http://e-prawnik.pl

Umowa sprzedaży

VAT od miejsca parkingowego
Data: 26-01-2009 r.

Przedstawienie problemu

Częstym przedmiotem sporu pomiędzy podatnikiem a organami podatkowymi jest kwestia prawidłowego
zastosowania stawki podatku od towarów i usług w przypadku, gdy przedmiotem sprzedaży będzie:

prawo własności nieruchomości lokalowej w budynku wielorodzinnym wraz z

udziałem w nieruchomości wspólnej, w której skład wchodzi również hala garażowa,

gdy na podstawie umowy o podział nieruchomości quod usum właściciel lokalu otrzymuje również prawo do
korzystania z miejsca postojowego w tejże hali garażowej.

Stanowisko organów skarbowych

Ocena wskazanej sytuacji w praktyce organów podatkowych sprowadza się w przeważającej części przypadków
do uznania, iż dochodzi do sprzedaży lokalu mieszkalnego, do której należy stosować stawkę 7% w podatku
VAT oraz sprzedaży lokalu użytkowego, dla której właściwa jest stawka 22% VAT. Odmiennie opisana
sytuacja kwalifikowana jest w doktrynie i orzecznictwie.
Najczęściej podnoszone argumenty organów podatkowych sprowadzają się do uznania, iż:

hala garażowa nie może zostać uznana za lokal o charakterze mieszkaniowym, który podlega 7% stawce
VAT (art. 41 ust. 12 i n. ustawy VAT), hala ta nie jest bowiem pomieszczeniem pomocniczym
samodzielnego lokalu mieszkalnego a jedynie pomieszczeniem przynależnym (art. 2 ustawy o własności
lokali);

pomieszczenia przynależne, takie jak hala garażowa, służą zaś zaspokajaniu innych niż mieszkaniowe
potrzeb ludności, są zatem lokalami użytkowymi;

sprzedaż lokali użytkowych podlega 22% stawce VAT;

zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, dojdzie do sprzedaży ułamkowej części pomieszczenia
przynależnego, skoro zatem sprzedaż całości pomieszczenia podlega wyższej stawce VAT, to stawkę 22%
należy stosować również do opodatkowania sprzedaży części ułamkowych tego pomieszczenia.

Argumentacja podatników

Próbując podważyć argumentację organów podatkowych podatnicy zgłaszają najczęściej argumenty naruszenia
przez te organy:

art. 2 pkt 6 ustawy o VAT poprzez błędne przyjęcie, że miejsce postojowe jest towarem;

art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przyjmując, że przedmiotem sprzedaży jest sprzedaż
miejsca postojowego;

art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali uznając, że miejsce postojowe jest pomieszczeniem przynależnym;

art. 2 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE przyjmując, iż przedmiotem sprzedaży jest sprzedaż miejsca
postojowego.

Błędy organów podatkowych

Błędna kwalifikacja stanu faktycznego

Organy podatkowe często popełniają błąd przy kwalifikacji stanu faktycznego przestawionego przez stronę,
co wpływa na wynik subsumcji. Błędnym założeniem organów bywa, iż w danej sprawie dojdzie do sprzedaży
nieruchomości lokalowej wraz z ułamkową częścią pomieszczenia przynależnego w postaci hali garażowej.
Stan faktyczny sprawy bywa bowem inny. Deweloper nie wyodrębni bowiem z części wspólnych
nieruchomości objętej współwłasnością właścicieli poszczególnych lokali mieszkalnych hali garażowej,
traktując ją jako jeden ze składników nieruchomości wspólnej, jak suszarnie, wózkarnie, klatkę schodową itp.
Organy podatkowe natomiast dokonują nieopartego w stanie faktycznym i prawnym wydzielenia z
nieruchomości wspólnej jednego z jej elementów, uznając go za halę garażową, w której dodatkowo
sprzedawane są udziały.
Umową sprzedaży objęte będą natomiast dwa składniki: nieruchomość lokalowa oraz udział w części wspólnej
nieruchomości budynkowej. Dopiero na mocy umowy o podziale nieruchomości wspólnej do korzystania
poszczególni właściciele lokali uzyskują obligacyjne, a nie rzeczowe, prawo do korzystania z danego miejsca
parkingowego. Rzeczowe władztwo nad miejscem postojowym jest jedynie pośrednie i wynika z prawa
współwłasności nieruchomości wspólnej. To rzeczowe uprawnienie nie wiąże się wprost z konkretnym
miejscem postojowym, a z nieruchomością jako całością.
Z powyższego jednoznacznie wynika, iż przedmiotem obrotu nie jest miejsce postojowe. Prawo zaś do

korzystania z tego miejsca nie wynika z umowy sprzedaży, a z umowy o sposobie korzystania z

nieruchomości wspólnej.

Skoro źródłem prawa do miejsca postojowego jest umowa o podział nieruchomości wspólnej do korzystania, a
nie prawo własności, bądź inne prawo rzeczowe. To umowa taka może zostać w późniejszym czasie
zmieniona, właściciele mogą również wspólnie zdecydować o innym przeznaczeniu tego elementu

nieruchomości wspólnej.

Podział quod usum

nie kreuje prawa rzeczowego, a jego charakter umożliwia zmianę zasad korzystania i przeznaczenia

nieruchomości wspólnej w przyszłości.

Udział w nieruchomości a ułamkowa część pomieszczenia

Błędne jest również stanowisko organów podatkowych, iż nabyciu podlegać będzie ułamkowa część
pomieszczenia przynależnego. Przedmiotem sprzedaży jest tymczasem udział (ułamkowa część) w
nieruchomości wspólnej, a nie w hali garażowej. W umowie nie określa się ułamkowego udziału w hali
garażowej, tylko taki udział w nieruchomości wspólnej - co ostatecznie dyskwalifikuje stanowisko niektórych

organów podatkowych, jako sprzeczne ze stanem faktycznym.

Udział w nieruchomości wspólnej jest prawem ściśle i wyłącznie związanym z prawem własności
nieruchomości lokalowej. Z mocy art. 3 ust. 1 zd. 2 ustawy o własności lokali wynika, iż wspóych, jako sprz.92 jat. 3 usT 4l

jest udziałem w obiekcie budownictwa mieszkaniowego.

Prawo do korzystania z miejsca postojowego nie wynika z udziału właścicieli lokali w pomieszczeniu
przynależnym ? hali garażowej, a z ich udziału w nieruchomości wspólnej. Stąd nie można mówić o nabyciu
udziału w lokalu użytkowym (hali garażowej), gdyż taki lokal w przedmiotowym budynku nie będzie istniał.

Przegląd tez i orzeczeń

W przedstawionym stanie faktycznym, gdy prawo do korzystania z miejsca parkingowego w hali garażowej
jest nierozerwalnie związane z nabyciem danego lokalu mieszkalnego (stanowi jego integralną część),
sprzedaż taka na mocy art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o VAT będzie opodatkowana podatkiem od towarów
i usług według stawki 7 proc., a wartość prawa do wyłącznego korzystania z miejsca parkingowego nie
będzie stanowić odrębnego przedmiotu tej transakcji (Postanowienie Naczelnika Pomorskiego Urzędu
Skarbowego z 23 maja 2005 r., sygn. PV/443-181/IV/2005/JW).

(...) w przypadku gdy przedmiotem sprzedaży są lokale mieszkalne wraz z przynależnymi miejscami
postojowymi w hali garażowej (znajdującymi się pod budynkiem mieszkalnym), należy zastosować stawkę
VAT właściwą do sprzedaży lokalu mieszkalnego, tj. 7 proc. (...) (Postanowienie Naczelnika Urzędu
Skarbowego w Koninie z 12 czerwca 2006 r., sygn. PV-440/IP/16 /06).

(...) sprzedaż lokalu mieszkalnego oraz prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, służącego
wyłącznie do użytku właściciela lokalu stanowi jedną czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i
usług - stawką w wysokości 7 proc., jaka obowiązuje w odniesieniu do lokali mieszkalnych do 31 grudnia
2007 r., na podstawie art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o VAT (...) (Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w
Rzeszowie z 2 listopada 2006 r., sygn. L.IS.II/2-443/223/06).

Należy uznać za niewłaściwe stanowisko organu podatkowego w kwestii zastosowania stawki 22% podatku
od towarów i usług dla sprzedaży miejsca parkingowego lub garażu łącznie z lokalem mieszkalnym. Tym
samym stwierdzić należy, że sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wyodrębnionego
miejsca parkingowego lub garażu znajdującego się w danym budynku podlegać będzie jednej stawce
podatku od VAT, która jest właściwa dla lokalu mieszkalnego, tj. stawce 7%.

Z przedstawionego przez

podatnika stanu faktycznego wynika, że przedmiotem sprzedaży obok własności lokalu mieszkalnego nie jest
garaż, czy samo miejsce parkingowe, ale prawo do wyłącznego korzystania z miejsca parkingowego o
konkretnej powierzchni, integralnie związanego z prawem własności konkretnego lokalu mieszkalnego. W
danym przypadku nie ma możliwości nabycia lokalu mieszkalnego bez prawa do korzystania z miejsca
parkingowego lub garażu. Wyodrębnione miejsca parkingowe czy też garaże nie mogą być bowiem
przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, gdyż nie są one samodzielnymi lokalami użytkowymi. Oznacza to z
punktu widzenia przepisów podatkowych, iż sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z
tak wydzielonych miejsc parkingowych lub garaży, które znajdują się w tym samym budynku, podlegać będzie
jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla danego lokalu mieszkalnego. Nie można, bowiem
dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z przyczyn leżących po stronie
przepisów podatkowych (możliwość zastosowania różnych stawek podatku), skoro przepisy cywilnoprawne
traktują taki przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży. Miejsce postojowe czy też garaż nie stanowi w tym
przypadku odrębnego od gruntu przedmiotu własności.

Podobnie orzekł NSA wyrokami z dnia 22 czerwca

2005r., sygn. akt I FSK 103/05 oraz sygn. akt FSK 248/04; WSA w Warszawie wyrokiem z dnia 13 września
2007r., sygn. akt III SA/Wa 1052/07; WSA w Poznaniu wyrokiem z dnia 15 lutego 2008r., sygn. akt I SA/Po
1206/07; WSA w Warszawie wyrokiem z dnia 5 października 2007r., sygn. akt III SA/Wa 1181/07; WSA w
Bydgoszczy wyrokiem z dnia 16 stycznia 2008r., sygn. akt I SA/Bd 801/07.

W rozpatrywanej sprawie,

przedmiotem jednej czynności cywilnoprawnej, tj. umowy sprzedaży, ma być lokal mieszkalny wraz z
przypisanym mu miejscem parkingowym lub garażem, określonym jako udział w częściach wspólnych całej
nieruchomości. Czynność ta, ma być objęta jednym aktem notarialnym. W związku z powyższym za błędny,

zdaniem Sądu, należy uznać wyrażony pogląd organu podatkowego, iż w przedmiotowej sprawie mamy do
czynienia ze swoistym rozbiciem czynności cywilnoprawnej na dwie części, tj. sprzedaży lokalu
mieszkalnego oraz sprzedaży miejsca parkingowego lub garażu. Jak już to uzasadniono wyżej, w opinii
Sądu, mamy do czynienia tylko z jednym przedmiotem umowy sprzedaży. Przedmiotem obrotu nie może być
część budynku, o ile nie ma ona charakteru odrębnego lokalu (por. A Cisek , Rejent z 1997/10/44).
Dodatkowo wymaga podkreślenia, że z mocy art. 3 ust.1 zd.2 ustawy o własności lokali wynika, iż
współwłasność nieruchomości wspólnej (na którą składają się grunt oraz części budynku i urządzenia służące
do wspólnego użytku właścicieli lokali jak w niniejszej sprawie pomieszczenie garażowe) ma charakter
przymusowy, tzn., że nie można żądać zniesienia tej współwłasności dopóki trwa odrębna własność lokali (por.
A. Doliwa, T. Mróz w Wspólnoty mieszkaniowe _ podziały i łączenie, publ. Monitor prawniczy 2002/9/391).
Ponadto, na podkreślenie zasługuje to, że od właściciela budynku mieszkalnego zależy, czy dokona uznania
miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym jako elementu nieruchomości wspólnej z określeniem
korzystania z poszczególnych miejsc w ramach podziału quo ad usum, albo wydzieli garaż na odrębną
własność jako samodzielny lokal w rozumieniu art. 2 ust.1 ustawy o własności lokali i dokona jego
sprzedaży oddzielnie od lokalu mieszkalnego. Tymczasem będący przedmiotem zabiegów interpretacyjnych
przepis art. 146 ust.1 pkt 2, lit.b ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że preferencyjną stawkę 7 %
stosuje się w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali
użytkowych. W stanie faktycznym przedstawionym przez podatnika wskazano, zaś że nie będzie dochodziło
do wyodrębnienia pomieszczenia garażowego jako odrębnego lokalu użytkowego. Zaznaczyć należy, że
także zgodnie z powołaną przez organ podatkowy definicją budynku mieszkalnego zawartą w PKOB - do
której odsyła art. 2 pkt.12 w/w ustawy- są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej
powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. Z akt sprawy nie wynika, zaś aby
pomieszczenie do parkowania samochodów miało przekraczać ten wskaźnik

(Wyrok WSA w Szczecinie z

20.5.2008 r., I SA/Sz 45/08).

Sprzedaż własności lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z miejsca parkingowego w budynku
opodatkowana jest jednolitą 7% stawką VAT, właściwą dla sprzedaży lokalu mieszkalnego. Nie ma bowiem
możliwości sprzedaży miejsca parkingowego w ?oderwaniu? od sprzedawanego lokalu, gdyż garaż nie
stanowi samodzielnego lokalu użytkowego. (WSA w Warszawie w wyroku z 13 września 2007 r., sygn. akt
III SA/Wa 1052/07).

Sprzedaż własności lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z miejsca parkingowego w budynku
opodatkowana jest jednolitą 7% stawką VAT, właściwą dla sprzedaży lokalu mieszkalnego. Nie ma bowiem
możliwości sprzedaży miejsca parkingowego w ?oderwaniu? od sprzedawanego lokalu, gdyż garaż nie
stanowi samodzielnego lokalu użytkowego. (Wyrok WSA w Warszawie z 18.9.2007 r. (III SA/Wa 192/07).

W rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że przedmiotem sprzedaży obok własności lokalu mieszkalnego
jest nie garaż, czy samo miejsce postojowe, ale prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego o
konkretnej powierzchni, znajdującego się w części podziemnej budynku dla samochodu osobowego, które jest
integralnie związane z prawem własności do lokalu mieszkalnego. W konkretnym przypadku nie ma
możliwości nabycia (a więc i zbycia) lokalu mieszkalnego bez prawa do korzystania z miejsca postojowego.
Wyodrębnione miejsca postojowe nie mogą być bowiem przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, gdyż nie
stanowią samodzielnych lokali użytkowych, ze względu na fakt, że nie stanowią wydzielonych trwałymi
ścianami izb w obrębie budynku [...].

[...] z punktu widzenia przepisów podatkowych, iż sprzedaż lokalu

mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z tak wydzielonych miejsc postojowych, znajdujących się w
danym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla lokalu
mieszkalnego [...]. (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22.6.2005 r., sygn. akt FSK 2480/04)

W rozpatrywanej sprawie należy więc stwierdzić, że przedmiotem sprzedaży obok własności lokalu
mieszkalnego jest nie garaż, czy samo miejsce postojowe, ale prawo do wyłącznego korzystania z miejsca
postojowego o konkretnej powierzchni, znajdującego się w części podziemnej budynku dla samochodu
osobowego, które jest integralnie związane z prawem własności do lokalu mieszkalnego. W konkretnym

przypadku nie ma możliwości nabycia /a więc i zbycia/ lokalu mieszkalnego bez prawa do korzystania z
miejsca postojowego. Wyodrębnione miejsca postojowe nie mogą być bowiem przedmiotem odrębnej umowy
sprzedaży, gdyż nie stanowią samodzielnych lokali użytkowych, ze względu na fakt, że nie stanowią
wydzielonych trwałymi ścianami izb w obrębie budynku /por. R. Kabas: Opodatkowanie podatkiem od
towarów i usług sprzedaży miejsc postojowych zbywanych wraz z lokalem mieszkalnym, "Doradztwo
Podatkowe" 2001, nr 6, str. 12/. Stanowią one wydzielone z części podziemnej budynku mieszkalnego
fragmenty powierzchni budynku, stanowiącego w całości, zgodnie z umową sprzedaży, współwłasność
wspólnych części budynków i innych urządzeń, które nie służą do wyłącznego użytku współwłaścicieli
poszczególnych lokali, na których właścicieli konkretnego lokalu mieszkalnego przysługuje uprawnienie do
zaparkowania samochodu. Oznacza to z punktu widzenia przepisów podatkowych, iż sprzedaż lokalu
mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z tak wydzielonych miejsc postojowych, znajdujących się w
danym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla lokalu
mieszkalnego /por. T. Sławińska: Sprzedaż garaży, miejsc parkingowych i piwnic przez podmiot prowadzący
działalność w zakresie budownictwa mieszkaniowego - artykuł dyskusyjny, "Doradztwo Podatkowe" 2002 nr
12 str. 31/. Nie można bowiem dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z
przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych /możliwość zastosowania różnych stawek podatku/, skoro
przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży. Miejsce postojowe w tym
przypadku nie stanowi odrębnego od gruntu przedmiotu własności /por. G. Mularczyk: Opodatkowanie
podatkiem od towarów i usług sprzedaży miejsc postojowych i piwnic przez podmiot prowadzący działalność
w zakresie budownictwa mieszkaniowego, "Doradztwo Podatkowe" 1999 nr 6 str. 27-28/. (Wyrok
Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. I FSK 103/05).

Podstawa prawna:

Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 r., Nr 54, poz. 535, ze zm.)

http://e-prawnik.pl