PIT 2010/2011: Pracownicze koszty uzyskania - problemy praktyczne

Wydaje się pozornie, że nie powinny występować żadne problemy z prawidłowym uwzględnieniem wysokości pracowniczych kosztów uzyskania w zeznaniu rocznym - kwoty zostały zdefiniowane, nie zmieniają się już parę lat i w rocznych zeznaniach PIT nie trzeba tropić miejsca, gdzie należy je ująć. Tymczasem - jak co roku - okazuje się, że istnieje grupa wątpliwości, które wymagają wyjaśnienia.

Z obowiązku przypomnę, iż pracownicze koszty uzyskania wynoszą:

- 1 335 zł (co miesięcznie oznacza 111 zł 25 gr), w przypadku gdy podatnik uzyskiwał przychody z tytułu jednego stosunku pracy (stosunków pokrewnych),

- 2 002 zł 05 gr, w przypadku gdy podatnik uzyskiwał przychody równocześnie z więcej niż jednego stosunku pracy (stosunków pokrewnych),

- 1 668 zł 72 gr (miesięcznie 139 zł 06 gr), w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika w roku podatkowym było położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskiwał dodatku za rozłąkę lub nie otrzymywał zwrotu kosztów dojazdu (z wyjątkiem, gdy zwrócone koszty zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu),

- 2 502 zł 56 gr, w przypadku gdy podatnik uzyskiwał przychody równocześnie z więcej niż jednego stosunku pracy (stosunków pokrewnych), a miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika było położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskiwał dodatku za rozłąkę lub nie otrzymywał zwrotu kosztów dojazdu (z wyjątkiem, gdy zwrócone koszty zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu).

Znajomość tych limitów jest istotna również z tego powodu, że w pewnych przypadkach można uwzględnić w rozliczeniu rocznym wyższe kwoty, niż stosowane przez pracodawcę przy obliczaniu zaliczek na podatek w trakcie roku.

Np. w sytuacji , w której zryczałtowane koszty wynikające z przepisów ustawy są niższe od wydatków na dojazd do zakładu lub zakładów pracy środkami transportu autobusowego, kolejowego, promowego lub komunikacji miejskiej, w zeznaniu koszty te mogą być przyjęte przez pracownika (lub przez zakład pracy pracownika) w wysokości wydatków faktycznie poniesionych, udokumentowanych wyłącznie imiennymi biletami okresowymi. Pamiętajmy, aby bilety będące podstawą do wyliczenia powyższych kosztów zachować do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (praktycznie prawie 6 lat od daty złożenia zeznania rocznego, i to w sytuacji, w której bieg przedawnienia nie zostanie przerwany).

W sytuacji, gdy pracodawca obliczając zaliczki uwzględnił niższe koszty uzyskania przychodów niż przysługujące w konkretnej sytuacji pracownika, pracownik ma prawo w rozliczeniu rocznym przyjąć koszty wynikające z przepisów. Najczęściej wystąpi przypadek, w którym pracownik nie złożył pracodawcy wniosku o zastosowanie wyższych kosztów uzyskania, oświadczając iż jego miejsce stałego lub czasowego zamieszkania znajduje się poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy. Pracodawca będzie wtedy, obliczając zaliczkę na podatek dochodowy, uwzględniał koszty uzyskania przychodów w wysokości niższej, niż maksymalna wysokość tych kosztów możliwa do uwzględnienia według ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (będzie zresztą postępował w sposób prawidłowy). Nie stanowi to przeszkody, aby „odzyskać” nadpłacony podatek uwzględniając wyższe koszty w rozliczeniu rocznym.

Przypadki, w których pracodawca błędnie nie uwzględnia należnych pracowniczych kosztów uzyskania przychodów

Czasami zdarza się, że pracodawca nie uwzględnił wszystkich kosztów uzyskania przychodów. Dzieje się tak np. wtedy, gdy pracownik nie był w danym miesiącu ani jednego dnia w pracy, a mimo to uzyskał w tym miesiącu przychód ze stosunku pracy.

Przykład

Pan Jan w kwietniu rozchorował się, i od 29 kwietnia przebywa na zwolnieniu. Za maj zostało mu wypłacone wynagrodzenie za czas niezdolności do pracy. Ponieważ jest to wynagrodzenie ze stosunku pracy, należy również uwzględnić koszty uzyskania przychodu.

Podobna sytuacja wystąpi wtedy, kiedy pracownik nie będzie ani jednego dnia w pracy, a za część miesiąca zostanie mu wypłacone wynagrodzenie za czas niezdolności, a następnie zasiłek chorobowy. W tym przypadku pracownik również uzyskuje wynagrodzenie ze stosunku pracy, i należy uwzględnić przy obliczaniu zaliczki koszt uzyskania przychodu.

Gdyby pracownik za cały miesiąc otrzymał wyłącznie zasiłek chorobowy, który nie jest wynagrodzeniem ze stosunku pracy, za ten miesiąc kosztów uzyskania przychodów nie uwzględnia się. Sytuacja zmieniłaby się, gdyby mimo choroby i całomiesięcznej nieobecności finansowanej zasiłkiem chorobowym pracownik otrzymał wynagrodzenie ze stosunku pracy (np. premię okresową czy nagrodę). Ponieważ otrzymał wynagrodzenie ze stosunku pracy, koszty uzyskania należy uwzględnić.

Praca przez kilka miesięcy w roku i koszty uzyskania

Pytanie: Byłem zatrudniony w 2010 roku przez 7 miesięcy. Przez pozostałą część roku nie pracowałem. Czy w rozliczeniu rocznym mogę uwzględnić pracownicze koszty uzyskania w pełnej wysokości (tzn. 1 335 zł)?

Odpowiedź

Niestety nie. Art. 22 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi bowiem, że:

„2. Koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:

1) wynoszą 111 zł 25 gr miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1 335 zł, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;

Oznacza to, że w rozliczeniu rocznym można uwzględnić koszty uzyskania w maksymalnej wysokości stanowiącej iloczyn liczby miesięcy, w których pozostawał Pan w stosunku pracy i kwoty 111 zł 25 gr (oczywiście, jeżeli nie zachodzą przesłanki do uwzględnienia kosztów faktycznie poniesionych, udokumentowanych wyłącznie imiennymi biletami okresowymi).

Praca na dwie umowy w jednej firmie i pracownicze koszty uzyskania

Pytanie: Zatrudniamy pracownika, z którym mamy zamiar podpisać drugą umowę o pracę (z zakresem obowiązków innym niż ujęty w pierwszej umowie). Czy powinniśmy, obliczając zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych, uwzględniać pracownicze koszty uzyskania w podwójnej wysokości, mimo, iż łączna suma obliczonych w ten sposób kosztów uzyskania przychodów przekroczy roczny limit? Czy pracownik w rozliczeniu rocznym będzie mógł uwzględnić podwyższony limit kosztów w wysokości 2 502,56 złotych? (mieszka poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy).

Odpowiedź

Odpowiedź na oba pytania jest twierdząca, przy założeniu, że pracownik ma miejsce stałego lub czasowego zamieszkania poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, i przy spełnieniu drugiego warunku - że pracownik nie uzyskiwał dodatku za rozłąkę.

W kwestii uwzględnienia podwójnych kosztów uzyskania przychodów Ministerstwo Finansów wypowiadało się już prawie 13 lat temu. Stanowisko to zostało potwierdzone kolejnym pismem. Oba pisma (w kolejności nowsze i starsze) przytaczamy poniżej:

Pismo PB5/MC-033-50-736/05 p.o. Zastępcy Dyrektora Departamentu Podatków Bezpośrednich z 29 kwietnia 2005 r. do Izby Skarbowej w Lublinie

Odpowiadając na pismo z dnia 19 kwietnia 2005 r. w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych, Ministerstwo Finansów uprzejmie informuje, iż aktualne pozostaje stanowisko wyrażone w piśmie z dnia 24 marca 1995 r. nr PO5/9-0261/95.

W konsekwencji, na gruncie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), pracownikowi przysługują odrębne koszty uzyskania przychodów od przychodów z każdego stosunku pracy (stosunku służbowego, spółdzielczego stosunku pracy, pracy nakładczej), a co za tym idzie, prawdziwe jest twierdzenie, iż "w przypadku gdy pracownika łączą z jednym pracodawcą dwie umowy, przy obliczaniu zaliczki na podatek, zakład pracy jest zobowiązany uwzględnić koszty uzyskania od obydwu stosunków w pełnej wysokości, bez względu na przekroczenie limitu rocznego".

Powyższe wynika z postanowień art. 22 ust. 2 oraz art. 32 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pismo PO 5/9-0261/95 Wicedyrektora Departamentu Podatków Bezpośrednich i Opłat z 24.03.1995 r. do izb i urzędów skarbowych

W nawiązaniu do pisma z 23 grudnia 1994 r. znak PO 5/N-8O1O-O2224/94, Ministerstwo Finansów - po uprzednich uzgodnieniach z Ministerstwem Pracy i Spraw Socjalnych - uprzejmie informuje:

Pracownika, który zawarł z jednym (tym samym) zakładem pracy dwie lub więcej umów o pracę łączy z tym zakładem kilka stosunków pracy, w ramach których przysługują odrębnie: urlopy z każdego stosunku pracy, prawo do uzyskania świadectwa pracy, a także mogą przysługiwać odrębne świadczenia, takie jak np. dodatki stażowe, odprawy emerytalne - co oznacza, że zawarcie każdej umowy traktowane jest jako odrębny stosunek pracy traktowany na równi z umowami zawartymi z różnymi zakładami pracy.

Mając powyższe na uwadze również dla celów ustalenia kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 z późn. zm.), zarówno w 1994 r. jak i w 1995 r. należy przyjąć, że z każdej odrębnie zawartej umowy o pracę przysługują koszty uzyskania przychodów, niezależnie od tego, czy są one zawarte z jednym czy kilkoma zakładami pracy.

Pracownik na zwolnieniu i koszty uzyskania przychodów

Pytanie: Wypełniam pracownikowi PIT-11 i mam wątpliwość, czy dobrze obliczyłem mu w trakcie roku zaliczkę na podatek. W jednym z miesięcy pracownik przebywał cały miesiąc na zwolnieniu lekarskim — wypłaciłem mu za ten czas wynagrodzenie za czas niezdolności do pracy. Czy w takim miesiącu powinienem uwzględnić koszt uzyskania czy też nie?

Odpowiedź

Pytanie tak naprawdę brzmi — czy pracownik osiągnął w danym miesiącu wynagrodzenie ze stosunku pracy?

Art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówi, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Kwoty, jakie pracownik otrzymuje za czas niezdolności do pracy wynikają z Kodeksu pracy, który stanowi, że za czas choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną — trwającą łącznie do 33 dni w ciągu roku kalendarzowego, a w przypadku pracownika, który ukończył 50 rok życia - trwającej łącznie do 14 dni w ciągu roku kalendarzowego - pracownik zachowuje prawo do 80 proc. wynagrodzenia, chyba że obowiązujące u danego pracodawcy przepisy prawa pracy przewidują wyższe wynagrodzenie z tego tytułu.

Nie ma więc wątpliwości, że otrzymane przez pracownika pieniądze, mimo iż nie był on ani jednego dnia w pracy, są wynagrodzeniem wynikającym ze stosunku pracy. A to powoduje, że należy przy obliczeniu jego wysokości uwzględnić pracownicze koszty uzyskania przychodów.

Nie należy mylić wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy (finansowanym przez pracodawcę) z zasiłkiem chorobowym finansowanym przez ZUS ze środków pochodzących z ubezpieczenia chorobowego. Jeżeli pracownik przebywa przez pełny miesiąc na zwolnieniu lekarskim i za ten okres otrzymuje zasiłek chorobowy, przy obliczaniu wysokości zasiłku do wypłaty kosztów uzyskania nie uwzględnia się. Jeśli jednak oprócz zasiłku pracownik otrzyma jakieś inne wynagrodzenie ze stosunku pracy (np. nagrodę lub premię za poprzednie okresy), to przy obliczaniu tego wynagrodzenia należy uwzględnić koszty uzyskania przychodów.

Pracownicze koszty uzyskania - dalsze pytania i odpowiedzi

Pytanie: Podatnik dojeżdżał do miejscowości, w której znajduje się jego miejsce pracy, korzystając z komunikacji autobusowej. Co miesiąc kupował bilet miesięczny za kwotę 200 zł. Bilet był wystawiony na nazwisko podatnika. Czy może odliczyć koszt biletu?

Odpowiedź

W takim przypadku pracownik ma prawo zwiększyć koszty uzyskania do kwoty, którą rzeczywiście przeznaczył na bilety. Podatnik powinien gromadzić wszystkie bilety, bowiem to one stanowią dowód poniesienia wydatku i ich posiadanie jest warunkiem niezbędnym do skorzystania z możliwości zwiększenia kwoty kosztów.

Pytanie: Podatnik pracował na 1/4 etatu w trzech zakładach pracy. W każdym potrącano mu ustawowe koszty uzyskania przychodów w wysokości 111 zł 25 gr miesięcznie. Czy podatnik w zeznaniu rocznym może wykazać sumę kosztów uzyskania, wykazanych przez wszystkich pracodawców w informacji PIT-11?

Odpowiedź

Nie będzie to postępowanie prawidłowe. Jeżeli podatnik uzyskuje przychody równocześnie z więcej niż jednego zakładu pracy — koszty uzyskania nie mogą przekroczyć łącznie 2 002 zł 05 gr, w przypadku gdy podatnik uzyskiwał przychody równocześnie z więcej niż jednego stosunku pracy (stosunków pokrewnych), lub 2 502 zł 56 gr, w przypadku gdy podatnik uzyskiwał przychody równocześnie z więcej niż jednego stosunku pracy, a miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika było położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskiwał dodatku za rozłąkę lub nie otrzymywał zwrotu kosztów dojazdu (z wyjątkiem, gdy zwrócone koszty zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu).

Pytanie: Pracownik pracował przez pierwszą połowę roku w zakładzie pracy, do którego dojeżdżał z innej miejscowości. Potem przeprowadził się do miejscowości, w której pracował. W pierwszej połowie roku korzystał z komunikacji autobusowej, a przejazdy odbywał na podstawie imiennego biletu miesięcznego, za który płacił ok. 300 zł miesięcznie. Czy w rozliczeniu rocznym może rozliczyć część kosztów wg faktycznych wydatków, a część wg normy ustawowej?

Odpowiedź

W opisanym powyżej przypadku pracownik musi wybrać albo koszty faktycznie poniesione, albo w wysokości wynikającej z norm ustawowych. Ponieważ za 6 miesięcy pracownik będzie do obliczeń stosował normę miesięczną 139 zł 06 gr, i za sześć miesięcy normę 111 zł 25 gr, korzystniej jest przyjąć wariant uwzględniający koszty faktycznie poniesione.

Pytanie: Ze względu na wahania obrotów i wolnej gotówki w mojej firmie wypłacam pracownikom czasami dwie pensje w jednym miesiącu, podczas gdy w innych miesiącach nie wypłacam ich w ogóle. W bieżącym roku taka sytuacja wystąpiła dwa razy. W związku z tym pojawiła się wątpliwość. Czy w miesiącach, w których wypłacam pracownikowi dwa wynagrodzenia powinienem uwzględniać jeden czy dwa miesięczne koszty uzyskania?

Odpowiedź

Wysokość kosztów uzyskania przychodów dla dochodów z pracy została określona w kwocie miesięcznej. Nie ma więc znaczenia, czy wypłaca Pan dwa, czy jedno wynagrodzenie — w danym miesiącu przy obliczaniu zaliczki koszty można uwzględnić tylko jeden raz. Jest to oczywiście mniej korzystne dla pracownika, któremu w trakcie roku urząd skarbowy pobierze większą zaliczkę na podatek dochodowy. Jednak w rozliczeniu rocznym pracownik powinien uwzględnić pełne miesięczne koszty uzyskania przychodów za każdy miesiąc, w którym pracował — i w ten sposób „odzyska" nadpłacone poprzednio kwoty.

Rozumiejąc trudną sytuację pracodawcy należy wspomnieć, że zachowanie opisane w pytaniu stanowi naruszenie prawa pracy.

Pytanie: Podatnik nie złożył pracodawcy wniosku o uwzględnienie wyższych kosztów uzyskania przychodów z powodu dojazdów do pracy spoza miejscowości, w której znajduje się zakład pracy. Pracodawca obliczał zaliczkę przy uwzględnieniu kosztów uzyskania przychodów w wysokości 111 zł 25 gr. Czy pracownik ma prawo w zeznaniu rocznym uwzględnić zwiększone koszty?

Odpowiedź

Tak. Jeśli miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę — koszty uzyskania wynoszą 1 668 zł 72 gr (miesięcznie 139 zł 06 gr).

---