Standard rachunkowości:

• Ujęcie szersze – metoda lub podejście do sporządzania sprawozdań finansowych, które zostały wybrane przez ciało, regulujące zawód

• Ujęcie węższe – wzorzec, norma promulgowana przez ciało ekspertów rachunkowości i przedstawicieli nauki, co jest poprzedzone długim okresem badań i konsultacji

Standardy sprawozdawczości finansowej określają rodzaje i ilość informacji, które muszą być dostarczone odbiorcom (inwestorom, kredytodawcom), żeby mogli oni podejmować decyzje ekonomiczne

Standardy określają:

• Zasady wyceny

• Zasady uznawania

• Zasady prezentacji w odpowiednich elementach sprawozdania finansowego

Regulacje krajowe

Regulacje krajowe stanowione przez:

• Parlament (ustawy)

• Rząd (rozporządzenia)

• Organizacje profesjonalnie zajmujące się rachunkowością (standardy w wąskim znaczeniu)

• Giełda papierów wartościowych

Modele rachunkowości (sprawozdawczości):

Anglosaski:

• Wykorzystuje standardy, prawo zwyczajowe, (generally accepted accounting principles/practice/standards)

• Informacja ukierunkowana na inwestora (np. US GAAP)

• System elastyczny, wykorzystujący profesjonalne osądy

• Stosujący zasadę „przewagi treści nad formą” i koncepcję „true and fair view”

Kontynentalny:

• Wykorzystujący prawo kodeksowe

• Informacja przygotowana pod kątem sprawozdawczości podatkowej oraz dla wszystkim interesariuszy

• Stosujący zasadę ostrożności

Na kształt standardów mają wpływ następujące kwestie:

• Rodzaj systemu prawnego (prawo zwyczajowe, prawo rzymskie)

• Źródła zasilania finansowego

• Formy własności

• Poziom rozwoju rynku kapitałowego

• Powiązanie prawa bilansowego z prawem podatkowym

• Znaczenie środowiska profesjonalnych księgowych

• Wpływ wybitnych jednostek

• Zjawiska szczególne (np. inflacja)

Polskie standardy rachunkowości

• Ustawa o rachunkowości

• Polskie KSR – tworzone przez Komitet Standardów Rachunkowości

• US GAAP – Generally accepted accounting principles

• Tworzone przez FASB (Financial accounting standards board – rada standardów rachunkowości finansowej

• FASB – powołana w 1973

Ujęcie szerokie – zakres regulacji

Ujęcie wąskie – zasady stanowienia

Standardy sprawozdawczości a globalizacja

Globalizacja – stan gospodarki światowej, charakteryzujący się liberalizacją handlu i przepływu kapitału, jak również nasilaniem się procesów integracji na świecie i umiędzynarodowieniem życia gospodarczego

Czynniki wpływające na powstawanie międzynarodowych standardów sprawozdawczości:

• Handel międzynarodowy

• Inwestycje zagraniczne

• Korporacje międzynarodowe

• Finanse międzynarodowe (rynki finansowe)

Harmonizacja i standaryzacja rachunkowości

• Harmonizacja – proces zwiększania porównywalności sprawozdań finansowych poprzez wprowadzenie spójnego zestawy wzorców, opartego na wspólnych założeniach i koncepcjach

• Standaryzacja – unifikacja, stosowanie jednolitych rozwiązań, doprowadzenie do ujednolicenia zasad rachunkowości i w konsekwencji do całkowitej porównywalności sprawozdań finansowych

Międzynarodowe źródła standaryzacji rachunkowości:

• Dyrektywy UE (głównie IV – 1978, VII – 1983)

• MSR/MSSF

Zasięg standardów

• Krajowe (uor, KSR, US GAAP)

• Międzynarodowe MSR/MSSF

MSR – początki standaryzacji rachunkowości w skali światowej

• X Światowy Kongres Księgowych w Sydney – 1972 – porozumienie w sprawie utworzenia komitetu międzynarodowych standardów rachunkowości

• Kraje tworzące KMSR – (Londyn 1973) – Australia, Francja, Holandia, Japonia, Kanada, Meksyk, Niemcy, Wielka Brytania, Irlandia, USA

KMSR (IASC) – prywatna organizacja powołana w celu:

• Tworzenia i publikowania MSR, które byłyby stosowane do sporządzania sprawozdań finansowych

• Prowadzenie działań na rzecz rozwijania i harmonizacji zasad rachunkowości

Komitet zrzeszał organizacje zawodowe księgowych z ponad 100 krajów (144)

Pierwszy okres działania KMSR

1973 – 2001 – opracowanie 41 MSR, Ram koncepcyjnych, 25 interpretacji

Znaczenie MSR i ich zastosowanie:

• Zależne od akceptacji przez instytucje krajowe

• Podstawa do opracowywania regulacji krajowych

• Możliwość stosowania przez spółki giełdowe

Stosowanie MSR

• 1995 – UE zezwoliła na stosowanie MSR (i US GAAP) przez spółki, które notowały akcje na giełdach zagranicznych

• 2000 – MSR zaakceptowane przez IOSCO (międzynarodowa organizacja komisji papierów wartościowych (International Organization of Securities Commission)

Drugi okres działania

Rekonstrukcja KMSR

• 2000 – przyjęcie nowej konstytucji zmiana struktury organizacyjnej KMSR, powołanie fundacji KMSR

Struktura fundacji:

• Rada powiernicza KMSR – 22 mężów zaufania, ze wszystkich kontynentów

• Rada monitorująca – dla wzmocnienia publicznej odpowiedzialności organizacji, dla oceny pracy mężów zaufania. Członkowie – przedstawiciele organizacji zajmujących się bezpieczeństwem obrotu na rynkach kapitałowych

• Rada MSR (IASB) – 15 członków posiadających doświadczenie – w pracy biegłych rewidentów, przy sporządzaniu sprawozdań finansowych, przy ich wykorzystaniu, doświadczenie akademickie.

• Posiadają wyłączną odpowiedzialność za tworzenie standardów

• Komitet ds. interpretacji MSSF – 14 członków + przewodniczący bez prawa głosu + 2 obserwatorów (UE, IOSCO)

• Pomaga radzie w tworzeniu i doskonaleniu standardów rachunkowości i sprawozdawczości z korzyścią dla użytkowników sprawozdań finansowych, podmiotów je sporządzających i badających

• Opracowuje w szybkim trybie wytycznych dotyczących nowych zagadnień z dziedziny sprawozdawczości finansowej, które nie zostały szczegółowo rozstrzygnięte w MSSF lub też

• Gremium doradcze ds. MSSF – ok. 50 członków (z różnych grup zawodowych) + 3 obserwatorów

• Doradzają mężom zaufania i IASB w sprawie harmonogramu prac, priorytetów

Zadania IASB (cele tworzenia)

• Tworzenie w publicznym interesie jednego zestawy wysokiej jakości, zrozumiałych, możliwych do wyegzekwowania i akceptowanych globalnie standardów rachunkowości, opartych na jasno określonych zasadach.

• Rezultat – zamieszczenie w SF wysokiej jakości, przejrzystych i porównywalnych informacji stanowiących pomoc w podejmowaniu decyzji gospodarczych

• Promowanie stosowania i rygorystycznego wdrażania standardów

• Uwzględnienie potrzeb dużej grupy jednostek zróżnicowanych pod względem wielkości i typów

• Promowanie przyjęcia MSSF poprzez zapewnienie spójności między krajowymi standardami a MSSF

Regulacje wydawane przez RMSR:

• Ramy koncepcyjne przygotowania i prezentacji sprawozdań finansowych – problemy ogólne

• Uzasadnienie rozwiązań przyjętych w MSR (do 2002)/MSSF (od 2002)

• MSR/MSSF – problemy szczegółowe

• Interpretacje stałego komitetu do spraw interpretacji stanowią wytyczne do konkretnych MSR/MSSF, funkcja uzupełniająca narzędzie aktualizacji, uszczegółowienie w kwestiach nieopisanych w standardzie

Zawartość standardu

• Wprowadzenie

• Cel (istota problemu)

• Zakres podmiotowy i przedmiotowy

• Definicje

• Zasady uznawania pozycji związanych z opisywanym problemem

• Zasady pomiaru wartości (wyceny i ustalania wyniku)

• Zasady prezentacji informacji w sprawozdaniach

• Data wejścia w życie

• Załącznik (z objaśnieniami i przykładami liczbowymi)

• Uzasadnienie przyjętych rozwiązań

• Przewodnik do wdrożenia standardu

Obecnie funkcjonuje 13 MSSF (MSSF 9 – 2013 (2015), MSSF 10 – 13 (2013), 29 MSR oraz MSSF dla MSP

Proces tworzenia MSSF

• Decyzja RMSR o wprowadzeniu prac nad potencjalnym nowym standardem pod obrady (konsultacje z gremium doradczym ds. MSSF, organizacjami profesjonalnymi, innymi organizacjami stanowiącymi standardy)

• Określenie planu prac nad projektem standardu (samodzielnie realizowany przez radę lub z innym organem stanowiącym standardy, możliwość powołania grupy roboczej)

• Przygotowanie i opublikowanie dokumentu dyskusyjnego (nieobowiązkowy, wstępne propozycje rozwiązania problemu, zaproszenie do dyskusji)

• Opracowanie i publikacja projektu standardu (obowiązkowo, ma formę proponowanego standardu, po głosowaniu kierowany do publicznej dyskusji)

• Przegląd otrzymanych opinii

• Przygotowanie, głosowanie i publikacja standardu

Kwestie instytucjonalne

• 2002 – przyjęcie MSR przez UE

• 2002 – rozpoczęcie dialogu pomiędzy IASB a FASB – Norfolk – Memorandum of Understanding – decyzja w sprawie konwergencji standardów – głównie eliminacja różnic w MSR i US GAAP

• 2006 – decyzja w kwestii tworzenia wspólnego (jednego) zestawu standardów

Rozporządzenie (WE) NR 1606/2002 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 19 lipca 2002 w sprawie stosowania MSR

Artykuł 4

Skonsolidowane sprawozdania finansowe spółek notowanych w obrocie publicznym

• Za każdy rok obrotowy rozpoczynający się w dniu 1 stycznia 2005 lub po tej dacie spółki podlegające prawu państwa członkowskiego sporządzą skonsolidowane sprawozdania finansowe zgodnie z MSR (…) jeżeli na dzień bilansowy ich papiery wartościowe były dopuszczone do obrotu na regulowanym rynku, któregokolwiek z państw członkowskich.

Artykuł 5

• Państwa członkowskie mogą zezwolić lub wymagać aby spółki inne niż określone w art. 4 sporządzały skonsolidowane sprawozdania finansowe i/lub roczne sprawozdania finansowe, zgodnie z MSR

Jednostka nienależąca do grupy kapitałowej

Spółka A przygotowuje sprawozdanie finansowe

Spółka A nie jest kontrolowana przez inną jednostkę gospodarczą (inną spółkę/osobę sporządzającą sprawozdanie finansowe)

Grupa kapitałowa

Spółki C, D, E (jednostki zależne od spółki B) przygotowują jednostkowe sprawozdania finansowe

Spółka B (jednostka dominująca) sporządza jednostkowe sprawozdanie finansowe oraz skonsolidowane sprawozdanie finansowe – sprawozdanie grupy kapitałowej (składa się z danych ze sprawozdań spółek B, C, D, E – konieczność eliminacji)

Podstawy prawne rachunkowości/sprawozdawczości finansowej

• Podmiot rachunkowości – art. 2

• Jednostki stosujące MSSF

• Jednostki stosujące Uor

Obligatoryjne

• Skonsolidowane sprawozdania finansowe emitentów papierów wartościowych dopuszczonych do publicznego obrotu oraz banków

Fakultatywne MSSF

• Skonsolidowane sprawozdanie finansowe

• Emitentów papierów wartościowych zamierzających ubiegać się lub ubiegających się o ich dopuszczenie do obrotu na jednym z rynków regulowanych krajów EOG

• Jednostek wchodzących w skład grupy kapitałowej, w której jednostka dominująca wyższego szczebla sporządza skonsolidowane sprawozdanie zgodnie z MSR

• Roczne sprawozdanie finansowe

• Emitentów papierów wartościowych dopuszczonych lub ubiegających się o dopuszczenie do publicznego obrotu lub do obrotu na jednym z rynków regulowanych krajów EOG

• Jednostek wchodzących w skład grupy kapitałowej, a której jednostka dominująca sporządza skonsolidowane sprawozdanie zgodnie z MSR

• Oddziałów przedsiębiorcy zagranicznego, jeśli przedsiębiorca ten sporządza sprawozdanie finansowe zgodnie z MSR

Jednostki sporządzające sprawozdanie finansowe na podstawie MSSF stosują Uor w sprawach tymi standardami nieuregulowanych:

• Zasady prowadzenia ksiąg rachunkowych

• Inwentaryzacja

• Zasada archiwizowania dokumentów

Ustawa o rachunkowości

Jednostki wymienione w art. 2 Uor, które ani obligatoryjnie ani fakultatywnie nie stosują MSSF

Głównie osoby prawne, osoby fizyczne osiągające określone obroty, jednostki sektora finansów publicznych

• Jednostki, których papiery wartościowe nie podlegają publicznemu obrotowi

Hierarchia norm rachunkowości dla podmiotów stosujących Uor

• Ustawa o rachunkowości

• Rozporządzenia MF

• KSR

• MSSF – tylko w sprawach nieuregulowanych w/w aktami (uor art. 10.3)

Sprawozdanie finansowe wg UoR

Wszystkie jednostki prowadzące rachunkowość (art. 45.2)

• Bilans

• Rachunek zysków i strat

• Informacja dodatkowa:

• Wprowadzenie do sprawozdania finansowego

• Dodatkowe informacje i objaśnienia

Jednostki, których sprawozdanie podlega badaniu sporządzają dodatkowo:

• Rachunek przepływów pieniężnych

• Zestawienie zmian w kapitale własnym

Spółki kapitałowe, spółki komandytowo – akcyjne, towarzystwa reasekuracji wzajemnej, towarzystwa ubezpieczeń wzajemnych, spółdzielnie, przedsiębiorstwa państwowe sporządzają dodatkowo sprawozdanie z działalności jednostki (art. 49.1)

Sprawozdanie finansowe sporządza się na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych (art. 12.2)

Parametry wyceny (art.28 uor)

Cena zakupu, cena nabycia, cena sprzedaży netto, koszt wytworzenia produktu, skorygowana cena nabycia, wartość godziwa, trwała utrata wartości

Parametry wyceny w MSSF

• Definiowane w poszczególnych standardach

• Podobnie do uor

• Kategorie:

• Cena nabycia

• Wartość realizacji netto (cena sprzedaży netto)

• Koszt wytworzenia

• Wartość godziwa

• Zamortyzowany koszt (skorygowana cena nabycia)

• Utrata wartości

Ramy koncepcyjne

• Teoria dająca oparcie dla treści standardów i sposobu ich stanowienia, osnowa pojęciowa (W. Nowak)

• Konstytucja, spójny system powiązanych zasad i podstaw, który może prowadzić do jednolitych standardów (US FASB)

Ramy koncepcyjne (RK) IASC/IASB – 1989

Nowe RK – projekt wspólny IASB i FASB (2006) – 8 faz

• 28 września 2010 – zakończenie prac nad 1 fazą – cele i cechy jakościowe sprawozdań finansowych

• IASB – zastąpienie części dotychczasowych RK

Ramy (założenia) koncepcyjne (konceptualne) sporządzania i prezentacji sprawozdań finansowych (wg MSSF/MSR) – zawierają podstawowe zasady i koncepcje związane ze sporządzaniem sprawozdania finansowego i jego prezentacją

RK stanowią

• Pomoc dla IASB przy opracowaniu i rewizji standardów

• Pomoc dla IASB w promocji, harmonizacji (poprzez ograniczenie rozwiązań alternatywnych)

• Pomoc dla krajowych organów stanowiących standardy

• Pomoc dla sporządzających sprawozdania (w kwestiach nieuregulowanych standardami)

• Pomoc dla biegłych rewidentów w wydawaniu opinii

• Pomoc dla użytkowników w wydawaniu opinii

Problemy opisane w RK

• Cele sprawozdania finansowego ogólnego przeznaczenia

• Jednostka sprawozdawcza (sporządzająca sprawozdanie) – (rozdział będzie dodany)

• Cechy jakościowe użytecznych informacji finansowych

• Ramy koncepcyjne (1989) – pozostały tekst

• Podstawowe założenia

• Składniki sprawozdania finansowego

• Ujmowanie składników sprawozdania finansowego

• Wycena składników sprawozdania finansowego

• Koncepcje kapitału i zachowania kapitału

Cel sprawozdania finansowego ogólnego przeznaczenia

Dostarczenie informacji finansowych o jednostce sprawozdawczej, które są użyteczne dla obecnych i potencjalnych inwestorów, kredytodawców i innych zewnętrznych dostarczycieli kapitału w procesie podejmowania decyzji dotyczących dostarczenia zasobów do jednostki

Wykorzystanie informacji do oceny:

• Stopy zwrotu z inwestycji

• Możliwości w zakresie spłaty zobowiązań (z odsetkami)

Konieczność posiadania informacji na temat możliwości generowania wpływów pieniężnych:

• Zasoby i roszczenia (zmiany i sposób zarządzania)

• Struktura finansowania

• Efektywność wykorzystania zasobów przez zarząd

Sposoby (przyczyny) odzwierciedlenia wyników działalności

• Zasada memoriałowa odzwierciedlania transakcji (wyników działalności)

• Informacje o przepływach pieniężnych związanych z działalnością gospodarczą

• Zmiany w sytuacji finansowej niewynikające z prowadzonej działalności gospodarczej (wyników finansowych)

Cechy jakościowe użytecznych informacji finansowych

Cechy powodujące, że sprawozdanie finansowe jest użyteczne

• Fundamentalne cechy jakościowe:

• Przydatność (relevance) (może czynić różnice w decyzjach podejmowanych przez użytkowników), wartość predykcyjna (przewidująca), potwierdzająca lub obie; istotność (gdy pominięcie lub zniekształcenie informacji mogłoby wpłynąć na decyzję użytkowników)

• Wierne odzwierciedlenie (prezentacja) – informacja kompletna, neutralna (bezstronna), wolna od błędów

• Dodatkowe (wzmacniające, wzbogacające) cechy jakościowe sprawozdania finansowego

• Porównywalność – cel, środek – ciągłość

• Sprawdzalność (możliwość potwierdzenia)

• Terminowość

• Zrozumiałość

Ograniczenia użyteczności sprawozdania finansowego – koszt

Podstawowe założenia sporządzania sprawozdań finansowych:

• Zasada kontynuacji działania

• Zasada memoriałowa

Składniki sprawozdania finansowego

• Aktywa – zasoby spełniające równocześnie następujące warunki:

• Podlegają kontroli (kontrola przyszłych korzyści ekonomicznych, osiąganych przez podmiot dzięki wykorzystaniu składnika majątku)

• Powstały w rezultacie przeszłych zdarzeń (obowiązek wskazania źródła pochodzenia zasobów – nabycie, wytworzenie we własnym zakresie, otrzymanie od właścicieli jako wkład na poczet kapitału, nieodpłatne otrzymanie)

• Oczekuje się, że w przyszłości spowodują wpływ korzyści ekonomicznych (korzyści bezpośrednie – ze sprzedaży, z wymiany na inne aktywa, wykorzystanie do spłaty zobowiązań, korzyści pośrednie – przychody ze sprzedaży dóbr, do wytwarzania których będą wykorzystane)

• Zobowiązania – ciążący na jednostce obowiązek, z którym wiąże się konieczność spełnienia następujących warunków:

• Obowiązek powinien być rezultatem przeszłych zdarzeń

• Obowiązek powinien w przyszłości przynieść odpływ z jednostki tych zasobów, które przynoszą korzyści ekonomiczne (spłata zobowiązań środkami pieniężnymi, wykorzystanie w tym celu innych aktywów, zamiana zobowiązań na kapitał własny)

W tym rezerwy – zobowiązania, których termin wymagalności albo kwota nie są pewne, rezerwa musi spełniać wszystkie warunki zobowiązań – obowiązek wykonania świadczeń, możliwość wiarygodnego szacunku)

• Kapitał własny – udział pozostały w aktywach jednostki po odjęciu wszystkich jej zobowiązań

• Dochody (przychody i zyski) – wzrost w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych w postaci:

• Dopływu lub zwiększenia wartości aktywów

• Zmniejszenia zobowiązań

• Powodujących wzrost kapitału własnego w inny sposób niż przez zwiększenie udziałów właścicieli

• Koszty – zmniejszenie korzyści ekonomicznych w okresie sprawozdawczym w postaci:

• Odpływu lub uszczuplenia aktywów

• Powstania zobowiązań

• Powodujących zmniejszenie kapitału własnego w inny sposób niż przez jego podział między właścicieli

Zasady ujmowania składników sprawozdań finansowych

Ujmowanie – uwzględnienie w bilansie lub rachunku zysków i strat pozycji spełniającej określone definicje (w RK)

Włączenie (ujęcie) składników do sprawozdania finansowego wymaga:

• Opisu słownego

• Wyrażenia wartościowego

• Włączenia do sumy bilansowej lub rachunku zysków i strat

Składniki sprawozdania finansowego ujmowane są jeżeli:

• Jest prawdopodobne, że jednostka osiągnie ewentualne przyszłe korzyści ekonomiczne związane z tą pozycją lub że nastąpi ich wypływ z jednostki

• Pozycja ta posiada cenę nabycia, koszt wytworzenia lub też wartość, którą można wiarygodnie ustalić

Zasady wyceny składników sprawozdania finansowego

• Zasada kosztu historycznego (cena nabycia, koszt wytworzenia)

• Zasada aktualnej ceny nabycia (aktywa wyceniane w kwocie, jaką należałoby zapłacić w razie nabywania takiego samego lub równoważnego składnika aktywów w obecnej chwili, zobowiązania w kwocie niezdyskontowanej, niezbędnej obecnie do ich uregulowania)

• Zasada wartości możliwej do uzyskania (wartości realizacji)(aktywa wyceniane w kwocie, jaką obecnie można by uzyskać z ich zbycia, zobowiązania wyceniane w wysokości niezdyskontowanej kwoty środków pieniężnych, jaka wg przewidywań jest niezbędna do ich uregulowania)

• Zasada wartości bieżącej – aktywa wyceniane w zdyskontowanej wartości bieżącej przyszłych wpływów środków pieniężnych, które wg przewidywań wypracuje dany składnik majątkowy, zobowiązania wyceniane w zdyskontowanej wartości bieżącej przyszłych wypływów środków pieniężnych, wymaganych w przyszłości do ich uregulowania

Koncepcje kapitału i zachowania kapitału:

• Koncepcja finansowa (kapitał = aktywa netto lub kapitał własny)

• Koncepcja rzeczowa (kapitał = zdolności produkcyjne jednostki wyrażone wolumenem produkcji)

Koncepcja finansowa zachowania kapitału (zysk osiąga się wówczas, gdy aktywa netto na koniec okresu są wyższe od aktywów netto na początku okresu, po wyłączeniu wszelkich wpłat na rzecz właścicieli i wkładów przez nich wniesionych

Koncepcja rzeczowa zachowania kapitału (zysk osiąga się wówczas gdy zdolności produkcyjne

MSR 1 prezentacja sprawozdań finansowych

Sprawozdanie finansowe ogólnego przeznaczenia (par. 7)

Sprawozdanie finansowe dostarcza informacji (par. 9) o:

• Aktywach

• Zobowiązaniach

• Kapitale własnym

• Dochodach i kosztach, łącznie z zyskami i stratami

• Wpłatach dokonanych przez właścicieli i wypłatach na rzecz właścicieli występujących w charakterze udziałowców

• Przepływach środków pieniężnych

Elementy sprawozdania finansowego (par. 10)

• Sprawozdanie z sytuacji finansowej na koniec okresu

• Sprawozdanie z całkowitych dochodów za dany okres

• Pojedyncze sprawozdanie z całkowitych dochodów lub

• Dwa sprawozdania: sprawozdanie przedstawiające składniki wyniku (zysków i strat) (odrębne sprawozdanie z dochodów) oraz sprawozdanie, które rozpoczyna się od wyniku (zysku lub straty) i przedstawia składniki pozostałych całkowitych dochodów (sprawozdanie z całkowitych dochodów)

Inne całkowite dochody – koszty i dochody kapitałowe, czyli elementy, które nie tworzą wyniku finansowego tylko kapitał z aktualizacji wyceny

Wynik – różnica między dochodami a kosztami z wyłączeniem składników pozostałych całkowitych dochodów

Inne całkowite dochody – dochody i koszty, które nie zostały ujęte w wyniku zgodnie z tym, jak tego wymagają lub zezwalają inne MSSF

Wraz z rozpoczęciem się pierwszego roku obrotowego rozpoczynającego się 1 lipca 2012 lub później

• Sprawozdanie z wyniku i pozostałych całkowitych dochodów za dany okres

• Sprawozdanie z zysków lub strat i innych całkowitych dochodów za dany okres

• Sprawozdanie ze zmian w kapitale własnym

• Sprawozdanie z przepływów pieniężnych za okres

• Informacje dodatkowe o przyjętych zasadach (polityce) rachunkowości oraz inne informacje objaśniające oraz

• Sprawozdanie z sytuacji finansowej na początek najwcześniejszego porównywalnego okresu, w którym jednostka zastosowała zasady (politykę) rachunkowości retrospektywnie lub dokonała retrospektywnego przekształcenia pozycji w sprawozdaniu finansowym, lub przekwalifikowała pozycje w sprawozdaniu finansowym

Zasady ogólne (par. 15-17, 19-20, 24, 25-35, 45, 50-51)

• Przedstawienie rzetelnego obrazu (przestrzeganie MSSF)

• Zachowanie zasad i cech sprawozdania finansowego określonych w ramach koncepcyjnych i MSR 1

• Konieczność odróżnienia sprawozdania finansowego od innych informacji publikowanych razem z nim

• Konieczność zidentyfikowania każdej jego części

Do poprawnego zrozumienia prezentowanych informacji należy wskazać:

• Nazwę jednostki gospodarczej lub inne dane identyfikacyjne

• Stwierdzenie czy sprawozdanie finansowe dotyczy pojedynczej jednostki czy grupy kapitałowej

• Dzień bilansowy lub okres objęty sprawozdaniem

• Walutę sprawozdawczą

• Poziom zaokrągleń

Okres sprawozdawczy – zwykle 1 rok

Sprawozdanie z sytuacji finansowej (MSR 1) – par. 60-71

Sposoby prezentacji aktywów i zobowiązań w bilansie

• Podział na pozycje obrotowe i trwałe (krótkoterminowe i długoterminowe) – klasyfikacja podstawowa

• Dla jednostek wytwarzających produkty lub świadczących usługi w ramach wyraźnie określonego cyklu operacyjnego

• Pozwala wyodrębnić kapitał obrotowy, czyli te aktywa i zobowiązania które są w ciągłym obrocie

• Uporządkowanie wg stopnia płynności

• Dla jednostek, które nie wytwarzają produktów ani nie świadczą usług w ramach jasno określonego cyklu operacyjnego

• Prezentacja mieszana

Niezależnie od przyjętej metody prezentacji dla wszystkich pozycji bilansowych, na które składają się kwoty o terminie realizacji (uregulowania) do i po upływie 12 miesięcy, należy wyodrębnić te realizowane po upływie 12 miesięcy

Cykl operacyjny –

Aktywa obrotowe i trwałe (par. 66)

Składnik majątku zaliczany jest do aktywów obrotowych jeżeli:

• Oczekuje się, że zostanie zrealizowany lub jest przeznaczony do sprzedaży lub zużycia w toku normalnego cyklu operacyjnego jednostki lub

• Jest w posiadaniu jednostki przede wszystkim z przeznaczeniem do obrotu lub

• Oczekuje się, że zostanie zrealizowany w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego

• Stanowi składnik środków pieniężnych lub ich ekwiwalentów

Wszystkie pozostałe aktywa zalicza się do aktywów trwałych (długoterminowych)

Zobowiązania długo i krótkoterminowe (par. 69)

Zobowiązania zalicza się do krótkoterminowych jeżeli:

• Oczekuje się, że zostanie ono uregulowane w toku normalnego cyklu operacyjnego jednostki

• Jest w posiadaniu przede wszystkim do obrotu

• Jest wymagalne w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego

• Jednostka nie posiada bezwarunkowego prawa do odroczenia daty wymagalności zobowiązania przez okres co najmniej 12 miesięcy od dnia bilansowego

Wszystkie pozostałe zobowiązania należy zaliczyć do zobowiązań długoterminowych

Aktywa (par. 54)

• Rzeczowe aktywa trwałe

• Nieruchomości inwestycyjne

• Aktywa niematerialne

• Inwestycje rozliczane zgodnie z metodą praw własności

• Pozostałe aktywa finansowe

• Aktywa biologiczne – takie składniki, z których po rozłączeniu powstają produkty rolne

• Zapasy

• Należności z tytułu dostaw i usług oraz pozostałe należności

• Środki pieniężne i ich ekwiwalenty

• Aktywa dotyczące podatku dochodowego bieżącego i odroczonego

• Aktywa trwałe przeznaczone do zbycia – środki trwałe i WNiP, które w danym momencie jednostka przeznaczyła do zbycia

Pasywa (par. 54)

• Zobowiązania z tytułu dostaw i usług i pozostałe zobowiązania

• Rezerwy

• Zobowiązania finansowe

• Zobowiązania z tytułu podatku dochodowego bieżącego i rezerwy na podatek dochodowy

• Zobowiązania wchodzące w skład grup do zbycia

• Udziały niedające kontroli wykazane w kapitale własnym

• Wyemitowany kapitał podstawowy oraz kapitał rezerwowy przypadający udziałowcom jednostki dominującej

WYKŁAD

Środki trwałe

MSR 16 Rzeczowe aktywa trwałe

Środki trwałe to składniki majątkowe, które utrzymywane są przez jednostkę gospodarczą w celu wykorzystania ich w procesie produkcyjnym lub przy dostawach towarów i świadczeniu usług w celu oddania lub używania innym podmiotom na podstawie umowy najmu lub w celach administracyjnych oraz, którym towarzyszy oczekiwanie iż będą wykorzystane przez czas dłuższy niż jeden okres.

Zasady ustalania wartości początkowej:

1. Nabycie, wytworzenie we własnym zakresie – cena nabycia, koszt wytworzenia (MSR 16 par. 15, 16, 17)

• Cena zakupu (obejmująca w przypadku importu cła i bezzwrotne podatki) pomniejszona o upusty i rabaty

• Wszystkie koszty poniesione w związku z dostosowaniem (przygotowaniem) składnika do miejsca i warunków potrzebnych do rozpoczęcia jego funkcjonowania zgodnie z zamierzeniami kierownictwa, dające się bezpośrednio przyporządkować, np.:

  • Koszty świadczeń pracowniczych, poniesione wyłącznie w związku z wytworzeniem lub nabyciem pozycji rzeczowych aktywów trwałych

  • Koszt przygotowania miejsca

  • Koszty początkowej dostawy oraz koszty załadunku i rozładunku

  • Koszty instalacji i montażu

  • Koszty sprawdzenia czy składnik aktywów działa poprawnie, pomniejszone o przychody netto ze sprzedaży wyrobów wytworzonych i w trakcie dostosowywania składnika aktywów do miejsca i warunków

  • Honoraria za profesjonalne usługi

1. Element szczególny – szacunkowy koszt demontażu i usunięcia składnika aktywów oraz koszt przeprowadzenia rekultywacji miejsca, w którym się znajdował, jeżeli do przeprowadzenia tych czynności jednostka jest zobowiązana w związku z nabyciem pozycji rzeczowych aktywów trwałych lub używaniem takiego składnika w danym okresie w celu innym niż wytwarzanie produktów

2. Koszty finansowania zewnętrznego (odsetki oraz inne koszty ponoszone przez jednostkę w związku z pożyczeniem środków finansowych) związane z pozyskaniem środka trwałego (MSR 23 koszty finansowania zewnętrznego) – są elementem wartości początkowej środka trwałego, jeżeli:

• Koszty można bezpośrednio przyporządkować nabyciu lub wytworzeniu składnika aktywów

• Składnik aktywów spełnia kryterium definicji składnika dostosowanego

Składnik dostosowywany – jego przygotowanie do zamierzonego użytkowania lub sprzedaży wymaga znacznego czasu

Zakończenie budowy powoduje przerwanie aktywowania

• Nabycie w drodze wymiany na inną pozycję aktywów niepieniężnych

• Wartość godziwa jeżeli transakcja wymiany nie ma treści ekonomicznej (znaczenia handlowego) lub nie można wiarygodnie ustalić wartości godziwej żadnego z wymienianych aktywów – wartość bilansowa składnika aktywów danego w zamian

MSR 16

Zasady ustalania wartości początkowej

• nabycie w drodze wymiany na inną pozycję aktywów niepieniężnych

• wartość godziwa. Jeżeli transakcja wymiany nie ma treści ekonomicznej (znaczenia handlowego) lub nie można wiarygodnie ustalić wartości godziwej żadnego z wymienianych aktywów – wartość bilansowa składnika aktywów danego w zamian.

Wartość godziwa – kwota, za jaką składnik aktywów mógłby zostać wymieniony, a zobowiązania uregulowane, pomiędzy zainteresowanymi i poinformowanymi stronami w bezpośredniej transakcji

Kwota jaką jednostka otrzymałaby za sprzedaż składnika aktywów lub zapłaciła za przekazanie zobowiązania w rutynowej transakcji dokonanej między uczestnikami rynku na dzień wyceny

Wartość początkowa może ulec zwiększeniu na skutek ulepszenia

Zadanie 1

+ 700 000

+ 25 000

+ 50 000

+ 17 000

- 8 000

+ 30 000

- 24 000

Wartość początkowa 790 000

MSR 16 Amortyzacja

Systematyczne rozłożenie wartości podlegającej amortyzacji na przestrzeni okresu użytkowania

Okres użytkowania jest:

• przedziałem czasu, w którym wg przewidywań, dany składnik aktywów będzie użytkowany przez jednostkę lub

• liczbą jednostek produkcji lub podobnych jednostek, które wg przewidywań jednostka uzyska z danego składnika aktywów

Czynniki wpływające na okres użytkowania:

• oczekiwane wykorzystanie składnika aktywów (np. oszacowania wielkości produkcji)

• oczekiwane zużycie fizyczne (np. liczba zmian, na których pracuje środek trwały)

• technologiczna i rynkowa utrata przydatności (postęp techniczny, zmiany popytu na produkty)

• prawne lub inne podobne ograniczenia dotyczące wykorzystania składnika aktywów (terminy umów leasingowych)

Wartość podlegająca amortyzacji – cen nabycia lub koszt wytworzenia danego składnika aktywów pomniejszona o wartość końcową tego składnika

Wartość końcowa – kwota jaką zgodnie ze swoimi przewidywaniami jednostka mogłaby uzyskać obecnie, uwzględniając taki wiek i stan tego składnika, jaki będzie na koniec okresu jego ekonomicznego używania, po pomniejszeniu o szacowane koszty zbycia

• Wybór metody amortyzacji:

• Dopuszczalne metody – liniowa, degresywna, naturalna

• Możliwość zmiany metody – odzwierciedlenie sposobu czerpania korzyści ekonomicznych

• Stosowanie metody komponentowej

• Konieczność weryfikacji (na koniec roku obrotowego) – okresu użytkowania i wartości rezydualnej

WYKŁAD

Wycena bilansowa MSR 16

1. Model oparty na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia (model kosztu historycznego) – cena nabycia, koszt wytworzenia pomniejszony o umorzenie i odpisy z tytułu utraty wartości

2. Model oparty na wartości przeszacowanej – wartość godziwa

   • Stosowany dla tych składników, dla których wartość godziwą można ustalić

   • Odnośnie wszystkich pozycji aktywów należących do jednej grupy składników o podobnym rodzaju i przeznaczeniu

   • Pomiędzy przeszacowaniem środek podlega amortyzacji

Skutki wyceny:

• (1) kapitałowe w przypadku wzrostu powyżej aktualną wartość bilansową

• Kapitał z aktualizacji wyceny (sprawozdanie z sytuacji finansowej)

• Inne całkowite dochody (sprawozdania z całkowitych dochodów)

• (2) wynikowe w przypadku spadku wartości poniżej aktualną wartość bilansową

Zadanie 4

A = 20% * 400 000 = 80 000

Wariant I – metoda wskaźnikowa

• Proporcjonalne przeliczenie wartości początkowej i dotychczasowego umorzenia

• Wskaźnik – relacja wartości godziwej (aktualnej) do wartości netto środka sprzed przeszacowania (wartość wynikająca z ksiąg)

W = 416 000 / 320 000 = 1,3

• Wskaźnik wykorzystywany do przeszacowania wartości początkowej środka i jego dotychczasowego umorzenia

	Przed przeszacowaniem	Wskaźnik	Po przeszacowaniu	Różnica
WP	400 000	1,3	520 000	120 000
Umorzenie	80 000	1,3	104 000	24 000

Środki trwałe		Umorzenie		Kapitał z aktualizacji wyceny
Sp. 400 000				80 000 Sp.
(1) 120 000				24 000 (2)

• Stawka amortyzacji w kolejnych latach użytkowania nie ulega zmianie, co wynika z proporcjonalnego przeliczenia umorzenia

• W drugim roku użytkowania środek będzie amortyzowany stawką 20% od wartości początkowej po aktualizacji równej 520 000 zł (104 000)

Wariant II – metoda eliminacji umorzenia

• Przeszacowanie środka trwałego drogą eliminowania z wartości początkowej – 400 000 zł – dotychczasowego umorzenia – 80 000 (ustalenie wartości netto sprzed aktualizacji). Tak ustaloną wartość doprowadza się do wartości godziwej

• Na moment dokonywania przeszacowania:

• Wartość netto wynosi 320 000

• Wartość godziwa wynosi 416 000

• Konieczne zwiększenie wartości o 96 000

Środki trwałe		Umorzenie		Kapitał z aktualizacji wyceny
Sp. 400 000	80 000 (1)		(1) 80 000	80 000 Sp.
(2) 96 000

• Konieczność ustalenia nowej stawki amortyzacyjnej

• T – dalszy okres użytkowania

• Podstawa dokonywania odpisów – wartość zaktualizowana

SA = 100/4 = 25%

Amortyzacja w drugim roku użytkowania

A = 25% * 416 000 = 104 000

Rozliczenie kapitału z aktualizacji wyceny

1. Jednorazowo – w momencie usunięcia środka trwałego z bilansu (cała kwota)

2. Proporcjonalnie w trakcie użytkowania środka – w kwocie stanowiącej różnicę między amortyzacją liczoną od wartości przeszacowanej i od wartości początkowej

• W przykładzie 104 000 – 80 000 = 24 000

Przenosimy do kategorii zyski zatrzymane (kapitał zapasowy)

MSR 36 Utrata wartości aktywów

Aktywa – przyszłe korzyści

W SF – w wartości nie wyższej niż przyszłe korzyści

Przyszłe korzyści – wartość, którą jednostka może odzyskać z danego składnika majątku

Aktywa nie mogą być wykazywane w sprawozdaniu finansowym w wartości przewyższającej ich wartość odzyskiwalną (przez sprzedaż lub użytkowanie)

Jeżeli:

Wartość bilansowa (wynikająca aktualnie z ksiąg – Wp – U) > wartość odzyskiwalna

To:

1. Składnik aktywów utracił wartość

2. Jednostka ujmuje stratę z tytułu utraty wartości

Strata z tytułu utraty wartości – nadwyżka wartości bilansowej danego składnika aktywów nad jego wartością odzyskiwalną