KOSZTY PODSTAWOWEJ DZIAŁALNOŚCI OPERACYJNEJ

Definicja kosztów i strat zgodna z UoR

Uprawdopodobnione zmniejszenie korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości, w formie zmniejszenia wartości aktywów albo zwiększenia wartości zobowiązań, co doprowadzi do zmniejszenia kapitału własnego.

Co wpływa na wartość wyniku finansowego – koszty i przychody

Jak wpływają na wartość wyniku finansowego – pod wpływem kosztów ulega zmniejszeniu, koszty wpływają również na zmniejszenie kapitału własnego.

Koszty jako zmniejszenie wartości aktywów

Przykład

- wydanie z magazynu sprzedanych wyrobów gotowych

- zużycie materiałów do produkcji wyrobów

- odpisanie przedawnionych należności (należności nieściągalnych)

Operacja typu:

A – OK = P – OK

OK. – operacja kosztowa

Po stronie pasywów oznacza koszty, które odzwierciedlają zmniejszenie wartości aktywów powodujące zmniejszenie kapitału własnego.

Koszty jako zwiększenie wartości zobowiązań

Przykład

- naliczenie odszkodowania do zapłacenia

- naliczenie odsetek od otrzymanego kredytu

Operacja typu:

A = P + OK – OK

OK – po stronie pasywów oznacza koszty, które odzwierciedlają zwiększenie wartości zobowiązań co w konsekwencji wpływa na zmniejszenie kapitału własnego.

Koszty podstawowej działalności operacyjnej

Stanowią wyrażone w mierniku pieniężnym, celowe i gospodarczo uzasadnione zużycie czynników produkcji oraz niektóre wydatki nie odzwierciedlające zużycia, związane z prowadzeniem działalności przez jednostkę gospodarczą w określonej jednostce czasu.

Pojęcie bliskoznaczne – wydatki, nakłady

Zużyte czynniki produkcji – środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, energię, usługi zewnętrzne, materiały, czynnik ludzki (umiejętności i czas pracowników).

wydatek – rozchód środków pieniężnych z kasy, rachunku bankowego

nie każdy wydatek można zaliczyć w koszty (wydajemy śr pieniężne żeby kupić materiały, towary)

Przykład: Koszty i wydatki

1. Przyjęto zakupione u dostawcy towary zapłata z rachunku bankowego 4500

2. Przyjęto zakupione za gotówkę urządzenie 25000

3. Wydano materiały do produkcji 80000

4. Sprzedano z rachunku bieżącego część zobowiązań 48000

5. Obliczono wynagrodzenia dla pracowników (lista płac) 42000 - koszty

6. Obliczono amortyzacje środków trwałych 12 000 – koszty

KLASYFIKACJA KOSZTÓW: - materiały

1. Kryterium rodzajowe

   1. tzw. koszty proste – określają rodzaj poniesionego kosztu, jakie koszty jednostka gospodarcza poniosła w danym okresie

2. Kryterium wewnętrznej struktury kosztów

1. Koszty proste – nie da się ich podzielić na mniejsze elementy (koszty rodzajowe: amortyzacja, wynagrodzenia itp.

2. Koszty złożone – koszty które składają się z kosztów prostych (koszty układu funkcjonalnego: koszty zarządu) obejmują pewną grupę kosztów prostych (wynagrodzenia, zużycie środków trwałych, materiałów)

1. Kryterium rachunkowego sposobu odnoszenia kosztów na wytwarzane produkty

   1. Koszty bezpośrednie – koszty które można odnieść na podstawie dowodów księgowych wprost na jednostkę produktu gotowego np. zużycie materiałów, obróbka obca, wynagrodzenia wraz z narzutami (składki z tytułu ubezpieczeń społecznych),

   2. Koszty pośrednie – koszty które ponoszone są przez jednostkę gospodarczą przy produkcji wyrobów gotowych lecz nie da się ich wprost odnieść na jednostkę wyrobu gotowego na podstawie dowodów źródłowych, by rozliczyć te koszty niezbędne są obliczenia zwane kalkulacją, to m. in. amortyzacja, zużycie energii, koszty remontów, konserwacji maszyn i urządzeń i inne

Jeśli mówimy o amortyzacji środków trwałych – to znaczy mówimy o amortyzacji w określonej jednostce czasu

1. Kryterium reagowania kosztów na zmiany rozmiarów prowadzonej działalności gospodarczej

   1. Koszty stałe – to koszty których zmiany nie są uzależnione od zmian rozmiaru produkcji – ulegają zmianie, ich zmiany nie są uzależnione od zmian rozmiarów produkcji, zmieniają się niezbyt często np. koszty dotyczące rachunków za usługi telekomunikacyjne

   2. Koszty zmienne – to koszty których zmiany są uzależnione od zmian rozmiaru produkcji – jeśli rozmiary produkcji nam się zwiększają to te koszty również nam się zwiększają – nie zawsze jest tak iż koszty rosną wraz ze wzrostem produkcji

WARIANTY EWIDECJI KOSZTÓW – materiały

Wariant I – konta zespołu 4 – konta układu rodzajowego

Wariant II – Konta zespołu 5 – konta układu funkcjonalnego

Wariant III – konta zespołu 4 i 5

UKŁAD RODZAJOWY KOSZTÓW

Grupuje koszty według ich treści ekonomicznej (rodzaju). Dzieli koszty na koszty tzw. koszty proste.

Jest przeznaczony dla jednostek:

- prowadzących jednorodną działalność handlową, usługową lub produkcyjną w niewielkich rozmiarach

- małych o niezbyt rozbudowanej strukturze organizacyjnej

UKŁAD FUNKCJONALNY KOSZTÓW (funkcjonalno – kalkulacyjny)

Jest układem wg miejsc ich powstawania, zakłada ewidencje kosztów z podziałem na zbiory (konta) odzwierciedlające koszty podstawowych funkcji realizowanych przez jednostkę gospodarczą.

Grupowanie kosztów w tym układzie daje możliwość przyporządkowania ich do komórek organizacyjnych, które generują koszty.

Jest przeznaczony dla jednostek:

- wytwarzających różne typy wyrobów gotowych i usług, których koszty objęte są kalkulacją

- o rozbudowanej strukturze organizacyjnej, gdzie zachodzi konieczność kontroli kosztów wg miejsc ich powstawania.

Układy ewidencyjne kosztów podstawowej działalności operacyjnej – materiały

- układ rodzajowy kosztów

- układ funkcjonalny kosztów

Koszty działalności podstawowej – koszty produkcji podstawowej (produkcja podstawowa) (kiedy coś produkujemy, koszty handlowe (działalność handlowa), koszty działalności usługowej (świadczenie usług)

Koszty działalności podstawowej to koszty właściwej zasadniczej działalności operacyjnej

Zasady funkcjonowania kont kosztów

Konta kosztów są kontami wynikowymi, kontami bezsaldowymi.

Koszty które zostają poniesione w danym okresie – ujmowane są po stronie Dt, po stronie Ct następuje rozliczeni kosztów poprzez ich przeniesienie.

Amortyzacja – schemat – materiały

Ewidencja planowanych odpisów zmniejszających wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

Planowane odpisy – dokonywane w równych odstępach czasu

Nieplanowane odpisy – środek trwały zostaje sprzedany

Usługi obce – schemat – materiały

Ewidencja różnych usług wykonywanych przez dostawców zewnętrznych np.: obróbka obca, usługi transportowe, remontowe, napraw i konserwacji, wynajem pomieszczeń inne usługi obce (opłaty pocztowe, telekomunikacyjne, informatyczne, biurowe, inne).

Usługi te muszą być związane z podstawową działalnością operacyjną. Koszt usługi transportowej dotyczącej likwidacji śr trwałego – usługa nie związana z podstawową zasadniczą działalnością operacyjną..

Zużycie materiałów i energii – schemat – materiały

Ewidencja zużycia nabytych surowców, paliw, materiałów biurowych i gospodarczych, koszty zużycia energii elektrycznej, wody, gazu, koszty zakupu książek, czasopism, części zapasowych maszyn i urządzeń itp.

Podatki i opłaty – schemat – materiały

Ewidencja podatków i opłat, które stanowią koszt zwykłej działalności operacyjnej np.: podatek od nieruchomości, podatek od środków transportu, podatek akcyzowy, opłaty skarbowe, notarialne, licencyjne, sądowe, opłata za wieczyste użytkowanie gruntów itp.

Podatek VAT który nie podlega rozliczeniu, jeśli jednostka nie ma prawa rozliczać się z tego podatku, nie jest płatnikiem podatku, to możemy ten podatek zaliczyć do kosztów układu rodzajowego

Opłaty nie mogą mieć charakteru sanacyjnego.

Wynagrodzenia – schemat – materiały

Ewidencja ogółu wynagrodzeń za pracę, pieniężnych i w naturze (deputaty branżowe) przysługujących pracownikom danej jednostki i osobom zatrudnionym na podstawie umowy.

Dla jednostki gospodarczej kosztem jest wynagrodzenie brutto.

Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia na rzecz pracowników – schemat – materiały

Ewidencja składek z tyt. ubezpieczenia społecznego, na FP, FGŚP, odpisy na ZFŚS, koszty związane z bezpieczeństwem i higieną pracy, w zakresie ochrony zdrowia, związane ze szkoleniem pracowników części pokrywanej przez zakład pracy.

Ta część składek płacona przez pracodawcę.

Np. dojazdy do miejsca pracy, posiłki

Pozostałe koszt rodzajowe – schemat – materiały

Ewidencja kosztów nieewidencjonowanych na omówionych powyżej kontach min: koszty reprezentacji, reklamy, składki z tyt. ubezpieczeń majątkowych, koszty podróży służbowych.

Konta kosztów układu rodzajowego korespondują z różnorodnymi kontami bilansowymi. Wyjątkiem jest konto „amortyzacja” które koresponduje z kontem „umorzenie” które nie jest kontem bilansowym.

KONTA KOSZTÓW UKŁADU FUNKCJONALNEGO – ZESPÓŁ 5

Koszty zakupu

Ewidencja kosztów ponoszonych w związku z zakupem materiałów lub towarów (np. koszty transportu, składowania w trakcie przesyłki, rozładunku, załadunku, sortowania, koszty opakowań, spedycji, ubezpieczenia w transporcie).

Koszty działalności podstawowej

Ewidencja kosztów stanowiących zasadniczy przedmiot działania jednostki gospodarczej związanych z produkcją wyrobów, wykonaniem robót budowlanych, świadczeniem usług, handlem detalicznym lub hurtowym.

Przykłady kosztów zaliczanych do kosztów działalności podstawowej:

- materiały bezpośrednie

- płace bezpośrednie z narzutami

- koszty obróbki obcej

- amortyzacja narzędzi i przyrządów specjalistycznych – jest rozliczana na jednostkę wyrobu gotowego (wiemy ile czynności jesteśmy w stanie za pomocą danego przyrządu wykonać)

Koszty wydziałowe

Koszty pośrednie produkcji ponoszone w wydziałach produkcyjnych (nie da się ich rozliczyć na jednostkę wyrobu gotowego) np. amortyzacja maszyn i urządzeń produkcyjnych, koszty zużytej energii, utrzymanie czystości, BHP.

Przykłady:

- energia napędowa maszyn i urządzeń

- konserwacja i remonty

- zużycie materiałów na cele ruchu

- zużycie materiałów technologicznych

- amortyzacja maszyn i narzędzi produkcyjnych, budynków i budowli wydziałów produkcyjnych

- ogrzewanie, oświetlanie, utrzymanie czystości w wydziałach produkcyjnych

- inne

Koszty działalności pomocniczej

Działalność pomocnicza to działalność wydziałów, które świadczą usługi na rzecz innych komórek organizacyjnych jednostki gospodarczej, a jeśli zdolność produkcyjna przekracza potrzeby wewnętrzne to również częściowo na sprzedaż.

Jednostki działalności pomocniczej to wydziały:

- produkujące lub przetwarzające energię

- naprawcze i produkujące narzędzia, przyrządy, modele transportowe

- produkujące opakowania do wyrobów własnych

- świadczące usługi bytowe (domy mieszkalne, stołówki, przychodnie lekarskie itp.)

Np. jeśli jednostka gosp. Posiada wydział transportowy to koszty związane z utrzymaniem tego wydziały będą gromadzone na koncie „koszty działalności pomocniczej”

Koszty ogólnego zarządu

Koszty związane z zarządzaniem jednostką jako całością (koszty ogólno administracyjne) oraz koszty ogólne dotyczące danej jednostki jako całości.

Przykład:

- koszty utrzymania komórek zaopatrzenia, magazynów

- koszty podróży i delegacji służbowych

- koszty utrzymania biur konstrukcyjnych, laboratoriów

- koszty reprezentacji i reklamy

- koszty biurowe

- płace z narzutami personelu komórek zarządu i administracji

- podatki o charakterze ogólnym

- opłaty administracyjne

- koszty przestoju całego zakładu

- inne

Koszty sprzedaży

Koszty ponoszone przez jednostkę gospodarczą w związku ze sprzedażą wyrobów gotowych, produktów gotowych. Zaliczyć możemy do nich:

- koszty transportu

- koszty załadunku, wyładunku

- koszty opakowań

- koszty reklamacji

- itp.

Ewidencja kosztów w układzie rodzajowo – funkcjonalnym – schemat – materiały strona 12

Układ rodzajowy – ogólna wartość zużytych materiałów. jaki koszt został poniesiony

Układ funkcjonalny – gdzie koszt został poniesiony

ROZLICZENIA MIĘDZYOKRESOWE KOSZTÓW

NADRZĘDNE ZASADY RACHUNKOWOŚCI

Zasada memoriału

W systemie rachunkowości należy ujmować operacje gospodarcze dotyczące powstania kosztów i przychodów niezależnie od ruchu środków pieniężnych

Zasada współmierności kosztów i przychodów

Zgodnie z tą zasadą elementami wyniku finansowego mogą być tylko te koszty i przychody, które dotyczą danego okresu (są współmierne).

Koszty ponoszone za dłuższy okres czasu niż miesiąc (ubezpieczenie, czynsz za 2 lata)

Koszty trzeba rozliczyć w czasie. Przyporządkować do okresów których dotyczą

Rozliczenia międzyokresowe - materiały

1. Moment poniesienia

Czynne – z góry – np. ubezpieczenie

Bierne – z dołu – np. wykonanie remontu pomieszczenia

1. Rodzaj salda

Debetowe – wykazywane w Aktywach

Kredytowe – wykazywane w Pasywach

1. Interpretacja sald

2. Pozycja w bilansie

Tytułami kosztów zaliczanych do rozliczeń międzyokresowych czynnych są w szczególności

- poniesione koszty remontów środków trwałych – fakturowane z góry

- opłacane z góry czynsze i dzierżawy

- prenumeraty

- składki ubezpieczeń majątkowych

- podatki od nieruchomości i środków transportu

- roczna opłata za wieczyste użytkowanie gruntów

- koszty energii opłaconej z góry za dłuższy czas

- koszty przygotowania nowej produkcji (o ile nie zaliczono jej do wartości niematerialnych i prawnych)

Rozliczenia międzyokresowe kosztów czynne – schemat materiały

Przykład:

- przedsiębiorstwo wykupiło w styczniu polisę ubezpieczeniową na sumę 18 000, obejmujące ubezpieczenie majątkowe na cały rok 2009

- dla zachowania współmierności koszty będą podlegać rozliczeniu w czasie

- 18 000  ÷  12 miesiecy  =  1 500 (rata zaliczana w koszty każdego miesiąca)

Rozwiązanie – materiały

Rozliczenia międzyokresowe bierne

Do biernych kosztów międzyokresowych zalicza się w wysokości prawdopodobnych zobowiązań przypadających na bieżący okres sprawozdawczy, wynikających w szczególności:

- ze świadczeń wykonywanych na rzecz jednostki przez kontrahentów jednostki, kwotę zobowiązania można oszacować w sposób wiarygodny

- z obowiązku wykonania, związanych z bieżącą działalnością, przyszłych świadczeń, których kwotę można oszacować, mimo, że data powstania zobowiązania nie jest jeszcze znana (np. z tytułu napraw gwarancyjnych).

Są to koszty które musimy zidentyfikować nie mając żadnego dokumentu, ale mając zdarzenia które można oszacować (przypisać wartość) i przypisać określonemu okresowi czasowemu co wiąże się z powstaniem zobowiązań. Np. remont pomieszczeń – na podstawie umowy.

Rozliczenia międzyokresowe bierne – schemat materiały

Przykład

W styczniu zaplanowano przeprowadzenie remontu na wydziale produkcyjnym o przewidywanej wartości 90 000 zł.

Remont został zaplanowany i wykonany w pierwszym kwartale 2009 roku udokumentowany fakturą wykonawcy otrzymaną w marcu:

- koszt remontu 90 000

- podatek VAT 19 800

- do zapłaty 109 800

Rozwiązanie – materiały

ROZLICZENIA MIĘDZYOKRESOWE PRZYCHODÓW

1. Równowartość otrzymanych lub należnych od kontrahentów środków z tytułu świadczeń, których wykonanie nastąpi w następnych okresach sprawozdawczych

2. Środki pieniężne otrzymane na sfinansowanie nabycia lub wytworzenia środków trwałych, środków trwałych w budowie oraz prac rozwojowych, jeśli stosownie do innych ustaw nie zwiększają one kapitałów (funduszy własnych

3. Przyjęte nieodpłatnie, w tym także w drodze darowizny, środki trwałe w budowie, środki trwałe, wartości niematerialne i prawne.

Zasady funkcjonowania konta „rozliczenia międzyokresowe przychodów”

Dt	Rozliczenia międzyokresowe przychodów	Ct
Ewidencja kolejnych rat tych przychodów, które dotyczą bieżącego okresu sprawozdawczego	Otrzymane z góry lub należne od kontrahentów w ciągu okresu sprawozdawczego środki w formie przedpłat (w tym zaliczki, zadatki) udokumentowane fakturami VAT z tytułu świadczeń, które zostaną wykonane w przyszłych okresach sprawozdawczych

Strona Ct – korespondencja z kontami środków pieniężnych (kasa, rachunek bankowy)

Strona Dt – korespondencja z kontami przychodów

Konto rozliczenia międzyokresowe przychodów może wykazywać tylko i wyłącznie saldo kredytowe którego wartość jest wykazywana w bilansie

ZASADY EWIDENCJI WYROBÓW GOTOWYCH

PRODUKTY PRACY

Stanowią efekt podstawowej działalności jednostek usługowych i wytwórczych. Obejmują wytworzone lub przetworzone przez jednostkę wyroby, usługi zdatne do sprzedaży albo będące w toku produkcji oraz półfabrykaty (UoR, art. 3 ust.1 pkt.19)

Klasyfikacja produktów – materiały

Półfabrykaty – mogą podlegać procesowi składowania i sprzedaży.

Produkcja w toku – produkty w trakcie ich realizacji, znajdują się w miejscu przetwarzania (hala produkcyjna), nie podlegają procesowi magazynowania ani procesowi sprzedaży

Wyrób gotowy – produkt gotowy i produkty pracy

Produkty gotowe

To produkty, które zostają wytworzone przez daną jednostkę gospodarczą, które nie podlegają u niej dalszej obróbce, a ponadto odpowiadają określonym normom jakościowo – technicznymi handlowym; przeznaczone są z reguły do sprzedaży odbiorcom zewnętrznym.

Obrót wyrobami gotowymi – zdarzenia związane z przyjęciem wyrobów gotowych do magazynu, ich sprzedażą

Dokumenty obrotu wyrobami gotowymi – materiały

Przyjęcie wyrobów gotowych do magazynu – schemat – materiały

Przyjęcie wyrobów gotowych z produkcji do magazynu jest związane z wyceną wyrobów gotowych. Wycena początkowa na potrzeby ewidencji może być oparta o rzeczywisty koszty wytworzenia lub planowany koszt wytworzenia (stałe ceny ewidencyjne).

Konto „koszty działalności produkcyjnej” – suma poniesionych kosztów w procesie produkcji jest rozliczana na wyroby gotowe i produkcję niezakończoną.

Nierozliczona wartość kosztów – wartość produkcji w toku (produkcja niezakończona)

Przyjęcie wyrobów gotowych wg cen ewidencyjnych do magazynu – schemat - materiały

Koszt planowany ustalamy w oparciu o informacje z okresów poprzednich.

Odchylenia od cen ewidencyjnych wyrobów gotowych to różnica pomiędzy wartością wyrobów gotowych wg kosztu rzeczywistego a wartością wyrobów gotowych wg kosztu planowanego.

Odchylenia debetowe wystąpią gdy rzeczywisty koszt wytworzenia wyrobu gotowego jest wyższy od stałej ceny ewidencyjnej.

Odchylenia kredytowe wystąpią gdy rzeczywisty koszt wytworzenia wyrobu gotowego jest niższy od stałej ceny ewidencyjnej.

Przykład:

Stan konta „koszty działalności produkcyjnej” wynosił 30 000

W ciągu danego okresu sprawozdawczego z produkcji do magazynu przyjmowano wyroby gotowe trzykrotnie. Wyroby gotowe przyjmowano wg stałych cen ewidencyjnych ustalonych na poziomie kosztu planowanego:

- I partia 200 szt. po 30 zł/szt. (6 000 zł)

- II partia 150 szt. po 30 zł/szt. (4 500 zł)

- III partia 550 szt. po 30 zł/szt. (16 500 zł)

Polecenie:

1. Zaksięgować operacje związane z przyjęciem wyrobów gotowych do magazynu wiedząc, że rzeczywisty koszt wytworzenia wyrobu gotowego ustalony na podstawi kalkulacji wynosi 32 zł/szt. (900 szt. x 32 = 28 800)

2. Ustalić wartość produkcji w toku

OCE Dt - Koszty rzeczywisty jest wyższy od stałej ceny ewidencyjnej

30 000 – obroty Dt konta „koszty działalności produkcyjnej” – to nie jest saldo początkowe

28 800 – rzeczywista wartość wyrobów gotowych

Operacje:

1. dokumenty PW – przyjęcie wyrobów gotowych z produkcji do magazynu wg stałej ceny ewidencyjnej

2. dokumenty PW – przyjęcie wyrobów gotowych z produkcji do magazynu wg stałej ceny ewidencyjnej

3. dokumenty PW – przyjęcie wyrobów gotowych z produkcji do magazynu wg stałej ceny ewidencyjnej

4. przeksięgowanie rzeczywistego kosztu wytworzenia przyjętych do magazynu wyrobów gotowych

5. PK – ustalenie odchyleń od cen ewidencyjnych przyjętych do magazynu wyrobów gotowych

6. PK – przeksięgowanie wartości produkcji w toku

FAZY ZBYTU WYROBÓW GOTOWYCH

Moment rzeczowy sprzedaży

- określa moment związany z faktem wydania wyrobów gotowych z magazynu lub postawienia produktów gotowych do dyspozycji odbiorców

- moment rzeczowy jest dokumentowany dowodem Wz (wydanie na zewnątrz)

Moment prawno – finansowy sprzedaży

- określa moment wystawienia faktury dla odbiorcy wyrobów gotowych

- faktura dla odbiorcy jest podstawą do zaksięgowania przychodu ze sprzedaży produktów

Ewidencja sprzedaży wyrobów gotowych – schemat – materiały

1. Faktura wystawiona dla odbiorcy za sprzedane produkty gotowe

   1. Wartość wyrobów gotowych w cenie sprzedaży

   2. VAT należny

2. Wz - rozchód sprzedanych wyrobów gotowych wycenionych albo wg rzeczywistego kosztu wytworzenia albo stałych cen ewidencyjnych

3. PK – odchylenia przypadające na sprzedane wyroby gotowe (narzut odchyleń obliczamy wg określonej formuły)

Jeśli przyjmiemy wyroby gotowe wg kosztu rzeczywistego to wydamy z magazynu również wg kosztu rzeczywistego, lub przyjmiemy do magazynu wg stałej ceny ewidencyjnej to również wydamy wg stałej ceny ewidencyjnej.

Jeśli rozchód wyrobów gotowych odbywa się wg kosztu planowanego tzn. że jednostka gospodarcza w momencie przyjęcia wyrobów z produkcji do magazynu ustaliła ich wartość i odchylenia od stałej ceny ewidencyjnej.

Rozliczenie odchyleń od ceny ewidencyjnej pozwala ustalić jaka część odchyleń przypada na sprzedane w danym okresie produkty gotowe.

Rozliczenie odchyleń przypadających na sprzedane wyroby gotowe – materiały

WYNIK NA SPRZEDAŻY WYROBÓW GOTOWYCH

Przychody ze sprzedaży wyrobów

(-) koszt wytworzenia sprzedanych wyrobów

= wynik brutto ze sprzedaży wyrobów gotowych (marża na sprzedaży)

(-) koszty ogólnego zarządu

(-) koszty sprzedaży

= wynik ze sprzedaży wyrobów gotowych