ZESPÓŁ 6 – PRODUKTY I ROZLICZENIA MIĘDZYOKRESOWE

600 – WYROBY GOTOWE I PÓŁFABRYKATY

601 – WYROBY GOTOWE

602 – PÓŁFABRYKATY

620 – ODCHYLENIA OD CEN EWIDENCYJNYCH WYROBÓW

621 – ODCHYLENIA OD CEN EWIDENCYJNYCH PRODUKTÓW

640 – ROZLICZENIE MIĘDZYOKRESOWE KOSZTÓW

641 – ROZLICZENIA MIĘDZYOKRESOWE KOSZTÓW OPERACYJNYCH

642 – ROZLICZENIA MIĘDZYOKRESOWE KOSZTÓW FINANSOWYCH

643 -- ROZLICZENIA MIĘDZYOKRESOWE CZYNNE PODATKU DOCHODOWEGO

646 – INNE ROZLICZENIA MIĘDZYOKRESOWE CZYNNE

646 – BIERNE ROZLICZENIA MIĘDZYOKRESOWE KOSZTÓW

650 -- ROZLICZENIA MIĘDZYOKRESOWE KOSZTÓW FINANSOWYCH

651 -- ROZLICZENIA MIĘDZYOKRESOWE PRZYCHODÓW FINANSOWYCH

670 – AKTYWA Z TYT. ODROCZONEGO PODATKU DOCHODOWEGO

671 – INWENTARZ ŻYWY

EWIDENCJA WYROBÓW GOTOWYCH

Ponoszone przez podmiot gospodarczy koszty zamienia się w produkty pracy.

Do produktów pracy (zgodnie z międzynarodowymi standardami) w zależności od fazy przetworzenia zaliczamy: -- produkty gotowe, czyli wyroby gotowe oraz wykonane usługi, prace i roboty

-- produkcję niezakończoną czyli półfabrykaty i produkcję w toku

-- rozliczenia międzyokresowe czynne czyli nakłady przyszłych okresów

Produkcja w toku – składniki majątku, które znajdują się w trakcie przerobu technologicznego.

Półprodukty – to część produkcji, która przeszła przez zamkniętą część procesu wytwórczego, została odebrana przez kontrolę jakości i może być odrębnie magazynowana i sprzedawana.

Wyroby gotowe – to produkty, które przeszły przez wszystkie fazy procesu technologicznego, zostały przyjęte przez kontrolę jakości i są przeznaczone do sprzedaży.

Obrót półproduktami i wyrobami gotowymi obejmuje trzy fazy: 1/ fazę rozliczenia z produkcją

2/ fazę składowania 3/ fazę zbytu

Nie wszystkie produkty muszą przechodzić przez te trzy fazy: np. usługi.

Wytworzone usługi, podobnie jak wyroby gotowe, są traktowane jako produkty gotowe.

Faza wytwarzania produktów rozpoczyna się w momencie rozliczenia produkcji czyli poniesienia pierwszego kosztu na daną produkcję (patrz układy kosztowe), a kończy się gdy produkty (trafiają) zostają przyjęte do magazynu.

Faza składowania zaczyna się wraz z przyjęciem produktów do magazynu (może trwać

nawet dość długo). W tym czasie należy zapewnić informację o faktycznym stanie

ilościowym, wartościowym i jakościowym produktów oraz kontrolę stanu i zmian w stanie poszczególnych wyrobów i ich grup.

Faza składowania kończy się w momencie sprzedaży.

Rozpoczyna się faza zbytu. Ta z kolei kończy wraz z rozliczeniem finansowym z kontrahentem.

601 – WYROBY GOTOWE

Służy do ewidencji produktów gotowych.

Obciążenie (Wn) -- przychody produktów -- zwroty produktów przez odbiorców

-- inne zwiększenia stanu (np. nadwyżki magazynowe) lub zwiększenia wartości (zmiana

stałych cen ewidencyjnych)

Uznanie (Ma) -- rozchody sprzedanych produktów -- zwrotów produktów do produkcji

-- innych zmniejszeń stanów (np. niedobory i szkody) lub zmniejszeń wartości (zmiana

stałych cen ewidencyjnych lub utrata wartości użytkowych) wartości gotowych

602 – PÓŁFABRYKATY

Służy do ewidencji półfabrykatów.

Uznanie (Ma) --wydania półfabrykatów do produkcji

-- innych zmniejszeń stanów (np. niedobory i szkody) lub zmniejszeń wartości (zmiana

stałych cen ewidencyjnych lub utrata wartości użytkowych) wartości gotowych

Obciążenie (Wn) -- przychody półfabrykatów

-- inne zwiększenia stanu (np. nadwyżki magazynowe) lub zwiększenia wartości (zmiana

stałych cen ewidencyjnych

Na kontach 601 i 602 księgujemy głównie produkty znajdujące się w magazynach lub sklepach fabrycznych i są przeznaczone do sprzedaży.

Na kontach 601 i 602 ewidencjonowane są też przekazywane bezpośrednio odbiorcom z

produkcji, a także wydawane na cele nieprodukcyjne (np. próbki handlowe, egzemplarze

promocyjne pokazowe i reklamowe).

Konta 601 i 602 mogą wykazywać tylko saldo Wn oznaczające zapas produktów lub półfabrykatów.

Ze względu na wieloasortymentowość wytwarzanych produktów lub usług możliwy jest dalszy podział poziomy kont 601 i 602.

Wymagane jest także prowadzenie ewidencji analitycznej ilościowej, ilościowo wartościowej lub wartościowej w produkcji poszczególnych produktów, ich rodzajów, gatunków i innych cech wyróżniających.

Można też do planu kont wprowadzić konto:

606 – WYROBY POZA JEDNOSTKĄ.

Posłuży do księgowania produktów znajdujących się czasowo poza jednostką, pozostając

jednocześnie jej własnością. Chodzi tu o przekazanie wyrobów na aukcje, giełdy, targi itp.

Wyroby te wycenia się w ten sam sposób jak wyroby gotowe znajdujące się w magazynach jednostki i księgowane na koncie 601

Produkty gotowe oraz produkcję niezakończoną wyceniamy wg cen rzeczywistych czyli

kosztu wytworzenia lub stałych cen ewidencyjnych.

W przypadku materiałów ceny te mogły być ustalone na poziomie cen nabycia lub zakupu.

W przypadku wyrobów gotowych nie można mówić o cenie nabycia czy zakupu. Wyroby gotowe wytwarzamy, nie kupujemy.

Ceny ewidencyjne ustala się na poziomie rzeczywistego kosztu wytworzenia z poprzedniego okresu lub planowanego kosztu wytworzenia lub ceny sprzedaży netto stosowanej w podmiotach, które nie obliczają rzeczywistego kosztu wytworzenia.

Wybór rodzaju cen przesądza przyjęcie określonego sposobu wyceny oraz stanu końcowego produktów.

PRZYJĘCIE W EWIDENCJI OBROTU PRODUKTAMI KOSZTU PLANOWANEGO WYMUSZA EWIDENCJĘ PRODUKTÓW GOTOWYCH I PÓŁFABRYKATÓW POKAZANĄ W TABELI:

Lp.	Nazwa operacji gospodarczej	Wn(Dt)	Ma(Ct)
1	Okresowe przeksięgowanie rzeczywistego kosztu produktów przyjętych do magazynu i wydanych odbiorcy	580	501
2	Przeksięgowanie kredytowych odchyleń od kosztu planowanego w sytuacji, gdy koszt planowany jest wyższy od kosztu rzeczywistego	580	620
3	Bieżąca ewidencja przyjęcia produktów do magazynu według ceny ewidencyjnej	601, 602	580
4	Wydanie odbiorcy sprzedanych produktów wg cen ewidencyjnych	710	601
5	Wydanie odbiorcy usług lub wyrobów gotowych bezpośrednio z produkcji wg cen ewidencyjnych	710	580
6	Przeniesienie debetowych odchyleń od kosztu planowanego w sytuacji, gdy koszt planowany jest niższy od kosztu rzeczywistego	620	580
7	Przeksięgowanie debetowego narzutu odchyleń na sprzedane produkty	710	620
8	Przeksięgowanie kredytowego narzutu odchyleń na sprzedane produkty	620, 621	710

501– koszty działalności podstawowej 580 – rozliczenie kosztów działalności 601 – wyroby gotowe 602 – półfabrykaty 620 – odchylenia od cen ewidencyjnych wyrobów 710 – koszt własny sprzedanych produktów

Koszt wytworzenia obejmuje koszty bezpośrednie produkcji poszczególnych produktów, a także zmienne koszty pośrednie oraz część stałych pośrednich kosztów produkcji.

Koszty te ujmuje się na koncie 506 – koszty wydziałowe, a na koniec okresu przeksięgowuje się je na konto 501 – koszty działalności podstawowej.

Natomiast jednostkowy koszt wytworzenia czyli koszt wytworzenia jednej sztuki produktu (lub usługi) oblicza się zastosowaniu znanych metod (Jak policzyć koszt wytworzenia produktu? – patrz zespół 5)

Przez ceny sprzedaży netto należy rozumieć cenę sprzedaży be podatku VAT, dodatkowo pomniejszoną o rabaty, skonta i inne opusty, należny podatek akcyzowy oraz koszty związane z przystosowaniem składnika majątku do sprzedaży i doprowadzenia jej do skutku oraz powiększona o należną dotację przedmiotową.

Stosowanie stałych cen ewidencyjnych upraszcza ewidencję szczegółową (ilościowo –

wartościową), stwarza możliwość bieżącego księgowania w ujęciu wartościowym

przychodów i rozchodów produktów.

[w przeciwnym razie można by to robić dopiero po rozliczeniu kosztów produkcji czyli jedynie raz w miesiącu, a nawet raz w roku!]

Stosowanie stałych cen ewidencyjnych ułatwia też kontrolę kosztów (np. analizę odchyleń, które sygnalizują o ile koszty rzeczywiste różnią się od planu).

Stosowanie w ewidencji rzeczywistego kosztu wytworzenia wymaga wyceny rozchodu

stanu i stanu końcowego wg metod i cen przeciętnych, LIFO, FIFO lub szczegółowej

identyfikacji.

W przypadku gdy przedsiębiorstwo stosuje stałe ceny ewidencyjne, w celu ustalenia

rzeczywistej wartości zapasów oraz rozchodów produktów musi rozliczyć odchylenia od

stałych cen ewidencyjnych produktów.

Odchylenia od stałych cen ewidencyjnych – są to różnice pomiędzy stałą ceną ewidencyjną a rzeczywistym kosztem wytworzenia produktu.

Stan końcowy produktów gotowych wg kosztu wytworzenia ustala się, korygując saldo konta 601 – wyroby gotowe o saldo konta 620 – odchylenia od cen ewidencyjnych wyrobów.

Saldo kredytowe ujemnie koryguje wartość produktów, zaś debetowe zwiększa tę wartość.

580 – ROZLICZENIE KOSZTÓW DZIAŁALNOŚCI

-- służy do ewidencji rzeczywistych kosztów wytworzenia produktów oraz wartości wyrobów

gotowych i półfabrykatów przyjmowanych do magazynów i ujmowanych w związku z tym

odpowiednio na kontach 601 i 602

-- umożliwia przy tym ewidencję produktów na tych kontach nawet wówczas gdy:

*nie sporządza się kalkulacji kosztów

*sporządza się kalkulacje kosztów ze szczegółowością mniejszą niż ta, z którą

prowadzi się ewidencje kosztów

*sporządza się kalkulację kalkulacje kosztów z opóźnieniem np. kwartalnie lub

półrocznie

Prowadzenie konta 580 jest zbędne, gdy wprowadzone do magazynu wyroby wycenia się po rzeczywistych kosztach wytworzenia, a także gdy produkty wytworzone w danym okresie uznaje się w całości sprzedane.

Obciążenie (Wn) -- rzeczywisty koszt wytworzenia produktów (W korespondencji z kontem 501 – koszty działalności podstawowej)

-- odchylenia od cen ewidencyjnych produktów, gdy koszt rzeczywisty jest niższy od cen

ewidencyjnych

uznanie (Ma) -- wartość wytworzonych produktów w cenach ewidencyjnych (w korespondencji z kontem 601 – wyroby gotowe)

-- odchylenia od cen ewidencyjnych produktów, gdy koszt rzeczywisty jest wyższy od cen

ewidencyjnych

nie księgujemy na koncie 580 -- wyrobów gotowych zwracanych z magazynu lub przez nabywcę

do magazynu -- zakończonych robót i usług

-- półfabrykatów przekazanych do dalszej produkcji zakończonych robót i usług

Do konta 580 nie prowadzi się ewidencji analitycznej.

--Jedynie w przypadku, gdy sporządza się kalkulację kosztów rzeczywistych na poszczególne

wyroby lub ich grupy, można by otworzyć konta analityczne odpowiadające grupowaniu

kosztów tej kalkulacji.

-- wówczas wskazane jest rozliczanie odchyleń od cen ewidencyjnych wyrobów również w

podziale na poszczególne wyroby i grupy

Księgowania na 580 mogą dotyczyć produkcji podstawowej i pomocniczej wytwarzającej

produkty.

Na koniec okresu sprawozdawczego konto 580 nie wykazuje salda!!

TYPOWE ZAPISY NA KONCIE 580 I KONTACH POWIĄZANYCH

Lp	Nazwa operacji gospodarczej	Wn(Dt)	Ma(Ct)
1	Zaksięgowanie obliczonego rzeczywistego kosztu wytworzenia produktów	580	501, 530
2	Zaksięgowanie wartości ewidencyjnej przekazanych do magazynu lub sprzedaży wyrobów gotowych lub półfabrykatów	601, 602, 710	580
3	Kredytowe odchylenia od cen ewidencyjnych produktów (obroty Ma konta 580 są wyższe niż obroty Wn, różnica pomiędzy obrotami to wielkość odchyleń; wyksięgowuje się je ze strony, na której obroty są niższe – dzięki temu suma zapisów po str. Wn jest równa po stronie Ma i konto nie ma salda)	580	620, 710
4	Debetowe odchylenia od cen ewidencyjnych produktów (obroty Wn są wyższe niż obroty Ma)	620, 710	580

501 – koszty działalności podstawowej 530 – koszty działalności pomocniczej 601 – wyroby gotowe

580 – rozliczenie kosztów działalności 602 – półfabrykaty 620 – odchylenia od cen ewidencyjnych wyrobów

710 – koszt własny sprzedanych produktów

ROZLICZANIE ODCHYLEŃ OD CEN EWIDENCYJNYCH

Rozliczanie odchyleń od stałych cen ewidencyjnych produktów przeprowadza się bardzo podobnie do rozliczania odchyleń od cen ewidencyjnych materiałów:

-- ustala się wskaźnik narzutu odchyleń od cen ewidencyjnych produktów w procentach

Wskaźnik ten informuje, o ile procent stałe ceny ewidencyjne są wyższe lub niższe od

rzeczywistego kosztu wytworzenia. [[saldo Wn konta 620 – ceny ewidencyjne zaniżone;

saldo Ma konta 620 – ceny ewidencyjne zawyżone]]

wskaźnik jest obliczany z następującego wzoru:

Wn = [(O_p + O_b) : (Z_p + P_p)] * 100

W_n – wskaźnik narzutu odchyleń

O_p – odchylenia przypadające na zapis początkowy produktów (czyli saldo początkowe

Konta 620

O_b – odchylenia od cen ewidencyjnych produktów bieżącego roku obrotowego okresu

Z_p – zapas początkowy produktów

P_p – przychód produktów w okresie sprawozdawczym

Kn = (P_s * W_n) : 100

K_n – suma narzutu (odchyleń) przypadająca na sprzedane i pozostałe w magazynie produkty

P_s – koszt planowany (wyceniony wg cen netto) sprzedanych produktów (lub wartość w

cenie ewidencyjnej zapasu końcowego)

odchylenia przypadające na wyroby sprzedane przenosi się na konto 710, a odchylenia

przypadające na wyroby pozostałe w magazynie korygują pozycję bilansową „wyroby

gotowe”.

PRZYKŁAD

W firmie „AGH” konto 601 – wykazuje stan początkowy 10 000 zł.

W październiku przychody z produkcji wyniosły 50 000 zł.

Stan początkowy odchyleń debetowych od planowanego kosztu wyniosły 1 400 zł i również były debetowe.

Sprzedaż wyrobów w styczniu wyniosła 35 000 zł (tzn. tyle kosztowało wyprodukowanie gotowych wyrobów).

Pokażemy teraz, jak obliczyć i zaksięgować narzut odchyleń przypadających na sprzedane wyroby gotowe oraz wyroby gotowe pozostałe w magazynie.

601

Sp. 10 000,-	35 000,- (x
x) 50 000,-

620

Sp. 400,-	1 050,- (1
x) 1 400,-

710

x) 35 000,-
1 050,-

„x” oznacza księgowania danych zawartych w treści przykładu

Operacja gospodarcza nr 1 to zaksięgowanie odchyleń przypadających na sprzedane wyroby gotowe.

Ponieważ odchylenia są debetowe, zwiększają wartość wyrobów nie tylko pozostałych w magazynie , ale również sprzedanych.

1/ obliczanie wskaźnika narzutu:

Wn = (400 +1 400) : (10 000 + 50 000) x 100 = 3

2/ obliczanie kwoty narzutu przypadającego na wyroby sprzedane:

Kn = (35 000 x 3) : 100 = 1 050 zł

3/ obliczanie kwoty narzutu przypadającego na wyroby pozostałe w magazynie

(25 000, bo 60 000 – 35 000 = 25 000)

4/ sprawdzanie obliczeń – dokonuje się go, dodając narzuty obliczone w punktach 2/ i 3/;

ich suma powinna równa łącznej wielkości odchyleń

1 050 zł (odchylenia przypadające na wyroby sprzedane)

+ 750 zł (odchylenia przypadające na wyroby pozostałe w magazynie)

1 800 zł (łączna kwota odchyleń)

Wartość sprzedanych wyrobów gotowych według rzeczywistego kosztu wytworzenia wynosi 36 050 zł, a wartość wyrobów gotowych pozostałych w magazynie to 25 750 zł

W przypadku gdy produkowane wyroby są różnorodne, odchylenia od cen ewidencyjnych mogą być ustalane i rozliczane odrębnie dla określonych produktów lub ich grup.

Jest to wskazane szczególnie wtedy, kiedy relacja odchyleń do wartości ewidencyjnej grup jest bardzo różnicowana.

Kierownik jednostki (lub osoba odpowiedzialna za prowadzenie jednostki) może podjąć

decyzję o ograniczeniu zakresu ewidencji analitycznej.

Maksymalna ewidencja umożliwia ustalenie stanu zapasów, a ponadto wg poszczególnych rodzajów i grup produktów.

Kierownik jednostki może podjąć decyzję, zgodnie z którą dla poszczególnych produktów lub ich grup (byle jednorodnych) prowadzi się ewidencję jedynie w jednostkach naturalnych (czyli ilościową).

W takim przypadku należy na koniec każdego miesiąca wycenić stan produktów według kosztów wytworzenia ustalonych na podstawie kalkulacji.

Kierownik jednostki może tez zrezygnować z prowadzenia ewidencji wyrobów w fazie składowania.

Jeśli tak zdecyduje, aby nie prowadzić ewidencji ilościowo – wartościowej zapasu produktów,

to kosztami ich wytworzenia obciąża się od razu konto 710 – koszt własny sprzedanych produktów (tzn. zakłada się, że produkty są od razu sprzedawane).

Wówczas na koncie 601 wykazuje się tylko pozostałość wyrobów.

Pozostałość tę ustala się w drodze:

-- spisu z natury przeprowadzanego na koniec każdego kwartału, jeśli nie prowadzi się żadnej

ewidencji zapasów produktów

-- wyceny na koniec miesiąca stanu zapasów wynikającego z ewidencji ilościowej

KSIĘGOWANIA WYGLĄDAJĄ NASTĘPUJĄCO:

Lp.	Nazwa operacji gospodarczej	Wn(Dt)	Ma(Ct)
1	Rzeczywisty koszt wytworzenia produktów przyjętych z fazy produkcji i przeznaczonych do sprzedaż	710	501
2	Wartość wycenionego, spisanego z natury stanu zapasów produktów na koniec kwartału	601	710
3	Przeksięgowanie zapasu na początek następnego kwartału	710	601

Na koniec roku obrotowego w bilansie wyroby gotowe, półfabrykaty oraz produkcję w toku wycenia się wg rzeczywistego kosztu wytworzenia.

Jeśli do ewidencji produktów gotowych, produktów w toku i półfabrykatów stosuje się koszty planowane, w tym normatywne, a różnice między planowanymi a rzeczywistymi kosztami wytworzenia są niezaznaczone, można nie rozliczać odchyleń i w całości odnieść je na wynik finansowy – bez przypisywania ich części do wartości bilansowej zapasu.

Jeżeli koszt wytworzenia będzie wyższy niż cena sprzedaży netto, należy go obniżyć do poziomu tej ceny.

Taka sytuacja będzie wtedy gdy produkt starci swoje walory użytkowe lub przydatność.

Skutki zmniejszenia wartości wyrobów zwiększają pozostałe koszty operacyjne.

Zmniejszenie wartości wyrobów gotowych winno mieć miejsce gdy są trudności w ich zbyciu.

Jeśli zapasy produktów są składowane dłużej niż rok od ich wytworzenia, to wówczas

powinno się zmniejszać stopniowo ich wartość.

Pełne odpisanie wartości powinno być dokonane w ciągu 5 lat, poczynając od roku obrotowego w którym je wykonano.

ODPISY ZMNIEJSZAJĄCE WATOŚĆ PRODUKTÓW

Lp.	Nazwa operacji gospodarczej	Wn(Dt)	Ma(Ct)
1	W przypadku sporządzania rachunku zysków i strat w wariancie porównawczym [zazwyczaj w sytuacji prowadzenia ewidencji tylko w układzie rodzajowym]	791	620
2	W przypadku sporządzania kalkulacyjnego rachunku zysków i strat	765	620

620 – odchylenia od cen ewidencyjnych wyrobów 765 – pozostałe koszty operacyjne 791 – koszt własny obrotów własnych

Wyroby gotowe, półfabrykaty i produkcję w toku można wyceniać po cenach sprzedaży takiego samego lub podobnego produktu, pomniejszonych o przeciętne osiągany przy sprzedaży zysk, a w przypadku produkcji w toku – także z uwzględnieniem stopnia ich przetworzenia, np. jeśli wyrób gotowy kosztuje 100,- a produkt w toku przetworzony jest w 37% , to wycenia się go na 37,- .

Można tak robić, gdy się nie da ustalić kosztu wytworzenia lub nie przeprowadza się kalkulacji tego kosztu.

Momentem sprzedaży nazywamy fakt wysłania wyrobów gotowych z magazynu lub

postawienia produktów gotowych do dyspozycji kontrahentów (odbiorców), a w przypadku sprzedaży eksportowej – przekroczenie wysyłanych produktów przez granicę potwierdzone dokumentem odprawy celne SAD.

Odzwierciedlenie momentu sprzedaży w rachunkowości powoduje zmniejszenie zapasu na odpowiednim koncie produktu oraz odniesienie równowartości tego zmniejszenia w ciężar

odpowiedniego konta kosztu własnego sprzedaży. Dla uproszczenia pominięto księgowanie VAT.

Momentem prawno – finansowym sprzedaży nazywamy fakt wystawienia faktury i zgłoszenia jej do rozrachunku (zgłoszenie do banku, wysłanie do kontrahenta).

Odzwierciedlenie tego momentu w rachunkowości powoduje uznanie określonego konta sprzedaży poprzez przypis przychodu oraz obciążenie kontrahenta – odbiorcy.

Podstawowym dokumentem dla ujęcia momentu sprzedaży jest dowód Wz – wydanie na zewnątrz, a ujęcia momentu prawno – finansowego to faktura sprzedaży.

Lp.	Nazwa operacji gospodarczej	Wn(Dt)	Ma(Ct)
1	Wystawienie faktury za sprzedane wyroby	200	700
2	Wydanie sprzedanych wyrobów z magazynu	710	601

Stan produktów może zmniejszać się także w przypadku:

-- darowizny – nieodpłatnego przekazania -- pobrania produktów na cele reprezentacji i reklamy

-- przekazania produktów do własnego sklepu jednostki gospodarczej (stają się one

towarami) -- przekazania produktów na rzecz inwestycji

Przekazanie produktów do własnego sklepu

Lp.	Nazwa operacji gospodarczej	Wn(Dt)	Ma(Ct)
1	W przypadku sporządzania rachunku zysków i strat w wariancie kalkulacyjnym	330	601
2	W przypadku sporządzania rachunku zysków i strat w wariancie porównawczym	791	601
		330	790

Lp.	Nazwa operacji gospodarczej	Wn(Dt)	Ma(Ct)
1	Przekazanie produktów na rzecz środków trwałych w budowie	080	601
2	Pobranie produktów na cele reprezentacji i reklamy	zespół 4	601
		509 lub 550	490

Darowizna

Lp.	Nazwa operacji gospodarczej	Wn(Dt	Ma(Ct)
1	W przypadku sporządzania rachunku zysków i strat w wariancie kalkulacyjnym	765	601
2	W przypadku sporządzania rachunku zysków i strat w wariancie porównawczym	791	601
		765	790

W przypadku gdy nie jest prowadzona na bieżąco ewidencja wartościowa produktów gotowych, tzn. produkty wyprodukowane są traktowane jako sprzedane, księgowania będą bardzo podobne:

Lp.	Nazwa operacji gospodarczej	Wn(Dt)	Ma(Ct)
1	Przekazanie produktów na cele reprezentacji i reklamy	zespół 4	710
2	Darowizna produktów	509 lub 550	490

PRZYKŁAD (obrazujący powyższe powiązania kont księgowych)

Obroty na wybranych na koniec okresu sprawozdawczego są następujące (ewidencję wyrobów gotowych prowadzi się wg planowanego kosztu wytworzenia) :

Lp.	Nazwa operacji gospodarczej	Wn(Dt)	Ma(Ct)
1	501 – koszty działalności podstawowej	90 000,-	57 000,-
2	580 – rozliczenie kosztów działalności	57 000,-	60 000,-
3	601 – wyroby gotowe	60 000,-	40 000,-
4	710 – koszt własny sprzedanych wyrobów gotowych	40 000,-

W oparciu o powyższe dane ustalimy wartość produkcji w toku na koniec okresu, koszt wytworzenia sprzedanych produktów oraz wartość stanu końcowego wyrobów gotowych wg rzeczywistego kosztu wytworzenia.

501

Ob. 90 000,-	57 000,- Ob.

580

Ob. 57 000,-	60 000,- Ob.

601

Ob. 60 000,-	40 000,- Ob.

710

Ob. 40 000,-

a/ kwota 57 000,- przeniesiona z konta 501 na konto 580 to wartość wytworzonych

wyrobów gotowych wg rzeczywistego kosztu wytworzenia

b/ kwota 60 000,- przeniesiona z konta 580 na konto 601 to wartość wytworzonych

wyrobów gotowych wg planowanego kosztu wytworzenia

c/ kwota 40 000,- przeniesiona z konta 601 na konto 710 to wartość wytworzonych

wyrobów gotowych wg planowanego kosztu wytworzenia

Teraz można rozwiązać zadanie

Wartość produkcji w toku na koniec okresu.

Wartość ta – zespół 5 – to saldo konta 501. Obroty Wn to wartość poniesionych kosztów, obroty Ma to wartość wyrobów gotowych. To, co zostanie, to produkcja w toku (saldo debetowe)..

Wartość produkcji w toku wynosi więc:

90 000,- – 57 000,- = 33 000,-

Koszt wytworzenia sprzedanych produktów.

Planowany koszt wytworzenia sprzedanych produktów wynosi 40 000,- .

Koszt rzeczywisty od kosztu planowanego różni się odchyleniami:

60 000,- – 57 000,- = 3 000,-

Odchylenia wyksięgowuje się z konta 580 na konto 620 – odchylenia od cen ewid.

580

Ob. 57 000,-	60 000,- Ob.
3 000,-

620

	3 000,-

Odchylenia są kredytowe, gdyż cena ewidencyjna (60 000,-) jest wyższa od kosztu rzeczywistego (57 000,-). Łącznie odchylenia wyniosły 3 000,- .

Teraz obliczymy wskaźnik narzutu:

Wn[(Op +Ob)] : [(Zp + Pp)] x 100 = 3 000 : 60 000 x 100 = 5

Następnie obliczamy narzut odchyleń przypadający na wyroby sprzedane:

Kn = (Ps x Wn) : 100 = (40 000,- x 5) : 100 = 2 000,-

Wreszcie od wartości planowanej odejmujemy odchylenia (bo są kredytowe!):

40 000,- – 2 000,- = 38 000,-

Wartość stanu końcowego wyrobów gotowych wg rzeczywistego kosztu wytworzenia

Aby obliczyć wspomniany koszt, można posłużyć się znanym wskaźnikiem narzutu albo zauważyć, ze skoro 2 000,- odchyleń przypada na wyroby sprzedane, to na pozostałe w magazynie (stan końcowy) „zostaje” już tylko 1 000,- (3 000,- – 2 000,- = 1 000,-).

Jeśli tak, to od planowanej wartości stanu końcowego odejmiemy odchylenia.

20 000,- – 1 000,- = 19 000,-

Wartość stanu końcowego wyrobów gotowych wynosi 19 000,-

ZADANIE

W przedsiębiorstwie przemysłowym w pewnym okresie na wybranych kontach obroty przedstawiały się następująco:

601 – wyroby gotowe -- 400 000,-

501 – koszty działalności podstawowej -- 200 000,-

w tym:

-- rozliczone koszty wydziałowe -- 120 000,-

-- koszty ogólnozakładowe -- 80 000,-

620 – odchylenia od cen ewidencyjnych

wyrobów (Ma) -- 4 000,-

509 – koszty sprzedaży -- 6 000,-

Następnie miały miejsce poniższe operacje gospodarcze:

1/ przyjęto wyroby gotowe do magazynu. Wartość wyrobów gotowych wg cen

ewidencyjnych wynosiła 200 000,-

2/ w wyniku przeprowadzonej kalkulacji ustalono i zaksięgowano koszt wytworzenia

wyrobów gotowych przyjętych do magazynu, wyniósł 198 000,-

3/ sprzedano wyroby gotowe:

a/ wyroby wydano na podstawie dokumentu Wz – 150 000,-

b/ wystawiono i wysłano rachunek do odbiorcy – 180 000,-

4/ obliczono i przeksięgowano odchylenia od cen ewidencyjnych wyrobów sprzedanych

Na podstawie powyższych danych proszę:

a/ zadekretować poszczególne operacje gospodarcze

b/ otworzyć konta i zaksięgować operacje gospodarcze

c/ podać, o czym informują obroty i saldo konta 501 – koszty działalności podstawowej

Lp.	Treść operacji	Kwota zł	Wn	Ma
1	Przyjęcie wyrobów gotowych do magazynu	200 000,-	601	580
2	Rzeczywisty koszt wytworzenia wyrobów	198 000,-	580	501
3	Sprzedaż wyrobów gotowych: a/ wydanie wyrobów na podstawie dokumentu Wz b/ rachunek odbiorcy	150 000,- 180 000,-	710 200	601 700
4	Przeksięgowanie odchyleń przypadających na wyroby wyprodukowane	2 000,-	580	620
5	Przeksięgowanie odchyleń przypadających na wyroby Sprzedane	1 500,-	620	710

501

Ob. 200 000,-	198 000,- 2/

601

Ob. 400 000,-	150 000,- 3a/
1/ 200 000,-

550

Ob. 80 000,-

509

Ob. 6 000,-

620

5/ 1 500,-	4 000,- Ob.
	2 000,- 4/

580

2/ 198 000,-	200 000,- 1/
4/ 2 000,-

710

3a/ 150 000,-	1 500,- 5/

700

	180 000 3b/

200

3b/ 180 000,-

Operacja 4

Wn = (4 000,- + 2 000,-) : (400 000,- + 200 000) x 100 = 1 (1%)

Kn = (200 000,- x 1) : 100 = 2 000,-

Na wyprodukowane wyroby przypada 2 000,- odchyleń.

Operacja 5

Z operacji 4 wynika, że Wn = 1 (1%), zatem:

Kn = (200 000,- x 1) : 100 = 2 000,-

Na sprzedane wyroby 1 500,- odchyleń

Interpretacja obrotów i salda konta 501

Obroty Wn oznaczają wielkość kosztów poniesionych na produkcję wyrobów w bieżącym okresie, obroty Ma oznaczają wartość wyprodukowanych w bieżącym okresie wyrobów gotowych. Saldo oznacza wartość produkcji w toku na koniec okresu.

ROZLICZENIA MIĘDZYOKRESOWE KOSZTÓW

Jest to etap rozliczenia kosztów, którego istota sprowadza się do wyeliminowania z kosztów okresu sprawozdawczego tej części, kosztów które zostały poniesione w danym okresie, ale odnoszą się do okresów przyszłych i uwzględnienia dotyczących danego okresu, które będą poniesione dopiero w przyszłości.

Rozliczenia kosztów czasie polegają na:

-- wyłączeniu kosztów działalności tych kwot kosztów, które dotyczą przyszłych okresów

-- wliczeniu do kosztów działalności kosztów dotyczących danego okresu sprawozdawczego

jeszcze nieponiesionych lecz przewidzianych do poniesienia w przyszłości

Rozliczanie kosztów w czasie jest obowiązkowe art. 39 ustawy.

CZYNNE ROZLICZENIA MIĘDZYOKRESOWE KOSZTÓW

Lp.	Nazwa operacji gospodarczej	Wn(Dt)	Ma(Ct)
1	Zaksięgowanie pełnej kwoty kosztu w układzie rodzajowym (np. zapłata za prenumeratę roczną)	Zespół 4	Różne konta
2	Zaksięgowanie pełnej kwoty kosztu do rozliczenia w czasie	640	490
3	Przeksięgowanie części kosztu przypadającej na dany okres sprawozdawczy (np. prenumerata za miesiąc maj)	Zespół 5	640

Czynne rozliczenia międzyokresowe (czynne RMK) – jest to wyłączenie z kosztów działalności tych kwot kosztów, które dotyczą przyszłych okresów – traktowane są jako aktywa.

Oznaczają one podnoszenie przez przedsiębiorstwo kosztów dotyczących przyszłych okresów sprawozdawczych i zwyczajowo zwane wydatkami na poczet przyszłych okresów.

Takie właśnie koszty mogą być rozliczane w przeciągu kilku lub nawet kilkunastu okresów

sprawozdawczych.

BIERNE ROZLICZENIA MIĘDZYOKRESOWE KOSZTÓW

Lp.	Nazwa operacji gospodarczej	Wn(Dt)	Ma(Ct)
1	Bieżące księgowania przewidywanych miesięcznych kwot kosztów na odpowiednich zespołu 5	Zespół 5	640
2	Zaksięgowanie w ciężar kosztów w układzie rodzajowym pełnej kwoty poniesionego wydatku (nakładu), na który była tworzona rezerwa	Zespół 4	Różne konta
3	Zarachowanie pełnej kwoty wydatku (nakładu) do rozliczenia z utworzoną rezerwą	640	490

Bierne rozliczenia międzyokresowe (bierne RMK) – obejmują sumy zaliczane do kosztów

bieżącego okresu, choć ich wydatkowanie nastąpi w terminie późniejszym.

Polegają one na tworzeniu rezerwy w ciężar kosztów na wydatki przyszłych okresów.

Rozliczenia te stosuje się w odniesieniu do kosztów występujących nieregularnie,

wymagających równomiernego rozłożenia w na poszczególne miesiące.

Rozliczenia międzyokresowe bierne mogą dotyczyć ściśle określonych świadczeń lub też

kosztów prawdopodobnych, których kwota lub data poniesienia nie są jeszcze znane, lecz

niewątpliwe jest ich poniesienie.

Odnosi się to do np.:

-- napraw gwarancyjnych wyrobów długotrwałego użytku

-- szkód górniczych

Ustawa (art. 39) określa, że świadczenia zaliczane do rozliczeń międzyokresowych biernych i zasady ustalania ich wysokości powinny być uzasadnione ryzykiem gospodarczym i zwyczajami handlowymi.

Nie ma w polskim prawie bilansowym (poza dwoma wyżej wymienionymi) jednoznacznych tytułów tworzenia biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

640 – ROZLICZENIA MIĘDZYOKRESOWE (RM)

Służy do ewidencji rozliczeń RMK

Jest kontem aktywno – pasywnym i bilansowym

640 – RM

Zwiększenie czynnych RM Zmniejszenie biernych RM	Zwiększenie biernych RM Zmniejszenie czynnych RM
Obroty Dt Saldo Ct – stan biernych RM	Obroty Ct Saldo Dt – stan czynnych RM

Bierne RM ujmowane są w pasywach (saldo kredytowe).

Czynne RM ujmowane są w aktywach (saldo debetowe).

Czynne RM w bilansie dzielone są na dwie grupy:

-- krótkoterminowe (do roku) -- długoterminowe

Typowe rozliczenia na koncie 640 – RM

-- ubezpieczenia majątkowe (polisy są płatne z góry za dany okres)

-- koszty remontu rzeczowych składników aktywów trwałych (bo jest to remont, który

pozwoli np. maszynom pracować przez dłuższy czas)

-- opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu

-- koszty przygotowania nowej produkcji poprzedzające rozpoczęcie produkcji na skalę

przemysłową

-- odpis roczny na ZFŚS

-- czynsze, dzierżawy, prenumeraty, a także inne opłaty płatne z góry

-- podatki obciążające koszty (np. podatek od nieruchomości płatny za cały rok z góry)

Podstawowym kryterium pozwalającym ocenić czy koszty mają być rozliczane w czasie,

zazwyczaj jest ich wpływ na wielkość kosztu danego okresu sprawozdawczego (rozłożenie kosztów pomiędzy okresy, by zapobiec możliwym zniekształceniom wielkości kosztów bądź umożliwić porównanie poziomu kosztów pomiędzy okresami).

Nie powinno się natomiast rozliczać w czasie nawet znacznych wielkości kosztów, jeśli występują one cyklicznie, w zbliżonej wysokości we wszystkich okresach sprawozdawczych np. remonty samochodów.

Szczególną pozycją RM są koszty zakupu materiałów i towarów, których rozliczanie w czasie jest uzasadnione w przypadku, gdy ich kwota w stosunku do wartości materiałów i towarów jest znaczna, a zapasy materiałów lub towarów ze względu na spiętrzenie zakupu czy sezonowość sprzedaży ulegają z okresu na okres istotnym wahaniom.

Przy rozliczaniu pozycji RM czynnych, których okres nie jest jednoznacznie określony (tzn.

nie jest to np. czynsz opłacony rok z góry)należy uwzględnić zasadę ostrożnej wyceny i nie

wydłużać nadmiernie okresu rozliczenia, aby nie spowodować nieuzasadnionego aktywowania kosztów.

Jeśli okres jakiego dotyczą koszty, wynika z dokumentów (np. polisy, ubezpieczenia, umowy

o najem czy wymiar podatków), pełne rozliczenie tj. ich odpisywanie, powinno odpowiadać temu okresowi.

Kolejny rodzaj RMK są CZYNNE RM kosztów finansowych. (konto 642)

Do kosztów finansowych, które są rozliczane w czasie, zalicza się w szczególności zapłacone z góry odsetki i prowizje od kredytów i pożyczek, koszty otrzymanych gwarancji i różnicę pomiędzy wartością nominalną emitowanych przez jednostkę dłużnych papierów wartościowych a kwotą otrzymaną za nie środków pieniężnych.

Po między RM czynnymi kosztów operacyjnych a RM czynnymi kosztów finansowych jest także różnica w ewidencji.

RM czynne kosztów operacyjnych są ewidencjonowane na kontach zespołu 4 (układ rodzajowy).

Rozliczane w czasie koszty finansowe nie są wstępnie ewidencjonowane na kontach układu rodzajowego, gdyż koszty finansowe w ogóle nie należą do żadnego układu kosztów.

[koszty finansowe, pozostałe koszty operacyjne i straty nadzwyczajne nie należą ani do układu rodzajowego, ani funkcjonalno – kalkulacyjnego.]

W układach tych księguje się jedynie koszty operacyjne.

KSIĘGOWANIE KOSZTÓW FINANSOWYCH

Lp.	Nazwa operacji gospodarczej	Wn(Dt)	Ma(Ct)
1	Zapłacone z góry koszty i prowizji od kredytów dotyczące okresów następnych	642 lub 640	132
2	Odpisy kosztów zapłaconych z góry odsetek	755	642 lub 640

132 – kredyty bankowe 640 – rozliczenie międzyokresowe kosztów

642 – rozliczenia międzyokresowe kosztów finansowych 755 – koszty finansowe

Trzeci rodzaj czynnych RMK to RMK czynne podatku dochodowego ( zespół 2)

Ostatnie wyodrębnione konto RMK to konto 644 – inne RMK czynne.

644 – inne RMK czynne

Służy do ewidencji, które jak RMK kosztów finansowych kosztów finansowych nie podlegają

ewidencji na kontach układu rodzajowego.

Do rozliczeń ujmowanych na tym koncie zalicza się m. in. Należne jednostce odsetki ustalone na dzień bilansowy, których nie można ująć na kontach rozrachunków, ponieważ staną się wymagalne dopiero w następnym okresie sprawozdawczym.

KSIĘGOWANIA NA KONCIE 644

Lp.	Nazwa operacji gospodarczej	Wn(Dt)	Ma(Ct)
1	Należne spółce odsetki niewymagalne na koniec okresu sprawozdawczego	644 lub 640	750
2	Rozliczenie należnych odsetek po nadejściu terminu ich wymagalności	Zespół 2	644 lub 640

640 – rozliczenie międzyokresowe kosztów 644 – inne rozliczenia międzyokresowe czynne 750 – przychody finansowe

REZERWY Z TYTUŁU WYNAGRODZEŃ URLOPOWYCH

RMK mogą również podlegać niektóre elementy składowe płac.

Każdy pracownik oprócz wynagrodzenia dotyczącego jednego okresu sprawozdawczego, otrzymuje też wynagrodzenie dotyczące dłuższego okresu, które należy rozliczać w czasie.

Do części wynagrodzeń wymagających rozliczenia w czasie zalicza się na ogół wydawane pracownikom deputaty oraz wynagrodzenia pracowników za urlopy.

Prawo do urlopu nabywamy przez cały rok, a wykorzystuje się w ramach jednego lub dwóch miesięcy. Nasilenie urlopów przypada na miesiące letnie.

W celu złagodzenia wpływów urlopów na rytmiczność produkcji są one planowane.

Powoduje to, że przy niemal jednakowym poziomie płac występują wahania rozmiarów produkcji spowodowane nierównomiernym wykorzystaniem urlopów w ciągu roku.

Następują wahania jednostkowych kosztów wytworzenia wyrobów w poszczególnych miesiącach.

Aby złagodzić te wahania, koszty wynagrodzeń za urlopy pracowników bezpośrednio

produkcyjnych powinno rozliczać się w czasie całego roku i odnosić odpowiednie stawki na te miesiące, w których pracownik nabył prawo do urlopu.

Rozliczanie wynagrodzeń za urlopy w czasie polega na ustaleniu miesięcznej stawki z tytułu wynagrodzeń za urlopy, która powinna obciążać koszty.

Stawkę tę oblicza się w następujący sposób:

a/ dzieląc planowane roczne wynagrodzenia urlopowe przez 12 miesięcy

lub

b/ obliczając narzut procentowy planowanych rocznych wynagrodzeń za urlopy do

planowanych płac pracowników bezpośrednio produkcyjnych, przy czym stosując ustalony

w ten sposób procent, oblicza się go w poszczególnych miesiącach od płac rzeczywistych

kalkulowany narzut z tytułu urlopów.

Rezerwy te księguje się po stronie Ma konta 640 – RMK , a rzeczywiście wypłacone

wynagrodzenia są księgowane po stronie Wn tego konta.

PRZYKŁAD

Przedsiębiorstwo produkcyjne wykazuje na dzień 01-04-2000r. następujące stany i obroty wybranych kont (w zł)

Lp.	Konto	Wn(Dt)	Ma(Ct)
	Nazwa	Nr
1	Rachunek bankowy	131	80 000
2	Materiały	310	100 000
3	Koszty wydziałowe	506	12 000
4	Koszty zarządu	550	3 000
5	Rozliczenie kosztów	490

W kwietniu miały miejsce m.in. następujące operacje gospodarcze:

1/ otrzymano wyciąg z rachunku rozliczeniowego potwierdzającego przelew czynszu za

dzierżawione pomieszczenia magazynowe wyrobów gotowych za II kwartał 2000 roku.

Suma przelewu 4 500,-

2/ otrzymano i zaksięgowano fakturę biura konstrukcyjnego za dostarczoną dokumentację

techniczną nowego wyrobu, którego produkcję rozpoczęto 16-04.

Suma faktury wynosi 9 600,- .

3/ dokonano księgowań rozliczanych w czasie kosztów za styczeń:

a/ rozliczono koszty przygotowania nowej produkcji, zakładając, że będą one rozliczane w

całości równomiernie w ciągu bieżącego roku;

zaksięgowano kwotę kosztów przygotowania produkcji przypadającą na kwiecień

b/ zarachowano w koszty produkcji podstawowej kalkulowaną kwotę z tytułu

wynagrodzeń urlopowych pracowników bezpośrednio produkcyjnych;

narzuty na wynagrodzenia wynoszą 25% (w uproszczeniu – dla potrzeb przykładu);

płace bezpośrednie pracowników zatrudnionych w wydziałach produkcji podstawowej

w kwietniu wynosiły 38 000,- (za podstawę obliczenia przyjęto planowany roczny

fundusz płac pracowników bezpośrednio zatrudnionych w wydziałach produkcyjnych

oraz planowane roczne wynagrodzenia urlopowe tej grupy pracowników)

-- planowany roczny fundusz płac wynosi 520 000,-

-- planowane roczne wynagrodzenia urlopowe wynoszą 31 200,-

c/ zarachowano w ciężar kosztów część czynszu za pomieszczenia magazynowe dotyczące

kwietnia

Na podstawie powyższych danych:

a/ zadekretujemy operacje gospodarcze

b/ otworzymy poszczególne konta

c/ zaksięgujemy podane operacje gospodarcze

DEKRETACJA OPERACJI GOSPODARCZYCH

Lp.	Konto	Wn(Dt)	Ma(Ct)
	Nazwa	Nr
1	Przelew z banku	402	4 500
		131
		640	4 500
		490
2	Fakt biura konstrukcyjnego	402	9 600
		200
		640	9 600
		490
3a	Rozliczenie kosztów przygotowania produkcji przypadającej na kwiecień	506	800
		640
3b	Księgowanie kalkulowanej kwoty wynagrodzeń urlopowych za kwiecień	506	2 850
		640
3c	Kwota czynszu przypadająca na kwiecień	550	1 500
		640

Księgowanie operacji gospodarczych:

131

Ob. 80 000,-	4 500,- 1/

310

Ob. 100 000,-	40 000,- Ob.

506

Ob. 12 000,- 3a/ 800,- 3b/ 2 850,-

550

Ob. 3 000,- 3c/ 1 500,-

640

1/ 4 500,- 2/ 9 600,-	800,- 3a/ 2 850,- 3b/ 1 500,- 3c/

200

	9 600,- 2/

402

1/ 4 500,- 2/ 9 600,-

490

	40 000,- Ob. 4 500,- 1/ 9 600,- 2/

Objaśnienia do operacji gospodarczych

Operacja 3a/

Faktura biura konstrukcyjnego opiewała na 9 600,- .

Kwota ta ma być rozliczona w ciągu roku.

W związku z tym w kwietniu w koszty zaliczone zostaje 800,- (9 600,- : 12 miesięcy = 800,-)

Operacja 3b/

Obliczanie kalkulowanej kwoty z tytułu wynagrodzeń urlopowych wymaga obliczenia wskaźnika, który pokaże w jakiej proporcji pozostają roczne planowane wynagrodzenia

urlopowe i roczny fundusz płac.

Wskaźnik obliczamy, dzieląc wynagrodzenia urlopowe (31 200,-) przez roczny fundusz płac

(520 000,-), co daje nam 6%.

Skoro więc w ciągu całego roku wynagrodzenia urlopowe wynoszą 6% funduszu płac, to

trzeba przyjąć, że tyle samo wyniosłoby w kwietniu, gdyby pracownicy wykorzystywali urlopy

równomiernie w ciągu całego roku.

W kwietniu zarobili 38 000,- , co pomnożone przez 6% daje 2 280,- .

Teraz do wynagrodzeń dodajemy narzuty, bo przecież wynagrodzenia są obciążone składkami na ZUS i innymi świadczeniami na rzecz pracowników.

Więc mnożymy 2 280,-x 25% = 570,- ,dodajemy tę kwotę do obliczonej rezerwy

2 280,- + 570,- = 2 850,- .

I taka właśnie kwota zostanie zaliczona w koszty z tytułu urlopów w kwietniu.

Operacja 3c/

Czynsz za magazyn wyniósł 4 500,- za II kwartał.

W związku z tym na kwiecień przypada 1 500,- (4 500,- : 3 miesiące = 1 500,-) i taką kwotę zaliczamy w koszty.

ZADANIE

Salda początkowe wybranych kont na dzień 01-06- wynoszą:

310 – materiały 164 000,-

340 – odchylenia od cen ewidencyjnych materiałów (Wn) 820,-

601 – wyroby gotowe 12 000,-

620 – odchylenia od cen ewidencyjnych wyrobów gotowych (Ma) 1 160,-

131 – rachunek bankowy 150 000,-

Przedsiębiorstwo produkuje wyrób „A” i ewidencjonuje w planowanym koszcie wytworzenia.

Koszt ten wynosi 40,- za sztukę.

W czerwcu miały miejsce następujące operacje gospodarcze:

1/ zapłata przelewem bankowym z góry za pół roku czynsz dzierżawny budynku

administracyjnego. Otrzymano wyciąg bankowy. Kwota przelewu wynosi 3 000,- .

2/ przyjęto z produkcji do magazynu 7 000 sztuk wyrobów A. wystawiono dowód Pw.

Wartość wyrobów wg kosztu planowanego wynosi 280 000,-

3/wysłano do odbiorcy fakturę za 6 500 sztuk wyrobów A. Cena sprzedaży wynosi 70,- za

sztukę. Wartość faktury opiewa na kwotę 455 000,-

4/ wyksięgowano sprzedanych wyrobów w cenach ewidencyjnych. Wystawiono dowód Wz.

Wartość wyksięgowanych wyrobów wynosi 260 000,-

5/ otrzymano fakturę za prąd o wartości 1 300,- w tym:

a/ zużycie prądu przez wydział produkcyjny to 1 100,-

b/ zużycie prądu przez działy zarządu to 200,-

6/ wystawiono dowód Pk na miesięczną amortyzację środków trwałych kwocie1 810,-

w tym:

a/ amortyzacja środków trwałych w wydziale produkcyjnym to 1 467,-

b/ amortyzacja środków trwałych w działach zarządu to 343,-

7/ zaksięgowano miesięczną stawkę czynszu dzierżawnego; wystawiono dowód Pk.

8/ sporządzono listę płac:

a/ wynagrodzenia brutto to 200 000,-

b/ składki na ubezpieczenia społeczne obciążające pracowników to …………………..,-

c/ zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych to ……………………….,-

d/ do wypłaty ………………………..,-

9/ sporządzono rozdzielnik płac:

a/ place bezpośrednie – 140 000,-

b/ place pozostałych pracowników wydziału produkcyjnego – 20 000,-

c/ płace pracowników zarządu – 35 000,-

d/ rzeczywiste wynagrodzenia urlopowe – 5 000,-

10/ obliczono i zaksięgowano składki na ubezpieczenie społeczne i pozostałe świadczenia na

rzecz pracowników obciążające pracodawcę …………………,- . wystawiono Pk.

11/ obliczono i zaksięgowano kalkulowane płace urlopowe za czerwiec.

Planowane roczne płace urlopowe wynoszą 2 000 000,- .

Planowane roczne płace urlopowe pracowników bezpośrednio produkcyjnych wynoszą

120 000,- . Wystawiono Pk.

12/ zaksięgowano kalkulowane składki ubezpieczeń społecznych oraz pozostałe świadczenia

na rzecz pracowników przypadające kalkulowane płace urlopowe. Wystawiono dowód

Pk.

13/ zużycie materiałów wg rozdzielnika wynosi 100 000,- w tym:

a/ zużycie materiałów podstawowych – 90 000,-

b/ zużycie materiałów pomocniczych:

-- przez wydział produkcyjny – 7 600,-

-- przez działy zarządu – 1800,-

-- do opakowania sprzedanych wyrobów – 600,-

14/ zaksięgowano odchylenia od cen ewidencyjnych przypadające na zużyte materiały.

Wystawiono Pk.

15/ przeksięgowano koszty wydziałowe. Wystawiono Pk.

16/ obliczono i zaksięgowano koszt wytworzenia wyrobów gotowych, wiedząc, że na

produkcję w toku składa się 2 500 sztuk wyrobów przerobionych w stosunku do

wyrobów gotowych w 20%. Wystawiono Pk.

17/ wyksięgowano odchylenia od cen ewidencyjnych wyrobów

18/ obliczono i zaksięgowano odchylenia od kosztów planowanych przypadające na

sprzedane wyroby. Wystawiono Pk.

19/ zapłacono odbiorcy 250,- za nieterminowe wykonanie dostawy. Wystawiono Pk.

Otrzymano wyciąg bankowy.

Na podstawie powyższych danych należy:

-- zadekretować operacje gospodarcze

-- otworzyć konta i zaksięgować podane operacje gospodarcze

Proszę przyjąć, że wszystkie koszty wydziałowe wpływają na wartość wytworzonych wyrobów gotowych.

Lp.	Konto	Wn(Dt)	Ma(Ct)
	Nazwa	Nr
1	Przelew za czynsz z góry	402	3 000
		131
		640	3 000
		490
2	Przyjęcie 7 tys. Sztuk z produkcji do magazynu	601	280 000
		580
3	Fakt za 6 500 szt wyrobu A. cena 70,- za szt	200	455 000
		700
4	Wyksięgowane sprzedanych wyrobów	710	260 000
		601
5	Faktura za prąd	401	1 300
		200
	a/ wydział produkcyjny	506	1 100
	b/ działy zarządu	550	200
		490
6	Pk amortyzacja miesięczna środków trwałych	408	1 810
		070
	a/ wydział produkcyjny	506	1467
		550	343
		490
7	Miesięczny czynsz dzierżawny – Pk	550	500
		640
8	Lista płac
	a/ wynagrodzenia brutto	404	200 000
		231
	b/ składki na ubezp. społ. obciążenie pracowników	231	37 420
		220
	c/ zaliczka na podatek dochodowy	231	30 890
		220
9	Rozdzielnik plac	490
	a/ płace bezpośrednie	501	140 000
	b/ płace pozostałych pracowników wydz. produkcyjnego	506	20 000
	c/ płace pracowników zarządu	550	35 000
	d/ rzeczywiste wynagrodzenie urlopowe	640	5 000
10	Składki na ubezp społeczne i pozostałe świadczenia	490
	Łączna kwota świadczeń	405	40 860
		220
	a/pracownicy bezpośrednio produkcyjni	501	28 602
	b/pracownicy wydziału produkcyjnego	506	4 086
	c/pracownicy zarządu	550	7 151
	d/rzeczywiste wynagrodzenia urlopowe	640	1 021
11	Kalkulowane płace za czerwiec	506	8 400
		640
12	Kalkulowane składki na ubezp. społ. i inne świadczenia	506	1 716
		640
13	Zużycie wg rozdzielnika	401	100 000
		310
	a/ materiały podstawowe	501	90 000
	b/materiały pomocnicze:
	-- produkcja	506	7 600
	-- zarządy	550	1 800
	-- opakowania	509	600
		490
14	OCE na materiały zużyte	401	500
		340
	a/ zużycie materiałów podstawowych	501	450
	b/ zużycie materiałów pomocniczych:
	-- produkcja	506	38
	-- zarząd	550	9
	-- opakowania	509	3
		490
15	Przeksięgowanie kosztów – Pk	501	44 407
		506
16	Koszt wytworzenia wyrobów gotowych	580	283 220
		501
17	Wyksięgowanie OCE wyrobów	620	3 220
		580
18	OCE od kosztów planowanych na wyroby planowane	710	3 900
		620
19	Zapłata 250,-	765	250
		131

Objaśnienia do niektórych operacji gospodarczych

Operacja 11

Kalkulowana kwota wynagrodzeń urlopowych za czerwiec :

Wn = 120 000,- : 2 000 000,- = 0,06 (6%)

Kn = 6% x 140 000,- = 8 400,-

Operacja 12

Kalkulowane składki ubezpieczeń społecznych:

20,430% x 8 400,- ⋲1 716,-

Operacja 14

Wskaźnik narzutu odchyleń

Wn = 820,- : 164 000,- = 0,005 (0,5%)

Kwoty narzutu:

-- na materiały łącznie 100 000,- x 0,5% = 500,-

-- na materiały podstawowe 90 000,- x 0,5% = 450,-

-- na materiały pomocnicze zużyte przez wydział produkcyjny 7 600 x 0,5% = 38,-

-- na materiały pomocnicze zużyte przez działy zarządu 1 800,- x 0,5& = 9,-

-- na materiały pomocnicze zużyte do opakowania sprzedanych produktów

600,- x 0,5% = 3,-

Operacja 15

Suma kosztów wydziałowych to suma zapisów po stronie Wn konta 506, ewentualnie pomniejszona o zapisy po stronie Ma

Operacja 16

Obliczono i zaksięgowano koszt wytworzenia wyrobów gotowych, wiedząc że na produkcję w toku składa się 2 500 sztuk wyrobów przerobionych w stosunku do wyrobów gotowych w 20%.

Wystawiono Pk.

Wytworzono 7 000 sztuk wyrobów gotowych (operacja 2) plus 2 500 sztuk produktów w toku przerobionych w 20%.

Po przeliczeniu :

7 000 sztuk + 2 500sztuk x 20% = 7 500szt

Łączny koszt wytworzenia produkcji znajduje się na koncie 501.

Jest to suma kosztów zapisana po str. Wn, ewentualnie pomniejszona o zapisy po stronie Ma

Liczymy więc koszt wytworzenia jednej sztuki:

303 459,- : 7 500szt = około 40,46,-/szt

Koszt wytworzenia wyrobów gotowych wynosi:

40,46,-/szt x 7 000 = 283 220,-

Operacja 17

Odchylenia to oczywiście różnica pomiędzy obrotami Wn i Ma konta 580 – rozliczenia kosztów działalności

Operacja 18

Wskaźnik narzutu odchyleń wynosi:

(1 160 + 3 220) : ( 12 000 + 283 220) = 0,0015 (1,5%)

Kwota narzutu wynosi:

1,5% + 260 000,- = 3 900,-

ODSETKI OD WYKORZYSTANYCH KREDYTÓW

Odsetki od kredytów zaciągniętych na prowadzenie działalności gospodarczej zalicza się do kosztów finansowych zgodnie z zasadą memoriału oraz z uwzględnieniem zasady ostrożnej wyceny. Jednostka powinna ująć wszystkie koszty danego okresu sprawozdawczego niezależnie od terminu zapłaty.

Wn(Dt)	Rodzaj operacji	Ma(Ct)
755	Naliczone i pobrane przez bank odsetki okresu sprawozdawczego	110

Wn(Dt)	Rodzaj operacji	Ma(Ct)
650	Naliczone i pobrane przez bank odsetki okresu sprawozdawczego i okresu przyszłego	110

Wn(Dt)	Rodzaj operacji	Ma(Ct)
755	A następnie odsetki dotyczące okresu sprawozdawczego	110

Wn(Dt)	Rodzaj operacji	Ma(Ct)
755	W okresie następnym w równych ratach w ciągu okresu, na jaki zaciągnięto kredyt	650

Zobowiązania z tyt. kredytu wykazuje się w kwocie wymagającej zapłaty czyli łącznie z odsetkami. Jeśli kredyt został udzielony jednostce, a odsetki lub prowizja będzie naliczona od niego przez bank dopiero w momencie np. spłaty (zależnie od umowy), to na dzień bilansowy pomimo iż bank nie naliczył odsetek (nie notyfikował), jednostka musi naliczyć memoriałowo odsetki.

Wn(Dt)	Rodzaj operacji	Ma(Ct)
755	Jeśli kredyt został udzielony jednostce, jednostka musi naliczyć memoriałowo odsetki.	132

Naliczone memoriałowo odsetki od zaciągniętego kredytu w okresie spłaty nie stanowią kosztów uzyskania przychodów do czasu ich zapłaty. Stanowi to tytuł do ujemnych różnic przejściowych w podatku dochodowym.

ODSETKI OD UDZIELONEJ POŻYCZKI

Odsetki od otrzymanej pożyczki u pożyczkobiorcy ujmuje się analogicznie jak odsetki od

wykorzystanych kredytów.

Wn(Dt)	Rodzaj operacji	Ma(Ct)
755	Naliczone i zapłacone odsetki dotyczące okresu sprawozdawczego	110

Wn(Dt)	Rodzaj operacji	Ma(Ct)
755	Naliczone odsetki dotyczące okresu sprawozdawczego	252

Wn(Dt)	Rodzaj operacji	Ma(Ct)
252	Zapłacone odsetki	110

I znów jak wyżej naliczone memoriałowo odsetki od zaciągniętej pożyczki w okresie spłaty

nie stanowią kosztów uzyskania przychodów do czasu ich zapłaty. Stanowi to tytuł do ujemnych różnic przejściowych w podatku dochodowym.

Wn(Dt)	Rodzaj operacji	Ma(Ct)
650	Naliczone i zapłacone przez pożyczkobiorcę odsetki dotyczące okresu sprawozdawczego i okresu przyszłego	110

Lub księgując analogicznie jak powyżej naliczenie i zapłatę oddzielnie , a następnie odsetki dotyczące okresu sprawozdawczego:

Wn(Dt)	Rodzaj operacji	Ma(Ct)
755	odsetki dotyczące okresu sprawozdawczego	650

Wn(Dt)	Rodzaj operacji	Ma(Ct)
755	W okresie następnym w równych ratach w ciągu okresu, na jaki zaciągnięto pożyczkę	650

Odsetki od udzielonej pożyczki u pożyczkodawcy zgodnie z umową przysługują w wysokości ustalonej pomiędzy stronami umowy i stanowią przychód finansowy.

Wn(Dt)	Rodzaj operacji	Ma(Ct)
251	Naliczenie odsetek za okres sprawozdawczy	750

Wn(Dt)	Rodzaj operacji	Ma(Ct)
110	Zapłata odsetek przez pożyczkobiorcę	251

Należności z tytułu udzielonych pożyczek na dzień bilansowy wykazuje się w kwocie wymagającej zapłaty tj. wraz odsetkami.

W przypadku memoriałowe ustalenia odsetek (brak zapłaty) odsetki te nie są jeszcze należnością jednostki i dlatego naliczenie odnosi się wówczas na konto pozostałych rozliczeń między okresowych np. 651 – rozliczenia międzyokresowe przychodów finansowych.

Wn(Dt)	Rodzaj operacji	Ma(Ct)
651	Naliczenie odsetek przypadających na dzień bilansowy (termin płatności przypada po dniu bilansowym)	750

Wn(Dt)	Rodzaj operacji	Ma(Ct)
251	Odsetki od umowy pożyczki pobierane z góry	845

Wn(Dt)	Rodzaj operacji	Ma(Ct)
845	Odsetki przypadające na okres sprawozdawczy	750

Naliczone memoriałowo odsetki od udzielonej pożyczki w okresie spłaty nie stanowią przychodów do czasu ich zapłaty. Stanowi to tytuł dodatnich różnic przejściowych.

REZERWY ROZLICZENIA MIĘDZYOKRESOWE Z TYT. PODATKU DOCHODOWEGO OD OSÓB

Istnieje obowiązek tworzenia rezerwy z tytułu odroczonego podatku dochodowego przy uwzględnieniu zasady ostrożności.

Obowiązek ten dotyczy ewidencji i skutków dodatnich różnic przejściowych powodujący wzrost podstawy opodatkowania jak i ujemnych różnic przejściowych powodujących obniżenia podstawy opodatkowania.

Naliczone memoriałowo odsetki od udzielonej pożyczki stanowiły przychód księgowy, natomiast dla celów podatkowych będzie to przychód w momencie zapłaty.

Różnica pomiędzy wynikiem księgowym a podatkowym stanowi podstawę do utworzenia rezerwy na odroczony podatek dochodowy.

Rezerwę na ten podatek tworzy się przy zastosowaniu stawki skali podatkowej tego roku, w którym nastąpi realizacja dla celów podatkowych przejściowych różnic.

PRZYKŁAD

Wn(Dt)	Rodzaj operacji	Ma(Ct)
651 10 000zł	Naliczanie odsetek przypadających na dzień bilansowy (termin płatności po dniu bilansowym)	750 10 000zł

Dla celów szkoleniowych stawka podatku: 25% , czyli rezerwa na odroczony podatek będzie wynosić: 10 000zł x 25% = 2 500zł. Księgowania takiej rezerwy:

Wn(Dt)	Rodzaj operacji	Ma(Ct)
841 2 500zł	Stawka 25% , rezerwa na odroczony podatek	873 2 500zł

Wn(Dt)	Rodzaj operacji	Ma(Ct)
110 10 000zł	Moment zapłaty np. w następnym roku podatkowym (zapłata odsetek na rachunek bankowy)	750 10 000zł

Wn(Dt)	Rodzaj operacji	Ma(Ct)
651 – 10 000zł	Wystornowanie odsetek naliczonych na dzień bilansowy	750 – 10 000zł

Wn(Dt)	Rodzaj operacji	Ma(Ct)
841 2 500zł	Rozwiązanie rezerwy na odroczony podatek dochodowy	225 2 500zł

Wartość podatkowa aktywów – kwota wpływająca na pomniejszenie podstawy obliczenia podatku dochodowego w przyszłości, uzyskania z nich, w sposób pośredni lub bezpośredni korzyści ekonomicznych.

Jeżeli uzyskanie korzyści ekonomicznych aktywów nie powoduje pomniejszenia podstawy obliczenia podatku dochodowego, to wartość podatkowa jest ich wartością księgową.

Wartością podatkową pasywów jest ich wartość księgowa pomniejszona o kwoty, które w przyszłości pomniejszą podstawę podatku dochodowego.

Aktywa z tyt. odroczonego podatku dochodowego ustala się w wysokości kwoty przewidzianej w przyszłości do odliczenia od podatku dochodowego, w związku z ujemnymi różnicami przejściowymi, które spowodują w przyszłości zmniejszenie podstawy obliczenia podatku dochodowego oraz straty podatkowej możliwej do odliczenia, ustalonej przy uwzględnieniu zasady ostrożności.

Rezerwę z tyt. odroczonego podatku dochodowego tworzy się w wysokości kwoty podatku dochodowego, wymagającej w przyszłości zapłaty, w związku z występowaniem dodatnich różnicach przejściowych, to jest różnic, które spowodują zwiększenie podstawy obliczenia podatku dochodowego w przyszłości.

Wysokość rezerwy i aktywów z tyt. odroczonego podatku dochodowego ustala się przy uwzględnieniu stawek podatku dochodowego obowiązujących w roku powstania obowiązku podatkowego.

Rezerwa i aktywa z tyt. odroczonego podatku dochodowego wykazywane są w bilansie oddzielnie.

Rezerwę i aktywa można kompensować, jeżeli jednostka ma tytuł uprawniający ją do ich

jednoczesnego uwzględniania przy obliczaniu kwoty zobowiązania podatkowego.

Wpływający na wynik finansowy podatek dochodowy za dany okres sprawozdawczy obejmuje: -- część bieżącą -- część odroczoną

Wykazywana w rachunku zysków i strat odroczona część stanowi różnicę pomiędzy stanem rezerw i aktywów z tyt. podatku odroczonego na koniec i początek okresu sprawozdawczego, z uwzględnieniem poniższego punktu:

Rezerwy i aktywa odroczonego podatku dochodowego, dotyczące operacji rozlicznych z kapitałem (funduszem) własnym, odnosi się również na kapitał własny.

Różnice przejściowe dodatnie występują wtedy gdy zysk brutto jednostki jest większy od podstawy opodatkowania.

Różnice przejściowe ujemne występują wtedy gdy zysk brutto jest mniejszy od podstawy opodatkowania.

651 10 000zł	Naliczanie odsetek przypadających na dzień bilansowy (termin płatności po dniu bilansowym)	750 10 000zł

Spowodowało wzrost pozycji aktywów czyli bilansowa wartość aktywów jest większa od ich wartości podatkowej.

Jest to różnica przejściowa dodatnia, co w przyszłości spowoduje zwiększenie podstawy do opodatkowania.

W sytuacji odwrotnej, kiedy wartość aktywów jest mniejsza od wartości podatkowej, występuje różnica ujemna czyli spadek podstawy opodatkowania w przyszłości.

Tak samo należy podejść do pasywów.

Kiedy wartość bilansowa pasywów jest większa od wartości podatkowej, mamy do czynienia

z ujemną różnicą przejściową czyli w przyszłości podstawa opodatkowania będzie mniejsza.

W przeciwnym wypadku będzie to różnica przejściowa dodatnia czyli podstawa opodatkowania będzie większa.

Rezerwę na podatek dochodowy tworzy się w związku z przejściowymi różnicami między wykazaną w księgach rachunkowych wartością aktywów i pasywów a ich wartością podatkową możliwą do odliczenia w przyszłości.

Nie tworzy się takiej rezerwy na trwałe różnice między wykazaną w księgach wartością aktywów i pasywów a ich wartością podatkową.

Przykładami na trwałe różnice są:

-- darowizny lub ofiary

-- zwrócone lub umorzone podatki (dochód urzędu skarbowego lub gminy)

-- amortyzacja samochodów osobowych w części ustalonej wartości umorzenia, których

wartość przekracza 20 00 €

-- odsetki budżetowe od zobowiązań związanych z podatkami

Różnice trwałe występują wtedy gdy koszty poniesione nigdy nie będą kosztami uzyskania przychodów.

845 – ROZLICZENIA MIĘDZYOKRESOWE KOSZTÓW

Służy do ewidencji przychodów dotyczących innego okresu sprawozdawczego niż okres, w którym one zostały ujawnione.

Przykładowe księgowania na koncie rozliczenia międzyokresowe kosztów:

-- każde otrzymane środki pieniężne

-- naliczone kary

-- odszkodowania umowne

-- należności dotyczące faktur za wysłane towary odbiorcom zagranicznym wyroby i towary,

które jeszcze nie zostały przewiezione przez granicę.