PODATEK DOCHODOWY OD OSÓB FIZYCZNYCH

ZASADY OGÓLNE

Zakres Podmiotowy

Ustawa reguluje dochody osób fizycznych, które maja miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej , podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów → nieograniczony obowiązek podatkowy

↓

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę, która:

1. na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ma centrum interesów osobistych lub gospodarczych → tzw. ośrodek interesów życiowych lub

2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym → ograniczony obowiązek podatkowy

↓

osoby fizyczne, które nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko do dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej → ograniczony obowiązek podatkowy

↓

Podatek dochodowy jest podatkiem osobistym, co oznacza, że podatnikiem jest każda osoba fizyczna osiągająca dochód. Zasada ta ma również zastosowanie do małżonków, chyba że wystąpią oni z wnioskiem o łączne opodatkowanie ich dochodów na zasadach określonych w art. 6 ust. 2 i 3 ustawy. Zasady i sposób opodatkowania, o których mowa w art. 6 ust. 2 i 3 ustawy mają zastosowanie także do małżonków, z których jeden ma w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy, a drugi ma miejsce zamieszkania w innym niż Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej, państwie należącym do EOG albo w Konfederacji Szwajcarskiej, lub też każde z małżonków ma miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Unii Europejskiej, państwie należącym do EOG albo w Konfederacji Szwajcarskiej, pod warunkiem, że małżonkowie ci osiągną w Polsce przychody w wysokości stanowiącej co najmniej 75% całkowitego przychodu uzyskanego w danym roku podatkowym i udokumentowali certyfikatem rezydencji miejsce zamieszkania dla celów podatkowych

↓

Łączne opodatkowanie dochodów małżonków jest także możliwe po śmierci jednego z nich, zgodnie z postanowieniami art. 6a ustawy.

↓

Warunkiem do skorzystania ze wspólnego opodatkowania małżonków jest:

1. Małżonkowie pozostają w zawiązku małżeńskim przez cały rok podatkowy

2. Między małżonkami istnieje wspólność majątkowa przez cały rok podatkowy

↓

Wspólne opodatkowanie dochodów możliwe jest także w przypadku osób samotnie wychowujących dzieci:

1. małoletnie

2. bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną

3. do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświaty lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczypospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów polegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości przekraczającą kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej → art. 27 ust.1 z wyjątkiem renty rodzinnej. Por. art.4a

↓

Co do zasady małżonkowie nie mogą się wspólnie opodatkować, gdy chociażby do jednego z nich mają zastosowanie przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, lub przepisy art. 30c ustawy (19% podatek płacony przez osoby prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą albo działy specjalne produkcji rolnej) lub przepisy ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym

↓

Jednakże, jeżeli jeden z małżonków (małżonkowie) od przychodów z tytułu umów najmu i innych umów o podobnym charakterze opłaca ryczałt od przychodów ewidencjonowanych i jednocześnie nie korzysta (nie korzystają) z opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach określonych w art. 30c ustawy albo w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne albo w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym - może opodatkować się wspólnie z małżonkiem.

Zakres Przedmiotowy

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1. pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,

2. działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,

3. działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

4. położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej  nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

↓

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku

↓

Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest suma dochodów ze wszystkich źródeł przychodów. Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekroczą sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Źródłami przychodów są:

• stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta,

• działalność wykonywana osobiście,

• pozarolnicza działalność gospodarcza,

• działy specjalne produkcji rolnej,

• najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą,

• kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit.a)-c),

• odpłatne zbycie (z zastrzeżeniem sytuacji określonych w art. 10 ust. 2 ustawy):
  a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
  d) innych rzeczy,
  -    jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit.a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany,

• inne źródła.

Przychody
 
Przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Od tej generalnej zasady ustawa przewiduje kilka wyjątków. Dotyczą one pojęcia przychodów z następujących źródeł przychodów:

• z pozarolniczej działalności gospodarczej,

• z działów specjalnych produkcji rolnej,

• z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 ustawy,

• z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy,

• nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych.

W ostatnim przypadku zastosowanie ma stawka 75 proc.

↓

Koszty uzyskania przychodu

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art., 23. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się w średniego kursu ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu

↓

Sposoby obliczania podatku

według obowiązującej w 2009 r. skali podatkowej*:

Podstawa obliczenia podatku w złotych		Podatek wynosi
ponad	do
	85 528 zł	18% minus kwota zmniejszająca podatek 556 zł 02 gr
85 528 zł		14 839 zł + 32%nadwyżki ponad 85 528 zł

podstawa prawna: art. 27 ust. 1 ustawy. 

według obowiązującej w 2009 r. skali podatkowe

Podstawa obliczenia podatku w złotych		Podatek wynosi:
ponad	Do
	44 490	19% podstawy obliczenia podatku minus kwota 586,85
44 905	85 528	7 866,25 + 30% nadwyżki ponad 44 490
85 528		20 177,65 + 40% nadwyżki ponad 85 528

Koszty uzyskania przychodu ze stosunku pracy, spółdzielczego oraz pracy nakładczej

w 2008 r. i 2009 r.

Dla osoby zatrudnionej w:	m-c	rocznie
jednym zakładzie pracy	111,25	1335
kilku zakładach jednocześnie lub w jednym zakładzie na kilku etatach	111,25	2002,05
jednym zakładzie pracy położonym poza miejscowością zamieszkania i nie otrzymującej dodatku za rozłąkę	139,06	1668,72
kilku zakładach lub w jednym zakładzie na kilku etatach położonych poza miejscowością zamieszkania i nie otrzymującej dodatku za rozłąkę	139,06	2502.56

• 19% podatek od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej (wybór tego sposobu opodatkowania następuje poprzez pisemne oświadczenie złożone przez podatnika; dochodów opodatkowanych w ten sposób nie łączy się z dochodami z innych źródeł) - art. 30c ustawy,

• ryczałty; dochodów (przychodów), od których zgodnie z przepisami art. 30 i 30a ustawy pobiera się podatek w formie ryczałtu nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł,

• 19% podatek od dochodów z kapitałów pieniężnych, przykładowo z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych (dochodów opodatkowanych w ten sposób nie łączy się z dochodami z innych źródeł) - art. 30b ustawy,

• 19% podatek od dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit.a)-c) nabytych po dniu 31 grudnia 2006r. (jeżeli nabycie nieruchomości i praw majątkowych nastąpiło do dnia 31 grudnia 2006 r. opodatkowanie następuje według „starych” zasad - 10% przychodu, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw Dz. U. Nr 217, poz. 1588). 

Pobór podatku
 
Kwestię tę reguluje rozdział 7 ustawy. W świetle przepisów ustawy podatek dochodowy od osób fizycznych może być:

• potrącany w trakcie roku podatkowego przez płatnika w formie zaliczek (np. od dochodów ze stosunku pracy) lub podatku zryczałtowanego (np. od przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych),

• uiszczany w trakcie roku podatkowego bezpośrednio przez podatnika w formie zaliczek (np. od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej podatnicy są obowiązani za okres od stycznia do listopada uiszczać zaliczki w terminie do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni poprzez dokonywanie wpłat na rachunek urzędu skarbowego właściwego wg miejsca zamieszkania podatnika. Zaliczkę za grudzień, w wysokości należnej za listopad, uiszcza się w terminie do dnia 20 grudnia. W terminach płatności zaliczek podatnicy nie sąobowiązani do składania deklaracji miesięcznych. Podatnicy mogą wybrać uproszczoną formę wpłacania zaliczek, również bez obowiązku składania deklaracji miesięcznych, na zasadach określonych w art. 44 ust. 6b-6i ustawy,

• uiszczany w formie zaliczek kwartalnych przez podatników będących małymi podatnikami oraz przez podatników rozpoczynających prowadzenie działalności gospodarczej, bez obowiązku składania deklaracji,

• uiszczany przez podatnika przy rozliczeniu rocznym (np. od alimentów.). 

Zeznania podatkowe
 
Ustawa przewiduje (art. 45), iż po zakończeniu roku podatkowego - w terminie do dnia 30 kwietnia roku następnego (zgodnie z art. 12 Ordynacji podatkowej, jeżeli ostatni dzień terminu przypada na sobotę lub dzień ustawowo wolny od pracy, za ostatni dzień terminu uważa się następny dzień po dniu lub dniach wolnych od pracy) - podatnicy podatku dochodowego są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym.
 ↓
Podatnicy składają następujące zeznania:

PIT-36 - składają podatnicy, którzy uzyskali przychody (dochody) opodatkowane na ogólnych zasadach przy zastosowaniu skali podatkowej i nie wypełniają zeznania PIT-37, gdyż osiągnięte przez nich dochody (poniesione straty) nie mieszczą się w zakresie tego zeznania. Formularz ten przede wszystkim składają podatnicy, którzy prowadzili pozarolniczą działalność gospodarczą lub działy specjalne produkcji rolnej opodatkowane według skali podatkowej, a także uzyskali dochody z zagranicy,
 
PIT-36L - składają podatnicy, którzy prowadzili pozarolniczą działalność gospodarczą lub działy specjalne produkcji rolnej opodatkowane 19% podatkiem na zasadach określonych w art. 30c ustawy. Formularz ten jest przeznaczony wyłącznie dla podatników rozliczających się indywidualnie,
 
PIT-37 - składają podatnicy, którzy uzyskali przychody, opodatkowane na ogólnych zasadach według skali podatkowej, wyłącznie ze źródeł położonych na terytorium RP, za pośrednictwem płatników, i nie prowadzili pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanej na ogólnych zasadach przy zastosowaniu skali podatkowej oraz działów specjalnych produkcji rolnej. Obowiązek złożenia zeznania nie dotyczy podatników, którym rocznego obliczenia podatku dokonał płatnik,
 
PIT-38 - składają podatnicy, którzy uzyskali przychody opodatkowane 19% podatkiem na zasadach określonych w art. 30b ustawy (np. z odpłatnego zbycia papierów wartościowych),
 
PIT-39 - składają podatnicy, którzy uzyskali dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych w roku podatkowym, nabytych od dnia 1 stycznia 2009 r., opodatkowane 19% podatkiem na zasadach określonych w art. 30e ustawy oraz zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy.

 ↓
Podatnicy, na których ciąży obowiązek złożenia zeznania, są obowiązani w terminie określonym dla złożenia zeznania podatkowego wpłacić należny podatek lub różnicę pomiędzy podatkiem należnym od dochodu wynikającego z zeznania a sumą należnych za dany rok zaliczek, w tym również sumą zaliczek pobranych przez płatników.

↓
Podatek dochodowy wynikający z zeznania jest podatkiem należnym za dany rok, chyba że właściwy organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wyda decyzję, w której określi inną wysokość podatku. W razie niezłożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu, właściwy organ podatkowy wyda decyzję określającą wysokość zobowiązania w podatku dochodowym.
↓ 
Podatnicy, podlegający w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, jeżeli osiągają dochody ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej bez pośrednictwa płatników lub za pośrednictwem płatników nie obowiązanych do dokonania rocznego obliczenia podatku lub osiągnęli dochody określone w art. 30b ustawy, jeżeli zamierzają opuścić terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przed upływem terminu przewidzianego dla złożenia zeznania podatkowego, są obowiązani złożyć zeznanie za rok podatkowy urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych przed opuszczeniem terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
 
Wspólne opodatkowanie małżonków

Dotychczasowe przepisy zostały rozszerzone o możliwość wspólnego rozliczenia w Polsce, w sytuacji gdy jedno lub oboje małżonkowie nie są rezydentami podatkowymi Polski, natomiast mają miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w państwie UE, EOG (poza państwami UE są to także: Islandia, Lichtenstein, Norwegia) czy Konfederacji Szwajcarskiej. Pod warunkiem, iż osiągnęli podlegające opodatkowaniu w Polsce przychody w wysokości stanowiącej łącznie co najmniej 75 proc. całkowitego przychodu osiągniętego przez obojga małżonków w danym roku podatkowym.

Należy podkreślić, iż ustawodawca posługuje się terminem PRZYCHÓD a nie DOCHÓD, czyli jeden ze współmałżonków ma wysoki dochód z tytułu umowy o pracę za granicą, a drugi wykazuje wysoki przychód z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej przy jednocześnie wykazywanej stracie z tej działalności.

Dla pełnego zabezpieczenia ryzyka podatkowego z zachowaniem możliwości wspólnego opodatkowania podatnik powinien:

• posiadać certyfikat rezydencji kraju, w którym jest rezydentem podatkowym

• zweryfikować zapisy umowy o zapobieżeniu podwójnemu opodatkowaniu między danym krajem z Polską w zakresie wymiany informacji

• posiadać zaświadczenie (dokument) - wystawione przez odpowiedni organ o wysokości uzyskanego przychodu.

Wspólne opodatkowanie rodziców samotnie wychowujących dzieci

W tym przypadku ustawodawca poszerzył krąg osób, które z tej preferencji mogą skorzystać. W praktyce oznacza to, że dotyczy to dzieci, które nie ukończyły 25 roku życia a uczą się w szkołach publicznych i prywatnych nie tylko w krajach UE ale na całym świecie zgodnie z odpowiednimi przepisami tego kraju.

Przepisy nie precyzują formy dokumentowania nauki czy studiów, co oznacza, że organ podatkowy nie jest uprawniony do żądania określonego dokumentu, jedynie może wnioskować o złożenie określonego oświadczenia przez podatnika. Za zgodą podatnika oświadczenie to będzie objęte rygorem odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań, natomiast odmowa oznaczać może kwestionowanie możliwości wspólnego opodatkowania.

Kwestia rezydencji ma takie samo zastosowanie jak w przypadku łącznego opodatkowania małżonków.

Poszerzono katalog zwolnień przedmiotowych

• Obecnie rozszerzono dotychczasowy termin odszkodowanie o zadośćuczynienie, które wynika z decyzji sądu w sprawie.

• Wygrane bez ograniczenia kwotowego (w kasynach gry, wideoloterie, grach na automatach, grach na automatach o niskich wygranych, grach bingo pieniężne i fantowe) oraz z ograniczeniem kwotowym do 2 280 zł jak wygrane w grach liczbowych, loteriach pieniężnych, grze telebingo, zakładach wzajemnych, loteriach promocyjnych, loteriach audiotekstowych i loteriach fantowych.

Zmiana dotyczy zwolnienia na wygrane w grach organizowanych przez uprawnione podmioty nie tylko na terytorium Polski ale także UE, EOG, Konfederacji Szwajcarskiej.

• Do końca stycznia 2008 zwolnieniem objęto wyłącznie wartość przychodu otrzymanego w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo do spółki osobowej. Nowelizacja zwalnia także wartość majątku otrzymanego w związku likwidacją osoby prawnej w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni.

Treść przepisu odnosi się ogólnie do zwrotu „majątku” niezależnie od jego formy (pieniężnej lub niepieniężnej).Natomiast koszt objęcia udziałów lub akcji uzależniony jest od formy ich pokrycia. W przypadku wkładów pieniężnych kosztem jest wartość wydatków poniesionych celem objęcia udziałów lub akcji, niezależnie od ich wartości nominalnej. W przypadków aportów ustawodawca różnicuje koszt w zależności od tego, czy wkładem jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana cześć czy też inne formy aktywów, w szczególności inne udziały lub akcje. W konsekwencji dla prawidłowego określenia wartości zwolnienia niezbędne jest udokumentowanie pierwotnej wartości poniesionych wydatków lub wartości wniesionego wkładu niepieniężnego. Kwestia ta jest szczególnie istotna przy podziale spółek, gdzie po stronie wspólników nowych spółek powstałych w wyniku podziału dochodzi do odroczenia zapłaty podatku do chwili likwidacji tych podmiotów.

• Alimenty podlegające zwolnieniu ale do kwoty 700 zł. Na mocy przepisów prawa cywilnego obowiązek alimentacyjny obciąża krewnych w linii prostej oraz rodzeństwo - jest to zatem potencjalny krąg osób zobowiązanych do świadczeń alimentacyjnych, jak dzieci ale też osoby będące w niedostatku. Ten zapis dotyczy tylko orzeczeń sadów w formie wyroku lub ugody zawartej przed sądem. Zobowiązanie prywatno-prawne nie może być traktowane jako alimenty i podlegać regulacjom art. 21 pdof.

Zwolnienie to rozszerzono na alimenty na rzecz dzieci bez względu na wiek, które otrzymują dodatek pielęgnacyjny lub rentę socjalną (wcześniej wolne od opodatkowania były tylko alimenty na rzecz dzieci otrzymujących zasiłek pielęgnacyjny). Natomiast w przypadku alimentów wypłacanych na rzecz osób dorosłych (do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie 700 zł) preferencja została rozszerzona na świadczenia wypłacane na podstawie ugody sądowej.

Sprzedaż nieruchomości

Zasadą jest, iż podstawa opodatkowania jest przychód pomniejszony o koszty uzyskania przychodów. Przychodem jest cena odzwierciedlająca wartość rynkową, po której nieruchomość jest sprzedawana. Podkreślić należy, iż organ podatkowy nie ma prawa do samodzielnego oszacowania nieruchomości, chyba że podejmie w tym zakresie postępowanie podatkowe.

• Od 1 stycznia 2009 r. zaczęła obowiązywać nowa ulga podatkowa od przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości, która zastąpiła tzw. ulgę meldunkową. Ulga ta polega na zwolnieniu z opodatkowania dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia:

1) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

2) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

3) prawa wieczystego użytkowania gruntów

w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatnego zbycie, przychód uzyskany z tego zbycia podatnik przeznaczy na określone w ustawie własne cele mieszkaniowe.

Jak wynika z powyższego, nowe regulacje dotyczą również przychodów ze zbycia nieruchomości gruntowej (działki) czy też budynków niemieszkalnych, lokali użytkowych. Podkreślić należy, że wspomniana ulga dotyczy nieruchomości (praw) nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od 1 stycznia 2009 r.

Sprzedaż nieruchomości a podatek dochodowy

Sprzedaż mieszkania lub budynku mieszkalnego po upływie 5 lat (liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie) nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w pdof. Oznacza to, że w 2009 roku można sprzedać bez podatku mieszkanie lub budynek mieszkalny, które zostały nabyte w 2003 roku bądź wcześniej.

Należy jednak podkreślić, iż w przypadku zbycia nieruchomości, na której wybudowano budynek, bieg pięcioletniego terminu jest liczony od daty nabycia własności gruntu, a data wybudowania nie ma znaczenia.

W przypadku zbycia prawa wieczystego użytkowania wraz z wybudowanym budynkiem, bieg terminu pięcioletniego należy liczyć odrębnie dla gruntu będącego w użytkowaniu wieczystym i odrębnie dla budynku wybudowanego na tym gruncie.

1. Sprzedaż mieszkania lub budynku mieszkalnego nabytego do 31 grudnia 2006

W takim przypadku zastosowanie mają przepisy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006.

Jeżeli podatnik dokona sprzedaży nieruchomości lub prawa majątkowego nabytego do 31 grudnia 2006 przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie (oddanie do użytkowania), to co do zasady, w ciągu 14 dni od dnia sprzedaży, powinien zapłacić zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 10 % od uzyskanego przychodu (nie potrąca się przy tym kosztów uzyskania przychodów)

Przychody zwolnione z podatku:

1. w części wydatkowej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

• na nabycie na terytorium Polski budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem

• na nabycie na terytorium Polski spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

• na nabycie na terytorium Polski gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym gruntu lub udziału w gruntu albo udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego

• na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonego na terytorium Polski

• na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkaniowe- własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych a terytorium Polski.

w całości - jeżeli sprzedaż nastąpiła w celu uzyskania, w zamian za te nieruchomości lub prawa, spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu albo budynku mieszkalnego lub jego części

w całości - jeżeli sprzedaż nastąpiła w wykonaniu lub w związku z wielostronną umową o zamianie tych budynków lub praw do lokali

w całości - jeżeli nabycie nieruchomości lub praw majątkowych nastąpiło w drodze spadku lub darowizny

w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na ww. cele mieszkaniowe w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Polski, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów ( z tego zwolnienia nie mogą korzystać podatnicy, którzy odliczają ulgę odsetkową)

Przykład

W grudniu podatnik otrzymał darowiznę w postaci mieszkania od swoich rodziców. Gdyby podatnik zdecydował się sprzedać to mieszkanie to uzyskany przychód w całości będzie zwolniony - bez względu na okres, który upłynie od daty otrzymania mieszkania do dnia jego sprzedaży.

Przykład

W 2005 roku podatnik kupił mieszkanie. W 2009 zdecydował się sprzedać to mieszkanie i kupić większe. Jeżeli zatem w ciągu dwóch lat od dnia sprzedaży mieszkania podatnik wyda pieniądze uzyskane ze sprzedaży na zakup innego mieszkania na terytorium Polski, to skorzysta ze zwolnienia od podatku. Przy czym należy złożyć stosowane oświadczenie w ciągu 14 dni od dnia dokonania sprzedaży naczelnikowi US.

Uwaga:

W sytuacji gdy w okresie dwóch lat podatnik nie zdołał wydać przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub prawa majątkowego na cele mieszkaniowe to powinien wpłacić do US:

- następnego dnia po upływie okresu dwóch lat kwotę należnego 10% zryczałtowanego podatku dochodowego, a także odsetki za zwłokę naliczone od terminu płatności podatku (14 dni od daty zbycia) do dnia, w którym upłynęły dwa lata, licząc od dnia sprzedaży - w wysokości połowy odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych

- pełne odsetki za zwłokę za każdy następny dzień zwłoki po upływie dwóch lat od daty sprzedaży.

2. Sprzedaż mieszkania lub budynku mieszkalnego nabytego w okresie od 1 stycznia 2007 do 31 grudnia 2008

Podatek w wysokości 19 proc. dochodu

Przy sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych bądź wybudowanych po31 grudnia 2006 r. i posiadanych krócej niż 5 lat (licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie), podatnik, co do zasady, powinien zapłacić 19% podatek od uzyskanego dochodu.

Dochód oblicza się jako różnicę pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami jego uzyskania, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonanych od zbywanych nieruchomości.

Dochodu z odpłatnego zbycia ww. nieruchomości i praw majątkowych nie łączy się z dochodami z innych źródeł, a 19% podatek jest płatny w terminie złożenia zeznania rocznego (PIT-36, PIT - 36L lub PIT - 38), tj. do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Ulga meldunkowa

Z dniem 1 stycznia 2009 ulga ta została formalnie uchylona, jednak na zasadzie praw nabytych ma jeszcze zastosowanie przy sprzedaży mieszkań lub budynków mieszkalnych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od 1 stycznia 2007 do 31 grudnia 2008.

Ulga meldunkowa polega na zwolnieniu od podatku dochodowego przychodów z odpłatnego zbycia :

• budynku mieszkalnego (jego części lub udziału w takim budynku)

• lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość (lub dział w takim lokalu)

• spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (lub udziału w takim prawie)

• prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej (lub udziału w takim prawie)

- jeżeli podatnik był zameldowany w tym budynku lub lokalu na pobyt stały przez okres e krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia i złożył w US stosowne oświadczenie, że spełnia warunki do tego zwolnienia ( w terminie składania rocznego zeznania podatkowego).

Zwolnienie ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków

Przykład

Rodzice dokonali darowizny mieszkania na rzecz swojego syna w styczniu 2008. Jeżeli syn sprzeda mieszkanie przed upływem 5 lat, licząc od końca roku 2008 (tj. przed 1 stycznia 2014 r.) to uzyska przychód, który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, czyli od dochodu zapłaci podatek w wysokości 19%. Nie zapłaciłby gdyby był zameldowany na pobyt stały w tym mieszkaniu przez okres 12 miesięcy orz złoży stosowne oświadczenie.

3. Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych nabytych po 31 grudnia 2008 r.

Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest mieszkanie lub budynek mieszkalny, które podatnik nabył po 31 grudnia 2008 r. i posiadał krócej niż 5 lat, to podstawę opodatkowania 19% podatkiem dochodowym stanowi dochód uzyskany z tej sprzedaży, obliczony wg art. 30e ustawy o PDOF.

Zastosowanie ma też nowe zwolnienie z podatku dochodowego - jeżeli w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie, uzyskany przychód zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, czyli zakup domu lub mieszkania, gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, prawa wieczystego użytkowania takiego gruntu, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego ( w tym także położnego w innym kraju UE, EOG czy Konfederacji Szwajcarskiej), spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego wcześniej przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na ww. cele mieszkaniowe.

Dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych nabytych ww. okresie podlega rozliczeniu w nowym zeznaniu podatkowym PIT-39, które należy złożyć w US wraz rocznym zeznaniem podatkowym. Kwotę dochodu zwolnionego wpisuje się do poz. 26 PIT-39.

Kwotę dochodu oblicza się jako iloczyn uzyskanego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Sprzedaż nieruchomości poza działalnością gospodarczą w 2009 roku

Obliczenie dochodu zwolnionego z opodatkowania obliczyć można wg następującej formuły:

Dochód x kwota faktycznie wydatkowana w ciągu dwóch lat na cele mieszkaniowe

-------------------------------------------------------------------------------------------------- = dochód zwolniony

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych

Przykład

W styczniu 2009 podatnik kupił mieszkanie za 350 000 zł. W listopadzie 2009 sprzedaje to mieszkanie za 400 000 zł. Transakcję tą podatnik powinien rozliczyć w zeznaniu podatkowym PIT-39 do 30 kwietnia 2010 r.

W zeznaniu podatnik wykaże dochód ze sprzedaży mieszkania w kwocie 50 000 zł

(400 000 - 350 000). Ze środków ze sprzedaży mieszkania podatnik ma zamiar przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe 300 000 zł .

W takiej sytuacji kwota dochodu zwolnionego od podatku wyniesie 37 500zł, co wynika z następujących obliczeń:

50 000zł x 300 000zł

--------------------- = 37 500 zł

400 000zł

- dochód podlegający opodatkowaniu wyniesie 12 500zł (50 000zł -37 500 zł)

- podatek wyniesie2 375 zł (12 500 x 19%).

- podatnik będzie musiał przeznaczyć ww. kwotę na cele mieszkaniowe do końca 2011r., w przeciwnym razie podatnik będzie musiał zapłacić zaległy podatek wraz z odsetkami za zwłokę.

4. Przekazanie nieruchomości do nieodpłatnego używania od 1 stycznia 2009

Spółka z o.o zamierza sprzedać hale produkcyjne wraz z gruntem. Kupujący będzie mógł korzystać z nieruchomości od zaraz, ale formalne przeniesienie własności nastąpi za kilka miesięcy.

Od 1 stycznia 2009 oddanie nieruchomości w nieodpłatne używanie nie powoduje u użyczającego powstania przychodu podatkowego. Jednocześnie odpisy amortyzacyjne nie mogą być uznane za koszty podatkowe. Co do zasady przychód podatkowy powstaje tylko po stronie biorącego nieruchomość w nieodpłatne używanie.

Przychód ze sprzedaży nieruchomości oddanej wcześniej do używania jej przyszłemu nabywcy

Za datę powstania przychodu uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi (lub częściowego wykonania usługi) nie później niż na dzień:

• Wystawienia faktury, albo

• Uregulowania należności.

Niezachowanie aktu notarialnego przy sprzedaży nieruchomości powoduje, że transakcja jest nieważna. Ponieważ akt notarialny przenosi własność nieruchomości na jego nabywcę, to dzień jego podpisania wyznacza jednocześnie dzień wydania rzeczy i określa moment powstania przychodu podatkowego z tytułu sprzedaży nieruchomości

Koszty uzyskania przychodu

Warunkiem zaliczenia świadczenia ze stosunku pracy i pokrewnych oraz zasiłków do kosztów okresu, za który są należne, jest ich wypłata w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku łączącego strony. Przepisy prawa pracy wprowadzają tzw. normy semiimperatywne, co oznacza, iż pracodawca może kształtować sytuację prawną pracownika w sposób tożsamy lub korzystniejszy, niż to robią przepisy prawa pracy. Znowelizowany przepis ma zastosowanie wyłącznie do tych wynagrodzeń są płatne w kolejnych miesiącach. Obecnie można je zaliczyć do kosztów tego miesiąca, którego dotyczyła praca objęta wypłaconym wynagrodzeniem.

Rozliczenie podatku

Dniem wpłaty podatku z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej za grudzień także ostatni kwartał roku podatkowego jest 20 styczeń roku następnego zasada ta dotyczy także przychodów z najmu i dzierżawy - zmiana wchodzi w życie od 1 stycznia 2010 r.

PODATEK DOCHODOWY OD OSÓB FIZYCZNYCH - OPODATKOWANIE DZIAŁALNOŚĆ GOSPODARCZEJ

Podstawy prawne

USTAWA z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej Dz.U. 2004 Nr 173 poz. 1807

ZASADY OGÓLNE

Ustawa reguluje podejmowanie, wykonywanie i zakończenie działalności gospodarczej

na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz zadania organów administracji publicznej w tym zakresie.

↓

Działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa,

usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

↓

Przepisów ustawy nie stosuje się do działalności wytwórczej w rolnictwie w zakresie upraw rolnych oraz chowu i hodowli zwierząt, ogrodnictwa, warzywnictwa, leśnictwa i rybactwa śródlądowego, a także wynajmowania przez rolników pokoi, sprzedaży posiłków domowych i świadczenia w gospodarstwach rolnych innych usług związanych z pobytem turystów.

↓

Przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą. Za przedsiębiorców uznaje się także wspólników spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej.

Zasady podejmowania i wykonywania działalności gospodarczej

Przedsiębiorca może podjąć działalność gospodarczą po uzyskaniu wpisu do rejestruprzedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowym albo do Ewidencji Działalności Gospodarczej, zwanej dalej „ewidencją”. Spółka kapitałowa w organizacji może podjąć działalność gospodarczą przed uzyskaniem wpisu do rejestruprzedsiębiorców.2. Wpisowi do ewidencji podlegają przedsiębiorcy będący osobami fizycznymi (art.14)

↓

Przedsiębiorca może podjąć działalność gospodarczą w dniu złożenia wniosku o wpis do ewidencji działalności gospodarczej albo po uzyskaniu wpisu do rejestru przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowym. Przedsiębiorca ma prawo we wniosku o wpis do ewidencji działalności gospodarczej określić późniejszy dzień podjęcia działalności gospodarczej niż dzień złożenia wniosku.

↓

Spółka kapitałowa w organizacji może podjąć działalność gospodarczą przed uzyskaniem wpisu do rejestru przedsiębiorców. Zasady wpisu do rejestru przedsiębiorców określają odrębne przepisy.

↓

Przedsiębiorca niezatrudniający pracowników może zawiesić wykonywanie działalności gospodarczej na okres od 1 miesiąca do 24 miesięcy. W przypadku wykonywania działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej zawieszenie wykonywania działalności gospodarczej jest skuteczne pod warunkiem jej zawieszenia przez wszystkich wspólników.

Klasyfikacja podmiotów z sektora MSP

Za mikroprzedsiębiorcę uważa się przedsiębiorcę, który w co najmniej jednym z

dwóch ostatnich lat obrotowych (Art. 104):

1) zatrudniał średniorocznie mniej niż 10 pracowników oraz

2) osiągnął roczny obrót netto ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług oraz operacji finansowych nieprzekraczający równowartości w złotych 2 milionów euro, lub sumy aktywów jego bilansu sporządzonego na koniec jednego z tych lat nie przekroczyły równowartości w złotych 2 milionów euro.

↓

Za małego przedsiębiorcę uważa się przedsiębiorcę, który w co najmniej jednym z

dwóch ostatnich lat obrotowych (Art. 105):

1) zatrudniał średniorocznie mniej niż 50 pracowników oraz

2) osiągnął roczny obrót netto ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług oraz operacji finansowych nieprzekraczający równowartości w złotych 10 milionów euro, lub sumy aktywów jego bilansu sporządzonego na koniec jednego z tych lat nie przekroczyły równowartości w złotych 10 milionów euro.

↓

Za średniego przedsiębiorcę uważa się przedsiębiorcę, który w co najmniej jednym z

dwóch ostatnich lat obrotowych (Art. 106):

1) zatrudniał średniorocznie mniej niż 250 pracowników oraz

2) osiągnął roczny obrót netto ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług oraz

operacji finansowych nieprzekraczający równowartości w złotych 50 milionów euro, lub sumy aktywów jego bilansu sporządzonego na koniec jednego z tych lat nie przekroczyły równowartości w złotych 43 milionów euro.

W myśl artykuł Art. 10a. podatnikowi przysługuje prawo do interpretacji przepisów:

↓

Interpretację wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 30 dni od dnia otrzymania przez organ administracji publicznej lub państwową jednostkę organizacyjną kompletnego i opłaconego wniosku. W razie niewydania interpretacji w terminie uznaje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska przedsiębiorcy przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji.

↓

Interpretacja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, jednakże przedsiębiorca nie może być obciążony jakimikolwiek daninami publicznymi, sankcjami administracyjnymi, finansowymi lub karami w zakresie, w jakim zastosował się do uzyskanej interpretacji.

↓

Interpretacja jest wiążąca dla organów administracji publicznej lub państwowych jednostek organizacyjnych właściwych dla przedsiębiorcy i może zostać zmieniona wyłącznie w drodze wznowienia postępowania. Nie zmienia się interpretacji, w wyniku której nastąpiły nieodwracalne skutki prawne.

Zasady i tryb udzielania interpretacji przepisów prawa podatkowego reguluje

ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8,

poz. 60, z późn. zm.1)).

Kontrola działalności gospodarczej przedsiębiorcy

Kontrola działalności gospodarczej przedsiębiorców przeprowadzana jest na zasadach określonych w niniejszej ustawie, chyba że zasady i tryb kontroli wynikają z bezpośrednio stosowanych przepisów powszechnie obowiązującego prawa wspólnotowego albo z ratyfikowanych umów międzynarodowych.

↓

Zakres przedmiotowy kontroli działalności gospodarczej przedsiębiorcy oraz organy upoważnione do jej przeprowadzenia określają odrębne ustawy. Przedsiębiorcy, który poniósł szkodę na skutek przeprowadzenia czynności kontrolnych z naruszeniem przepisów prawa w zakresie kontroli działalności gospodarczej przedsiębiorcy, przysługuje odszkodowanie.

↓

Czynności kontrolne mogą być wykonywane przez pracowników organów kontrolipo okazaniu legitymacji służbowej upoważniającej do wykonywania takichczynności oraz po doręczeniu upoważnienia do przeprowadzenia kontroli działalnościprzedsiębiorcy, chyba że przepisy szczególne przewidują możliwość

przeprowadzenia kontroli po okazaniu legitymacji. W takim przypadku upoważnienie doręcza się przedsiębiorcy w terminie określonym w tych przepisach.

↓

Organy kontroli zawiadamiają przedsiębiorcę o zamiarze wszczęcia kontroli. Zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli nie dokonuje się, w przypadku gdy:

• kontrola ma zostać przeprowadzona na podstawie bezpośrednio stosowanych przepisów powszechnie obowiązującego prawa wspólnotowego albo na podstawie ratyfikowanej umowy międzynarodowej;

• przeprowadzenie kontroli jest niezbędne dla przeciwdziałania popełnieniu przestępstwa lub wykroczenia, przeciwdziałania popełnieniu przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego lub zabezpieczenia

• dowodów jego popełnienia;

• kontrola jakości paliw jest przeprowadzana na postawie przepisów ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw (Dz. U. Nr 169, poz. 1200 oraz z 2008 r. Nr 157, poz.976)

• przeprowadzenie kontroli jest uzasadnione bezpośrednim zagrożeniem życia, zdrowia lub środowiska naturalnego;

• przedsiębiorca nie ma adresu zamieszkania lub adresu siedziby lub doręczanie pism na podane adresy było bezskuteczne lub utrudnione.

↓

Kontrolę wszczyna się nie wcześniej niż po upływie 7 dni i nie później niż przed upływem 30 dni od dnia doręczenia zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli. Jeżeli kontrola nie zostanie wszczęta w terminie 30 dni od dnia doręczenia zawiadomienia, wszczęcie kontroli wymaga ponownego zawiadomienia. Na wniosek przedsiębiorcy kontrola może być wszczęta przed upływem 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia.

↓

Zawiadomienie o zamiarze wszczęcia kontroli zawiera:

1) oznaczenie organu;

2) datę i miejsce wystawienia;

3) oznaczenie przedsiębiorcy;

4) wskazanie zakresu przedmiotowego kontroli;

5) podpis osoby upoważnionej do zawiadomienia.

Uzasadnienie przyczyny braku zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli umieszcza się w książce kontroli i protokole kontroli.

↓

Czynności kontrolnych dokonuje się w obecności kontrolowanego lub osoby przez niego upoważnionej.

2. Przepisu ust. 1 nie stosuje się, w przypadkach gdy:

• ratyfikowane umowy międzynarodowe stanowią inaczej;

• przeprowadzenie kontroli jest niezbędne dla przeciwdziałania popełnieniu przestępstwa lub wykroczenia, przeciwdziałania popełnieniu przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego lub zabezpieczenia dowodów jego popełnienia

• przeprowadzenie kontroli jest uzasadnione bezpośrednim zagrożeniem życia, zdrowia lub środowiska naturalnego

↓

Kontrolowany jest obowiązany do pisemnego wskazania osoby upoważnionej do reprezentowania go w trakcie kontroli, w szczególności w czasie jego nieobecności.

↓

Co do zasady czas trwania wszystkich kontroli organu kontroli u przedsiębiorcy w jednym roku kalendarzowym nie może przekraczać:

1) w odniesieniu do mikroprzedsiębiorców - 12 dni roboczych;

2) w odniesieniu do małych przedsiębiorców - 18 dni roboczych;

3) w odniesieniu do średnich przedsiębiorców - 24 dni roboczych;

4) w odniesieniu do pozostałych przedsiębiorców - 48 dni roboczych.

↓

Przedłużenie czasu trwania kontroli jest możliwe jedynie z przyczyn niezależnych od organu kontroli i wymaga uzasadnienia na piśmie. Uzasadnienie doręcza się przedsiębiorcy i wpisuje do książki kontroli przed podjęciem dalszych czynności kontrolnych. Przedłużenie czasu trwania kontroli nie może naruszać terminów ww.

↓

Przedłużenie czasu trwania kontroli możliwe jest także, jeżeli w toku kontroli zostanie ujawnione zaniżenie zobowiązania podatkowego lub zawyżenie straty w wysokości przekraczającej równowartość 10% kwoty zadeklarowanego zobowiązania podatkowego lub straty, albo w przypadku ujawnienia faktu niezłożenia deklaracji pomimo takiego obowiązku. Organ kontroli zawiadamia kontrolowanego o ww. ujawnionych okolicznościach, jednocześnie wskazując zgromadzony w tym zakresie materiał dowodowy. Uzasadnienie przedłużenia czasu trwania kontroli umieszcza się w książce kontroli i protokole kontroli.

↓

Czas trwania kontroli, o której mowa w ust. 3a, nie może spowodować przekroczenia odpowiednio dwukrotności czasu ww. Jeżeli wyniki kontroli wykazały rażące naruszenie przepisów prawa przez przedsiębiorcę, można przeprowadzić powtórną kontrolę w tym samym zakresie przedmiotowym w danym roku kalendarzowym, a czas jej trwania nie może przekraczać 7 dni. Czasu trwania powtórnej kontroli nie wlicza się do czasu ww.

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych

Podstawę opodatkowania stanowi przychód bez pomniejszania o koszty jego uzyskania.

Podatnicy korzystający z tej formy opodatkowania obowiązani są do prowadzenia ewidencji przychodów odrębnie za każdy rok podatkowy

ZALETY I WADY RYCZAŁTU:
Zalety	Wady
Prosta księgowość	Brak możliwości zrzeczenia się ryczałtu w trakcie roku podatkowego Brak możliwości wspólnego rozliczenia z małżonkiem
Przy niskich kosztach - możliwość uzyskania korzyści fiskalnych w porównaniu z zasadami ogólnymi	Bywa nieopłacalne, gdy zysk jest bardzo mały (wysokie koszty), podatek płaci się bowiem od przychodu bez pomniejszania o koszty jego uzyskania

PODSTAWY PRAWNE

Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z poźn. zm.)

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym, w tym również, gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych lub spółki jawnej osób fizycznych.

W 2008 r. ryczałt mogą opłacać podatnicy, którzy w 2007 r. uzyskali przychody z działalności gospodarczej w wysokości nieprzekraczającej 150 000 euro (565.200 zł) lub uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 150 000 euro (565 200 zł).

Ryczałt opłacać mogą również podatnicy, którzy rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej - bez względu na wysokość przychodów.

W formie ryczałtu nie mogą być opodatkowane przychody osób m.in.:

- opłacających podatek w formie karty podatkowej

- korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego

- osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

• prowadzenia aptek,

• działalności w zakresie udzielania pożyczek pod zastaw (prowadzenia lombardów),

• działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

• prowadzenia działalności w zakresie wolnych zawodów innych niż: lekarz, lekarz stomatolog, lekarz

weterynarii, technik dentystyczny, felczer, położna, pielęgniarka, tłumacz oraz nauczyciel w

zakresie świadczenia usług edukacyjnych polegających na udzielaniu lekcji na godziny, działalności

w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych

• wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów,

z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii,

• podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

- samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

- w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z

małżonków,

- samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka jeżeli

małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek

dochodowy na ogólnych zasadach,

- rozpoczynających działalność samodzielnie lub w formie spółki, jeżeli podatnik lub co najmniej jeden ze

wspólników, przed rozpoczęciem działalności w roku podatkowym lub w roku poprzedzającym rok podatkowy, wykonywał w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy czynności wchodzące w zakres działalności podatnika lub spółki. Jeżeli podatnicy nie zamierzają wykonywać działalności na rzecz byłych lub obecnych pracodawców, mogą do dnia rozpoczęcia działalności zawiadomić urząd skarbowy właściwy według miejsca zamieszkania podatnika o korzystaniu z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. W przypadku gdy podatnik lub spółka dokona sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub uzyska przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, traci prawo do ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

By rozliczać się w formie ryczałtu ewidencjonowanego należy złożyć w urzędzie skarbowym pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w tej formie.

Oświadczenie za dany rok podatkowy podatnik składa do urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. W przypadku prowadzenia działalności w formie spółki oświadczenie składają wszyscy wspólnicy do urzędów skarbowych właściwych według miejsca zamieszkania każdego ze wspólników.

Podatnik, który rozpoczyna działalność gospodarczą w trakcie roku podatkowego - o wyborze tej formy zawiadamia urząd skarbowy w terminie do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia działalności nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

W przypadku rozpoczęcia działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego i nie złożenia w określonym terminie ww. oświadczenia - podatnik jest obowiązany do założenia właściwych ksiąg i opłacania podatku na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym.

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:

20% przychodów osiąganych w zakresie wolnych zawodów,

17 % przychodów ze świadczenia usług:

• reprodukcji komputerowych nośników informacji (PKWiU 22.33.10),

• pośrednictwa w sprzedaży pojazdów mechanicznych (PKWiU 50.10.30), pośrednictwa w sprzedaży części i akcesoriów do pojazdów mechanicznych (PKWiU 50.30.30), pośrednictwa w sprzedaży motocykli oraz części i akcesoriów do nich (PKWiU 50.40.30),

• pośrednictwa w handlu hurtowym (PKWiU grupa 51.1), z zastrzeżeniem załącznika nr 2 do ustawy,

• hoteli (PKWiU grupa 55.1), świadczonych przez obiekty noclegowe turystyki oraz inne miejsca krótkotrwałego zakwaterowania (PKWiU grupa 55.2),

• parkingowych (PKWiU 63.21.24), obsługi centrali wzywania radio-taxi (PKWiU 63.21.25-00.10), pilotowania (PKWiU 63.22.12), organizatorów i pośredników turystycznych (PKWiU grupa 63.3),

• w zakresie zarządzania nieruchomościami, świadczonych na zlecenie (PKWiU 70.32), z zastrzeżeniem załącznika nr 2 do ustawy,

• wynajmu samochodów osobowych (PKWiU 71.1), wynajmu pozostałych środków transportu (PKWiU 71.2),

• doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 72.1), w zakresie oprogramowania (PKWiU 72.2), przetwarzania danych (PKWiU 72.3),

• pozyskiwania personelu (PKWiU 74.50.2), z zastrzeżeniem załącznika nr 2 do ustawy, dezynfekcji i tępienia szkodników (PKWiU 74.70.11), fotograficznych (PKWiU 74.81), z zastrzeżeniem załącznika nr 2 do ustawy, przyjmowania telefonów (PKWiU 74.83.11), powielania (PKWiU 74.83.12), organizowania wystaw, targów i kongresów(PKWiU 74.84.15), z zastrzeżeniem załącznika nr 2 do ustawy,

• poradnictwa dla dzieci, gdzie indziej nie sklasyfikowanych (PKWiU 85.32.13), opieki społecznej świadczonych przez instytucje o charakterze doraźnym (PKWiU 85.32.14), opieki społecznej związanych z przystosowaniem zawodowym (PKWiU 85.32.15)

8,5%:

• przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, do kwoty stanowiącej równowartość 4 000 euro; od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt wynosi 20 % przychodów,

• przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1, 2, 4 i 5 oraz załącznika nr 2 do ustawy,

• przychodów związanych ze zwalczaniem pożarów i zapobieganiem pożarom (PKWiU 75.25.11),

• przychodów ze świadczenia usług związanych z prowadzeniem przedszkoli oraz oddziałów przedszkolnych w szkołach podstawowych, w tym specjalnych - dotyczy wyłącznie przygotowania dzieci do nauki w szkole (PKWiU 80.10.11 ex),

• przychodów ze świadczenia usług związanych z ogrodami botanicznymi i zoologicznymi oraz obszarami z obiektami chronionej przyrody (PKWiU 92.53),

• przychodów z działalności polegającej na wytwarzaniu przedmiotów (wyrobów) z materiału powierzonego przez zamawiającego,

• prowizji uzyskanej przez komisanta ze sprzedaży na podstawie umowy komisu,

• prowizji uzyskanej przez kolportera prasy na podstawie umowy o kolportaż prasy,

• przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 11 i 12 ustawy o podatku dochodowym,

5,5% przychodów

• z działalności wytwórczej, robót budowlanych lub w zakresie przewozów ładunków taborem samochodowym o ładowności powyżej 2 ton,

• uzyskanej prowizji z działalności handlowej w zakresie sprzedaży jednorazowych biletów komunikacji miejskiej, znaczków do biletów miesięcznych, znaków opłaty skarbowej, znaczków pocztowych, żetonów i kart magnetycznych do automatów,

3,0% przychodów:

• z działalności gastronomicznej, z wyjątkiem przychodów ze sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%,

• z działalności usługowej w zakresie handlu,

• ze świadczenia usług związanych z produkcją zwierzęcą, zaliczonych zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług do klasy 01.42 - usługi związane z chowem i hodowlą zwierząt (z wyjątkiem usług weterynaryjnych),

• z działalności rybaków morskich i zalewowych w zakresie sprzedaży ryb i innych surowców pochodzących z własnych połowów, z wyjątkiem sprzedaży konserw oraz prezerw z ryb i innych surowców z połowów,

• o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 2 i 5-10 ustawy o podatku dochodowym,

• z odpłatnego zbycia ruchomych składników majątku będących środkami trwałymi, ujętych w wykazie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz składników majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa, ustalona zgodnie z art. 22g ustawy o podatku dochodowym, jest niższa niż 1 500 zł, nie ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanych w pozarolniczej działalności gospodarczej, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z tej działalności gospodarczej, a pomiędzy pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składnik majątku został wycofany z działalności, i dniem jego zbycia nie upłynęło sześć lat.

Karta podatkowa

Opodatkowanie w formie karty podatkowej następuje na wniosek podatnika złożony w deklaracji według ustalonego wzoru (PIT 16) i ma zastosowanie do podatników, których działalność nie jest prowadzona poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej za dany rok podatkowy, podatnik składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego, a jeżeli podatnik rozpoczyna działalność w trakcie roku podatkowego - przed rozpoczęciem działalności. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że prowadzi nadal działalność opodatkowaną w tej formie. W przypadku prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej składa jeden ze wspólników. Podatnicy opodatkowani w formie karty podatkowej są zwolnieni od obowiązku prowadzenia ksiąg, składania zeznań podatkowych oraz wpłacania zaliczek na podatek dochodowy.

Stawki karty podatkowej określone są kwotowo i podlegają corocznie podwyższeniu w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku poprzedzającego rok podatkowy w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego.

Ich wysokość uzależniona jest od:

• rodzaju i zakresu prowadzonej działalności,

• liczby zatrudnionych pracowników,

• liczby mieszkańców miejscowości, w której prowadzona jest działalność gospodarcza.

Wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej ustalana jest w drodze decyzji naczelnika urzędu skarbowego odrębnie na każdy rok podatkowy.

Podatnik dokonuje wpłaty tego podatku na rachunek urzędu skarbowego właściwego wg miejsca położenia zorganizowanego zakładu, a w razie braku takiego zakładu - wg miejsca zamieszkania, co miesiąc - do 7 dnia każdego miesiąca za miesiąc ubiegły, a za grudzień do 28 grudnia roku podatkowego w wysokości ustalonej w decyzji urzędu skarbowego. W pierwszej kolejności podatek ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne.

Zasady ogólne - Liniowy czy według skali

Przykład 1

Planujemy, że w 2009 r. osiągniemy dochód na poziomie 90 000 zł (już po wszystkich odliczeniach od dochodu, do których jesteśmy uprawnieni).Podatek według stawki jednolitej wyniesie 17 100 zł. Podatek obliczony według skali wyniesie 16 270 zł (14 839,02 + [90 000 - 85 528] x 32 proc.).Przy takim dochodzie decydowanie się na podatek liniowy nie znajduje uzasadnienia.Dopiero przy dochodzie ok. 96 400 zł obciążenia podatkowe liczone według obu metod zrównują się (jak wspomniałem obliczenia są uproszczone — biorę pod uwagę czysty dochód po przysługujących pomniejszeniach i nie uwzględniam przysługujących lub utraconych ulg i odliczeń od podatku).

Najlepiej obciążenia podatkowe podatkiem liniowym i według skali zobrazuje poniższe zestawienie dla kilku kwot opodatkowanego dochodu:

dochód	podatek według skali	podatek 19 proc.
96 400 (m-c) 8033,-	18 318	18 316
120 000 10000,-	25 870	22 800
150 000 12500,-	35 470	28 500
200 000 16666,-	51 470	38 000

Jak z powyższych wyliczeń wynika, przy dochodzie do opodatkowania, który przekracza ok. 8040 zł miesięcznie, opłaca się wybrać podatek liniowy. Oczywiście pod warunkiem, że nie planujemy np. rozliczyć się wspólnie z małżonkiem.

Przykład 2

Pierwszy małżonek osiąga dochód z działalności gospodarczej w wysokości ok. 10 000 zł miesięcznie. Drugi osiąga dochody z pracy na poziomie ok. 3000 zł miesięcznie. Jeśli opodatkowują się oddzielnie, podatki przez nich płacone będą przedstawiać się następująco:

a) podatek jednolity od dochodu z działalności gospodarczej: 22 800 zł,

b) podatek według skali dla osoby pracującej: 5924 zł.

Razem podatek wyniesie 28 724 zł.

Jeśli małżonkowie założą, że będą rozliczać dochody wspólnie, wyliczenia ulegają zmianie i wyglądają następująco:

Łączny dochód małżonków: 156 000 zł.

Połowa dochodu małżonków: 78 000 zł.

Podatek obliczony od połowy dochodu małżonków według skali: 13 484 zł. x 2 = 26 968 zł

Okazuje się, że dla podanych kwot dochodów osobie prowadzącej działalność opłaca się zrezygnować z opodatkowania podatkiem jednolitym — korzyści płynące ze wspólnego rozliczenia z mniej zarabiającym małżonkiem są wystarczające dla podjęcia takiej decyzji.

Podatkowa księga przychodów i rozchodów

Obowiązek prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów wynika z art. 24a ustawy PDOF Dz. U. z 2009 r. nr 19, poz. 100 i ciąży na osobach fizycznych, spółkach cywilnych osób fizycznych, spółkach jawnych osób fizycznych, oraz spółkach partnerskich, wykonujących działalność gospodarczą. Ponadto obowiązek ten ciąży na osobach:

• wykonujących działalność gospodarczą na podstawie umów agencyjnych i umów na warunkach zlecenia

• prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, jeżeli osoby te zgłosiły zamiar prowadzenia tych ksiąg

• duchownych, które zrzekły się opłacania zryczałtowanego podatku dochodowego

Ww osoby prowadzą podatkową księgę przychodów i rozchodów, jeżeli ich przychody z działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 14 ustawy o PDOF, za poprzedni rok podatkowy nie osiągnęły co najmniej równowartości 1 200 000 euro w przeliczeniu na złote wg kursu średniego NBP z dnia 30 września roku poprzedzającego dany rok podatkowy czyli w 2008 roku 4.089.960 zł (tj. 1 200 000x3,4083zł/euro), wówczas nadal prowadzi on podatkową księgę przychód i rozchodów.

Zawieszenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną a PDOF

Przywilej ten został wprowadzony ustawą o swobodzie działalności gospodarczej z 2004 roku. Niestety krąg osób został ograniczony i wykluczył z niego te podmioty, które mają zatrudnionych pracowników. Zawieszenie możliwe jest na okres nie krótszy niż 1 miesiąc nie dłuższy niż 24 miesiące. Aby z tego przywileju mógł skorzystać przedsiębiorca będący wspólnikiem spółki cywilnej, prowadzenie działalności muszą zawiesić wszyscy wspólnicy tej spółki.

W trakcie zawieszenia przedsiębiorca ma prawo m.in. do:

• wykonywania wszelkich czynności niezbędnych do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów

• przyjmowania należności lub obowiązek regulowania zobowiązań, powstałych przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej

• zbywania własnych środków trwałych i wyposażenia

• osiągania przychodów finansowych, także z działalności prowadzonej przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej

Za osobę samotnie wychowującą dzieci, uważa się jednego z rodziców albo opiekuna prawnego, jeżeli osoba ta jest panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów. Za osobę taką uważa się także osobę pozostają w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności

W artykule tym ustawodawca przewidział zwolnienia przedmiotowe, jak np. odszkodowania lub zadośćuczynienia; renty otrzymywane przez inwalidów wojennych, wojskowych; wygrane w kasynach gry, wideoloterie, grach na automatach, grach na automatach o niskich wygranych, grach bingo pieniężne i fantowe przy określonych warunkach, wygrane do wysokości 2 280 zł na terytorium UE, EOG, Konfederacji Szwajcarskiej; zasiłki z tytułu urodzenia dziecka wypłacane z funduszu związków zawodowych itp.

Jeżeli roczne koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art.22 ust.2 są niższe od wydatków na dojazd do zakładu lub zakładów pracy środkami transportu autobusowego, promowego lub komunikacji miejskiej, w rocznym rozliczeniu podatku koszty te mogą być przyjęte przez pracownika lub płatnika pracownika w wysokości faktycznie poniesionych, udokumentowanych wyłącznie imiennymi biletami okresowymi.

1

---