojna) w otoczeniu, w którym jednostka prowadzi działalność lub też na rynkach, na który dany składnik aktywów jest przeznaczony;

• w ciągu okresu nastąpił wzrost rynkowych stóp procentowych lub innych rynkowych stóp zwrotu z inwestycji i prawdopodobne jest , że wzrost ten wpłynie na stopę dyskontową stosowaną do wyliczenia wartości użytkowej danego składnika aktywów i istotnie obniży wartość odzyskiwalną składnika aktywów.

Czynniki powodujące utratę wartości - wewnętrzne (czynniki obserwowane w samej jednostce gospodarczej, jednostka poprzez swoje decyzje ma na te czynniki wpływ)

• dostępne są dowody na to, że nastąpiła utrata przydatności danego składnika aktywów lub jego fizyczne uszkodzenie (zniszczenie, uszkodzenie);

• w ciągu okresu nastąpiło lub też prawdopodobne jest , że w niedalekiej przyszłości nastąpią znaczące i niekorzystne dla jednostki zmiany dotyczące zakresu lub sposobu , w jaki dany składnik aktywów jest aktualnie użytkowany , lub - zgodnie z oczekiwaniami - będzie użytkowany. Mogą to być np. plany zaniechania działalności lub restrukturyzacji działalności , do której dany składni należy , lub plany zbycia tego składnika aktywów przed uprzednio przewidzianym terminem, (jednostka zamierza zlikwidować jakąś dziedzinę działania podmiotu, tym samym składniki aktywów z nimi związanymi - brak zamiaru kontynuacji działania);

• dostępne są dowody pochodzące ze sprawozdawczości wewnętrznej świadczące o tym, że ekonomiczne danego składnika aktywów są ,lub w przyszłości będą , gorsze od oczekiwanych. Dowody pochodzące ze sprawozdawczości wewnętrznej oparte są o przepływy środków pieniężnych związanych z danym środkiem trwałym.

Procedura ustalania straty z tytułu utraty wartości aktywów - MSR 36:

• stwierdzenie wystąpienia czynnika mogącego spowodować wystąpienie utraty wartości (czy są obserwowalne czynniki utraty wartości? Jeżeli Tak to etap 2);

• ustalenie:

• w przypadku sprzedaży: wartości godziwej pomniejszonej o koszty sprzedaży danego składnika aktywów (WG - KS) oraz

• w przypadku dalszego użytkowania: jego wartości użytkowej (WU). Wartość użytkowa to bieżąca, szacunkowa wartość przyszłych przepływów środków pieniężnych, których wystąpienia oczekuje się z tytułu dalszego użytkowania składnika aktywów;

• Wybór wyższej wartości spośród dwóch ustalonych wcześniej - otrzymujemy wartość odzyskiwalną środka;

• Porównanie wartości bilansowej (WB) i wartości odzyskiwalnej (WO);

• Jeżeli WB jest niższa od WO - nie kontynuuje się procedury - utrata wartości nie występuje;

• Jeżeli WB jest wyższa od WO, to następuje:

• Ujęcie straty z tytułu utraty wartości w różnicy między wartością bilansową a wartością odzyskiwalną (Strata = WB - WO) - korekta, zmniejszenie wyniku finansowego

• Prezentacja środka trwałego w sprawozdaniu finansowym w jego wartości odzyskiwalnej - pokazujemy aktyw w kwocie w której możliwe są do uzyskania korzyści ekonomiczne.

Zadanie 3 (MSR 36)

Jednostka posiada środek trwały o wartości bilansowej 80 000 zł. Czy wystąpi utrata wartości jeżeli:

• Wartość Godziwa - Koszty Sprzedaży = 75 000, Wartość Użytkowa = 82 000 Wybieram większą

NIE wystąpi utrata wartości, ponieważ poprzez dalsze użytkowanie jednostka jest w stanie odzyskać jego wartość bilansową

WO = 82 000

• WG - KS = 75 000, WU = 73 000

TAK, wystąpi utrata wartości w wysokości WB - (WG - KS) = 80 000 - 75 000 = 5000 (WO = 75 000)

• WG - KS = 82 000, WU - jeszcze nie znana

NIE, ponieważ poprzez sprzedaż jesteśmy w stanie odzyskać wartość bilansową WG - KS > WB, nie ma potrzeby ustalania WU

• WG - KS = 70 000, WU - jeszcze nie znana

Nie wiadomo, należy ustalić wartość użytkową

Zadanie 4 (MSR 36)

Jednostka gospodarcza posiada maszynę produkcyjną o wartości początkowej 100 000,- i dotychczasowym umorzeniu 30 000,-. W związku ze zmianą zakresu działalności środek ten nie przyniesie jednostce korzyści ekonomicznych z tytułu wykorzystania go w procesie produkcyjnym. Jednostka rozważa możliwość oddania tej maszyny innej jednostce do odpłatnego użytkowania na 3 lata. Z tego tytułu uzyskiwałaby roczne wpływy równe 22 000,-, płatne na koniec roku. Po tym okresie jednostka mogłaby sprzedać środek za 5 000,-.Inną opcją jest natychmiastowa sprzedaż środka za 60 000,. Stopa dyskontowa przyjęta przez jednostkę wynosi 15 %.

Należy ustalić , czy istnieje konieczność dokonania odpisu aktualizującego wartość środka i w razie potrzeby ustalić jego wysokość.

Wartość bilansowa = Wartość początkowa - dotychczasowe umorzenie

WB = 100 000 - 30 000 = 70 000

Natychmiastowa sprzedaż

WG - KS = 60 000

Rok	Przepływy	Współczynnik dyskonta	Przepływy zdyskontowane
1	22 000	1,15^1
2	22 000	1,15^2
3	27 000	1,15^3
			53 518,53

• Wartość księgowa 70 000

• Wartość użytkowa 53 518,53

• Wartość godziwa - koszty sprzedaży 60 000

• Wartość odzyskiwalna - 60 000 (wyższa wartość)

• Utrata wartości - tak

• Strata z tytułu utraty wartości 70 000 - 60 000 = 10 000

Czy stratę z tytułu utraty wartości można skorygować, odwrócić? Tak, ponieważ niekorzystne czynniki mogą zaniknąć.

Na koniec każdego okresu sprawozdawczego:

• Należy sprawdzić czy występują przesłanki zmniejszenia ujętej wcześniej straty z tytułu utraty wartości poszczególnych aktywów;

• W przypadku ich wystąpienia należy ponownie oszacować wartość odzyskiwaną składnika majątku;

• Jeżeli nowa wartość odzyskiwaną jest wyższa niż aktualna wartość bilansowa, należy podwyższyć wartość bilansową (odwrócić stratę z tytułu utraty wartości);

• Wartość bilansowa po odwróceniu straty z tytułu utraty wartości nie powinna być wyższa od wartości bilansowej, jaka zostałaby ustalona, gdyby w poprzednich latach nie ujęto straty z tytułu utraty wartości (hipotetyczna wartość netto -HWN).

Zadanie 5 (MSR 36)

Założenia:

2 stycznia 2012r. jednostka wprowadziła do ewidencji środek trwały o wartości początkowej 500 000 zł. Środek postanowiono amortyzować metodą liniową przez okres 5 lat, począwszy od stycznia 2012. Na koniec 2012r. Stwierdzono, że występują przesłanki utraty wartości i ustalono wartość odzyskiwalną środka równą 350 000 zł. Na koniec 2013r. Uznano, że sygnały pochodzące z otoczenia jednostki mogą wskazywać na odwrócenie straty z tytułu utraty wartości. W związku z tym oszacowano aktualną wartość odzyskiwalną (320 000 zł) i dokonano odwrócenia straty z tytułu utraty wartości środka. Środki trwałe wyceniane są w modelu kosztu.

Plecenie: Należy ustalić i wycenić wszystkie operacje gospodarcze wynikające z podanych założeń.

Wartość początkowa środka 500 000zł, stawka amortyzacyjna 20% (100% : 5 lat)

Amortyzacja za 2012r. = 100 000

Wartość bilansowa środka na koniec 2012: 500 000 - 100 000 = 400 000

Wartość odzyskiwalna na koniec 2012: 350 000

Występuje strata z tytułu utraty wartości: 400 000 - 350 000 = 50 000

Amortyzacja za 2013

Stawka = 100% : 4 lata = 25% rocznie

Podstawa dokonywania odpisów amortyzacyjnych:

500 000 - 100 000 (dotychczasowe umorzenie) - 50 000 (strata z tytułu utraty wartości) = 350 000

Amortyzacja za 2013: 350 000 * 25% = 87 500

Wartość bilansowa na koniec 2013: 500 000 - 100 000 - 50 000 - 87 500 = 262 500

Wartość odzyskiwalna na koniec 2013: 320 000

Wartość hipotetyczna netto na koniec 2013: 500 000 - 100 000 - 100 000 = 300 000 (w normalnych warunkach, gdyby nic się nie działo: WP - AM2012 - AM2013

Maksymalnie możemy przywrócić wartość środka trwałego do 300 000 (a nie do 320 000!)

Podwyższenie wartości środka do kwoty 300 000

Odwrócenie straty o: 300 000 - 262 500 = 37 500 przychód

Skutki wynikowe na przestrzeni 2 lat:

• Koszty 100 000 (AM2012) + 50 000 (strata z tytułu utraty wartości) + 87 500 (AM2013) = 237 500

• Przychody 37 500

• Różnica 200 000 (odpowiada planowanej amortyzacji środka)

Wartość firmy - nie dokonuje się odwrócenia straty z tytułu utraty wartości

25. listopada 2014

Wykład 7.

WYCENA SKŁADNIKÓW ZALICZANYCH DO AKTYWÓW TRWAŁYCH PRZEZNACZONYCH DO SPRZEDAŻY

MSSF 5 Aktywa trwałe przeznaczone do sprzedaży oraz działalność zaniechana

Składnik aktywów powinien być traktowany jako przeznaczony do sprzedaży, jeżeli jego wartość bilansowa zostanie odzyskana przede wszystkim w drodze transakcji sprzedaży, a nie poprzez jego wykorzystanie.

• Gdy element aktywów jest dostępny do natychmiastowej sprzedaży w jego obecnym stanie z uwzględnieniem jedynie normalnych warunków dla sprzedaży tego typu aktywów.

• Jego sprzedaż jest wysoce prawdopodobna (MSSF 5 par.8)

• Przedstawiciele odpowiedniego szczebla kierownictwa są zdecydowaniu do wypełnienia planu sprzedaży składnika aktywów,

• Aktywny program znalezienia nabywcy i zakończenia planu został rozpoczęty,

• Składnik aktywów jest aktywnie oferowany na sprzedaż po cenie, która jest racjonalna w odniesieniu do jego bieżącej wartości godziwej,

• Oczekuje się, że sprzedaż zostanie ujęta jako sprzedaż zakończona w czasie jednego roku od dnia zaklasyfikowania składnika aktywów do grupy przeznaczonej do sprzedaży.

Wycena składnika przeznaczonego do sprzedaży - niższa wartość wybrana spośród:

• Jego wartości bilansowej oraz

• Jego wartości godziwej pomniejszonej o koszty zbycia (ujęcie straty z tytułu utraty wartości).

Wykluczenie składnika majątku z grupy aktywów przeznaczonych do sprzedaży.

Wycena - w kwocie niższej wybranej spośród:

• Wartości bilansowej sprzed zakwalifikowania składnika do aktywów przeznaczonych do sprzedaży skorygowane o odpisy amortyzacyjne i przeszacowania, które byłyby dokonane, gdyby składnik nie został zakwalifikowany jako przeznaczony do sprzedaży (wartość hipotetyczna netto),

• Wartości odzyskiwanej na dzień podjęcia decyzji odstąpieniu od sprzedaży składnika.

Zadanie 6 (MSSF 5)

Założenia:

Jednostka posiada w ewidencji środek trwały o wartości początkowej 500 000 zł i okresie ekonomicznej użyteczności 5 lat. Środek był amortyzowany liniowo począwszy od 1 stycznia 2011r. W grudniu 2012r. jednostka uznała, że nie będzie go dalej użytkować, tylko przeznaczy do sprzedaży. W tym momencie wartość godziwa środka wynosiła 280 000zł a szacowane koszty sprzedaży 2 000 zł. Do końca 2013r. jednostka nie przeprowadziła transakcji sprzedaży i postanowiła ponownie rozpocząć użytkowanie środka. Ustalona w tym momencie wartość odzyskiwalna środka wynosiła 220 000 zł. Jednostka wycenia środki trwałe w modelu kosztu (nie dokonuje przeszacowania środków trwałych).

Polecenie: Należy ustalić i wycenić wszystkie operacje i pozycje sprawozdawcze wynikające z podanych założeń.

Wartość początkowa środka 500 000zł, stawka amortyzacyjna 20% (100%/5lat)

Roczny odpis amortyzacyjny 100 000zł

Amortyzujemy w roku 2011 i 2012, wtedy kiedy środek był klasyfikowany do środków trwałych

Grudzień 2012 - przeznaczenie środka do sprzedaży)

Skumulowane umorzenie (za 2011 i 2012) 200 000zł

Wartość bilansowa środka: 500 000 - 200 000 = 300 000zł (WP - DU = WB)

Wartość godziwa - koszty sprzedaży = 280 000 - 2 000 = 278 000zł -> wartość odzyskiwalna wyznaczana poprzez cenę sprzedaży.

Wart. bilansowa 300 000 Wart. odzyskiwalna 220 000

WB > WO -> Strata z tytułu utraty wartości 300 000 - 278 000 = 22 000zł

Rok 2013 - brak amortyzacji

Grudzień 2013r. (odstąpienie od decyzji dotyczącej sprzedaży)

Wartość bilansowa środka 278 000zł

Wartość odzyskiwana środka 220 000zł

Wartość hipotetyczna netto: 500 000 - (3x 100 000) = 200 000zł

Wycena na dzień bilansowy w kwocie 200 000zł (wybieramy najniższą)

Strata z tytułu utraty wartości 278 000 - 200 000 = 78 000zł

ZAKRES I WYCENA AKTYWÓW NIEMATERIALNYCH

MSR 38 Aktywa niematerialne

Składnik aktywów niematerialnych - możliwy do zidentyfikowania niepieniężny składnik aktywów, nie mający postaci fizycznej [MSR 38, par.8.].

Składnik aktywów jest identyfikowany jeżeli [MSR 38, par. 12.]:

• Jest możliwy do wyodrębnienia, tzn. można go wyodrębnić lub oddzielić od jednostki, sprzedać, przenieść, udzielić na niego licencji, wynająć lub wymienić, osobno lub zarazem z odnośną umową, innym możliwym do zidentyfikowania składnikiem aktywów lub zobowiązaniem niezależnie od tego czy jednostka zamierza tak uczynić

Lub

• Powstaje na skutek praw wynikających z umowy lub z innych tytułów prawnych niezależnie od tego, czy prawa te można przenieść lub oddzielić od jednostki lub od innych praw i obowiązków.

Składnik aktywów niematerialnych ujmuje się, gdy [MSR38]:

• Jest prawdopodobieństwo, że jednostka osiągnie przyszłe korzyści ekonomiczne, które można przyporządkować danemu składnikowi aktywów,

• Można wiarygodnie ustalić cenę nabycia lub koszt wytworzenia składnika aktywów,

Ocena przyszłych korzyści - rozsądne i udokumentowane założenia odzwierciedlające najwłaściwszą ocenę uwarunkowań ekonomicznych dokonaną przez kierownictwo.

Kontrola:

• Uprawnienie jednostki d uzyskania przyszłych korzyści powstających z użytkowaniem danego składnika,

• Możliwość ograniczenia dostępu do tych korzyści osobom trzecim.

Źródło:

• tytuł prawny, który może być wyegzekwowany na drodze sądowej,

• Prawna ochrona pod postacią praw autorskich,

• Ograniczenia w porozumieniach handlowych.

Zakres i wycena aktywów niematerialnych MSR 38

• Prawa majątkowe,

• Koszty prac rozwojowych,

• Wartość firmy (nabyta).

Nabyte prawa:

Wydatki na [MSR 38, par.9.]:

• Wiedzę naukową, techniczną,

• Projektowanie lub wdrażanie nowych procesów, systemów, licencje,

• Własność intelektualną,

• Znaki towarowe,

• Programy komputerowy

• Patenty, prawa autorskie, filmy kinowe licencje połowowe, kontyngenty importowe.

Koszty prac rozwojowych MSR 38

Prace badawcze - nowatorskie i zaplanowane poszukiwanie rozwiązań podjęte z zamiarem zdobycia i przyswojenia nowej wiedzy naukowej i technicznej,

• działania zmierzające do zdobycia nowej wiedzy,

• poszukiwanie, ocena i końcowa selekcja sposobu wykorzystania rezultatów prac badawczych lub innej wiedzy,

• poszukiwanie alternatywnych materiałów, urządzeń, produktów, procesów, systemów, usług,

• formułowanie, projektowanie, ocenę i końcową selekcję nowych lub udoskonalonych materiałów, urządzeń, produktów, procesów, systemów lub usług,

• odnoszone do wyniku finansowego w momencie poniesienia [MSR 38, par.54,55,56].

Prace rozwojowe - praktyczne zastosowanie odkryć badawczych lub też osiągnięć innej wiedzy w planowaniu lub projektowaniu produkcji nowych lub znacznie udoskonalonych materiałów, urządzeń, produktów, procesów technologicznych, systemów lub usług, które ma miejsce przed rozpoczęciem produkcji seryjnej lub zastosowaniem

• projektowanie, wykonanie i testowanie prototypów i modeli doświadczalnych (przed ich wdrożeniem do produkcji seryjnej lub użytkowania),

• projektowanie narzędzi, przyrządów do obróbki, form i matryc z wykorzystaniem nowej technologii,

• projektowanie, wykonanie i działalność linii próbnej.

• efekt tych prac może być objęty ewidencją bilansową.

Koszty prac rozwojowych - możliwość aktywowania MSR 38

Konieczne jest do tego udowodnienie [MSR 38, par.57]:

• możliwości , z technicznego punktu widzenia, ukończenia składnika aktywów niematerialnych tak, żeby nadawał się do użytkowania lub sprzedaży,

• zamiaru ukończenia składnika aktywów niematerialnych oraz jego użytkowania lub sprzedaży,

• zdolności do użytkowania lub sprzedaży składnika aktywów niematerialnych,

• sposobu, w jaki składnik aktywów niematerialnych będzie wytwarzał prawdopodobne przyszłe korzyści ekonomiczne (istnienie rynku).

• dostępności stosowanych środków technicznych, finansowych, i innych , które mają służyć ukończeniu prac rozwojowych oraz użytkowaniu lub sprzedaży składnika aktywów niematerialnych,

• możliwości wiarygodnego ustalenia nakładów poniesionych w czasie prac rozwojowych, które można przyporządkować temu składnikowi aktywów niematerialnych.

Zakres i wycena aktywów niematerialnych MSR 38

Wartość firmy [MSR 38, par. 11, MSSF 3, par. 52].

Wartość firmy nabyta w transakcji połączenia jednostek gospodarczych odpowiada zapłacie dokonanej przez stronę przejmującą w zamian za oczekiwane przyszłe korzyści ekonomiczne a aktywów, które nie mogą być pojedynczo zidentyfikowane oraz odrębnie ujęte.

Czy może być ujemna wartość firmy? Tak, znajduje się w pasywach.

Zasady ustalania wartości początkowej MSR 38

• cena nabycia lub koszt wytworzenia (wartość godziwa),

• nabycie w drodze wymiany na inną pozycję aktywów niepieniężnych - jak w przypadku środków trwałych.

Co to znaczy że transakcja ma wymiar handlowy?

2.grudnia 2014r.

Wykład 8.

Amortyzacja aktywów niematerialnych MSR 38

Konieczność podziału na dwie grupy:

• AN o określonym okresie użytkowania (tylko te będziemy amortyzować),

• AN o nieokreślonym okresie użytkowania

Czynniki wpływające na okres użytkowania aktywów niematerialnych:

• Oczekiwane wykorzystanie składnika przez jednostkę,

• Typowe cykle życia dla składnika aktywów oraz dostępne informacje na temat szacunkowych okresów użytkowania aktywów o podobnym charakterze, użytkowanych w podobny sposób,

• Utrata przydatności z przyczyn natury technicznej, technologicznej, handlowej lub innej,

• Stabilność branży, w której dany składnik aktywów jest wykorzystywany i zmiany popytu na produkty wytwarzane z zastosowaniem tego składnika aktywów,

• Przewidywane działania konkurentów i potencjalnych konkurentów,

• Poziom późniejszych nakładów niezbędnych do uzyskania oczekiwanych przyszłych korzyści ekonomicznych ze składnika aktywów oraz możliwość i zamiar zapewnienia przez jednostkę takiego poziomu tych nakładów,

• Okres sprawowania kontroli nad składnikiem aktywów oraz ograniczenia prawne, (okres nie dłuższy niż okres tytułu prawnego),

• Ustalenie czy okres użytkowania składnika aktywów jest zależny od okresu użytkowania innych aktywów jednostki.

Amortyzacja aktywów niematerialnych MSR 38

• Amortyzowane tylko aktywa niematerialne o określonym okresie użytkowania,

• Rozpoczęcie: gdy znajduje się w miejscu i stanie umożliwiającym użytkowanie w sposób zamierzony przez kierownictwo,

• Zakończenie: gdy został zakwalifikowany do zbycia lub gdy przestaje być ujmowany (usunięty z bilansu = brak przyszłych korzyści,

• Metoda amortyzacji: odzwierciedlenie konsumowania korzyści ekonomicznych (można dokonywać zmian w wybieranych metodach),

• Wartość rezydualna - wartość jakiej jednostka oczekuje po zaprzestaniu jego użytkowania - wartość uzyskana, np. po zbyciu - nie uwzględnia się jej przy dokonywaniu odpisów amortyzacyjnych, WR=0. Wyjątki: MSR 38 pozwala uwzględnić wartość rezydualną tylko w przypadkach:

• Strona trzecia zobowiązała się do odkupienia po upływie określonego czasu - umowa ze stroną trzecią;

• Funkcjonowanie aktywnego rynku dla tych aktywów - musi być: kiedy dokonujemy zakupu środka i musimy przyjąć założenie, że ten rynek będzie funkcjonował po zakończeniu okresu użytkowania składnika (2 momenty).

• Weryfikacja wartości szacunkowy co roku (szacuje się okres użytkowania, wartość rezydualną -kiedy można).

• Aktywa niematerialne o nieokreślonym okresie użytkowania - nie amortyzowane, jedynie testowane pod kątem utraty wartości (np. receptura coca-coli):

• Na każdy dzień bilansowy (raz w roku) oraz

• Wtedy gdy obserwuje się przesłanki utraty wartości (kiedy coś się dzieje niekorzystnego w obrębie jednostki).

• Nie amortyzuje się wartości firmy!

• Nie testuje się wartości firmy odrębnie tylko wraz z innymi aktywami. Nie odwraca się

Wycena bilansowa MSR 38

1. Model oparty na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia (model kosztu historycznego: Wartość Początkowa -Dotychczasowe Umorzenie (jeżeli występuje)- Straty z tytułu utraty wartości. Skutki takiej wyceny są odnoszone do wyniku.

2. Model oparty na wartości przeszacowanej - wartość godziwa.

1. Wartość godziwa może pochodzić tylko z aktywnego rynku (inaczej niż w przypadku środków trwałych - dopuszczone są inne metody)

1. Aktywny rynek - rynek, na którym transakcje dotyczące składnika aktywów lub zobowiązań odbywają się z wystarczającą częstotliwością i mają wystarczający wolumen, aby informacje o cenach dostarczane były w sposób ciągły (MSSF 13)

2. Stosowany odnośnie wszystkich pozycji należących do jednej klasy aktywów (zbiór aktywów o podobnym charakterze i sposobie użytkowania w działalności jednostki) chyba, że dla danej pozycji nie występuje aktywny rynek

3. Kiedy aktywny rynek zanika podczas użytkowania środka stosujemy model kosztu wytworzenia. Oznacza to że stosowanie metody wartości przeszacowanej może być przerywane.

4. Zasady, procedury i skutki wyceny - jak w przypadku środków trwałych.

ZAPASY

MSR 2 Zapasy

Zapasy są to aktywa:

• Przeznaczone do sprzedaży w toku zwykłej działalności gospodarczej- wyroby gotowe i towary (np. budynki, grunty, którymi jednostka handluje);

• Będące w trakcie produkcji przeznaczonej na taką sprzedaż lub (półfabrykaty i produkty w toku);

• Mające postać materiałów lub dostaw surowców zużywanych w procesie produkcyjnym lub w trakcie świadczenia usług (materiały, które wykorzystujemy w procesie produkcji).

Trzy momenty wyceny zapasów: ujęcie wstępne, Rozchód zapasów, Sporządzanie sprawozdania z sytuacji finansowej

1. Ujęcie wstępne - wycena według ich kosztów - KOSZT ZAPASÓW - (cena nabycia dla towarów i materiałów, koszt wytworzenia - dla produktów gotowych i niezakończonych), który obejmuje (komponenty kształtujące koszt zapasów):

1. Wszystkie koszty (ceny) zakupu;

1. Obejmują ceny zakupu, cła importowe, pozostałe nierefundowane podatki - CENA ZAKUPU, koszty transportu, załadunku i wyładunku oraz inne dające się bezpośrednio przyporządkować pozyskaniu produktów materiałów i usług, pomniejszone o skonta, rabaty itp. - KOSZTY ZAKUPU.

2. Koszty przetworzenia (materiałów w wyroby gotowe)oraz (dla wyrobów gotowych)

1. Obejmują koszy związane bezpośrednio z jednostkami produkcji (płace) oraz systematycznie (odpowiednio) przypisane stałe i zmienne koszty pośrednie produkcji poniesione przy przetwarzaniu materiałów na produkty gotowe.

2. Koszty zmienne produkcji - koszty, których wysokość jest uzależniona od wielkości produkcji. Typowe koszty zmienne produkcji: materiały bezpośrednie, wynagrodzenie pracowników w systemie akordowym, energia elektryczna wykorzystywana do napędu maszyn i urządzeń, amortyzacja w modelu naturalnym.

3. Koszty stałe produkcji - koszty, których wielkość nie jest zależna od wielkości produkcji, np. koszty za wynajem hali produkcyjnej (te kwoty mogą być różne ale nie zmieniają się przy zmianie wielkości produkcji), amortyzacja (mimo to, że kwoty się mogą zmieniać, np. przy metodzie degresywnej).

4. Stałe koszty pośrednie przypisywane do wyrobów w proporcji do wykorzystania normalnych zdolności produkcyjnych posiadanych zasobów.

5. Normalne zdolności produkcyjne - przeciętna wielkość produkcji, której oczekuje się w czasie kilku okresów w normalnych okolicznościach, z uwzględnieniem utraty zdolności produkcyjnych spowodowanych planowanymi czynnościami związanymi z utrzymaniem i serwisowaniem posiadanych zasobów.

3. Wszystkie inne koszty poniesione przy doprowadzeniu zapasów do ich aktualnego stanu

1. Obejmują inne koszty poniesione w celu doprowadzenia zapasów do ich aktualnego miejsca i stanu (np. koszty zaprojektowania produktów dla konkretnych odbiorców).

Koszt zapasów nie obejmuje:

• Kosztów niewykorzystanych zdolności produkcyjnych,

• Kosztów magazynowania (chyba, że jest to element procesu produkcji - np. whisky)

• Ogólnych kosztów administracyjnych, które nie przyczyniają się do doprowadzenia zapasów do ich aktualnego stanu lub miejsca,

• Kosztów sprzedaży.

Zadanie 1. MSR 2

Jednostka ponosi koszty stałe w wysokości 5000zł przeciętnie produkuje się 1000 szt. Wyrobów gotowych. Koszty popadające na produkt wynoszą 7zł/szt.

Założenie: W styczniu jednostka wytworzyła 1000 szt. (w pełni wykorzystała normalne zdolności produkcyjne).

Styczeń: Jednostkowy koszt wytworzenia: 7zł/szt. + (5 000zł / 1 000szt.) = 12szł/szt.

Założenie w lutym jednostka wytworzyła 500szt.

Luty: jednostkowy koszt wytworzenia: 7zł/szt. + (5 000zł / 500szt.) = 17zł/szt.

Wynika z matematycznej relacji, że koszty stałe przypisujemy proporcjonalnie do ilości sztuk wyprodukowanych wyrobów. Koszty niewykorzystanych kosztów produkcyjnych - niezgodna z definicją aktywów - aktywa to tylko przyszłe korzyści ekonomiczne. Trzeba wyeliminować te koszty, które są nieuzasadnione i te aktywa, które nie przyniosą w przyszłości korzyści ekonomicznych.

Jednostka powinna odnosić do kosztu wytworzenia produktów tylko te koszty stałe pośrednie na poziomie odpowiadającym (proporcjonalnie) wykorzystaniu zdolności produkcyjnych.

Jaka część zdolności produkcyjnej wykorzystaliśmy? 50% (zamiast 1000 - 500). Do kosztu wytworzenia możemy zaliczyć 50% kosztów stałych pośrednich.

Stawka planowana = koszty stałe / normalne zdolności produkcyjne

Stawka planowana = 5 000zł / 1 000szt. = 5zł/szt.

Czy może być tak, że stawka planowana może wynieść więcej? Tak, kiedy wzrosną koszty stałe.

Co by było w marcu, jakbyśmy w wytworzyli 1 200szt. (zwiększa się zdolność ? Zmniejszajmy stawkę planowaną , która przypada na produkt, czyli 5 000zł / 1 200szt.

W lutym: koszt jednostkowy = 7zł/szt. + 5zł/szt. = 12zł/szt.

2 500zł przypadają na produkty, a drugie 2 500 nie odnosimy do produktów - wpływają na wynik finansowy - koszty niewykorzystanych zdolności produkcyjnych.

Koszty niewykorzystanych zdolności produkcyjnych: 5000 - (500szt. X 5zł/szt.) = 2 500zł (do wyniku finansowego - koszt wytworzenia sprzedanych produktów).

9. grudnia 2014

Wykład 9.

ZAPASY MSR 2 c.d.

Techniki obliczania kosztu zapasów (przybliżone/uproszczone)

1. Metoda kosztu standardowego:

1. Normalny poziom zużycia zasobów i wykorzystania zdolności produkcyjnych (koszty standardowe, planowane powinny być najbardziej zbliżone do kosztów rzeczywistych),

2. Konieczność systematycznej aktualizacji i weryfikacji.

2. Metoda ceny sprzedaży brutto (jednostki handlu detalicznego):

1. Stosowane do wyceny dużej ilości szybko rotujących i posiadających podobne marże zapasów, jeśli zastosowanie innej metody jest niewykonalne (np. artykułu spożywcze),

2. Koszt zapasów - obniżone wartości zapasów wyrażonej ceną sprzedaży o odpowiedni procent marży brutto (średni procent marży dla poszczególnych jednostek).

Wycena rozchodu zapasów MSR 2

• Dla składników zapasów, które nie są wzajemnie zastępowalne (wymienialne) lub które przeznaczone do realizacji konkretnych przedsięwziąć - metoda szczegółowej identyfikacji (np. towary na specjalne zamówienie klienta, pierścionki z brylantami (jedne za 500 inne za 5000);

• Dla pozostałych składników - metoda FIFO (first in first out) lub metoda średniej ważonej;

• Przedsiębiorstwo może stosować równocześnie metodę szczegółowej identyfikacji i FIFO/metoda średniej ważonej.

• Ta sama metoda dla zapasów o podobnym rodzaju i przeznaczeniu.

• Nie można stosować w świetle międzynarodowych standardów metody LIFO - zasady wyceny bilansowej (wycena wg wartości godziwej - dla większości aktywów, nie dla zapasów). Eliminując metodę LIFO, wyeliminowano możliwość pokazywania w SF wartości tych zapasów, których ceny pochodzą z odległej przeszłości. Zapewniamy w miarę bieżące wartości rynkowe zapasów.

Wycena bilansowa zapasów MSR 2

W sprawozdaniu z sytuacji finansowej prezentuje się koszt zapasów lub wartość netto możliwą do uzyskania (WNMU), w zależności od tego, która z kwot jest niższa.

Odpisanie wartości zapasów do WNMU następuje gdy (odpisy z tytułu utraty wartości):

• Zapasy zostały uszkodzone,

• Utraciły całkowicie lub częściowo swoją przydatność (np. przy zmianie profilu działalności),

• Spadły ceny ich sprzedaży.

Wartość netto możliwa do uzyskania - różnica między:

• Szacowaną ceną sprzedaży dokonywanej w toku zwykłej działalności gospodarczej a

• Szacowanymi kosztami dokończenia produkcji / wykonania usługi i szacunkowymi kosztami niezbędnymi do doprowadzenia sprzedaży do skutku.

Wycena bilansowa zapasów MSR 2 - wyjątek

Nie odpisuje się poniżej kosztu wartości materiałów przeznaczonych do zużycia w procesie produkcji, jeśli się oczekuje, że produkty gotowe, do wyrobu których materiały te będą zużyte, zostaną sprzedane po cenie równej lub wyższej niż koszt.

WNMU dla tych materiałów - cena sprzedaży wyrobów gotowych, które zostaną wytworzone z tych materiałów, pomniejszona o koszty przetworzenia oraz koszty sprzedaży.

Obniżenie wartości zapasów:

• Na podstawie odpisów indywidualnych,

• Możliwość pogrupowania podobnych lub powiązanych ze soboą pozycji zapasów (podobne przeznaczenie, region geograficzny).

W każdym kolejnym okresie sprawozdawczym:

• Nowe oszacowanie WNMU,

• Odwrócenie odpisanej kwoty, gdy istnieją dowody na wzrost WNMU (max. Do wysokości wcześniej ujętego odpisu),

Skutki obniżenia wartości zapasów i korekty odpisu ujmowane jako koszt sprzedanych produktów / towarów / materiałów.

Zadanie 2. MSR 2

Założenia:

Jednostka gospodarcza posiada zapas materiałów o wartości 20 000,- (koszt zapasów - cena nabycia).

Polecenie:

Ustalić, jaką wartość materiałów należy zaprezentować w sprawozdaniu finansowym, jeżeli:

1. Materiały byłyby wykorzystane do produkcji wyrobów gotowych, których (wg szacunków) cena sprzedaży wyniosłaby 35 000,-, koszty przetworzenia 12 000,- a koszty sprzedaży 2 000,.

Rozwiązanie, podpunkt A. Materiały wykorzystywane do produkcji wyrobów gotowych

Ustalenie wartości netto możliwej do uzyskania (WNMU = przychody ze sprzedaży wyrobów gotowych - koszty przetworzenia - koszty sprzedaży)

WNMU = 35 000 - 12 000 - 2 000

WNMU = 21 000

Koszt materiałów (cena nabycia materiałów) 20 000

Czy zwrócą się nam wszystkie koszty poniesione w procesie produkcji? Tak, nawet nam 1 000 zostanie.

Wartość netto możliwa do uzyskania > wartość materiałów w cenie nabycia

Wybieramy wartość niższą (czyli cenę nabycia) - 20 000

Wartość materiałów prezentowana w sprawozdaniu z sytuacji finansowej = 20 000

Brak odpisu z tytułu utraty wartości.

2. Materiały nie byłyby wykorzystane w produkcji. W takim przypadku szacuje się, że możliwa do zyskani cena sprzedaży materiałów wynosi 21 000,- a koszty, które musiałaby ponieść jednostka, żeby sprzedaż doprowadzić do skutku (czyszczenie, pakowanie, transport materiałów) wynoszą 2 500,-.

Rozwiązanie, podpunkt B. Materiały nie są wykorzystywane do produkcji

Ustalenie wartości netto możliwej do uzyskania (WNMU) - szacowana cena sprzedaży materiałów - szacowane koszty niezbędne do doprowadzenia sprzedaży do skutku)

WNMU = 21 000 - 2 500

WNMU = 18 500

Koszt materiałów (cena nabycia materiałów) 20 000

Wartość netto możliwa do uzyskania < cena nabycia materiałów (wybieramy do bilansu niższą)

• Konieczność dokonania odpisu aktualizującego wartość materiałów.

• Kwota odpisu - nadwyżka ceny nabycia nad wartości netto możliwą do uzyskania (20 000 - 18 500 = 1 500)

Wartość materiałów prezentowana w sprawozdaniu z sytuacji finansowej = 18 500

INWESTYCJE

Inwestycje (przynoszą korzyści bezpośrednie, bez angażowania innych aktywów):

• Niefinansowe (Nieruchomości inwestycyjne),

• Finansowe.

Inwestycje niefinansowe

MSR 40 Nieruchomości inwestycyjne

Nieruchomość inwestycyjna to nieruchomość (grunt, budynek lub cześć budynku albo oba te elementy), które właściciel lub leasingobiorca w leasingu finansowego

• Traktuje jako źródło przychodów z czynszów lub

• Utrzymuje w posiadaniu ze względu na przyrost ich wartości,

• Względnie obie te korzyści.

Przy czym nieruchomość taka nie jest (MSR 40 par. 5):

• Wykorzystywana przy produkcji, dostawach towarów, świadczeniu usług lub czynności administracyjnych (wtedy są środkami trwałymi), ani też

• Przeznaczona na sprzedaż w ramach zwykłej działalności jednostki (wtedy są zapasami, np. w firmie handlującej działkami).

Przykłady nieruchomości inwestycyjnych:

• Grunt utrzymywany w posiadaniu ze względu na długotrwały wzrost jego wartości, a nie w celu sprzedaży w krótkim okresie czasu w ramach zwykłej działalności jednostki,

• Grunt, którego przyszłe użytkowanie pozostaje nieokreślone,

• Budynek będący własnością jednostki, oddany w leasing operacyjny,

• Budynek obecnie niewykorzystywany a przeznaczony do oddania w leasing operacyjny,

• Nieruchomość w trakcie budowy lub dostosowywania, która ma być w przyszłości nieruchomością inwestycyjną.

Aktywa wykluczone z grupy nieruchomości inwestycyjnych:

• Te które stanowią zapasy - nieruchomości przeznaczone na sprzedaż w ramach zwykłej działalności operacyjnej lub w trakcie budowy lub dostosowywania z przeznaczeniem na sprzedaż - MSR 2 Zapasy;

• Nieruchomości w trakcie budowy lub dostosowywania, nad którymi prace prowadzone są na zlecenie osób trzecich - (MSR 11 Umowy o usługę budowlaną);

• Nieruchomości użytkowane przez właściciela lub utrzymywane w celu takiego wykorzystywania (środki trwałe - MSR 16);

• Nieruchomości oddane w leasing finansowy innej jednostce - MSR 17 (w naszym bilansie tej nieruchomości nie ma, tylko należności).

Pierwotna wycena nieruchomości inwestycyjnych

Cena nabycia lub koszt wytworzenia z uwzględnieniem kosztów przeprowadzenia transakcji (jeżeli mówimy o zakupie)

• Opłaty za obsługę prawną (np. koszty notarialne),

• Podatek od zakupu nieruchomości.

Wycena bilansowa

• Model wartości godziwej,

• Model oparty na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia (model kosztu historycznego - tak jak w przypadku środków trwałych - MSR 16),

Zasady:

• Jeden model dla wszystkich nieruchomości inwestycyjnych (dla środków trwałych tak nie jest),

• W przypadku modelu wartości godziwej:

• Wycena przeprowadzana jest na każdy dzień bilansowy (dla środków trwałych jest inaczej),

• Skutki odnoszone są na wynik finansowy (albo przychody albo koszty) - nie ma kapitału z aktualizacji wyceny, pozostałych całkowitych dochodów,

• Nieruchomości te nie są amortyzowane.

MODEL KOSZTU HISTORYCZNEGO

• Zasady takie jak dla środków trwałych (MSR 16) łącznie z zasadami wyceny dla aktywów trwałych zaklasyfikowanych do sprzedaży (zmiana na MSSF 5),

• Konieczność ujawniania informacji o wartości godziwej NI (nieruchomość inwestycyjna) - noty objaśniające (jeśli nie w sprawozdaniu finansowym)

Przy ustalaniu wartości godziwej, w obu modelach wyceny - zalecane lecz nie wymagane korzystanie z usług wykwalifikowanego rzeczoznawcy.

Możliwość zmiany modelu wyceny - MSR 8 Zasady (polityka) rachunkowości, zmiany wartości szacunkowych i korygowanie błędów - MCN/KW (model kosztu historycznego) -> MWG (model wartości godziwej) (zmiana w drugą stronę jest mało prawdopodobna). Zmiana metody wyceny -> kiedy wpłynie to dodatnio na cechy sprawozdania finansowego

Zadanie 1. MSR 40

Założenia

Jednostka posiada budynek, który nabyła 1 listopada 2013r. za 480 000 zł. Na 31 grudnia 2013r. (dzień bilansowy) wartość godziwa budynku wynosiła 500 000 zł. Jeżeli jednostka amortyzuje budynki, stosuje metodę liniową i 2.5% stawkę amortyzacji.

Polecenie:

Należy wskazać kwoty prezentowane w sprawozdaniu finansowym sporządzonym na 31 grudnia przy założeniu, że jednostka traktuje budynek jako:

a) Środek trwały,

b) Nieruchomość inwestycyjną,

c) Zapasy.

Wykorzystać wszystkie możliwe modele wyceny.

Rozwiązanie, wariant A - środek trwały

• Zastosowanie modelu kosztu historycznego - ceny nabycia / kosztu wytworzenia

Amortyzacja / umorzenie za 2 miesiące

A = (480 000 x 2,5 / 100 x 12 ) x 2

A = 2 000 (za dwa miesiące)

Na 31 XII

Sprawozdanie z sytuacji finansowej

Środki trwałe = 478 000 (480 000 (WP) - 2 000 (DU))

Sprawozdanie z wyniku i pozostałych całkowitych dochodów

Amortyzacja = 2000 (element wyniku)

• Zastosowanie modelu wartości przeszacowanej

Amortyzacja / umorzenia za 2 miesiące

A = (480 000 x 2,5 / 100 x 12) x 2

A = 2 000 (za dwa miesiące)

Na 31 XII

Sprawozdanie z sytuacji finansowej

Środki trwałe = 500 000 (wartość godziwa)

Kapitał z aktualizacji wyceny = 22 000 (500 000 - 478 000)

Sprawozdanie z wyniku i pozostałych całkowitych dochodów

Amortyzacja = 2 000 (element wyniku)

Pokażemy również pozostałe całkowite dochody (skutki przeszacowania aktywów, które nie zostały odniesione do wyniku finansowego) 22 000 (odpowiadają ujętej nadwyżce z przeszacowania środka trwałego).

Rozwiązanie, wariant B - nieruchomość inwestycyjna

• Zastosowanie modelu kosztu historycznego - ceny nabycia / kosztu wytworzenia

Amortyzacja / umorzenie za 2 miesiące

A = (480 000 x 2,5 / 100 x 12 ) x 2

A = 2 000 (za dwa miesiące)

Na 31 XII

Sprawozdanie z sytuacji finansowej

Nieruchomości inwestycyjne = 478 000 (Wartość bilansowa)

Sprawozdanie z wyniku i pozostałych całkowitych dochodów

Amortyzacja = 2 000 (element wyniku)

• Zastosowanie modelu wartości godziwej

Amortyzacja - BRAK

Na 31 XII

Sprawozdanie z sytuacji finansowej

Nieruchomości inwestycyjne = 500 000 (nic się z tą nieruchomością nie dzieje)

Punktem odniesienia jest cena nabycia

Sprawozdanie z wyniku i pozostałych całkowitych dochodów

Pozostałe przychody = 20 000 (500 000 - 480 000), (element wyniku)

Rozwiązanie, wariant C - zapasy

Na 31 XII

Amortyzacja - BRAK

Sprawozdanie z sytuacji finansowej

Zapasy = 480 000 (WNMU = 500 000)

16. grudnia 2014

Wykład 10.

Inwestycje finansowe (aktywa finansowe)

Aktywa finansowe (skutek zawartego instrumentu finansowego)

Instrument finansowy - kontrakt (umowa), który powoduje powstanie:

• U pierwszej strony: składnika aktywów finansowych u jednej jednostki i

• U drugiej strony: zobowiązania finansowego lub instrumentu kapitałowego u danej strony.

Zobowiązanie finansowe - każde zobowiązanie, które jest wynikającym z umowy obowiązkiem:

• Wydanie środków pieniężnych lub innego składnika aktywów finansowych innej jednostce lub

• Wymiany aktywów finansowych lub zobowiązań finansowych z inną jednostką na potencjalnie niekorzystnych warunkach.

Aktywa o charakterze wierzytelnościowym przy zobowiązaniach finansowych.

Instrument kapitałowy - umowa, która dokumentuje istnienie udziałów końcowych w aktywach jednostki po odjęciu wszystkich jej zobowiązań (aktywa o charakterze udziałowym).

Aktywa finansowe (gł.):

• Środki pieniężne,

• Instrumenty kapitałowe innych jednostek (udziały i akcje innych podmiotów),

• Umowne (wynikające z umowy) prawo do:

• Otrzymania środków pieniężnych lub innego składnika aktywów finansowych od innej jednostki (np. umowa pożyczki, posiadanie obligacji),

• Wymiany aktywów finansowych lub zobowiązań finansowych z inną jednostką na potencjalnie korzystnych warunkach.

Inwestycje finansowe (aktywa finansowe) są uregulowane w:

• MSR 32 Instrumenty finansowe: prezentacja

• MSR 39 Instrumenty finansowe: ujmowanie i wycena

• MSSF 7 Instrumenty finansowe - ujawnianie informacji

• MSSF 9 Instrumenty finansowe (ma wejść w życie w 2018)

Klasyfikacja aktywów finansowych wyodrębnione na potrzeby ich wyceny (wg MSR 32/39):

1. Aktywa finansowe wyceniane w wartości godziwej przez wynik finansowy:

1. (1) aktywa nabyte w ceku osiągnięcia korzyści w bliskim terminie (do 3 miesięcy) -

1. Określone jako przeznaczone do obrotu (krótkoterminowe zmiany ceny), np. akcje lub

2. Będące instrumentem finansowym krótkim okresie (np. obligacja 2-miesięczna)

2. Zawsze

3. (2) pozostałe aktywa finansowe, jeśli jednostka podejmie taką decyzję (to jest kwestia odnoszenia skutków wyceny, gdzie?).

4. Jednak do tej kategorii aktywów (2) nie można zaliczać instrumentów kapitałowych niekwotowanych na aktywnym rynku (nie ma możliwości ustalenia wartości godziwej) - musi istnieć aktywny rynek, ceny pochodzą z giełdy papierów wartościowych!

Wycena:

• Ustalanie wartości początkowej - wartość godziwa (cena zapłacona za daną pozycję) nie uwzględniająca kosztów transakcyjnych (odnoszone są w momencie poniesienia na wynik finansowy);

• Wycena bilansowa - wartość godziwa ustalona na ten dzień - wszystkie skutki wyceny odnoszone są na wynik finansowym.

• Dla grupy pierwszej (1) jeżeli nie da się ustalić wartości bilansowej według wartości godziwej (bark aktywnego rynku) wówczas podaje się wartość początkową minus ewentualne odpisy z tytułu utraty wartości.

2. Pożyczki i należności

1. Aktywa finansowe o określonych lub możliwych do określenia płatnościach, niekwotowane na aktywnym rynku.

3. Aktywa finansowe utrzymywane do terminu wymagalności

1. Aktywa finansowe o stałych lub możliwych do określenia płatnościach, o ustalonym terminie wymagalności, w stosunku do których jednostka ma stanowczy zamiar i możliwość utrzymywania w posiadaniu do upływu okresu wymagalności (np. obligacje, których jednostka nie zamierza wcześniej sprzedać).

Wycena grupy 2 i 3

• Wartość początkowa - wartość godziwa powiększona o koszty transakcyjne (cena nabycia),

• Wycena bilansowa - zamortyzowany koszt (skorygowana cena nabycia)

• Punktem wyjścia do ustalenia zamortyzowanego kosztu jest wartość początkowa,

• Wartość początkową powiększamy o odsetki naliczone efektywną stopą procentową,

• i pomniejszamy o:

• spłaty odsetek kapitału (koszty finansowe),

• ewentualne odpisy z tytułu utraty wartości - odsetki naliczone odnoszone są do wyniku finansowego (pozostałe koszty operacyjne).

4. Aktywa finansowe dostępne do sprzedaży

1. Aktywa finansowe, które zostały zakwalifikowane jako dostępne do sprzedaży lub nie kwalifikują się do pozostałych kategorii.

Wycena:

• Wartość początkowa - wartość godziwa powiększona o koszty transakcyjne (cena nabycia),

• Wycena bilansowa -

• Wartość godziwa ustalona na dzień bilansowy o ile jesteśmy w stanie ją ustalić i wycenić w sposób wiarygodny (dopuszcza się również oszacowanie wartości godziwej),

• Gdy nie można ustalić wartości godziwej - wartość początkowa pomniejszona o ewentualny odpis z tytułu utraty wartości.

• Wszystkie skutki wyceny (wg wartości godziwej) odnoszone są na kapitał z aktualizacji wyceny (możliwość powstania zarówno dodatniego jak i ujemnego kapitału) z wyjątkiem straty z tytułu utraty wartości (która jest odnoszona do wyniku);

• W momencie usunięcia aktywów finansowych z ksiąg rachunkowych (np. moment sprzedaży) kapitał z aktualizacji wyceny przenoszony jest do kosztów lub przychodów finansowych. (w przeciwieństwie do aktywów trwałych, gdzie kapitał z aktualizacji wyceny może być tylko dodatni i jest zaliczany do zysków zatrzymanych - element kapitału własnego). Na koniec roku koszty i przychody finansowe trafiają do wyniku finansowego.

Zadanie 1 - MSR 32/39

Założenia:

Jednostka posiada następujące aktywa finansowe, które nabyła 1 grudnia 200X (dane w umownych jednostkach pieniężnych):

1. Obligacje o wartości w cenie nabycia (wartość nominalna) 5 000,- . Efektywna stopa procentowa obligacji wynosi 3% w skali miesiąca. Wartość godziwa na dzień bilansowy wynosi 5 200,-

Możliwości klasyfikacji:

• Jeżeli obligacja zostanie wykupiona do 3 miesięcy to GRUPA 1.

• Jeżeli zamierzamy utrzymać je do terminu wymagalności to GRUPA 3.

• Jeżeli zamierzamy je sprzedać przed terminem wymagalności GRUPA 4.

2. Akcje obce (1) o wartości w cenie zakupu 3 000,-. Koszty związane z zakupem akcji wyniosły 60,-. Na koniec 200X akcje warte są 3 100,- (wg notowań giełdowych).

Możliwości klasyfikacji:

• Jeżeli mamy zamiat je sprzedać, jeżeli chcemy wyceniać akcje przez wynik i znamy ich cenę rynkową z giełdy - GRUPA 1.

• Jeżeli nie mamy zamiaru ich sprzedać w ciągu 3 miesięcy.

3. Akcje obce (2) o wartości w cenie zakupu 4 000,-, z nabyciem których wiązały się koszty 80,-. Wartość rynkowa akcji na dzień bilansowy 3 900,-.

4. Udziały w podmiocie X o wartości w cenie zakupu 2 000,- i kosztach zakupu 20,-. Jednostka zamierza utrzymywać aktywa w dłuższym okresie. Wie, że nie będzie w stanie oszacować wartości godziwej tych aktywów w sposób wiarygodny. Na dzień bilansowy zaobserwowano przesłanki utraty wartości udziałów (niekorzystne zmiany w otoczeniu emitenta, które wskazują, że cena inwestycji nie zostanie odzyskana). W związku z tym dokonano odpisu z tytułu utraty wartości w kwocie 1 200,-.

• nie mogą być w GRUPIE 1. Bo jednostka zamierza je utrzymywać w długim okresie i nie da się ustalić ich wartości godziwej

• grupa 4.

Należy wycenić opisane inwestycje, przyjmując różne warianty ich klasyfikacji (wraz z odpowiednimi założeniami).

WARIANT 1.

Instrument………	Klasyfikacja/ Grupa …………………….	Sprawozdanie z sytuacji finansowej		Sprawozdanie z wyniku		Pozostałe całkowite dochody (kapitał z aktualizacji wyceny)
				1.12(zakup)	31.12		1.12	31.12
Obligacje	AF utrzymywane do terminu wymagalności (3)	5000	**5150	-	*150	-
Akcje (1)	Wyceniane w wartości godziwej przez wynik finansowy (1)	3000	3100	-60	100	-
Akcje (2)	Wyceniane w wartości godziwej przez wynik finansowy (1)	4000	3900	-80	-100	-

*wyceniamy wg zamortyzowanego kosztu: Odsetki obliczone z wykorzystaniem efektywnej stopy procentowej 3% z 5000 = 150

** Wartość początkowa powiększona o ujęte odsetki

-60 Koszty transakcyjne

100 przychód finansowy

-80 koszty finansowe

-100 koszt finansowy

WARIANT 2.

Instrument………	Klasyfikacja/ Grupa …………………….	Sprawozdanie z sytuacji finansowej		Sprawozdanie z wyniku		Pozostałe całkowite dochody (kapitał z aktualizacji wyceny)
				1.12(zakup)	31.12		1.12	31.12
Obligacje	Wyceniane w wartości godziwej przez wynik finansowy (1)	5000	5200	-	200	-
Akcje (1)	AF dostępne do sprzedaży (4)	3060	3100	-	-	40
Akcje (2)	AF dostępne do sprzedaży (4)	4080	3900	-	-	-180

WARIANT 3.

Instrument………	Klasyfikacja/ Grupa …………………….	Sprawozdanie z sytuacji finansowej		Sprawozdanie z wyniku		Pozostałe całkowite dochody (kapitał z aktualizacji wyceny)
				1.12(zakup)	31.12		1.12	31.12
Obligacje	AF dostępne do sprzedaży (4)	5000	5200	-	150*	50**
Udziały	AF dostępne do sprzedaży (4)	2020	820		1200

*Ustalanie odsetek z wykorzystaniem efektywnej stopy procentowej i zaliczenie ich do wyniku 150 (3% z 5000)

**Doprowadzenie wartości obligacji do wartości godziwej - odniesienie różnicy do kapitału z aktualizacji wyceny (pozostałych całkowitych dochodów) 5200-5150 = 50

1200 strata z tytułu utraty wartości -> koszty finansowe

Wartość udziałów prezentowana w sprawozdaniu finansowym 2020 - 1200 = 820

Zadanie 2. - MSR 32/39

Założenia:

2 stycznia 2010 roku jednostka X udzieliła jednostce Y pożyczki w kwocie 300 000 zł na trzy lata. Oprocentowanie wynosi zgodnie z umową 20 % rocznie od kwoty nominalnej udzielonej pożyczki (wynikają z tego roczne odsetki w kwocie 60 000 zł). W umowie ustalono, że odsetki płacone są na koniec każdego roku a kapitał w trzech równych ratach, z chwilą spłaty odsetek. Roczna rata kapitałowa wynosi 100 000 zł.

Polecenie:

Należy ustalić przychody z tytułu odsetek dla poszczególnych lat

13. stycznia 2015

Wykład 11.

Środki pieniężne

(MSR 7 Sprawozdanie z przepływów pieniężnych)

• gotówka w kasie,

• depozyty płatne na żądanie (w tym środki na rachunkach bieżących),

• ekwiwalenty pieniężne - krótkoterminowe inwestycje o dużej płynności, łatwo wymienialne na określone kwoty środków pieniężnych oraz narażone jedynie na nieznaczne ryzyko zmiany wartości, są w posiadaniu jednostki nie po to aby przynosiły im typowe dla inwestycji korzyści w postaci, np. odsetek ale służą do regulowania bieżących płatności.

Należności i zobowiązania

Należności - element aktywów, wynikają z przeszłych zdarzeń, mają wiarygodnie ustaloną wartość, mają w przyszłości przynieść jednostce gospodarczej korzyści ekonomiczne.

• brak definicji w MSSF, rozpatrywane na tle definicji aktywów (w U o R również nie ma),

• zasady wyceny takie jak określono dla inwestycji finansowych (należności i udzielone pożyczki) - skorygowana cena nabycia (zamortyzowany koszt), odpisy z tytułu utraty wartości.

• Należności jeśli są objęte długim okresie realizacji do ich wartości dolicza się odsetki jakie jednostka uzyska.

Utrata wartości należności (strata/odpisy z tytułu utraty wartości)

Jako obiektywne dowody utraty wartości przez należności należy przyjąć uzyskane informacje, dotyczące następujących zdarzeń, prowadzących do powstania straty (MSR 39 par. 59): - przesłanki utraty wartości:

• Znaczące trudności finansowe dłużnika,

• Niespłacenie przez dłużnika kwoty należności w ustalonym terminie lub zwłoka w zapłacie zarówno należności głównej jak i odsetek,

• Wysokie prawdopodobieństwo upadłości lub innej reorganizacji kontrahenta,

• Negatywne zmiany w otoczeniu gospodarczym wpływające na niespłacenie należności.

Zobowiązania

• Zdefiniowane w Ramach Koncepcyjnych: Zobowiązania - ciążący na jednostce obowiązek, z którym wiąże się konieczność spełnienia następujących warunków:

• obowiązek powinien być rezultatem przeszłych zdarzeń,

• obowiązek powinien w przyszłości przynieść odpływ z jednostki tych zasobów, które przynoszą korzyści ekonomiczne (spłata zobowiązań środkami pieniężnymi, wykorzystanie w tym celu innych aktywów, zamiana zobowiązań na kapitał własny)

(w tym rezerwy - szczególny rodzaj zobowiązań, których termin wymagalności albo kwota nie są pewne. Rezerwa musi spełniać wszystkie warunki zobowiązań - obowiązek wykonania świadczeń, możliwość wiarygodnego szacunku).

• Podział zobowiązań z punktu widzenia pewności (prawdopodobieństwa) utraty wartości:

• Zobowiązania handlowe i o podobnym charakterze - wysokie prawdopodobieństwo utraty wartości, najbardziej pewne i prawdopodobieństwo,

• Rozliczenie międzyokresowe bierne - zostało wykonane świadczenie, ale niż zostały jeszcze udokumentowane - kwota jest pewna i termin,

• Rezerwy - niższe prawdopodobieństwo utraty wartości - kwota i termin nie jest pewny.

• Podział w punktu widzenia wyceny:

• Zobowiązania finansowe - efekt instrumentu finansowego, wyceniane według zamortyzowanego kosztu,

• Zobowiązania niefinansowe.

Należności i zobowiązania są wykazywane w bilansie z podziałem na długo i krótkoterminowe - zgodnie z zaleceniami MSR 1.

Wycena należności i zobowiązań w walutach obcych (tzw. Pozycje pieniężne - takie które można wyrazić konkretną ilość waluty obcej)

MSR 21 Skutki zmian kursów wymiany walut obcych.

• Waluta funkcjonalna - waluta podstawowego środowiska gospodarczego, w którym działa jednostka. Dla jednostki działającej w Polsce walutą funkcjonalna może być Euro.

• Ujęcie początkowe (wprowadzenie do ksiąg) - w walucie funkcjonalnej stosując do przeliczenia kwoty wyrażonej w walucie obcej natychmiastowy kurs wymiany waluty funkcjonalnej na walutę obcą, obowiązujący na dzień zawarcia transakcji.

• Wycena bilansowa - przelicza się przy zastosowaniu kursu zamknięcia (natychmiastowy kurs wymiany na dzień bilansowy). Może być średni kurs NBP lub bankowy kurs kupna - do wyceny należności, bankowy kurs sprzedaży - do wyceny zobowiązań.

• Różnice kursowe - odnosimy na koszty/przychody finansowe.

Zadanie 1 - MSR 21 DO DOMU

Założenia:

Walutą funkcjonalną jednostki gospodarczej sporządzającej sprawozdanie finansowe na
31 grudnia jest złoty. 3 grudnia 2014 roku jednostka nabyła towary o wartości wg faktury dostawcy zagranicznego 10 000 $. Na dzień bilansowy jednostka posiada w ewidencji zarówno zapas towarów jak i zobowiązanie z tytułu ich zakupu. Wartość realizacji netto towarów wynosi 10 500 $ (wyrażona w możliwej do uzyskania cenie ze sprzedaży towarów, pomniejszonej o koszty sprzedaży).

Zakładając, że kursy walut kształtowały się jak podano poniżej, należy ustalić wartości dotyczące towarów i zobowiązań na dzień bilansowy.

Kurs 1$ na 3 grudnia 3,3730 zł (kurs natychmiastowej wymiany)

Kurs 1$ na 31 grudnia 3,5072 zł (kurs zamknięcia)

1. Ustalenie wartość zobowiązań na początku, na dzień bilansowy, różnice kursowe,

2. Ustalenie wartości bilansowej towarów (porównując wartość ceny nabycia z wartością netto możliwej do uzyskania - którą trzeba policzyć).

Rezerwy

(MSR 37 Rezerwy, zobowiązania warunkowe i aktywa warunkowe)

Rezerwy - zobowiązania, których kwota lub termin zapłaty są niepewne

Tworzenie rezerw:

• Wn Konto kosztów (wpływ na wynik finansowy - zmniejszenie)

• Ma Konto Rezerwy (zobowiązania - ujęcie w bilansie)

Tworzenie rezerw na zobowiązania ma miejsce wówczas, gdy:

• przedsiębiorstwo jest zobligowane, w przypadku zaistnienia pewnych okoliczności, do przymusowego świadczenia na rzecz osób trzecich, jednakże

• wystąpienie tych okoliczności (a więc i przymusu świadczenia) nie jest absolutnie pewne lub wysokość ewentualnego świadczenia nie jest jeszcze przesądzona.

Warunkiem tworzenia rezerwy na zobowiązania jest:

• wystąpienie zdarzenia obligującego jednostkę do wykonania w przyszłości świadczeń, pod warunkiem, że

• istnieje możliwość wiarygodnego szacunku kosztów lub strat, których poniesienie jest niezbędne dla wywiązania się przez jednostkę z jej obowiązków.

Zdarzenie obligujące - takie zdarzenie, które powoduje prawny lub zwyczajowo oczekiwany obowiązek wykonania świadczenia powodujący, że jednostka nie ma żadnej realnej możliwości niewypełnienia tego obowiązku.

Taka sytuacja ma miejsce , gdy:

• wypełnienie obowiązku może wyegzekwowane na drodze prawnej (np. rezerwy na skutki postępowania sądowego, które jeszcze trwa - np. na zapłacenie odszkodowania, kary, naprawy szkód), lub

• zdarzenie (którym może być działanie jednostki) stwarza oczekiwanie stron trzecich, że jednostka wywiąże się z tego obowiązku - w przypadku zwyczajowo oczekiwanego obowiązku (np. udzielona gwarancja na zakupiony towar,

Zgodnie z postanowieniami MSR nr 37 rezerwy tworzy się gdy spełnione są łącznie trzy następujące warunki:

• na jednostce ciąży istniejący prawny lub zwyczajowy obowiązek wynikający ze zdarzeń przeszłych,

• prawdopodobne jest, że wypełnienie obowiązku spowoduje konieczność wypływu środków uosabiających korzyści ekonomiczne,

• można dokonać wiarygodnego szacunku kwoty tego obowiązku (bardzo często odwołujące się do przeszłych doświadczeń).

Jeżeli warunki te nie są spełnione nie należy tworzyć rezerw.

Rezerwy tworzy się wtedy kiedy prawdopodobieństwo wystąpienia zobowiązania jest większe niż prawdopodobieństwo, że to zobowiązanie nie wystąpi.

Kwota, na którą tworzona jest rezerwa - najbardziej właściwy szacunek nakładów niezbędnych do wypełnienia obecnego obowiązku na dzień bilansowy (konieczność wykorzystania dyskonta).

20. stycznia 2015

Wykład 12.

Typowymi przykładami rezerw tworzonych w rachunkowości są (wg MSR 37):

• rezerwy na zobowiązanie z tytułu skutków toczącego się postępowania sądowego (jeśli zdaniem jednostki przegra spór sadowy i będzie obciążona kwotą kary albo odszkodowania - tworzy na ten cel rezerwę),

• rezerwy z tytułu udzielonego poręczenia (coś poręczyliśmy a osoba np. nie spłaca kredytu to jednostka będzie musiała go spłacić),

• rezerwy związane z ochroną środowiska (przywrócenie terenu do jego formy pierwotnej),

• rezerwy z tytułu restrukturyzacji (podejmowane gdy jednostka przygotowuje się i utworzyła plan do restrukturyzacji, np. odprawy dla pracowników - harmonogram zwolnień, zerwanie pewnych umów, np. leasingowych (kary, odszkodowania)),

• rezerwy z tytułu odpraw emerytalnych i rentowych (UoR bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów) -dla zachowania współmierności kosztów i przychodów - element kosztów które przysparzają odpowiedni przychód - co dziennie trzeba odprowadzać z tego tytułu kwoty,

• rezerwy na naprawy gwarancyjne (UoR bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów) - ma bazie swoich przeszłych doświadczeń, wadliwości produktów - ustala wielkość rezerwy.

Szczególny przypadek - Rezerwa na podatek odroczony - MSR 12

Np. należne odsetki (których jeszcze jednostka nie otrzymała, posiada na razie należności), odsetki trzeba opodatkować podatkiem dochodowym wtedy kiedy je dostajesz - kiedy odsetki wpłynął na rachunek bankowy trzeba będzie od nich zapłacić podatek. Dla zachowania zasady współmierności kosztów i przychodów - podatek dochodowy pojawia się tam gdzie pojawiają się dochody. Podatek bieżący zastępujemy przejściowo tzw. podatkiem odroczonym. Dla odsetek 1000 - podatek 190. Nie można tej kwoty zaksięgować na koncie rozrachunki publiczno-prawne. Będziemy ten podatek płacić w przyszłości - tworzymy rezerwę na podatek odroczony.

Zadanie 1 - MSR 37 Zasady tworzenia rezerw

Założenia:

1. Firma lotnicza jest zobowiązana przepisami prawa do dokonywania generalnych przeglądów samolotów raz na trzy lata. Samolot, który posiada firma był kupiony rok temu. Zależy od jednostki to czy samolot ten za dwa lata będzie dalej posiadała. Nie tworzymy rezerwy.

2. Jednostka udzieliła poręczenia kredytowego jednej ze swoich jednostek zależnych. W listopadzie spółka zależna została postawiona w stan likwidacji i okazało się, że nie ma wystarczających środków na spłatę kredytu.

3. W sierpniu jednostka przygotowywała przyjęcie weselne. Kilka dni po przyjęciu trzy osoby zmarły na skutek zatrucia pokarmowego. Krewni zmarłych osób skierowali przeciwko jednostce sprawę do sądu domagając się odszkodowania. Prawnicy jednostki uważają, że firma nie będzie uznana za winną śmierci tych osób.

4. W maju 200X zarząd jednostki „X” postanowił zamknąć dwa spośród czterech wydziałów produkcyjnych. Do końca roku 200X nie został ogłoszony plan restrukturyzacji. Aby utworzyć rezerwę na restrukturyzację jednostka musi sporządzić plan i go publicznie ogłosić.

5. W sierpniu 200X zarząd jednostki „Y” postanowił w ramach restrukturyzacji ograniczyć zatrudnienie (dla poprawy sytuacji ekonomicznej jednostki). W połowie grudnia ogłoszony został plan restrukturyzacji uwzględniający terminy zwolnień poszczególnych grup pracowników i kwoty należnych im odpraw.

6. Jednostka sprzedaje produkty z roczną gwarancją. Z jej doświadczeń wynika, że 5% sprzedanych wyrobów wymaga napraw gwarancyjnych. Średnio koszt naprawy wynosi 10% kosztu wytworzenia

7. Jednostka „A” prowadzi działalność w kraju afrykańskim, w którym nie istnieją przepisy dotyczące ochrony środowiska. Jednostka spowodowała, poprzez nierozważne działania, szkody ekologiczne, których usunięcie kosztowałoby, wg szacunków 1 000 000 $. Kierownictwo jednostki nigdy nie wypowiadało się publicznie na temat ewentualnych rekompensat za dokonane szkody.

8. Jednostka „B” znalazła się w podobnej sytuacji, w tym samym kraju z tym, że w publicznych oświadczeniach deklarowała chęć naprawy ewentualnych wyrządzonych przez siebie szkód. Oświadczenia wynikały z zamiłowania do ekologicznego trybu życia w macierzystym kraju jednostki „B”. Koszt usunięcia szkody szacuje się na 1 500 000$.

9. Jednostka złamała zasady prawa o uczciwej konkurencji. W związku z tym została pozwana przez Rzecznika Praw Konsumentów do sądu. Prawnicy jednostki szacują, że prawdopodobieństwo wygrania sporu wynosi 20% a kara, która może być nałożona na jednostkę sięgnie 6 000 000 PLN.

Polecenie:

Należy określić czy podane zdarzenia powinny być podstawą do utworzenia rezerw na 31 XII 20X1

Przypadek	Zdarzenie obligujące	Prawdopodobny odpływ środków	Możliwość wiarygodnego szacunku	Tworzenie rezerwy?
1.	Nie - możemy zrobić coś żeby uniknąć tego przeglądu			NIE
2.	Tak - podpisanie poręczenia (nie możemy się wywinąć od spłaty kredytu	Tak - kiedy nastąpi zła sytuacja spółki, której tego poręczenia udzieliliśmy	Tak - tj. spółka córka więc można dokładnie oszacować	TAK
3.	Tak - jest możliwe, że na jednostkę zostanie nałożona kara, nic nie możemy już zrobić aby tej kary uniknąć, to zależy od sądu	Opinia prawników - nie jest prawdopodobny odpływ środków		NIE
4.	Nie - brak stosownego planu restrukturyzacji			NIE
5.	Tak - ogłoszony plan restrukturyzacji	Tak - trzeba będzie wypłacić odprawy pracownikom	Tak - w planie restrukturyzacji	TAK
6.	Tak - produkty objęte gwarancją	Tak	Tak - na podstawie przeszłych doświadczeń	TAK
7.	Nie - nie ma ani prawnego, ani zwyczajowego obowiązku			NIE
8.	Tak - deklaracje, publiczne oświadczenie	Tak	Tak	TAK
9.	Tak - obowiązujące prawo	Tak - szacunki prawników (prawdopodobieństwo przegrania sporu jest wyższe)	Tak	TAK, w kwocie 6mln zł.

Zadanie 2- MSR 37

Założenia:

Na koniec 2011 r. jednostka utworzyła rezerwę na rekultywację gruntów, którą będzie przeprowadzała zgodnie z umową za 3 lata. Przewidywany koszt rekultywacji to 500 000 zł.

Należy wycenić rezerwę na kolejne okresy sprawozdawcze zakładając, ze jednostka jako stopę dyskontową przyjmuje oprocentowanie obligacji Skarbu Państwa o tym samym terminie wykupu - 5%

Polecenie: Należy ustalić wartość rezerwy na kolejne dni bilansowe przyjmując, że przyjęte założenia nie uległy zmianie.

Ustalenie wartości rezerwy (R) na dzień bilansowy 2011

Dt Pozostałe koszty operacyjne

Ct Rezerwy

Ustalenie wartości rezerwy (R) na dzień bilansowy 2012

Na dzień bilansowy 2012 - wzrost wartości rezerwy o 21 595,94zł Dlaczego kwota rezerwy powinna być wyższa? Może wzrosnąć na skutek zmiany szacunków - tutaj nie było zmiany szacunków. Wzrost wartości rezerwy wynika z upływu czasu, ze zmiany wartości pieniądza w czasie - zaliczamy ten wzrost do kosztów finansowych.

Dt Koszty finansowe

Ct Rezerwy

Ustalenie wartości rezerwy R na dzień bilansowy 2013

R=500 000 * 1/(1+0,05)

Zadanie 3- MSR 37

Założenia:

Jednostka sprzedaje produkty z gwarancją. Z jej warunków wynika zobowiązanie producenta do usuwania wszystkich usterek, które wystąpią w ciągu 12 miesięcy od daty sprzedaży. Usterki mogą mieć charakter drobny, wówczas koszt ich usunięcia będzie wynosił ok. 20 zł/szt. lub poważny, wówczas koszt napraw będzie wynosił ok. 200 zł/szt. Dane z lat ubiegłych pozwalają sądzić , że 70% sprzedanych produktów jest wolna od wad, ok. 20% ma wady drobne a ok. 10% wady poważne. W okresie sprawozdawczym sprzedano 40 000 szt. produktów.

Polecenie: Należy oszacować wartość rezerwy na naprawy gwarancyjne.

Zdarzenie	Wartość (koszty)	Prawdopodobieństwo	Wartość oczekiwana
Brak usterek	0	0,70	0
Drobne usterki	40 000szt x 20zł/szt = 800 000	0,20	0,2 x 800 000 = 160 000
Poważne usterki	40 000szt x 200zł/szt = 8 000 000	0,10	800 000
Razem			960 000

Kapitał własny

• Definiowany w Ramach Koncepcyjnych - aktywa netto = aktywa - zobowiązania

• Brak określenia jednolitej struktury kapitałów własnych

• Kapitały wniesione przez akcjonariuszy i skutki transakcji z akcjonariuszami

• Kapitał z aktualizacji wyceny

• Zyski zatrzymane

Zadanie 1- Kapitał własny

Założenia:

Jednostka posiada w ewidencji środek trwały o wartości początkowej 10 000 zł, całkowicie umorzony. Kapitał z aktualizacji wyceny dotyczący tego środka wynosi 500 zł. Jednostka dokonała fizycznej likwidacji środka.

Polecenie:

Należy ująć w ewidencji wszystkie operacje wynikające z podanych założeń.

Środki trwałe
Sp. 10 000	10 000 (1

Umorzenie ś. t.
1)10 000	10 000 Sp.

Kapitał z aktualizacji wyceny
2)500	500 Sp.

Zyski zatrzymane
	500 (2

1.Likwidacja środka

2.Kapitał z aktualizacji wyceny przeniesiono do zysków zatrzymanych (z pominięciem wyniku finansowego) - rozliczenie kapitału/innych całkowitych dochodów.

Były to skutki przeszacowania, które trafiły do kapitału z aktualizacji wyceny - inne całkowite dochody. Wpływały na ogólną sumę kapitału własnego, nie poprzez wynik finansowy i nie poprzez relacje z właścicielami. Rozliczamy inne całkowite dochody z pominięciem wyniku finansowego bezpośrednio do zysków zatrzymanych.

Zadanie 2- Kapitał własny

Założenia:

Jednostka posiada w ewidencji akcje dostępne do sprzedaży o wartości początkowej równej 100 zł. Na dzień bilansowy (31 XII) akcje wyceniono w wartości godziwej równej 120 zł. W lutym sprzedano akcje uzyskując na rachunek 150 zł.

Polecenie:

Należy ująć w ewidencji wszystkie operacje wynikające z podanych założeń.

Aktywa finansowe dostępne do sprzedaży
Sp. 120	120 (1

Kapitał z aktualizacji wyceny
3)20	20 Sp.

Koszty finansowe
1)120

Przychody finansowe (wynik finansowy)
	150 (2 20(3

Rachunek bankowy
2)150

1.Sprzedaż wszystkich akcji, wyksięgowanie wartości akcji

2.Wartość akcji w cenie sprzedaży

3.Ponieważ kapitał jest dodatni, zostaje przeniesione na przychód finansowy (gdyby był ujemny to na koszty finansowe) - rozliczenie kapitału/innych całkowitych dochodów.

Sprawozdanie z wyniku i pozostałych całkowitych dochodów za dany okres

Sprawozdanie z wyniku (finansowego)

• Przychody/koszty obowiązkowe obciążenia wyniku - Informacje o elementach kształtujących wynik

• (Wynik (finansowy netto)/Rachunek zysków i strat) - informacja o wyniku

• Dodatkowo: Sprawozdanie z pozostałych całkowitych dochodów

• Kwoty wpływające na kapitał własny (rezerwowy z aktualizacji wyceny), które wynikają z zasad wyceny bilansowej

• Równa się: Całkowite dochody

Wszystko: zmiany w kapitale własnym z wyłączeniem powiązań z właścicielami

27. stycznia 2015

Wykład 13.

Sprawozdanie z wyniku i pozostałych całkowitych dochodów

Za dany okres c.d.

MSR 1 Prezentacja sprawozdań finansowych

Jednostka może przedstawiać jedno sprawozdanie z wyniku i pozostałych dochodów, prezentując wynik i pozostałe całkowite dochody w dwóch odrębnych sekcjach.

• Sekcje te przedstawiane są razem, przy czym sekcja dotycząca wyniku przedstawiana jest jako pierwsza, a bezpośrednio po niej przedstawiana jest sekcja dotycząca pozostałych całkowitych dochodów.

Jednostka może również przedstawić sekcję dotyczącą wyniku w odrębnym sprawozdaniu z

wyniku.

• Jeżeli skorzysta z takiej możliwości, odrębne sprawozdanie z wyniku poprzedza bezpośrednio sprawozdanie z całkowitych dochodów, które na początku przedstawia wynik.

Sprawozdanie z wyniku i pozostałych całkowitych dochodów za dany okres zawiera:

1. Sekcje dotyczącą wyniku,

2. Sekcję dotyczącą pozostałych całkowitych dochodów,

3. Dane dotyczące:

• Wyniku,

• Sumy pozostałych całkowitych dochodów,

• Całkowitych dochodów.

Informacje przedstawiane w sprawozdaniu z wyniku i pozostałych dochodów

Sekcja dotycząca wyniku (zysków/strat) zawiera co najmniej następujące pozycje za dany okres sprawozdawczy:

• przychody

• koszty finansowe;

• udział w zyskach lub stratach jednostek stowarzyszonych i wspólnych przedsięwzięć rozliczanych zgodnie z metodą praw własności;

• obciążenia z tytułu podatków;

• łączna kwota obejmująca sumy działalności zaniechanych (zob. MSSF 5).

• + informacje wynikające z MSSF 9

Elementy kształtujące wynik (zyski/straty)

Informacje przedstawiane w sekcji dotyczącej innych całkowitych dochodów z podziałem na kwoty, które:

• nie zostaną następnie przeklasyfikowane na zyski lub straty oraz

• zostaną następnie przeklasyfikowane na zyski lub straty po spełnieniu określonych warunków.

Informacje przedstawiane w sprawozdaniu z wyniku i pozostałych dochodów:

• każdy składnik pozostałych całkowitych dochodów sklasyfikowanych według rodzaju (między innymi):

• zysk/strata z tytułu dostępnych do sprzedaży aktywów finansowych,

• zyski z tytułu przeszacowania aktywów trwałych,

• podatek dochodowy dotyczący pozostałych elementów zysku całościowego (korzyści od których będą już potrącone podatki, potencjalne, przyszłe zobowiązania z tytułu podatków kiedy jednostka zrealizuje korzyści z posiadanych aktywów),

• całkowite dochody ogółem.

Kupiliśmy akcje za 100, ich wartość wzrosła do 200. Mamy 100 kapitału z aktualizacji wyceny -> kapitał własny. Skutki podatkowe takiej transakcji - jeśli sprzedamy akcje to sprzedaż wpłynie na podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym, jakie byłyby na dzień przeszacowania konsekwencje podatkowe - skoro w. g wynosi 200zł, koszt uzyskania tego przychodu 100 - dochód nasz do opodatkowania- 100zł (19 zł podatku). Sprawozdanie z innych całkowitych dochodów - zyski z tytułu przeszacowania 100zł. Ale jeśli zrealizujemy korzyści (czyli sprzedamy akcje) to nasz całkowity dochód wyniesie (100 - 19).

W sprawozdaniu z całkowitych dochodów jednostka ujawnia:

• wynik za dany okres (zysk lub stratę netto),

• sumę całkowitych dochodów za dany okres, które można przyporządkować do:

• udziałów niedających kontroli, oraz

• udziałowców jednostki dominującej.

Jednostka nie prezentuje żadnych pozycji przychodów lub kosztów jako pozycji nadzwyczajnych w sprawozdaniu z całkowitych dochodów ani w jednostkowym rachunku zysków i strat (o ile jest prezentowany) ani w informacjach dodatkowych.

Dla zrozumienia finansowych wyników działalności, jednostka oddzielne ujawniania co najmniej:

a) odpisy aktualizujące wartość zapasów do wartości netto możliwej do uzyskania lub wartość rzeczowych aktywów trwałych do wartości odzyskiwalnej, jak również odwrócenia takich odpisów,

b) restrukturyzację działalności jednostki, jak również odwrócenie rezerw na koszty

restrukturyzacji,

c) zbycie rzeczowych aktywów trwałych,

d) zbycie inwestycji,

e) działalność zaniechaną,

f) rozliczenia z tytułu spraw sądowych, oraz

g) inne odwrócenia rezerw.

Prezentacja kosztów i dochodów (przychodów) ujętych w wyniku ( MSR 1)

Zasady klasyfikacji i prezentacji dochodów (przychodów) i kosztów działalności kontynuowanej - MSR 1:

- brak określonej struktury rachunku zysków i strat,

- lista minimalnych ujawnień,

- prezentacja skutków transakcji metodą brutto (np. sprzedaż produktów i towarów) i netto (np. sprzedaż rzeczowych aktywów trwałych, inwestycji finansowych i niefinansowych).

Metoda mieszana - niektóre pozycje prezentujemy osobno - pokazujemy przychody i koszty, a niektóre pozycje pokazujemy wynikowo.

Zasady klasyfikacji i prezentacji dochodów i kosztów działalności kontynuowanej - MSR 1:

- brak określonej struktury rachunku zysków i strat,

- lista minimalnych ujawnień,

- prezentacja skutków transakcji metodą brutto (np. sprzedaż produktów i towarów) i

netto (np. sprzedaż rzeczowych aktywów trwałych, inwestycji)

Metody prezentacji kosztów:

• W układzie porównawczym (koszty rodzajowe, zmiana stanu produktów!, koszty świadczeń na własne potrzeby jednostki),

• W układzie kalkulacyjnym (układ funkcjonalny, metoda „kosztu własnego sprzedaży”) - prostsza,

• Prezentacja kosztów rodzajowych w informacji dodatkowej, z obowiązkowym wdrożeniem amortyzacji i świadczeń pracowniczych (wynagrodzenia, składki na ubezpieczenia społeczne - wszystko to co w danym roku zostało dla pracowników wypłacone).

Przychody i koszty oraz zasady ich uznawania

• Uznawanie przychodów - MSR 18 Przychody - przychody związane z działalnością operacyjną,

• Uznawanie kosztów (ogólnie) - Ramy koncepcyjne sprawozdawczości finansowej (przygotowania i prezentacji sprawozdań finansowych).

ZASADY UZNAWANIA PRZYCHODÓW

Wszelkie przychody ujmuje się wówczas, gdy:

• jest prawdopodobne, że w przyszłości jednostka uzyska korzyści ekonomiczne,

• gdy można wycenić w sposób wiarygodny.

Konieczne jest przeprowadzenie odpowiedniej klasyfikacji przychodów , moment ich uznania jest bowiem ściśle powiązany z ich rodzajem1. Klasyfikację przychodów wyodrębnioną w MSR 18 i ich charakterystykę przedstawia tabela 21.

Tabela 1 Przychody i ich charakterystyka wg MSR 18

Przychody	Charakterystyka
Ze sprzedaży dóbr	Do dóbr zalicza się składniki majątku, które jednostka wytworzyła w celu ich sprzedaży oraz składniki zakupione uprzednio z zamiarem ich odsprzedaży (towary , grunty, inne nieruchomości przeznaczone do sprzedaży)
Ze świadczenia usług	Świadczenie usług polega na wykonywaniu przez jednostkę ustalonych w oparciu o umowę zadań , przez ustalony okres czasu. Świadczenie usług może odbywać się na przestrzeni jednego lub kilku okresów
Z użytkowania przez inne podmioty aktywów jednostki gospodarczej, przynoszących odsetki, tantiemy i dywidendy	Odsetki to opłaty za użytkowanie środków pieniężnych bądź ekwiwalentów środków pieniężnych lub kwot należnych jednostce gospodarczej Tantiemy to opłaty za użytkowanie długoterminowych aktywów jednostki np. patentów, znaków handlowych, praw autorskich, programów komputerowych Dywidendy stanowią element rozdzielania zysków pomiędzy posiadaczy inwestycji kapitałowych proporcjonalnie do ich stanu posiadania poszczególnych rodzajów kapitału

Przychody i ich charakterystyka wg MSR 18

MSR 18 nie reguluje uznawania przychodów z takich transakcji lub operacji jak np.:

• umowy leasingowe,

• umowy ubezpieczeniowe,

• skutki zmian wartości godziwej aktywów i zobowiązań finansowych oraz innych aktywów (obrotowych) - brak zasad ujęcia przychodów związanych z wyceną bilansową aktywów i zobowiązań.

Wycena przychodów (MSR18) - na poziome wartości godziwej zapłaty otrzymanej bądź należnej z uwzględnieniem kwot rabatów.

• Jeżeli umowa ma charakter transakcji finansowej, wartość godziwą zapłaty ustala się dyskontując wszystkie przyszłe wpływy w oparciu o odpowiednią stopę procentową.

Zadanie 1 - MSR 18

Założenia: Jednostka „T” sprzedała jednostce „W” specjalistyczne urządzenia produkcyjne o wartości w cenie sprzedaży 2 250 000 zł. Transakcję przeprowadzono 1 grudnia 200X. Strony ustaliły, że jednostka „W” ureguluje swoje zobowiązanie 31 października 200X+1.Stopa procentowa dostępnych kredytów na zakup podobnych urządzeń wynosi 24% rocznie.

Polecenie: Należy ustalić przychody i ich kategorie wynikające z zawartej umowy, które wystąpią w

roku 200X .Wykorzystać rozwiązania zawarte w MSR 18 Przychody.

Zapłata za 11 miesięcy - transakcja ma charakter transakcji finansowej.

Roczna stopa procentowa 24%

Miesięczna stopa procentowa (24/12) = 2%

Cena sprzedaży 2 250 000zł.

Podział ceny sprzedaży między przychody ze sprzedaży i odsetki

Konieczność zdyskontowania ceny sprzedaży

Przychody ze sprzedaży = 2 250 000 x 1/(1+0,02)¹¹

Przychody ze sprzedaży = 1 809 591,84zł

Odsetki ogółem = 440 408,16zł

Odsetki za grudzień = 0,02 x 1 809 591,84zł = 36 191,84zł

Uznawanie przychodów wg MSR 18

Przychody ze sprzedaży dóbr (np. produktów, towarów) uznaje się w rachunku zysków i strat, jeżeli

spełnione są następujące warunki:

- przedsiębiorstwo przekazało nabywcy znaczne ryzyko i korzyści z tytułu własności produktów (zwykle przekazanie nabywcy ryzyka i korzyści zbiega się z przekazaniem mu tytułu prawnego lub fizycznym przekazaniem dóbr. Taka sytuacja występuje w większości przypadków sprzedaży detalicznej),

- przedsiębiorstwo nie kontynuuje zarządzania produktami i towarami w stopniu wynikającym z posiadania tytułu własności i nie sprawuje nad nimi efektywnej kontroli,

- kwotę przychodów można wycenić w sposób wiarygodny,

- jest bardzo prawdopodobne, ze przedsiębiorstwo odniesie dalsze korzyści związane z transakcją,

- można obliczyć w wiarygodny sposób koszty już poniesione lub te, które trzeba będzie jeszcze ponieść w związku z transakcją sprzedaży,

Przychody ze świadczenia usług uznawane są według następujących zasad:

- dla usług realizowanych w momencie ich świadczenia stosuje się takie zasady, jak dla

sprzedaży dóbr,

- w przypadku usług realizowanych w sposób ciągły, jeżeli rezultat świadczenia tych usług

można oszacować w sposób wiarygodny , to przychody związane z tą transakcją należy uznać

, porównując je z przychodami na etapie realizacji transakcji na dzień bilansowy.

Rezultat transakcji można oszacować w sposób wiarygodny, gdy są spełnione następujące

warunki:

- kwotę przychodów można obliczyć w sposób wiarygodny,

- istnieje prawdopodobieństwo, że przedsiębiorstwo osiągnie korzyści ekonomiczne związane z

transakcją,

- stan realizacji transakcji na dzień bilansowy można ustalić w sposób wiarygodny,

- koszty poniesione z tytułu transakcji oraz koszty zakończenia transakcji można obliczyć w

sposób wiarygodny

Jeżeli wyniku transakcji dotyczącej świadczenia usług nie można oszacować w wiarygodny sposób,

przychody z transakcji ujmuje się tylko do wysokości poniesionych kosztów, które jednostka

spodziewa się odzyskać4.

Przychody powstające w wyniku użytkowania przez inne podmioty aktywów jednostki przynoszących

odsetki, tantiemy, dywidendy są ujmowane jeżeli5:

- istnieje prawdopodobieństwo, że jednostka uzyska korzyści ekonomiczne związane z

transakcją,

- kwota przychodów może być wiarygodnie ustalona.

Przychody te są ujmowane następująco6:

- odsetki ujmuje się z uwzględnieniem efektywnej stopy procentowej,

- tantiemy ujmuje się w oparciu o zasadę memoriałową, zgodnie z istotą umowy,

- dywidendy ujmuje się w momencie ustalenia praw udziałowców do ich otrzymania.

Zasady uznawania kosztów

Koszty ujmuje się w rachunku zysków i strat w następujących przypadkach7:

7 Ramy koncepcyjne, par.94 - 98

- gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy poniesionymi kosztami a osiągnięciem konkretnych

przychodów. Zwykle w tym samym momencie ujmuje się przychody i koszty związane z daną

transakcją. Przykładem może być koszt wytworzenia sprzedanych produktów (zasada

współmierności). Koszty te określane są jako koszty produktów.

- gdy przewiduje się, że korzyści ekonomiczne będą osiągane przez kilka okresów obrotowych, a

związek pomiędzy przychodami i kosztami może być określony tylko ogólnie i pośrednio . W

takich przypadkach koszty ujmuje się w rachunku zysków i strat poprzez racjonalne i

systematyczne rozłożenie w czasie. Ten typ kosztów występuje w przypadku wykorzystywania

przez jednostkę operacyjnych aktywów trwałych od których w kolejnych latach dokonuje się

odpisów amortyzacyjnych (zasada współmierności). Te elementy zaliczane są do grupy nazywanej

kosztami okresu.

- jeżeli poniesione wydatki nie przynoszą żadnych przyszłych korzyści ekonomicznych bądź gdy

przyszłe korzyści ekonomiczne lub ich część nie kwalifikują się lub przestały kwalifikować się do

ujęcia w bilansie jako składnik aktywów. Do tej grupy zaliczane są odpisy z tytułu utraty wartości

aktywów (zasada ostrożnej wyceny). Ujmowanie takiego kosztu związane jest z definicją

aktywów, w myśl której w bilansie mogą być prezentowane tylko te elementy, które przyniosą

jednostce w przyszłości korzyści ekonomiczne. Jeśli takie założenie nie jest zasadne, konieczne

jest dokonanie odpisu aktualizującego ujmowanego w rachunku zysków i strat.

- jeżeli zaciągnięto zobowiązanie i nie ujęto składnika aktywów. W takim przypadku tworzy się

rezerwy na przyszłe zobowiązania lub dokonuje rozliczeń międzyokresowych kosztów o

charakterze biernym (zasada ostrożnej wyceny i współmierności).

Zadanie 2 - MSR 18

Założenia:

Jednostka „F” prowadzi sprzedaż wysyłkową odzieży damskiej, męskiej i dziecięcej. W

ramach promocji firma „F” daje swoim klientom prawo zwrotu nieużywanej odzieży w

terminie 3 miesięcy od daty zapłaty. Szacunki dokonane przez jednostkę wskazują, że zwroty

stanowią 20% sprzedaży. W bieżącym roku (200X) jednostka uzyskała przychody w kwocie

1 200 000 zł. Wartość sprzedanej odzieży cenie jej nabycia wynosiła 780 000 zł. Ustalono, że

na koniec grudnia towary w cenie sprzedaży 88 000 zł i cenie nabycia 73 000 zł mogą być

zwrócone (odnośnie tych towarów istnieje prawo zwrotu).

Polecenie:

Na podstawie podanych informacji należy ustalić koszty i przychody roku 200X. W kolejnym

roku połowa towarów ( z ustalonej przez jednostkę wartości ) została zwrócona.

Zadanie 3 - MSR 18

Założenia:

Jednostka X zawarła z jednostką Y umowę dotyczącą świadczenia usług reklamowych.

Umowa podpisana została 1 lipca 2010 roku, jej zakończenie zaplanowano na koniec

września 2011. Wykonanie usługi wymagało będzie przepracowania 25 000 roboczogodzin.

Koszty wykonania usługi oszacowano na kwotę 2 000 000 zł, cenę usługi ustalono na kwotę

2 750 000 zł. Ustalono, że na koniec każdego kwartału jednostka wykonująca usługę

otrzymywać będzie przelewem na rachunek 550 000 zł. Do końca 2010 roku przepracowano

na rzecz wykonania usługi 12 000 roboczogodzin. Poniesione do tego momentu koszty

wyniosły 900 000 zł.

Polecenie:

Należy ustalić koszty i przychody dotyczące 2010 roku

Zadanie 4 - MSR 1

Założenia:

W jednostce gospodarczej produkującej samochody zapas wyrobów gotowych wynosił na

początku roku 550 000 zł. W ciągu roku poniesiono koszty rodzajowe w wysokości 250 000 zł , z czego 200 000 zł przypada na koszty wytworzonych wyrobów ( przyjęto je do

magazynu ) , 30 000 zł stanowią koszty zarządu a 20 000 zł przypada na koszty sprzedaży. W

bm. przekazano do użytkowania wyroby o wartości 100 000 zł. Wiedząc, że koszt

wytworzenia sprzedanych wyrobów wynosi 400 000 zł należy ustalić wynik na sprzedaży

wyrobów. Przychód ze sprzedaży wyrobów wyniósł 550 000 zł a VAT 23%.

Polecenie:

Sporządzić rachunek zysków i strat w wariancie kalkulacyjnym i porównawczym.

Zadanie MSR 1

Założenia:

Operacje gospodarcze:

1. Sprzedano towary o wartości w cenie zakupu 100 zł i cenie sprzedaży 150 zł.

2. Sprzedano nieruchomość inwestycyjną o wartości w cenie nabycia 500 zł za 700 zł.

3. Naliczono i zapłacono odsetki od kredytu 20 zł.

4. Przeszacowano środek trwały (grunt) o wartości księgowej 1 000 zł do wartości

godziwej 1 200 zł.

5. Wyceniono na dzień bilansowy aktywa finansowe dostępne do sprzedaży. Cena

nabycia papierów 300 zł, wartość godziwa na dzień bilansowy 200 zł.

Polecenie:

Po zaksięgowaniu operacji sporządzić sprawozdanie z sytuacji finansowej i sprawozdanie z

całkowitych dochodów.

Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej - wykłady dr Kuzior

B

C

D

E

Strona49

---