WYKŁAD II

1. UREGULOWANIA PRAWNE

Krótka historia regulacji prawnych w polskiej rachunkowości

Początków prowadzenia polityki rachunkowości przez Państwo Polskie można upatrywać w obowiązku prowadzenia ksiąg żup solnych w Bochni i w Wieliczce w XIV i XV w.

W kolejnych stuleciach XVI - XX (do zaborów włącznie) nastąpiło szereg wydarzeń, które były przyczynkiem do zaistnienia rzeczywistej polityki rachunkowości w wolnej Polsce.

• 1924 rok - zarządzenie władz polskich w sprawie obowiązku prowadzenia „rachunkowości podwójnej” przez wszystkie przedsiębiorstwa państwowe;

• 1934 rok - ustanowiono polski Kodeks Handlowy, w którym zawarto przepisy regulujące prowadzenie rachunkowości przez kupców oraz przez spółki handlowe i kapitałowe;

• 1935 rok - przepisy normujące układ bilansu oraz rachunku zysków i strat;

• lata powojenne 1945 - 1994 r, to szereg kroków podejmowanych przez państwo dla ujednolicenia sposobu prowadzenia rachunkowości w kraju (Mechanizmy … s. 67 - 72).

Ustawa o rachunkowości

Zwieńczeniem prac nad reformowaniem polskiej rachunkowości po 1989 roku było uchwalenie w 1994 roku dwóch ustaw: o rachunkowości oraz o biegłych rewidentach i ich samorządzie.

Proces doskonalenia rachunkowości w Polsce trwa nieustannie, czego dowodem jest wielokrotne nowelizowanie wymienionych ustaw, w tym wprowadzenie zmian do ustawy o rachunkowości w latach 2000-2008, które wniosły szereg uzupełnień ważnych z racji harmonizowania polskiej rachunkowości z rachunkowością krajów Europy i Świata.

Zawartość ustawy o rachunkowości

W ustawie o rachunkowości ujęto regulacje będące w istocie mechanizmami kontrolnymi wobec zdarzeń gospodarczych znajdujących odbicie w rachunkowości.

Zaliczyć do nich należy:

• obowiązek dokumentowania operacji gospodarczych i prowadzenie ksiąg rachunkowych na podstawie dowodów księgowych,

• okresowe sprawdzanie poprawności zapisów w księgach rachunkowych za pomocą inwentaryzacji,

• wycenę aktywów i pasywów bilansowych,

• ustalanie wyniku finansowego i sporządzanie sprawozdań finansowych.

• łączenie się spółek,

• sprawozdawczość finansową (jednostkowa i skonsolidowana),

• badanie i ogłaszanie sprawozdań finansowych,

• ochronę danych księgowych i odpowiedzialność karną,

• usługowe prowadzenie ksiąg rachunkowych.

2. ZASADY RACHUNKOWOŚCI

Zasady - standardy rachunkowości

Standardami - zasadami rachunkowości nazywamy reguły, według jakich rachunkowość jest prowadzona.

Sformułowane przez naukę i wypracowane przez praktykę zasady - standardy rachunkowości wyznaczają sposoby postępowania, w wyniku których rachunkowość jest poprawna i wiarygodna oraz dostarcza potrzebnych informacji.

Regulacje wprowadzane w skali kraju stanowią politykę rachunkowości państwa.

Począwszy od XVII wieku wszystkie gospodarczo rozwijające się kraje kształtowały własną politykę rachunkowości poprzez ustanawianie odpowiednich przepisów prawnych lub wytycznych stowarzyszeń zawodowych (księgowych).

W latach siedemdziesiątych XX stulecia politykę rachunkowości zaczęto kształtować w skali międzynarodowej. Proces ten zapoczątkowany został powołaniem w 1973 roku Międzynarodowego Komitetu Standardów Rachunkowości i wdrożeniem w 1975 roku pierwszego Międzynarodowego Standardu Rachunkowości - MSR nr 1.

Rodzaje zasad rachunkowości

Ogół zasad postępowania w rachunkowości można podzielić na dwie zasadnicze grupy:

• zasady rachunkowości o charakterze technicznym,

• zasady rachunkowości o charakterze merytorycznym.

Zasady rachunkowości o charakterze technicznym

Jest to rozwinięcie angielskiej koncepcji true and fair view (prawdziwego i wiernego obrazu), według której sprawozdawczość sporządzona w oparciu o zapisy księgowe winna zawierać dane autentyczne, realne, rzetelne i ścisłe. Zasady te wiążą się bezpośrednio z działaniem ludzkim, od którego uzależnione jest poprawne przedstawianie stanu majątku i finansów przedsiębiorstwa w danym przedziale czasowym.

Do zasad o charakterze technicznym zaliczamy zatem zasady rzetelności, przejrzystości, kompletności, a także zasadę periodyzacji.

Zasady rachunkowości o charakterze merytorycznym

Są to takie reguły postępowania, które umożliwiają czerpanie z zapisów księgowych i sprawozdań finansowych informacji niezbędnych do podejmowania decyzji gospodarczych - odnoszą się do istoty transakcji i operacji księgowych ujmowanych w księgach rachunkowych.

Standardy (zasady) rachunkowości obowiązujące w polskiej rachunkowości zawarte zostały w postanowieniach ustawy o rachunkowości oraz w odrębnych dokumentach, zwanych Krajowymi Standardami Rachunkowości.

Zasady rachunkowości zawarte w przepisach ustawy o rachunkowości

W ustawie o rachunkowości w art. 4 - 8 zawarto następujące reguły odnoszące się do polskiej rachunkowości:

1. Zasadę wyższości treści nad formą.

2. Zasadę ciągłości.

3. Zasadę kontynuacji.

4. Zasadę memoriałową.

5. Zasadę współmierności.

6. Zasadę ostrożności.

7. Zasadę istotności.

Zasada wyższości treści nad formą

Określona została w art. 4 ustawy.

Oznacza, iż zdarzenia gospodarcze ujmuje się w księgach rachunkowych i wykazuje w sprawozdaniu finansowym zgodnie z ich treścią ekonomiczną i prawdą materialną chociażby forma prezentacji odbiegała od powszechnie przyjętych rozwiązań.

Zasada ciągłości

Art. 5 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z tą zasadą operacje gospodarcze winny być rejestrowane w taki sam sposób i według takich samych reguł w różnych okresach bilansowych.

Osiąga się w ten sposób porównywalność danych księgowych w różnych okresach sprawozdawczych.

Zasadę tę stosuje się zarówno do sposobu rejestracji zdarzeń gospodarczych jak i metod wyceny składników bilansowych oraz ustalania wyniku finansowego.

Dokonywane ewentualne zmiany muszą być dokładnie omówione, a dane sprowadzone do porównywalności.

Zasada kontynuacji

Art. 5 ust. 2 ustawy.

Zasada ta polega na domniemaniu, że podmiot gospodarczy będzie w przyszłości prowadził swoją działalność na poziomie nie niższym od dotychczasowego.

Podobnie jak w przypadku zasady ciągłości chodzi tu o porównywalność danych oraz o konieczność omawiania zmian i sprowadzania danych do porównywalności.

Zasada memoriałowa lub memoriału

Art. 6 ust. 1 ustawy

Według tej zasady przychody są zaliczane do okresów, których dotyczą bez względu na to czy je otrzymano, a koszty są rozpoznawane i odnoszone do okresu, w którym wykazano przychody bez względu na to czy zostały poniesione.

Wyrazem zasady memoriałowej jest też ujmowanie w księgach płatności rozliczanych w czasie (należności i zobowiązania) - oznacza to, że zasada ta jest stosowana od zarania rachunkowości.

Zasada współmierności

Art. 6 ust. 2 ustawy.

Zasada ta jest konsekwencją stosowania zasady memoriałowej w odniesieniu do ujmowania w księgach rachunkowych kosztów i przychodów.

Polega na zaliczaniu do aktywów lub pasywów danego okresu sprawozdawczego kosztów lub przychodów przyszłych okresów oraz przypadających na ten okres sprawozdawczy kosztów jeszcze nie poniesionych.

Zasada ostrożności lub ostrożnej wyceny

Art. 7 ustawy.

Polegająca na wykazywaniu w sprawozdaniach finansowych składników majątkowych według najniższych z możliwych wartości.

Zasada ta jest krytykowana ze względu na tendencję zaniżania wartości bilansowych oraz wyniku finansowego, jednakże z uwagi na korzyści przynoszące podmiotom gospodarczym przedstawiana jest w międzynarodowych standardach rachunkowości jako jedna z zasadniczych.

Zasada istotności

Art. 8 ustawy.

Polega na grupowaniu lub wydzielaniu danych księgowych istotnych dla oceny sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego jednostki gospodarczej.

Według tej zasady informacje płynące z rachunkowości winny być przedstawiane w takich zakresach i w takim czasie aby mogły być spożytkowane dla podejmowania decyzji.

Krajowe standardy rachunkowości

Wydawane przez Komitet Standardów Rachunkowości, działający przy Ministrze Finansów od 2001 roku.

Zgodnie z art. 10 ust. 3 ustawy o rachunkowości w sprawach nieuregulowanych przepisami ustawy jednostki mogą stosować rozwiązania proponowane w krajowych (KSR) i międzynarodowych (MSR) standardach rachunkowości.

Do czerwca 2008 r. Komitet Standardów Rachunkowości wydał pięć standardów.

KSR wydane do czerwca 2008 r.

KSR Nr 1 „Rachunek przepływów pieniężnych”.

KSR Nr 2 „Podatek dochodowy”.

KSR Nr 3 „Niezakończone usługi budowlane”.

KSR Nr 4 „Utrata wartości aktywów”.

KSR Nr 5 „Leasing, najem i dzierżawa”.

Międzynarodowe standardy rachunkowości

Utworzyły w 1973 roku profesjonalne organizacje księgowych z dziewięciu krajów (Australii, Francji, Holandii, Japonii, Kanady, Meksyku, Niemiec, Stanów Zjednoczonych i Wielkiej Brytanii).

Obecnie członkami Komitetu są 142 organizacje księgowych ze 103 krajów, w tym też Stowarzyszenie Księgowych w Polsce.

Uchwalanie standardów jest procedurą złożoną i przewlekłą, trwającą nawet kilkanaście lat (to następujące etapy: propozycja tematu, zarys problemu, wstępna propozycja standardu, poprawiona wersja standardu, publikacja projektu standardu,

MSR).

3. PROCES INFORMACYJNY RACHUNKOWOŚCI

Definicja współczesnej rachunkowości

Współczesną rachunkowość definiuje się zwięźle jako system gromadzenia i przetwarzania danych oraz prezentowania informacji ekonomiczno-finansowych.

Zważywszy na wieloaspektowy charakter tej dziedziny wiedzy wypada podkreślić, iż definiując rachunkowość trzeba wskazać na następujące momenty:

• rachunkowość jest systemem kontrolno- informacyjnym,

• rachunkowość dostarcza dane liczbowe dla potrzeb zarządzania,

• rachunkowość jest związana z podmiotem oraz posiada własne metody klasyfikacji i agregacji zdarzeń gospodarczych.

Zapis w art. 4. ustawy o rachunkowości

Rachunkowość obejmuje:

1. przyjęte zasady (politykę) rachunkowości,

2. prowadzenie, na podstawie dowodów księgowych, ksiąg rachunkowych, ujmujących zapisy zdarzeń w porządku chronologicznym i systematycznym,

3. okresowe ustalanie lub sprawdzanie drogą inwentaryzacji rzeczywistego stanu aktywów i pasywów,

4. wycenę aktywów i pasywów oraz ustalanie wyniku finansowego,

5. sporządzanie sprawozdań finansowych,

6. gromadzenie i przechowywanie dowodów księgowych oraz pozostałej dokumentacji przewidzianej ustawą,

7. poddanie badaniu i ogłoszenie sprawozdań finansowych w przypadkach przewidzianych ustawą.

Polityka rachunkowości

Przyjęte zasady rachunkowości, to obowiązek posiadania przez jednostkę prowadzącą rachunkowość stosownej dokumentacji objaśniającej przyjęty przez tę jednostkę sposób, prowadzenia rachunkowości.

Opis ten winien być opracowany w języku polskim i obejmować następujące objaśnienia:

• określenie roku obrotowego i wchodzących w jego skład okresów sprawozdawczych,

• wyszczególnienie metod i zasad wyceny aktywów i pasywów przedsiębiorstwa, a także sposobu ustalania wyniku finansowego,

• dotyczące sposobu prowadzenia ksiąg rachunkowych, w szczególności w postaci zakładowego planu kont, wykazu stosowanych ksiąg rachunkowych oraz opisu przetwarzania danych przy użyciu komputerów,

• odnoszące się do rozwiązań organizacyjnych związanych z ochroną danych i ich zbiorów, zwłaszcza dowodów księgowych, ksiąg rachunkowych i sprawozdawczości finansowej.

Prowadzenie ksiąg rachunkowych

Księgi rachunkowe i dowody księgowe - są elementarną częścią składową rachunkowości.

Dowody księgowe są odzwierciedleniem wszystkich tych zdarzeń gospodarczych występujących w jednostce, które powodują zmiany w strukturze lub w wielkości majątku przedsiębiorstwa.

Natomiast księgi rachunkowe stanowią podstawowe narzędzie agregacji danych źródłowych. W ustawie o rachunkowości wśród ksiąg rachunkowych wymienia się: dziennik, księgę główną, księgi pomocnicze, zestawienie obrotów i sald oraz inwentarz.

Dziennik

To chronologiczny zapis wszystkich odpowiednio ponumerowanych transakcji i operacji księgowych występujących w przedsiębiorstwie w roku obrotowym.

Bez względu na technikę prowadzenia ksiąg rachunkowych dziennik powinien umożliwiać uzgodnienie jego obrotów z zestawieniem obrotów i sald.

Przy zastosowaniu techniki komputerowej uzgadnianie zapisów jest wymuszone właściwie skonstruowanym programem.

Księga główna

Jest to ewidencja syntetyczna transakcji i operacji księgowych.

Służy do podstawowej agregacji danych zgodnej z potrzebami każdego przedsiębiorstwa.

Zapisy w księdze głównej dokonywane są zgodnie z regułą podwójnego ujmowania operacji gospodarczych.

Księgi pomocnicze

Czyli ewidencja analityczna, stanowiąca uszczegółowienie zapisów dokonywanych w księdze głównej.

Ewidencja księgowa w księgach pomocniczych prowadzona jest metodą zapisu powtarzanego, co oznacza, że każdy zapis w księgach pomocniczych jest powtórzeniem zapisu dokonanego w księdze głównej.

Ewidencja ta może być prowadzona zarówno w jednostkach pieniężnych jak i w jednostkach naturalnych.

Liczba ksiąg pomocniczych zależna jest od potrzeb przedsiębiorstwa.

Zestawienie obrotów i sald

Sporządzane jest na podstawie zapisów dokonanych na kontach księgi głównej oraz na kontach ksiąg pomocniczych przynajmniej raz na koniec każdego okresu sprawozdawczego.

Zestawienie obrotów i sald sporządza się dla uzgodnienia zapisów księgowych.

Głównym celem tej czynności jest sprawdzenie zgodności bilansowej zagregowanych zbiorczych sum obrotów i sald wszystkich kont księgowych.

Inwentarz

Jest wykazem składników aktywów i pasywów przedsiębiorstwa, sporządzanym w jednostkach, które uprzednio nie prowadziły ksiąg rachunkowych.

Sporządzany jest przez jednostki nowopowstające lub takie, które uprzednio nie prowadziły ksiąg rachunkowych.

Sprawdzanie drogą inwentaryzacji rzeczywistego stanu aktywów i pasywów

Okresowe ustalanie lub sprawdzanie rzeczywistego stanu aktywów i pasywów i porównywanie ich z zapisami w księgach rachunkowych.

Do podstawowych form inwentaryzacji należą:

• Spisy z natury.

• Sprawdzanie i analiza dokumentacji składników niemożliwych do zinwentaryzowania.

• Uzgadnianie sald.

Wycena aktywów i pasywów oraz ustalanie wyniku finansowego

Ustalanie, aktualizowanie rzeczywistej wartości składników bilansowych.

W tym przypadku rachunkowość jest instrumentem pozwalającym przedstawić majątek przedsiębiorstwa w jego realnej postaci i wielkości.

Wycena umożliwia wykazanie prawidłowego wyniku finansowego, czyli rezultatu działalności przedsiębiorstwa.

Sporządzanie sprawozdań finansowych

Sporządzana jest według ustalonych reguł prawnych (rozdziały 5 i 6 ustawy o rachunkowości) w oparciu o dane wynikające z ksiąg rachunkowych.

Dokumentacja księgowa

Mowa tu o gromadzeniu i przechowywaniu wszelkich akt odzwierciedlających funkcjonowanie rachunkowości przedsiębiorstwa.

Akta te to:

• dokumentacja opisu sposobu prowadzenia rachunkowości w jednostce,

• księgi rachunkowe i dowody księgowe,

• inwentaryzacja,

• dokumentacja wyceny,

• sprawozdawczość,

• raporty i opinie dot. badania sprawozdań finansowych.

Poddanie badaniu i ogłoszenie sprawozdań finansowych

Stanowi element rachunkowości tych przedsiębiorstw, które mają obowiązek poddawania badaniu i ogłaszania swoich sprawozdań finansowych.

Proces informacyjny rachunkowości

Sposób prowadzenia rachunkowości (polityka)

GROMADZENIE PRZETWARZANIE PREZENTACJA

DANYCH DANYCH DANYCH

Badanie i ogłaszanie sprawozdania finansowego

---