Odliczenie VAT z faktur kosztowych – zmiany od 2014

J

edną z najważniejszych zmian, jakie wprowadza nowelizacja ustawy o VAT od 2014 r., dotyczy terminu

powstania obowiązku podatkowego w VAT

.

O

bowiązująca od 20 lat zasada określania momentu powstania obowiązku podatkowego związana z terminem

wystawienia faktury (z pewnymi wyjątkami), przejdzie do lamusa. Teraz

moment obowiązku

podatkowego będzie powstawał z chwilą dokonania dostawy towarów lub
wykonania usługi

.

Zasady szczegółowo opisuje art. 19a znowelizowanej ustawy o VAT

.

Zatem od 1

stycznia 2014 r. wystawienie faktury (poza nielicznymi wyjątkami) nie będzie miało żadnego wpływu na
powstanie obowiązku podatkowego.

P

onadto od 1 stycznia 2014 r. terminy na wystawianie faktur ulegną zmianie. Ogólna zasada 7 dni przestaje

obowiązywać, więc w jej miejsce obowiązywać będzie zasada mówiąca, że

fakturę trzeba wystawić nie później

niż 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym miała miejsce sprzedaż lub otrzymanie płatności

(art. 106i). Faktury nie będzie można wystawić wcześniej, niż 30-go dnia przed dokonaniem sprzedaży lub
spodziewanym uzyskaniem płatności (dotyczy również faktury zaliczkowych) – zapis ten nie dotyczy jednakże
wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, takich, jak m.in. usługi i dostawy ciągłe, media, najem,
stała obsługa prawna i biurowa.

Innymi słowy

: Dotychczas obowiązek podatkowy powstawał, co do zasady, z chwilą wydania towarów lub

wykonania usługi, a jeżeli czynności te powinny być potwierdzone fakturą, to z chwilą wystawienia tej faktury, nie
później jednak niż w ciągu 7 dni licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Od 1 stycznia 2014 r

.

zasadą jest, iż obowiązek podatkowy powstaje tylko z chwilą dokonania dostawy towarów lub
wykonania usługi

(czyli z chwilą sprzedaży). Przekazanie przez właściciela na rzecz nabywcy prawa do

rozporządzania towarem ma więc istotne znaczenie dla powstania obowiązku podatkowego.

Ale uwaga!

Powyższe terminy wystawiania faktur nie mają żadnego wpływu na powstanie obowiązku

podatkowego. Wystawienie faktury np. 5 lutego za dostawę towarów dokonaną np. w dniu 25 stycznia nie
spowoduje przesunięcia konieczności rozliczenia VAT na kolejny okres. Obowiązek podatkowy powstanie w
okresie, w którym miała miejsce dostawa, czyli w styczniu. Tak samo będzie w przypadku wystawienia faktury
przed 30 dniem przed dokonaniem sprzedaży.

W

związku z tą zmianą, zgodnie z którą rozliczenie podatku VAT należnego nastąpi w miesiącu dokonania

dostawy towarów lub wykonania usług, ważne jest, aby faktura zawierała (zgodnie z art. 106e ust. 1):

- datę jej wystawienia,

i

- datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania

zapłaty, jeżeli nastąpiła przed sprzedażą, o ile taka data jest określona i różni się od daty
wystawienia faktury,

D

aty te ważne są również dla otrzymującego fakturę, bowiem od 1 stycznia 2014 r. prawo do obniżenia kwoty

podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu
do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, ale nie
wcześniej niż w miesiącu otrzymania faktury. Zatem

przedsiębiorca, aby nabył prawo do odliczenia

podatku VAT musi przede wszystkim sprawdzić, kiedy doszło do sprzedaży albo
wykonania usługi

(wtedy powstaje obowiązek podatkowy u sprzedawcy i wtedy nabywca będzie miał prawo

do odliczenia VAT) – oczywiście tylko w przypadku, gdy sprzedawca skorzystał z opcji wcześniejszego
wystawienia faktury, ale to powinno być wykazane na fakturze. Jednocześnie z dalszego przepisu (art. 86 ust.10b)
wynika, że prawo do odliczenia nie powstaje wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał
fakturę lub dokument celny (dotyczy to również zapłaty zaliczek, zadatków czy rat).

T

ak więc, dla odliczenia VAT-u konieczne będzie spełnienie łącznie dwóch warunków:

Powstanie obowiązku podatkowego u sprzedawcy,

Podatnik musi posiadać fakturę lub dokument celny danej transakcji.

N

owe reguły w odliczaniu podatku naliczonego

(zawartego w fakturach zakupu), będą wymagały m.in.

ś

ledzenia momentu powstania obowiązku podatkowego u dostawcy. Przepis stosuje się

odpowiednio do całości lub

części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem sprzedaży towarów jak i wykonaniem usługi (art. 86 ust. 10c)

Proszę zapamiętać! Prawo do odliczenia VAT nie będzie jak dotychczas powstawało z momentem
otrzymania faktury, lecz z chwilą powstania obowiązku podatkowego u sprzedawcy towarów lub
usług, ale nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub
dokument celny (art. 86 ust. 10b)

.

Zatem w dalszym ciągu podstawą dającą prawo do odliczenia będzie wciąż

faktura.

N

ależy zwrócić jeszcze uwagę na fakt, że

zgodnie z art. 86 ust. 11 – jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia

kwoty podatku należnego w terminie w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez
podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy u sprzedawcy, może tego dokonać w dwóch
kolejnych okresach rozliczeniowych – dwóch okresów nie liczy się zatem od otrzymania faktury a od momentu
powstania obowiązku podatkowego. Należy więc kontrolować zamiast jednej dwie daty:

-

moment powstania obowiązku podatkowego u sprzedawcy; czyli wydania towaru lub uznania usługi za

wykonaną,

-

termin otrzymania faktury.

Przykład 1:

Firma A w styczniu wystawiła fakturę zaliczkową, którą firma B otrzymała w tym samym miesiącu, ale
zaliczkę wpłaci w miesiącu lutym, co oznacza, że obowiązek podatkowy i konieczność zapłacenia
podatku dla Firmy A powstanie w rozliczeniu za luty. W tym też miesiącu Firma B może dokonać
odliczenia podatku naliczonego – pomimo posiadania faktury zaliczkowej już w styczniu.

Przykład 2:

Jeżeli w styczniu Firma A sprzeda towar na podstawie faktury, ale Firma B otrzyma fakturę dopiero w
lutym to prawo do odliczenia powstanie również w lutym (lub w marcu). Natomiast firma A będzie
musiała podatek VAT rozliczyć w styczniu.

Przykład 3:

Jeżeli Firma A wystawi fakturę w styczniu, i Firma B otrzyma tę fakturę również w styczniu, ale usługa
zostanie wykonana dopiero w marcu to prawo do odliczenia przypadnie w marcu, również firma A
rozliczy podatek VAT w marcu.

Przykład 4:

Firma A wystawiła w lutym fakturę na sprzedaż towarów dokonaną w styczniu. Firma B otrzymała
fakturę dopiero w marcu. Prawo odliczenia podatku VAT w firmie B powstanie dopiero w marcu. Firma
A podatek VAT rozliczy w styczniu.

Z

atem, jeśli sprzedaży dokonano w styczniu i nabywca otrzymał też w tym miesiącu

fakturę to będzie miał możliwość odliczenia VAT-u w styczniu, lutym albo w marcu. Jeśli
otrzyma fakturę w lutym taką możliwość będzie miał tylko w lutym i marcu, a jeśli fakturę
otrzyma w marcu, to tylko w tym miesiącu będzie mógł odliczyć VAT. W przypadku
otrzymania faktury później, możliwe jest odliczenie podatku VAT tylko w miesiącu, w
którym podatnik tą fakturę otrzymał.

Z

a i przeciw z wystawiania faktur przed dostawą

J

ednym z niewątpliwych plusów korzystania z opcji wystawiania faktur do 30 dni przed dokonaniem

dostawy towaru lub wykonaniem usługi jest (wg ustawodawcy) „odejście od zbędnej papirologii –
przedsiębiorca wystawiając jedną fakturę oszczędza papier i toner do drukarki, bo nie musi swojemu
kontrahentowi wystawić pro formę, jako oferty handlowej, następnie faktury zaliczkowej na otrzymaną
przedpłatę, a po zrealizowaniu zamówienia – faktury końcowej” (!) Oznacza to również znaczną
oszczędność czasu. Ustawodawca tłumacząc ten przepis stwierdził „Wystawianie jednej faktury zamiast trzech

odrębnych, pozwoli skrócić dotychczasowe czynności o kilka minut, co w przełożeniu na ilość kontrahentów może
dać sporą oszczędność czasu. Przedsiębiorcy, którzy prowadzą jednoosobowe działalności, mogą jednego dnia
wystawić kilka faktur do przyszłych zleceń. Tym samym nie muszą skupiać swojej uwagi na dokumentowaniu
transakcji, tylko na ich realizacji” .....i to nam się bardzo podoba, wzięto w końcu pod uwagę apele przedsiębiorców,
aby ułatwić i usprawnić prowadzoną przez nich działalność gospodarczą!!! Również nabywca może odnieść w
pewnym stopniu korzyść z wcześniejszego otrzymania faktury. Wprawdzie moment wpływu dokumentu nie
uprawnia go jeszcze do odliczenia podatku VAT – ciągle będzie musiał upewniać się kiedy sprzedawca dokona
dostawy towarów lub wykona przyobiecaną mu usługę, jednakże jak tylko to nastąpi, będzie w posiadaniu dokumentu,
który da mu takie prawo. To też prawidłowy tok myślenie w kierunku usprawnienia pracy przedsiębiorcom.

N

iestety są również minusy przemawiające przeciw wcześniejszemu wystawianiu faktur. Do najważniejszych z

nich należy moment powstania

obowiązku podatkowego na gruncie podatku dochodowego

. Zgodnie z

art. 14 ust 1c updof, za datę powstania przychodu uważa się w dalszym ciągu dzień wydania rzeczy lub
wykonania usługi (albo częściowego jej wykonania), nie później niż dzień:

•

wystawienia faktury, albo

•

uregulowania należności.

U

stawodawca nowelizując ustawy podatkowe nie dokonał żadnych zmian w terminie powstania obowiązku

podatkowego w PIT i CIT. Zatem, nawet jeśli sprzedaż jeszcze nie zostanie dokonana, moment wystawienia
faktury będzie obligował podatnika do wykazania przychodu i zapłaty zaliczki na podatek dochodowy.

Z

kolei, otrzymanie takiej faktury przez nabywcę (prócz oczywistych korzyści!) może stanowić utrapienie –

bowiem otrzymanie faktury nie pozwoli na odliczenie podatku VAT, a przedsiębiorcy będą musieli pilnować
dwóch dat: otrzymania faktury oraz realizacji dostawy bądź uznania usługi za wykonaną. Trzeba mieć bowiem
na uwadze regulacje ujęte w art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, zgodnie z którym: „Prawo do obniżenia kwoty
podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do
nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.”

Z

wracamy uwagę, że możliwość wystawienia faktury do 30 dni przed dokonaniem dostawy, wykonaniem

usługi bądź otrzymaniem zaliczki, jest tylko dodatkową opcją, którą zapewnia ustawodawca. Należy więc
przeanalizować wszystkie aspekty „za jak i przeciw” w wystawianiu tego typu dokumentów.

M

oment odliczenia podatku VAT z duplikatu faktury

jest uzależniony od otrzymania

lub nieotrzymania pierwotnej faktury zakupu przez podatnika. W przypadku otrzymania faktury zakupu
przez podatnika (i późniejszego otrzymania duplikatu np. z powodu zniszczenia faktury zakupu),
późniejsze otrzymanie duplikatu nie przedłuża ani nie przesuwa momentu, w którym może dojść do
odliczenia podatku VAT. Prawo do odliczenia podatku naliczonego w takiej sytuacji powstało bowiem w
momencie, w którym podatnik otrzymał fakturę zakupu, pod warunkiem, iż od tej transakcji u
sprzedawcy powstał już obowiązek podatkowy.

N

ieotrzymanie faktury zakupu przez podatnika i otrzymanie wyłącznie duplikatu faktury zakupu

przez podatnika umożliwia odliczenie podatku VAT dopiero w okresie, w którym otrzymał fakturę
duplikat – i również pod warunkiem, iż od tej transakcji u sprzedawcy powstał już obowiązek podatkowy.

W

yjątki od zasady ogólnej powstania obowiązku podatkowego

P

owyższa zmiana w przepisach niesie za sobą sporo konsekwencji, ponieważ dotychczasowe

szczególne zasady odliczania VAT przestaną obowiązywać.

1.

Mowa tutaj o usługach wskazanych w art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT, tj

.

-

dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego;

-

usług: telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych,

-

wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy (np. Usługi związane z
uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych; Usługi związane z
usuwaniem odpadów; z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków; związanych z recyklingiem;
zamiatania śmieci i usuwania śniegu lub Usługi sanitarne),

-

najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,

-

ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,

-

stałej obsługi prawnej i biurowej,

-

dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego.

obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury

. Dla wielu przedsiębiorców

spowoduje to konieczność szybszego deklarowania podatku należnego. Natomiast prawo do odliczenia
podatku VAT od zakupu tych usług dokonanych od 2014 roku powstanie w momencie otrzymania
faktury przez nabywcę. Dotychczasowe regulacje przewidywały odliczenie VAT rozliczeniu za okres, w
którym upływa termin płatności określony na fakturze.

Skoro obowiązek podatkowy dotyczący w/w powstanie już w dacie wystawienia faktury, zatem podatnik
otrzymujący fakturę dokumentującą zakup będzie mógł od razu odliczyć podatek VAT naliczony.

2.

Momenty odliczenia VAT przy WNT, odwrotnym obciążeniu, przy szczególnych procedurach
importu towarów

.

S

zczególnie uważni muszą być przedsiębiorcy, którzy mają do czynienia z wewnątrzwspólnotowym nabyciem

towarów (WNT). W takiej sytuacji

prawo do odliczenia VAT powstanie także w momencie, w którym wystąpił

obowiązek podatkowy. Odliczenie będzie jednak możliwe dopiero po otrzymaniu faktury

. Brak takiego

dokumentu ograniczy możliwość odliczenia VAT od WNT, przy jednoczesnym obowiązku wykazania VAT
należnego (wynikającego ze sprzedaży) od tego zakupu. W konsekwencji rozliczenie VAT od tej transakcji nie
będzie neutralne dla przedsiębiorcy. Podatnik dokonujący wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jeśli nie
otrzyma faktury zakupu w ciągu 3 miesięcy (licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiła dostawa) jest
zobowiązany do korekty odliczonego wcześniej od nabycia podatku naliczonego (art.86 ust.10g ustawy). Korekty
dokonuje w okresie, w którym mija 3 miesięczny termin. Innymi słowy brak faktury będzie skutkował
koniecznością „zwrotu” podatku naliczonego do urzędu skarbowego. Późniejsze otrzymanie faktury będzie
oczywiście dawało podatnikowi możliwość powtórnego wykazania podatku naliczonego w bieżącej deklaracji
VAT i odzyskania podatku z tytułu WNT (art.86 ust.10h ustawy). W kontekście tych zmian znowu nasuwa się
„przypuszczenie”, że jeśli przedsiębiorcy unijni nie będą terminowo wystawiać i przesyłać polskim podatnikom
faktur to może się okazać, że będą oni zmuszeni do finansowania VAT od nabyć wewnątrzwspólnotowych, co w
efekcie oznacza wzrost kosztów nabycia towarów z UE, czyli kto na tym zyska?.

T

rzeba jednak sprawiedliwie stwierdzić, że korekta podatku naliczonego może być dokonana przez tego

nabywcę dokładnie w tym samym okresie, kiedy korekta podatku należnego, czyli w ciągu pięciu lat od
końca roku, w którym podatnik nabył prawo do odliczenia. Okres korekty podatku naliczonego pozostał
niezmieniony i nadal jest liczony od początku roku, w którym powstało prawo do odliczenia VAT.

F

aktury korygujące

W

prowadzono przepis ustanawiający wyjątek od obowiązku posiadania potwierdzenia otrzymania faktury

korygującej.

W

przypadku, gdy podatnik nie uzyskał tego potwierdzenia, ale podjął udokumentowaną próbę doręczenia

faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja
została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej, jej wystawca będzie mógł dokonać
obniżenia podatku należnego w wysokości wynikającej z faktury korygującej.

K

asowa metoda rozliczania VAT

O

d 1 stycznia 2014 r. przepisem regulującym zasady odliczania VAT przez małych podatników rozliczających

VAT metodą kasową, będzie przepis art. 86 ust. 10e ustawy o VAT. W myśl tej regulacji prawo do obniżenia
kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do nabytych przez małego podatnika
towarów i usług, w okresie stosowania przez niego metody kasowej, powstawać będzie nie wcześniej niż w
rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokona zapłaty za te towary i usługi.

F

aktury zaliczkowe

O

d początku 2014 r. podatnik będzie miał obowiązek wystawić fakturę w sytuacji, gdy przed

wydaniem towaru czy wykonaniem usługi otrzyma część należności, w odniesieniu do której powstaje
obowiązek podatkowy. Fakturę zaliczkową będzie się wystawiało zasadniczo nie później niż 15. dnia
miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy. Przy
czym nie będą mogły być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed otrzymaniem na poczet przyszłej
dostawy towaru lub wykonaniem usługi całości lub części zapłaty.

W

niektórych sytuacjach podatnik nie będzie miał obowiązku wystawienia faktur zaliczkowych. Nie

należy dokumentować fakturami zaliczek następujących czynności:

wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej
oraz gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych, usług najmu,
dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, usług ochrony osób oraz usług ochrony,
dozoru i przechowywania mienia, usług stałej obsługi prawnej i biurowej, tzw. usług związanych z
nieczystościami, wymienionymi w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

S

zczególne terminy wystawiania faktur

N

owelizacja przewiduje także kilka wyjątków od podstawowego terminu wystawiania faktur (art. 106i).

Fakturę wystawia się nie później niż:

1. 30 dnia od dnia wykonania usługi – w przypadku świadczenia usług budowlanych i

budowlano-montażowych;

2. 60 dnia od dnia wydania towarów – w przypadku dostawy książek drukowanych (z wyłączeniem

map i ulotek) oraz gazet, czasopism i magazynów drukowanych (PKWiU ex 58.13.1 i PKWiU ex
58.14.1);

3. 90 dnia od dnia wykonania czynności – polegających na drukowaniu książek (z wyłączeniem map i

ulotek) oraz gazet, czasopism i magazynów (PKWiU ex 58.13.1 i PKWiU ex 58.14.1), z wyjątkiem
usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług;

4. 120 dnia od pierwszego wydania towarów – w przypadku dostawy książek drukowanych (z

wyłączeniem map i ulotek) oraz gazet, czasopism i magazynów, drukowanych, gdy umowa
przewiduje rozliczenie zwrotów wydawnictw;

5. 7 dnia od określonego w umowie dnia zwrotu opakowania – w przypadku nie zwrócenia przez

nabywcę opakowania zwrotnego objętego kaucją;

6. 60 dnia od wydania opakowania, jeżeli w umowie nie określono terminu zwrotu opakowania – w

przypadku j.w.

W

przypadkach wymienionych w pkt 1-4 obowiązek podatkowy powstaje w sposób szczególny –

w dacie wystawienia faktury VAT. Oznacza to, że im szybciej będzie wystawiona faktura – tym
szybciej należy rozliczyć podatek VAT z tego tytułu.

F

aktury na żądanie

Z

początkiem 2014 r. wprowadzone zostały również odrębne terminy wystawiania faktur na żądanie

(art. 106b ustawy o VAT). Mowa tutaj o przypadkach sprzedaży na rzecz osób fizycznych
nieprowadzących działalności gospodarczej oraz sprzedaży zwolnionej od podatku VAT (w tym
przypadku bez znaczenia jest, jaki jest status nabywcy towaru lub usługi).

S

przedawca nie będzie miał obowiązku wystawienia faktury, jeśli żądanie jej wystawienia zostanie

zgłoszone po upływie 3 miesięcy

licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę

bądź otrzymano zaliczkę. Jeśli jednak wyrazi wolę wystawienia faktury otrzymując żądanie jej wystawienia po tym
terminie, wówczas powinien wystawić ją w terminie 15 dni od dnia zgłoszenia żądania.