http://www.podatki.biz/artykul/drukuj/28_14809.htm
www.podatki.biz
28.07.2011
Wa\
ne orzeczenie: Faktury, które wydrukujesz mo\
esz wysyłać i otrzymywać mailem
Z uzasadnienia: Prowspólnotowa wykładnia prowadzi zatem z jednej strony do wniosku, \
e prawodawca krajowy uregulował kwestię wystawiania i przekazywania faktur w formie elektronicznej, bez
konieczności ich przechowywania w tej samej formie, tyle \
e nie uczynił tego wprost, z drugiej zaś strony wskazuje, \
e skoro w odniesieniu do faktur przechowywanych w formie elektronicznej wprowadzono
wymóg ich kwalifikowanego uwierzytelnienia, to  a contrario  w przypadku faktur elektronicznych nieprzechowywanych w tej formie, wymóg taki nie istnieje, w przeciwnym razie byłby bowiem wprost
wyra\
ony.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Krystyna Kleiber, Sędziowie Sędzia WSA Paweł Groński (sprawozdawca), Sędzia WSA Jolanta
Sokołowska, Protokolant referent sta\
ysta Marika Krawczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 czerwca 2011 r. sprawy ze skargi R. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra
Finansów z dnia [...] września 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskar\
oną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, \
e uchylona interpretacja indywidualna nie mo\
e być
wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz R. S.A. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
W dniu 28 czerwca 2010 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w W. wpłynął wniosek R. S.A. z siedzibą w W. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej
podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawiania oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego faktur przesyłanych wyłącznie pocztą elektroniczną.
We wniosku R. S.A. (dalej: "Spółka") wskazała stan faktyczny, z którego wynika, \
e jest bankiem z siedzibą w Polsce wykonującym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej głównie czynności
bankowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (tj. Dz. U. z 2002 r., Nr 72, poz. 665, ze zm.). Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
usług -Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm. (dalej: "ustawa o VAT") Spółka jest obowiązana wystawić fakturę stwierdzającą dokonanie sprzeda\
y. Obecnie rozwa\
a wprowadzenie poczty elektronicznej (email) jako
formy komunikacji pomiędzy Spółką, a kontrahentami w zakresie przesyłania faktur VAT. Faktury dokumentujące sprzeda\
będą wystawiane przez Bank w informatycznym systemie księgowym Spółki. Do tego
systemu wpisywane są dane, które zgodnie z odpowiednimi przepisami powinny znalez
ć się na fakturze. Po wpisaniu wszystkich danych system księgowy generuje obraz faktury w postaci pliku
elektronicznego, zabezpieczonego przed edycją. Plik przedstawiający obraz faktury Spółka będzie przesyłała za pośrednictwem poczty elektronicznej do kontrahenta. Po odebraniu takiego pliku kontrahent
będzie mógł wydrukować zawartość tego pliku i wydrukowaną fakturę załączyć do prowadzonej dokumentacji. W zakresie otrzymywanych faktur Spółka zamierza uzgodnić z kontrahentami, \
e będą oni
przesyłali Spółce faktury za pośrednictwem poczty elektronicznej po zabezpieczeniu obrazu faktury przed edycją w formie pliku elektronicznego. Następnie będzie drukowany obraz faktury z otrzymanego pliku
elektronicznego i załączany do prowadzonej dokumentacji. Wydrukowana i załączona do dokumentacji faktura VAT będzie ujmowana w ewidencji VAT.
W związku z powy\
szym stanem faktycznym Spółka zadała następujące pytania:
1. Czy przesłanie faktury za pośrednictwem poczty elektronicznej po jej zakodowaniu w pliku elektronicznym będzie zgodne z przepisami podatkowymi, tym z przepisami regulującymi zasady wystawiania
faktur VAT?
2. Czy kwoty podatku naliczonego określone na fakturach otrzymanych przez Bank za pośrednictwem poczty elektronicznej po wydrukowaniu takiej faktury i zaewidencjonowaniu w ewidencji VAT będą mogły
być odliczone od kwoty podatku nale\
nego?
Zdaniem Spółki zakodowanie faktury VAT w formie pliku elektronicznego i przesłanie takiego pliku kontrahentowi za pośrednictwem poczty elektronicznej jest zgodne z przepisami ustawy o VAT oraz innymi
przepisami regulującymi zasady wystawiania faktur. Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzeda\
y, datę dokonania
sprzeda\
y, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę nale\
ności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. Szczegółowe zasady wystawiania faktur reguluje
natomiast rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których
nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.). Akt ten szczegółowo wskazuje m.in. jakie dane powinna zawierać faktura, termin w jakim faktura powinna
zostać wystawiona, zaś w ż 19 ust. 1 wskazuje, \
e faktury są wystawiane co najmniej w dwóch egzemplarzach, oryginał faktury powinien otrzymać nabywca, a kopię faktury zatrzymuje sprzedawca. Nabywca
towarów lub usług powinien zatem otrzymać oryginał faktury, przy czym przepisy rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur, jak równie\
przepisy ustawy o VAT nie precyzują w jaki sposób nabywca
powinien otrzymać taką fakturę. W szczególności, \
aden przepis ustawy o VAT oraz rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur nie wskazuje, \
e faktura powinna być wydrukowana przez podatnika i
przesłana kontrahentowi za pośrednictwem poczty lub w inny podobny sposób.
1 z 5 2011-07-28 20:07
http://www.podatki.biz/artykul/drukuj/28_14809.htm
W związku z powy\
szym Spółka uznała, \
e sposób dostarczenia kontrahentowi faktury VAT jest dowolny i zale\
y od ustaleń dokonanych przez podatnika z kontrahentem. Za dopuszczalne nale\
y zatem uznać
wystawienie faktury w informatycznym systemie księgowym, zakodowanie faktury w formie pliku elektronicznego i przesłanie kontrahentowi takiego pliku za pośrednictwem poczty elektronicznej w celu
wydrukowania tej faktury przez kontrahenta i załączenia przez niego do prowadzonej dokumentacji. Pomiędzy fakturą przesłaną za pomocą poczty elektronicznej, którą póz
niej kontrahent wydrukuje
samodzielnie, a fakturą wydrukowaną przez podatnika i przesłaną kontrahentowi za pośrednictwem poczty tradycyjnej lub w inny podobny sposób nie ma ró\
nicy. Faktury te będą zawierały takie same dane,
będą dokumentowały transakcję zawartą pomiędzy podatnikiem i jego kontrahentem. Jedyną ró\
nicą będzie sposób dostarczenia takiej faktury przez podatnika kontrahentowi. Sposób dostarczenia faktury
kontrahentowi jest natomiast nieistotny z punktu widzenia podatku VAT i w \
aden sposób nie powinien wpływać na rozliczenia podatkowe podatnika oraz jego kontrahenta. Spółka podkreśliła, \
e plik
elektroniczny w którym jest zakodowany obraz faktury, który to plik jest przesyłany za pośrednictwem poczty elektronicznej nie jest fakturą VAT. Fakturą VAT jest wydrukowany przez kontrahenta z tego pliku
egzemplarz faktury załączony do prowadzonej dokumentacji i zaewidencjonowany w ewidencji VAT. Zakodowanie faktury w formie pliku elektronicznego umo\
liwia jedynie przesłanie tej faktury do kontrahenta
za pomocą poczty elektronicznej. Nie zmienia to faktu, \
e faktura przesłana za pomocą poczty elektronicznej jest fakturą papierową i podatnik ma obowiązek wydrukować taką fakturę, załączyć do prowadzonej
dokumentacji oraz przedstawić na \
ądanie organów podatkowych taką fakturę w formie papierowej. Faktura przesłana za pomocą poczty elektronicznej nie jest zatem fakturą wystawianą w formie
elektronicznej, o której mowa w rozporządzeniu Ministra Finansów z 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a tak\
e przechowywania oraz udostępniania
organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur. Fakturami wystawianymi w formie elektronicznej, o których mowa w tym rozporządzeniu są bowiem faktury, które mają wyłącznie
elektroniczną postać tzn. są wystawiane, przesyłane i przechowywane w formie elektronicznej. Fakturami wystawianymi w formie elektronicznej są więc faktury, które nie mają formy papierowej. W
konsekwencji oznacza to, \
e podatnik nie jest zobowiązany do posiadania papierowego egzemplarza faktury wystawionej w formie elektronicznej, lecz zgodnie z ż 6 ust. 1 rozporządzenia w sprawie faktur
elektronicznych jest zobowiązany do zapewnienia na \
ądanie organów podatkowych oraz organów kontroli skarbowej natychmiastowego, pełnego i ciągłego dostępu drogą elektroniczną do takich faktur.
W związku z powy\
szym w ocenie Spółki do faktur przesyłanych za pośrednictwem poczty elektronicznej, które muszą być wydrukowane przez odbiorcę nie znajdują zastosowania wymogi określone w
rozporządzeniu w sprawie faktur elektronicznych. Faktury te nie są bowiem fakturami wystawianymi w formie elektronicznej, lecz fakturami papierowymi, a elektroniczny jest jedynie sposób komunikacji między
podatnikiem a kontrahentem. Podsumowując, faktura przesłana za pośrednictwem poczty elektronicznej, która musi zostać wydrukowana i załączona przez kontrahenta do prowadzonej dokumentacji nie jest
fakturą wystawianą w formie elektronicznej, o której mowa w rozporządzeniu w sprawie faktur elektronicznych. Do takich faktur nie znajdują więc zastosowania wymogi określone w tym rozporządzeniu, faktura
taka jest bowiem tradycyjną fakturą papierową jedynie sposób jej przesłania do kontrahenta jest elektroniczny.
Spółka podkreśliła, \
e przepisy ustawy o VAT oraz przepisy rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur nie regulują natomiast sposobów dostarczenia faktur papierowych kontrahentowi, w tym nie wykluczają
mo\
liwości przesłania faktury za pośrednictwem poczty elektronicznej. W związku z tym, za zgodne z tymi przepisami uznała przesłanie faktury kontrahentowi za pośrednictwem poczty elektronicznej po jej
zakodowaniu w postaci pliku elektronicznego. Spółka wskazała, \
e podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w niedawnym wyroku z 21 maja 2010 r. (sygn. I FSK 1444/09), w którym Sąd uznał
za zgodne z odpowiednimi przepisami przesyłanie faktur papierowych za pośrednictwem poczty elektronicznej.
Zdaniem Spółki, przesłanie faktury za pośrednictwem poczty elektronicznej po jej uprzednim zakodowaniu w pliku elektronicznym jest zgodne z przepisami ustawy o VAT oraz z przepisami rozporządzeń
wykonawczych regulujących zasady wystawiania faktur. W związku z tym, je\
eli Spółka otrzyma od kontrahenta fakturę za pośrednictwem poczty elektronicznej następnie wydrukuje taką fakturę, załączy do
prowadzonej dokumentacji oraz zaewidencjonuje w ewidencji VAT, Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego określonego na takiej fakturze na zasadach ogólnych.
W interpretacji indywidualnej z dnia [...] września 2010r., Nr [...] Minister Finansów uznał stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego za nieprawidłowe.
Minister Finansów podniósł, \
e szczegółowe zasady wystawiania faktur określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania
faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.). Zasady te dotyczą zarówno
faktur wystawianych w formie papierowej jak i elektronicznej, przy czym ta druga forma wymaga wypełnienia dodatkowych warunków. Przepisy ż 19 - 21 powy\
szego rozporządzenia regulują techniczne
aspekty związane z wystawianiem i przechowywaniem faktur. Zgodnie z ż 19 ust. 1 tego rozporządzenia, faktury i faktury korygujące wystawiane są co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał
otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca. Oryginał faktury powinien zawierać wyraz ORYGINAA
, a kopia faktury - wyraz KOPIA (ż19 ust. 2). Gdy oryginał zaginie lub ulegnie zniszczeniu, na
wniosek nabywcy sprzedawca mo\
e wystawić duplikat faktury (ż 20 rozporządzenia). Zgodnie natomiast z ż 21 ust. 1 rozporządzenia, podatnicy VAT mają obowiązek przechowywać oryginały i kopie faktur,
faktur korygujących i duplikatów tych dokumentów do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Ponadto, zgodnie z ż 21 ust. 2 rozporządzenia, oryginały faktur oraz faktur
korygujących jak równie\
duplikaty przechowuje się w oryginalnej postaci, w podziale na okresy rozliczeniowe i w sposób pozwalający na ich łatwe odszukanie.
Zdaniem organu analiza powołanych powy\
ej przepisów ż 19 i 21 rozporządzenia wskazuje, \
e jedyną dopuszczalną formą dokumentowania transakcji kupna -sprzeda\
y, poza formą elektroniczną, która
będzie przedmiotem póz
niejszej analizy, jest wystawianie faktur VAT w formie papierowej. U\
yte przez ustawodawcę sformułowania: "wystawiane są w co najmniej dwóch egzemplarzach" (ż19 ust. 1
rozporządzenia), czy "dokumenty (...) przechowuje się w oryginalnej postaci" (ż 21 ust. 2 rozporządzenia) niewątpliwie odnoszą się bowiem do dokumentów w formie zmaterializowanej - papierowej.
Minister Finansów podkreślił, \
e udostępnienie nabywcy faktury poprzez pocztę elektroniczną, choć mo\
na uznać za formę wystawienia faktury, to nie mo\
na tego jednak uznać za wystawienie faktury w
formie papierowej. Udostępniając fakturę poprzez pocztę elektroniczną strona dokonuje elektronicznego przekazu treści tego dokumentu zapisanej w języku informatycznym. W konsekwencji faktury takie
muszą spełniać wymogi określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a tak\
e przechowywania oraz
udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz. 1119), poniewa\
zgodnie z ż 1 pkt 1, rozporządzenie to określa m.in. sposoby i warunki wystawiania oraz
przesyłania faktur w formie elektronicznej. Z uwagi na specyfikę tego rodzaju faktur ustawodawca nakazał w przypadku ich wystawiania dochowanie szeregu wymogów, nie przewidzianych regulacjami
dotyczącymi faktur papierowych.
2 z 5 2011-07-28 20:07
http://www.podatki.biz/artykul/drukuj/28_14809.htm
W ocenie Ministra Finansów istnieje wprawdzie mo\
liwość przekazywania faktur przez Spółkę w formie przez nią opisanej, jednak\
e na gruncie przepisów prawa faktury te nie rodzą \
adnych skutków
prawnych. W takim przypadku mamy do czynienia wyłącznie z przekazaniem, do wiadomości odbiorcy, treści faktury a nie wystawieniem i doręczeniem oryginału dokumentu, o którym mowa w art. 106 ust. 1
ustawy o VAT.
W konkluzji organ uznał, \
e otrzymanie faktury poprzez systemy elektroniczne, bez stosowania przepisów regulujących tę materię, powoduje, \
e wystawione faktury nie są uznane na gruncie ustawy o VAT za
dokumenty wprowadzone do obrotu prawnego. Skoro zaś nie zostały wprowadzone, nie mogą korzystać z ochrony prawnej, a Spółka nie jest upowa\
niona do stosowania prawa do obni\
enia kwoty podatku
nale\
nego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowych faktur, przewidzianego w art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT.
Powy\
sza interpretacja Ministra Finansów stała się przedmiotem skargi R. S.A. z siedzibą w W. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której Spółka zarzuciła naruszenie przepisów
prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy poprzez:
1. Błędną wykładnię art. 106 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm.) poprzez przyjęcie, \
e przesłanie faktury za
pomocą poczty elektronicznej, niespełniającej warunków do uznania jej za przekaz elektroniczny, nie stanowi przekazania kontrahentowi oryginału faktury, a tym samym faktura ta nie została wprowadzona do
obrotu i nie rodzi \
adnych skutków prawnych i błędną wykładnię polegającą na nieznajdującym oparcia w treści przepisów odwołaniu się do kwestii sposobu doręczenia faktury odbiorcy w celu oceny, czy
odbiorca faktury ma prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego w danej fakturze;
2. Niewłaściwe zastosowanie i błędną wykładnię ż 19 oraz ż 21 Rozporządzenia Ministra Finansów z 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich
przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.) poprzez uznanie, \
e przekazanie faktury VAT w
drodze poczty elektronicznej nie stanowi wystawienia faktury w formie papierowej, do której odnoszą się powy\
sze przepisy, a w konsekwencji przesyłanie faktury faksem lub w formie pliku PDF, niespełniającej
warunków do uznania ich za przekaz elektroniczny, nie stanowi przekazania kontrahentowi oryginału faktury;
3. Niewłaściwe zastosowanie oraz błędną wykładnię ż 1, ż 2, ż 4 i ż 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a tak\
e
przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz. 1119 ze zm.) poprzez przyjęcie, \
e faktura przesłana za pomocą poczty
elektronicznej jest fakturą elektroniczną, do której stosuje się przepisy Rozporządzenia.
Ponadto skar\
ąca Spółka zarzuciła zaskar\
onej interpretacji naruszenie przepisu zawartego w art. 121 ż 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.)
poprzez naruszenie nakazu prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.
W uzasadnianiu skargi Spółka powtórzyła argumentację zaprezentowaną we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa.
W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskar\
onej interpretacji indywidualnej.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zwa\
ył, co następuje:
Zgodnie z brzmieniem art. 1 ż 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r.  Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez
kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. W konsekwencji sąd administracyjny dokonuje kontroli zgodności z prawem zaskar\
onego aktu administracyjnego i to z
przepisami obowiązującymi w dacie jego wydania, co oznacza, \
e kontroluje legalność rozstrzygnięcia zapadłego w postępowaniu z punktu widzenia jego zgodności z prawem materialnym i obowiązującymi
przepisami prawa procesowego.
Podkreślenia przy tym wymaga, i\
zgodnie z art. 134 ż 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi -Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. (dalej: ppsa) sąd
rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Sąd dokonując oceny legalności zaskar\
onej interpretacji uznał, \
e narusza ona przepisy prawa materialnego w stopniu uzasadniającym jej uchylenie, a w szczególności art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca
2004 r. o podatku od towarów i usług -Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm. (dalej: "ustawa o VAT"), ż 19 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym
podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.) oraz
Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UEL.2006.347, dalej zwana: "Dyrektywa").
Sąd w składzie rozpoznającym sprawę podziela stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyra\
one w wyroku z dnia 20 maja 2010 r., sygn. akt I FSK 1444/09. W wyroku tym NSA podniósł, \
e
prawodawca krajowy  expressis verbis  nie wypowiada się w art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług co do ewentualnej konieczności wystawiania przez podatników VAT faktur w
formie papierowej. Zgodnie z tym przepisem, "Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzeda\
y, datę dokonania sprzeda\
y, cenę
jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę nale\
ności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrze\
eniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.".
Jak słusznie zauwa\
yła Spółka, ustawodawca w ogóle nie wypowiada się w tym przepisie co do formy faktury, a językowa analiza wspomnianego przepisu nie stoi -w ocenie Naczelnego Sądu
Administracyjnego na przeszkodzie konstatacji, \
e faktury mogą być wystawiane równie\
w formie innej ni\
papierowa. W szczególności nale\
y uznać, \
e posłu\
enie się przez ustawodawcę
3 z 5 2011-07-28 20:07
http://www.podatki.biz/artykul/drukuj/28_14809.htm
wyra\
eniem "wystawia" nie ogranicza zakresu normowania wskazanego przepisu do faktur w formie papierowej.
Dla ustalenia właściwej interpretacji powołanych na wstępie przepisów nale\
y wyró\
nić dwie mogące wystąpić w obrocie gospodarczym sytuacje. W pierwszej podatnik VAT zarówno sporządza, jak i
przesyła nabywcy faktury w formie elektronicznej, które następnie są przechowywane przez obie strony w tej samej formie (bez przenoszenia ich treści na dokument w formie papierowej), zaś w drugiej
podatnik sporządza i przesyła faktury w formie niepapierowej, ale są one przy tym  przez obie strony transakcji  drukowane i przechowywane w formie papierowej, a nie elektronicznej.
Analiza treści rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej wyraz
nie wskazuje, \
e prawodawca wprost uregulował w tym
akcie prawnym tylko pierwszą ze wskazanych sytuacji, na co jednoznacznie wskazuje m. in. treść ż 6 ust. 5 tego rozporządzenia: "Faktury przesłane w formie elektronicznej powinny być przechowywane
przez ich wystawcę oraz odbiorcę w formie elektronicznej w formacie, w którym zostały przesłane, w sposób gwarantujący autentyczność ich pochodzenia i integralność ich treści, jak równie\
ich czytelność
przez cały okres ich przechowywania.". Zdecydowanie nale\
y zatem uznać, \
e wskazane rozporządzenie expressis verbis nie odnosi się do faktur, które są sporządzane i przekazywane w formie
elektronicznej, a następnie drukowane i przechowywane w formie papierowej. Tymczasem wniosek podatnika o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w rozpatrywanej sprawie, a tak\
e spór
jaki na tle tego wniosku wywiązał się pomiędzy podatnikiem a organem dokonującym interpretacji, odnosił się do sytuacji drugiego typu.
W świetle powy\
szego nale\
y rozwa\
yć, czy prawodawca w jakikolwiek sposób uregulował  w tym lub w innym akcie prawnym  problematykę faktur, które są sporządzane i przekazywane w formie
elektronicznej, a następnie drukowane i przechowywane w formie papierowej. Odpowiedz
na to pytanie pozwoli równie\
na ocenę zarzutu Strony odnośnie błędnego zastosowania ż 1, ż 2 i ż 4 rozporządzenia
Ministra Finansów w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej.
Nale\
y zauwa\
yć, \
e przepisy krajowe dotyczące faktur elektronicznych są oparte na przepisach Dyrektywy 2006/112/WE. Zgodnie z art. 232 Dyrektywy, faktury mogą zostać przesłane w formie papierowej
lub, z zastrze\
eniem akceptacji odbiorcy, mogą zostać przesłane lub udostępnione drogą elektroniczną. Natomiast w myśl art. 233 ust. 1 Dyrektywy, Państwa członkowskie akceptują faktury przesyłane lub
udostępniane drogą elektroniczną, pod warunkiem \
e autentyczność pochodzenia faktur i integralność ich treści zagwarantowano przy u\
yciu zaawansowanego podpisu elektronicznego lub za pomocą
elektronicznej wymiany danych (EDI). Jednocześnie zgodnie z tym przepisem, faktury mogą być równie\
przesyłane lub udostępniane drogą elektroniczną przy zastosowaniu innych metod, z zastrze\
eniem
ich akceptacji przez zainteresowane państwo lub państwa członkowskie.
Z kolei zgodnie z art. 234 Dyrektywy, państwa członkowskie nie mogą nakładać na podatników dostarczających towary lub świadczących usługi na ich terytorium \
adnych innych obowiązków ani formalności
związanych z przesyłaniem lub udostępnianiem faktur drogą elektroniczną.
Z łącznej analizy powy\
szych przepisów Dyrektywy 2006/112/WE wynikają dwa wnioski. Po pierwsze, Państwa członkowskie mogą dopuścić  jako inną metodę  przesyłanie i udostępnianie faktur w formie
elektronicznej bez wykorzystania \
adnej z dwóch wskazanych w art. 233 ust. 1 metod, w tym bez konieczności posłu\
enia się zaawansowanym podpisem elektronicznym (art. 233 ust. 1 zdanie 2 Dyrektywy).
Po drugie, Państwa członkowskie nie mogą ograniczać mo\
liwości sporządzania i przesyłania faktur w formie elektronicznej wyłącznie do sytuacji, w których równie\
przechowywanie tych faktur będzie
następowało w formie elektronicznej (art. 234 Dyrektywy).
Odnosząc powy\
sze rozwa\
ania do wskazanych wy\
ej dwóch typów sytuacji, jakie mogą występować w obrocie gospodarczym, nale\
y zatem z jednej strony stwierdzić, \
e w świetle prawa wspólnotowego
podatnicy powinni mieć w prawodawstwie krajowym zagwarantowaną mo\
liwość sporządzania i przesyłania faktur w formie elektronicznej, bez konieczności przechowywania ich w tej samej formie, z drugiej
strony natomiast, krajowe rozporządzenie w sprawie faktur elektronicznych (przy braku innych regulacji w tym zakresie) wprost reguluje wyłącznie sytuacje, w których zarówno sporządzenie, jak
i przesłanie oraz przechowywanie tych faktur następuje w formie elektronicznej.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego wprawdzie nale\
y przyjąć, \
e ustawodawca wprost uregulował  jako wymagające pod tym względem wyraz
nej prawnej interwencji  jedynie sytuacje, w których
zarówno sporządzanie, jak i przesyłanie oraz przechowywanie faktur będzie następowało w formie elektronicznej, jednak\
e odnośnie drugiego typu sytuacji mo\
na dokonać wykładni prowspólnotowej, tzn.
uznać a contrario, \
e równie\
one zostały uregulowane, tyle \
e w odmienny sposób. O ile bowiem w przypadku faktur wystawianych, przekazywanych i przechowywanych w formie elektronicznej prawodawca
wprost wysłowił wymóg zaopatrzenia tych faktur w bezpieczny podpis elektroniczny lub zabezpieczenia ich poprzez wymianę danych elektronicznych (EDI), o tyle w drugiego typu sytuacjach ustawodawca nie
wymaga \
adnej z tych dwóch metod uwierzytelniania autentyczności pochodzenia faktur i integralności ich treści. Prowspólnotowa wykładnia prowadzi zatem z jednej strony do wniosku, \
e prawodawca
krajowy uregulował kwestię wystawiania i przekazywania faktur w formie elektronicznej, bez konieczności ich przechowywania w tej samej formie, tyle \
e nie uczynił tego wprost, z drugiej zaś strony wskazuje,
\
e skoro w odniesieniu do faktur przechowywanych w formie elektronicznej wprowadzono wymóg ich kwalifikowanego uwierzytelnienia, to  a contrario  w przypadku faktur elektronicznych
nieprzechowywanych w tej formie, wymóg taki nie istnieje, w przeciwnym razie byłby bowiem wprost wyra\
ony.
Za rozstrzygnięciem wspieranym przez wykładnię prowspólnotową przemawiają równie\
względy racjonalności i sprawności funkcjonowania obrotu gospodarczego, a tak\
e postępu technologicznego oraz
upowszechnienia się elektronicznych środków komunikacji oraz przesyłania danych. Naczelny Sąd Administracyjny podzielił argumenty, \
e posługiwanie się fakturami sporządzanymi i przekazywanymi w
formie elektronicznej znacznie przyspiesza obrót gospodarczy oraz pozwala na pewne oszczędności. Posługiwanie się takimi fakturami, drukowanymi przez strony transakcji na papierze i w tej formie
przechowywanymi, nie zmniejsza przy tym bezpieczeństwa obrotu prawnego w porównaniu z sytuacją, w której faktury od samego początku mają postać papierową i w takiej formie są przekazywane nabywcy.
Z kolei uzasadnione jest takie rozumienie przepisów prawnych, zgodnie z którym faktury przechowywane wyłącznie w formie elektronicznej powinny być dodatkowo zabezpieczone w celu zagwarantowania
autentyczności ich pochodzenia oraz integralności ich treści. Racjonalne jest bowiem odmienne uregulowanie oraz wprowadzenie dodatkowych wymogów autoryzacyjnych w przypadku faktur stwarzających
większe zagro\
enie dla pewności i autentyczności tego obrotu, tzn. faktur nie tylko sporządzanych i przekazywanych, ale równie\
przechowywanych w formie elektronicznej.
Wobec stwierdzenia, \
e skarga jest uzasadniona Sąd na podstawie art.146 p.p.s.a. uchylił zaskar\
oną interpretację. O kosztach orzeczono na podstawie art.200 tej ustawy, natomiast w przedmiocie jej
4 z 5 2011-07-28 20:07
http://www.podatki.biz/artykul/drukuj/28_14809.htm
wykonalności na podstawie art.152 p.p.s.a.
Wyrok WSA w Warszawie III SA/Wa 181/11 - z 20.06.2011 r.
www.podatki.biz
5 z 5 2011-07-28 20:07