WSKAZÓWKI W SPRAWIE PRAC
WYKONYWANYCH PRZEZ BIEGŁYCH REWIDENTÓW
W ZWIĄZKU Z OCENĄ INFORMACJI FINANSOWYCH
ZAWARTYCH W PROSPEKCIE EMISYJNYM/ DOKUMENCIE REJESTRACYJNYM
I. WPROWADZENIE
Rozporządzenie Komisji (WE) Nr 809 z dnia 29 kwietnia 2004 roku, wykonujące dyrektywę 2003/71/WE Parlamentu Europejskiego i Rady w sprawie informacji zawartych w prospektach emisyjnych oraz formy, włączania przez odniesienie i publikacji takich prospektów emisyjnych oraz rozpowszechniania reklam (Dz. Urz. UE L 149 z 30.04.2004 r.), zwane dalej Rozporządzeniem Komisji WE, nakłada na emitentów obowiązek:
zamieszczenia w prospekcie emisyjnym/ dokumencie rejestracyjnym zbadanych przez biegłego rewidenta historycznych informacji finansowych oraz
poddania ocenie biegłego rewidenta zamieszczonych w prospekcie emisyjnym/ dokumencie rejestracyjnym - jeżeli dotyczy - informacji finansowych pro forma a także prognoz wyników lub wyników szacunkowych.
Zadaniem niniejszych wskazówek jest pomoc biegłemu rewidentowi w wykonaniu prac związanych z oceną historycznych informacji finansowych, finansowych informacji pro forma oraz prognoz wyników lub wyników szacunkowych.
Ilekroć w niniejszych wskazówkach mowa jest o:
ustawie o rachunkowości - rozumie się przez to ustawę z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późniejszymi zmianami),
Rozporządzeniu o prospekcie - rozumie się przez to Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 18 października 2005 r. w sprawie zakresu informacji wykazywanych w sprawozdaniach finansowych i skonsolidowanych sprawozdaniach finansowych wymaganych w prospekcie emisyjnym dla emitentów z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, dla których właściwe są polskie zasady rachunkowości (Dz. U. nr 209, poz. 1743),
MSR - rozumie się przez to Międzynarodowe Standardy Rachunkowości, Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej oraz związane z nimi interpretacje ogłoszone w formie rozporządzeń Komisji Europejskiej,
Normach KRBR - rozumie się wydane przez Krajową Radę Biegłych Rewidentów normy wykonywania zawodu biegłego rewidenta,
Standardach IAASB - rozumie się przez to Międzynarodowe Standardy Rewizji Finansowej (MSRF), Międzynarodowe Standardy Usług Atestacyjnych (MSUA) i Międzynarodowe Standardy Usług Pokrewnych (MSUP),
prospekcie emisyjnym/ dokumencie rejestracyjnym - rozumie się przez to dokument będący przedmiotem zatwierdzenia przez Komisję Nadzoru Finansowego.
Badanie historycznych informacji finansowych stanowi usługę poświadczającą dającą wystarczającą pewność. Wyniki tego badania prezentowane są w opinii z badania historycznych informacji finansowych, wyrażanej przez biegłego rewidenta, działającego w imieniu podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych, zwanego dalej podmiotem uprawnionym.
Poddanie ocenie finansowych informacji pro forma oraz poddanie ocenie prognoz wyników lub wyników szacunkowych stanowi również usługę poświadczającą, dającą wystarczającą pewność. Biegły rewident prezentuje wyniki tych prac odpowiednio w raporcie o finansowych informacjach pro forma albo w raporcie o prognozie wyników lub o wynikach szacunkowych.
Biegły rewident wykonuje swoje prace zgodnie z normami KRBR oraz standardami IAASB.
Wyrażenie opinii z badania historycznych informacji finansowych, wydanie raportu o informacjach finansowych pro forma oraz wydanie raportu o prognozie wyników lub wynikach szacunkowych wymaga dobrej znajomości warunków działania oraz przyjętych przez emitenta zasad (polityki) rachunkowości i ich praktycznego stosowania.
Wszystkie istotne ustalenia zawarte w opinii lub raporcie wymagają udokumentowania przez biegłego rewidenta za pomocą zebranych dowodów, odpowiednich do przedmiotu jego pracy, jak również stwierdzenia, że badanie lub poddanie ocenie nastąpiło zgodnie z właściwymi normami KRBR i standardami IAASB, o których mowa w punkcie 5 wskazówek.
Okres przechowywania dokumentacji wynosi 5 lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło wyrażenie opinii lub wydanie raportu.
Odpowiedzialność za informacje finansowe zamieszczone w dokumencie rejestracyjnym ponosi zarząd spółki emitenta. Podmiot uprawniony i działający w jego imieniu biegły rewident odpowiada za wyrażoną dla potrzeb prospektu emisyjnego/ dokumentu rejestracyjnego opinię o tym, czy historyczne informacje finansowe przekazują rzetelny i jasny obraz sytuacji emitenta, względnie za raport zawierający ocenę czy finansowe informacje pro forma zostały właściwie ustalone bądź za raport zawierający ocenę prawidłowości prognoz wyników lub wyników szacunkowych, a dalej czy zachodzi zgodność (spójność) tych danych ze stosowanymi przez emitenta zasadami (polityką) rachunkowości.
II. BADANIE HISTORYCZNYCH INFORMACJI FINANSOWYCH
1. Celem badania historycznych informacji finansowych jest wyrażenie opinii o tym, czy prezentowane w prospekcie emisyjnym/ dokumencie rejestracyjnym historyczne informacje finansowe są zgodne z przyjętymi przez emitenta zasadami (polityką) rachunkowości i przekazują rzetelny i jasny obraz sytuacji emitenta. Opinia taka może być prezentowana za pojedynczy rok lub za więcej niż jeden rok.
Przedmiot badania stanowią historyczne informacje finansowe prezentowane przez emitenta dla potrzeb prospektu emisyjnego/ dokumentu rejestracyjnego.
Zgodnie z Rozporządzeniem Komisji WE historyczne informacje finansowe za ostatnie 2 lata ustala i przedstawia się w układzie, jaki zostanie przyjęty w kolejnym (najbliższym) opublikowanym (udostępnionym akcjonariuszom) rocznym jednostkowym lub skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym emitenta, z uwzględnieniem zasad (polityki) rachunkowości oraz przepisów prawnych mających zastosowanie do takiego rocznego sprawozdania finansowego (por. też Rozporządzenie o prospekcie). Sprawozdanie takie obejmuje bilans, rachunek zysków i strat, rachunek przepływów pieniężnych, zestawienie zmian w kapitale własnym oraz opis stosowanych zasad (polityki) rachunkowości i noty objaśniające.
W świetle obowiązujących przepisów możliwe jest przykładowo, że:
historyczne informacje finansowe za ostatnie 2 lata sporządzono dla potrzeb prospektu emisyjnego/ dokumentu rejestracyjnego zgodnie z MSR, natomiast historyczne informacje finansowe za najstarszy prezentowany rok obrotowy i dodatkowo za przedostatni rok obrotowy są zgodne z ustawą o rachunkowości i wydanymi na jej podstawie przepisami wykonawczymi,
historyczne informacje finansowe za ostatnie 2 lata sporządzono dla potrzeb prospektu emisyjnego/ dokumentu rejestracyjnego zgodnie z Rozporządzeniem o prospekcie, natomiast historyczne informacje finansowe za najstarszy prezentowany rok obrotowy i dodatkowo za przedostatni rok obrotowy są zgodne z ustawą o rachunkowości i wydanymi na jej podstawie przepisami wykonawczymi,
wszystkie historyczne informacje finansowe są zgodne z MSR lub Rozporządzeniem o prospekcie
Z reguły historyczne informacje finansowe sporządzone zgodnie z ustawą o rachunkowości i wydanymi na jej podstawie przepisami wykonawczymi, o których mowa w punktach a) i b), są to jednostkowe lub skonsolidowane „statutowe” roczne sprawozdania finansowe emitenta. W praktyce możliwy jest również przypadek, gdy w prospekcie emisyjnym/ dokumencie rejestracyjnym emitent zamieszcza „statutowe” roczne sprawozdania finansowe sporządzone zgodnie z MSR lub Rozporządzeniem o prospekcie. Jeżeli „statutowe” sprawozdania finansowe były zbadane zgodnie z wymogami określonymi w ustawie o rachunkowości, to w myśl obowiązujących przepisów emitent nie ma obowiązku ponownego poddania ich badaniu, a wydaną przez podmiot uprawniony opinię o „statutowym” sprawozdaniu finansowym uznaje się za spełniającą wymogi Rozporządzenia Komisji WE, o ile samo sprawozdanie też tym wymogom odpowiada. Natomiast przekształcone dla potrzeb prospektu emisyjnego/ dokumentu rejestracyjnego historyczne informacje finansowe sporządzone zgodnie z MSR lub Rozporządzeniem o prospekcie, nie stanowią statutowego, podlegającego zatwierdzeniu, sprawozdania finansowego emitenta. Informacje takie traktowane są jako dodatkowe informacje finansowe, sporządzane wyłącznie dla potrzeb prospektu emisyjnego/ dokumentu rejestracyjnego.
Badanie, służące wyrażeniu opinii o historycznych informacjach finansowych sporządzonych dla potrzeb prospektu emisyjnego/ dokumentu rejestracyjnego, jest z reguły odrębne od badania jednostkowego lub skonsolidowanego „statutowego” rocznego sprawozdania finansowego emitenta, przeprowadzanego zgodnie z wymogami określonymi w ustawie o rachunkowości. Wyniki badań „statutowych” rocznych sprawozdań finansowych, przeprowadzonych przez tego samego lub innych biegłych rewidentów, mogą być wykorzystane do badania historycznych informacji finansowych. Biegły rewident wyrażający opinię o historycznych informacjach finansowych, jako osoba odpowiedzialna za wyrażenie o nich właściwej opinii, jest jednak zobowiązany do przeprowadzenia odpowiednich, dodatkowych procedur w celu upewnienia się, że opinie wyrażone o historycznych informacjach finansowych są właściwe (patrz pkt II/7).
Badanie przeprowadza się zgodnie z normami KRBR wykonywania zawodu biegłego rewidenta. Biegły rewident w przypadkach przewidzianych w normie nr 1 posługuje się również standardami IAASB, jak np. MSRF 560 „Późniejsze zdarzenia”, MSRF 720 „Pozostałe informacje zamieszczone w dokumentach zawierających zbadane sprawozdanie finansowe” oraz MSRF 710 „Dane porównawcze”.
Badanie powinno dostarczyć wystarczających i odpowiednich dowodów na to, że historyczne informacje finansowe spełniają odpowiednio wymogi ustawy o rachunkowości i wydanych na jej podstawie przepisów wykonawczych oraz Rozporządzenia o prospekcie lub/i MSR.
Jeżeli sporządzone uprzednio przez emitenta, zatwierdzone „statutowe” sprawozdania finansowe podlegały badaniu przez biegłego rewidenta działającego w imieniu podmiotu uprawnionego, innego niż podmiot uprawniony prezentujący opinię o historycznych informacjach finansowych wykazywanych w prospekcie emisyjnym/dokumencie, to prace wykonywane przez biegłego rewidenta działającego w imieniu tego podmiotu powinny umożliwiać mu wyrażenie opinii z badania historycznych informacji finansowych.
Jeżeli podczas badania historycznych informacji finansowych biegły rewident nabierze podejrzeń, że mogą one być istotnie nieprawidłowe, to stosuje on odpowiednio do okoliczności postanowienia MSRF 510 „Pierwsze badanie - bilans otwarcia” i MSRF 710 „Dane porównawcze”.
Brak danych porównawczych w sprawozdawczości sporządzonej dla potrzeb prospektu emisyjnego/ dokumentu rejestracyjnego, jeżeli dane takie nie są wymagane, nie oznacza że sprawozdawczość taka nie przekazuje rzetelnego i jasnego obrazu. Niemniej, w przypadku takim jest właściwe przedstawienie informacji o tym w opinii.
Opinia z badania historycznych informacji finansowych, wyrażana dla potrzeb prospektu emisyjnego/ dokumentu rejestracyjnego, zawiera ogólną ocenę o tym, czy prezentowane historyczne informacje finansowe przekazują rzetelny i jasny obraz sytuacji emitenta.
W opinii z badania biegły rewident odnosi się odrębnie do historycznych informacji finansowych za każdy prezentowany okres.
Biegły rewident może wyrazić opinię bez zastrzeżeń, z zastrzeżeniem(ami), negatywną, odmówić wyrażenia opinii lub zamieścić w opinii akapit objaśniający do historycznych informacji finansowych za każdy prezentowany okres sprawozdawczy.
Raport z badania uzupełniający opinię sporządza się, gdy badanie jest jednocześnie badaniem „statutowego” sprawozdania finansowego, o którym mowa w ustawie o rachunkowości lub gdy wynika to z zawartej z emitentem umowy o badanie.
Biegły rewident może podczas badania zorientować się, że miały miejsce nieprawidłowości, które wywierają istotny wpływ na zatwierdzone „statutowe” sprawozdania finansowe za lata poprzednie, a opinie wyrażone przez poprzednich biegłych rewidentów tych nieprawidłowości nie uwzględniały.
W przypadku takim biegły rewident przeprowadzający badanie omawia to zagadnienie z zarządem spółki emitenta, a - po uzyskaniu jego zgody - informuje o tym poprzedniego biegłego rewidenta. Za sporządzenie dla potrzeb prospektu emisyjnego/ dokumentu rejestracyjnego poprawnych historycznych informacji finansowych - jak o tym była mowa w pkt. I/8 - odpowiada zarząd spółki emitenta.
Poprzedni biegły rewident może wyrazić zgodę na wyrażenie opinii o przekształconych, w stosunku do zatwierdzonego sprawozdania finansowego, informacjach finansowych dla potrzeb prospektu bądź też nie zgodzić się na to. Wyrażenie przez poprzedniego biegłego rewidenta opinii o historycznych informacjach finansowych na potrzeby prospektu emisyjnego/ dokumentu rejestracyjnego powinno poprzedzić wykonanie - na podstawie odrębnej umowy - odpowiednich procedur, przy czym do ich przeprowadzania stosuje się między innymi postanowienia MSRF 560 „Późniejsze zdarzenia” oraz MSRF 720 „Pozostałe informacje zamieszczone w dokumentach zawierających zbadane sprawozdanie finansowe”.
W przypadku, gdy poprzedni biegły rewident nie wyraża zgody na wyrażenie opinii o przekształconych informacjach finansowych albo z ważnych przyczyn nie jest w stanie podjąć się badania, to - po zawarciu stosownej umowy - badania takiego powinien podjąć się biegły rewident przeprowadzający badanie historycznych informacji finansowych.
Zatwierdzone sprawozdanie finansowe, będące podstawą historycznych informacji finansowych prezentowanych w prospekcie emisyjnym/ dokumencie rejestracyjnym, może - zgodnie z ustawą o rachunkowości - nie zawierać w niektórych, ściśle określonych przypadkach, pewnych części składowych. Przykładowo, jeżeli emitent w poprzedzających latach nie był spółką akcyjną i nie podlegał obowiązkowi badania, to jego zatwierdzone roczne sprawozdanie finansowe może nie obejmować zestawienia zmian w kapitale (funduszu) własnym oraz rachunku przepływów pieniężnych. W przypadku takim konieczne jest przygotowanie przez emitenta dodatkowych historycznych informacji finansowych na potrzeby prospektu i poddanie ich badaniu oraz wyrażenie o nich opinii przez biegłego rewidenta. Opinia ta powinna zawierać informacje opisujące cel i istotę przeprowadzonego badania.
Wyrażana w formie pisemnej opinia z badania historycznych informacji finansowych powinna zawierać co najmniej następujące człony:
tytuł („Opinia niezależnego biegłego rewidenta”, a w razie odmowy wyrażenia opinii „Stanowisko niezależnego biegłego rewidenta”),
wskazanie pełnej nazwy adresata-emitenta oraz jego siedziby,
wskazanie podstawy prawnej badania historycznych informacji finansowych za poszczególne lata,
stwierdzenie, że za historyczne informacje finansowe dotyczące poszczególnych lat odpowiada zarząd spółki emitenta, natomiast zadaniem biegłego rewidenta było wyrażenie o nich opinii,
określenie przepisów i norm, na podstawie których przeprowadzono badanie, oraz krótki opis istoty badania wraz ze stwierdzeniem uzyskania w jego wyniku wystarczającej pewności do wyrażenia miarodajnej opinii,
opinia właściwa o tym, czy sporządzone zgodnie z przyjętymi przez emitenta zasadami (polityką) rachunkowości historyczne informacje finansowe za poszczególne lata, będące przedmiotem badania, oddają rzetelny i jasny obraz sytuacji emitenta. Ewentualne zastrzeżenia, jak i uzasadnienie wyrażenia opinii negatywnej podaje się przed właściwą opinią, natomiast objaśnienia - po treści właściwej opinii,
imię, nazwisko i numer ewidencyjny biegłego rewidenta przeprowadzającego badanie oraz nazwę i adres podmiotu uprawnionego, a także imię, nazwisko i numer ewidencyjny biegłego rewidenta reprezentującego podmiot uprawniony,
własnoręczne podpisy biegłego rewidenta przeprowadzającego badanie oraz reprezentującego podmiot uprawniony,
siedziba podmiotu uprawnionego i data opinii.
Przykładowy wzór opinii z badania historycznych informacji finansowych zawiera załącznik nr 1 do niniejszych wskazówek.
III. PODDANIE OCENIE INFORMACJI FINANSOWYCH PRO FORMA
Celem usługi poświadczającej polegającej na ocenie informacji finansowych pro forma jest wydanie przez biegłego rewidenta raportu o tym, czy informacje te zostały przez emitenta właściwie opracowane na wskazanej podstawie, a podstawa ta jest spójna z zasadami (polityką) rachunkowości przyjętymi przez niego przy sporządzaniu ostatniego rocznego jednostkowego/ skonsolidowanego sprawozdania finansowego, zamieszczonego w prospekcie emisyjnym/ dokumencie rejestracyjnym lub następnego sprawozdania finansowego.
Informacje finansowe pro forma zamieszcza się w prospekcie emisyjnym/ dokumencie rejestracyjnym dla wykazania wpływu, jaki w wartościach bezwzględnych (brutto) wywiera istotna, większa niż 25%, zmiana jednego lub więcej wskaźników jak np. % aktywów ogółem, ogółem przychody, zysk, strata charakteryzujących wielkość przedsiębiorstwa emitenta (z wyjątkiem przypadku gdy stosuje się metodę łączenia udziałów) spowodowana określoną transakcją (na przykład polegającą na nabyciu lub sprzedaży jednostki zależnej bądź oddziału) na dzień rozpoczynający lub kończący okres, za który przedstawiono w prospekcie emisyjnym/ dokumencie rejestracyjnym historyczne informacje finansowe. Informacje finansowe pro forma przedstawiają sytuację hipotetyczną (co by było gdyby), a nie rzeczywistą sytuację finansową, majątkową lub wyniki emitenta.
Informacje finansowe pro forma muszą zawierać informacje i być przedstawione w sposób określony w załączniku II do Rozporządzenia Komisji WE. Emitent przedstawia je w formie zestawienia, którego kolumny zawierają:
nieskorygowane historyczne informacje finansowe,
korekty pro forma,
wynikające z nich informacje finansowe pro forma (ostatnia kolumna).
Informacje finansowe pro forma przygotowuje emitent zgodnie z zasadami (polityką) rachunkowości przyjętymi przez niego przy sporządzaniu ostatniego sprawozdania finansowego; mogą one dotyczyć wyłącznie:
bieżącego okresu obrotowego,
ostatniego zakończonego okresu obrotowego, lub
ostatniego śródrocznego okresu, za który zostały lub zostaną opublikowane w prospekcie emisyjnym/ dokumencie rejestracyjnym nieskorygowane historyczne informacje finansowe.
Ich istotą jest pokazanie jak transakcja powodująca znaczną zmianę brutto sytuacji emitenta wpłynęłaby na jego aktywa, pasywa i wynik finansowy, gdyby nastąpiła na początku okresu, za który opracowano informacje finansowe pro forma. Korekty (pro forma) informacji finansowych pro forma powinny być jasno określone i wyjaśnione, wiązać się bezpośrednio z transakcją (stanowić integralną część informacji opisanych w prospekcie emisyjnym/ dokumencie rejestracyjnym) i być możliwe do udowodnienia.
Przedmiot oceny stanowią informacje finansowe pro forma zawierające opis transakcji, dane o zaangażowanych w nią podmiotach oraz okresie, którego dotyczą, przy czym informacje te powinny wyraźnie stwierdzać:
cel, dla którego je przygotowano,
że mają one charakter wyłącznie ilustracyjny,
że z uwagi na swój charakter dotyczą sytuacji hipotetycznej, a tym samym nie przedstawiają rzeczywistej sytuacji finansowej ani wyników emitenta.
Usługę poświadczającą, polegającą na ocenie informacji pro forma przeprowadza się zgodnie z normą KRBR nr 5 „Zasady postępowania podmiotów uprawnionych do badania sprawozdań finansowych w zakresie badania sprawozdań finansowych i innych usług poświadczających, wykonywanych przez biegłych rewidentów” oraz MSUA 3000 „Usługi atestacyjne inne niż badanie lub przeglądy historycznych informacji finansowych” przy uwzględnieniu specyfiki informacji finansowych pro forma.
Prace wykonane przez biegłego rewidenta powinny dostarczyć wystarczających i odpowiednich dowodów potwierdzających w wymaganym zakresie, że przedstawione przez emitenta informacje finansowe pro forma zostały właściwie opracowane.
W szczególności, zgodnie z załącznikiem II pkt 7 do Rozporządzenia Komisji WE, oznacza to konieczność dokonania przez biegłego rewidenta oceny, czy:
przedstawione przez emitenta w prospekcie emisyjnym/ dokumencie rejestracyjnym informacje finansowe pro forma zostały właściwie opracowane na wskazanej podstawie,
zastosowana do opracowania informacji finansowych pro forma podstawa jest spójna z zasadami (polityką) rachunkowości przyjętymi przez emitenta przy sporządzaniu historycznych informacji finansowych.
Biegły rewident może wyrazić w raporcie ocenę bez zastrzeżeń, z zastrzeżeniem(ami), ocenę negatywną lub odstąpić od wyrażenia oceny.
Wydawany w formie pisemnej raport zawierający ocenę informacji finansowych pro forma powinien obejmować co najmniej następujące człony:
tytuł („Raport niezależnego biegłego rewidenta o informacjach finansowych pro forma”),
wskazanie pełnej nazwy adresata - emitenta i jego siedziby,
identyfikację prezentowanych informacji finansowych pro forma, przez wskazanie - na przykład - stron prospektu emisyjnego/ dokumentu rejestracyjnego, na których jest o nich mowa.
stwierdzenie, że za informacje finansowe pro forma odpowiada zarząd spółki emitenta, natomiast zadaniem biegłego rewidenta była ich ocena w raporcie,
określenie norm KRBR, standardów IAASB, zasad i kryteriów na podstawie których przeprowadzono ocenę oraz krótki opis istoty prac wraz ze stwierdzeniem uzyskania w ich rezultacie wystarczającej podstawy do wyrażenia miarodajnego wniosku z wyników prac,
opis transakcji, których dotyczą informacje finansowe pro forma, w tym wskazanie stron transakcji i okresu kiedy nastąpiła oraz okresu, w którym uwzględniono informacje finansowe pro forma, celu ich zamieszczenia w prospekcie emisyjnym/ dokumencie rejestracyjnym oraz wskazanie, że informacje finansowe pro forma dotyczą jedynie sytuacji hipotetycznej, mającej zilustrować skutki transakcji, nie przedstawiają zatem rzeczywistej sytuacji finansowej ani wyników emitenta,
ocena, czy informacje finansowe pro forma zostały właściwie opracowane na wskazanej podstawie, spójnej z zasadami (polityką) rachunkowości, stosowanymi przez emitenta przy sporządzeniu historycznych informacji finansowych zamieszczonych w prospekcie emisyjnym/ dokumencie rejestracyjnym,
imię, nazwisko i numer ewidencyjny biegłego rewidenta przeprowadzającego ocenę oraz nazwa i adres podmiotu uprawnionego, a także imię i nazwisko oraz numer ewidencyjny biegłego rewidenta reprezentującego podmiot uprawniony,
własnoręczne podpisy biegłego rewidenta przeprowadzającego ocenę oraz reprezentującego podmiot uprawniony,
siedziba podmiotu uprawnionego i data raportu.
Przykładowy wzór raportu o informacjach finansowych pro forma zawiera załącznik nr 2 do niniejszych wskazówek.
IV. PODDANIE OCENIE PROGNOZY WYNIKÓW LUB WYNIKÓW SZACUNKOWYCH
1. Celem usługi poświadczającej polegającej na ocenie opracowanej przez emitenta prognozy wyników lub wyników szacunkowych - jeżeli ich przedstawienie w prospekcie emisyjnym/ dokumencie rejestracyjnym emitent uznał za celowe - jest wydanie przez biegłego rewidenta raportu o tym, czy odpowiadają one warunkom określonym w punkcie 13 załącznika nr I do Rozporządzenia Komisji WE, to jest czy zostały one opracowane prawidłowo, na podstawie podanych przez emitenta założeń oraz czy zastosowane przy opracowaniu zasady (polityka) rachunkowości są zgodne z zasadami (polityką) rachunkowości stosowanymi przy sporządzaniu historycznych informacji finansowych.
2. Wyniki szacunkowe są to prognozy wyników za miniony okres obrotowy, dla którego nie opublikowano jeszcze wyników. W większości przypadków prezentowane przez emitenta wyniki szacunkowe powinny znaleźć potwierdzenie w danych wykonania za okres, dla którego ustalono dane szacunkowe.
Prognozy wyników są to natomiast informacje o prawdopodobnym poziomie wyników za bieżący lub przyszłe lata obrotowe oparte na założeniach dotyczących zdarzeń, które mogą nastąpić w przyszłości bądź działań, które jednostka może podjąć; stanowią one informacje obarczone wysokim stopniem subiektywizmu.
Na ogół zarówno przedmiotem prognozy wyników, jak i wyników szacunkowych jest wynik brutto (przed opodatkowaniem).
Zarówno prognoza wyników jak i wyniki szacunkowe powinny być:
zrozumiałe, przedstawiając informacje w sposób możliwie prosty i zwięzły, ułatwiający ich zrozumienie przez inwestorów,
rzetelne i opierać się na wnikliwych analizach działalności emitenta oraz prezentować rzeczywiste, a nie hipotetyczne strategie, plany i analizy ryzyka,
porównywalne z historycznymi informacjami finansowymi,
istotne.
W razie prezentacji prognozy wyników lub wyników szacunkowych w prospekcie emisyjnym/ dokumencie rejestracyjnym emitent zobowiązany jest wydać oświadczenie wskazujące podstawowe założenia, na których oparto prognozę i szacunki, przy czym wymagane jest wyraźne rozróżnienie czynników, na które mogą wpływać organy administracyjne, zarządzające lub nadzorcze emitenta oraz czynników, które znajdują się całkowicie poza wpływem tych organów.
3. Biegły rewident przeprowadza prace zgodnie z normą KRBR nr 5 „Zasady postępowania podmiotów uprawnionych do badania sprawozdań finansowych w zakresie badania sprawozdań finansowych i innych usług poświadczających, wykonywanych przez biegłych rewidentów” oraz MSUA 3000 „Usługi atestacyjne inne niż badania lub przeglądy historycznych informacji finansowych”.
Prace te powinny dostarczyć dowodów potwierdzających poprawność opracowanych przez emitenta prognozy wyników lub wyników szacunkowych.
W szczególności biegły rewident sprawdza, czy:
prognoza wyników lub wyniki szacunkowe zostały, na podstawie przyjętych przez Zarząd Emitenta założeń, prawidłowo opracowane,
prognoza wyników lub wyniki szacunkowe zostały poprawnie zaprezentowane, a wszystkie leżące u ich podstaw istotne założenia zostały odpowiednio ujawnione,
zasady zastosowane do przygotowania prognoz wyników lub danych szacunkowych są spójne z zasadami (polityką) rachunkowości stosowanymi przy sporządzaniu przez emitenta historycznych informacji finansowych.
Biegły rewident może wyrazić w raporcie ocenę bez zastrzeżeń, z zastrzeżeniem(ami), ocenę negatywną lub odstąpić od wyrażenia oceny.
Wydawany w formie pisemnej raport, zawierający ocenę prognozy wyników lub wyników szacunkowych, powinien obejmować co najmniej następujące człony:
tytuł („Raport niezależnego biegłego rewidenta o prognozie wyników” względnie wynikach szacunkowych),
wskazanie pełnej nazwy adresata-emitenta i jego siedziby,
identyfikację prospektywnych informacji finansowych,
stwierdzenie, że za prognozę wyników lub wyniki szacunkowe odpowiada zarząd spółki-emitenta, natomiast zadaniem biegłego rewidenta była ich ocena w raporcie,
określenie norm KRBR, standardów IAASB, zasad i kryteriów, na podstawie których przeprowadzono ocenę oraz krótki opis istoty prac wraz ze stwierdzeniem uzyskania w ich rezultacie wystarczającej podstawy do wyrażenia miarodajnego wniosku z wyników prac,
opis prognoz wyników lub wyników szacunkowych zawierający zarazem stwierdzenie, że rzeczywiste dane będą się różnić od prognoz wyników lub wyników szacunkowych,
ocena czy prognoza wyników lub wyniki szacunkowe zostały prawidłowo sporządzone na podstawie podanych założeń oraz że zasady rachunkowości zastosowane do opracowania prognozy wyników lub wyników szacunkowych są spójne z zasadami (polityką) rachunkowości stosowanymi przez emitenta przy sporządzeniu historycznych informacji finansowych zamieszczonych w prospekcie emisyjnym/ dokumencie rejestracyjnym; biegły rewident nie ocenia jednak czy założenia są kompletne lub/i racjonalne zwracając zarazem uwagę, że określenie „prawidłowe” nie oznacza tylko arytmetycznej poprawności prognoz lub szacunków,
imię, nazwisko i numer ewidencyjny biegłego rewidenta przeprowadzającego ocenę oraz nazwa, adres podmiotu uprawnionego, a także imię, nazwisko i numer ewidencyjny biegłego rewidenta reprezentującego podmiot uprawniony,
własnoręczne podpisy biegłego rewidenta przeprowadzającego ocenę oraz reprezentującego podmiot uprawniony,
siedziba podmiotu uprawnionego i data raportu.
Przykładowy wzór raportu o prognozach wyników zawiera załącznik nr 3 do niniejszych wskazówek.
W opinii lub raporcie biegłego rewidenta wymienia się właściwą w danych okolicznościach nazwę dokumentu
16