BILANS WARTOŚĆ POZNAWCZA I ANALITYCZNA (117)

222

Zobowiązania i rezerwy na zohowirp^

brutto i podstawy opodatkowania. Z istoty tych różnic wynika konieczność tworzenia rezerw na odroczony podatek dochodowy.

Punktem wyjściowym w ustaleniu rezerw na odroczony podatek dochodowy jest określenie wartości bilansowej i podatkowej aktywów i pasywów. War-tość bilansowa składników aktywów lub pasywów wynika z ksiąg rachunkowych, natomiast wartość podatkowa wynika z przepisów prawa podatkowego. Wartość podatkowa składnika aktywów jest to kwota, jaka wpływa na zmniej-szenie podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym, czyli będzie stanowiła koszt uzyskania przychodu w przypadku uzyskania z nich korzyści ekonomicznych. Na przykład, jeżeli przedsiębiorstwo zakupiło samochód osobowy za 25 000 euro, to wartość podatkowa tego samochodu wyniesie tylko 20 000 euro, ponieważ tylko do tej kwoty określają możliwość zaliczenia przepisy podatkowe. Natomiast za wartość podatkową składnika pasywów należy uznać ich wartość księgową, pomniejszoną o kwoty, które w przyszłości zmniejszają podstawę podatku dochodowego.

Różnice między wartością bilansową a podatkową składników aktywów i pa-sywów mają charakter przejściowy i z punktu widzenia skutków podatkowych dzielą się na:

•    dodatnie różnice przejściowe,

•    ujemne różnice przejściowe.

Dodatnie różnice przejściowe w aktywach występują wówczas, gdy wartość księgowa składnika aktywów jest wyższa od wartości podatkowej. Różnice te spo-Dodatnie wodują w przyszłości zwiększenie podstawy obliczenia podatku do-i ujemne chodowego. Oznacza to, że jednostka zapłaci w przyszłości podatek do-rótnk* chodowy w wysokości iloczynu dodatniej różnicy przejściowej i stawki ^{p J e}    podatku dochodowego jaka będzie obowiązywała w roku powstania obo

wiązku podatkowego. Sytuacja taka wymaga utworzenia rezerwy na odroczony podatek dochodowy.

Sposób ustalania rezerwy na odroczony podatek dochodowy ilustruje poniższy przykład.

Przykład

Przedsiębiorstwo zakupiło używany samochód ciężarowy za kwotę 20 000 zł. Amortyzacja liczona metodą liniową według ustawy o rachunkowości wyniosła na koniec roku 4000 zł, natomiast przyspieszona amortyzacja podatkowa wynosi 8000 zł. Należy ustalić wartość bilansową i podatkową samochodu na koniec roku, różnicę przejściową oraz rezerwę na odroczony podatek dochodowy, przyjmując, że stawka podatku dochodowego w roku przyszłym będzie wynosić 19%.

ftoić bilansowa samochodu na koniec okresu wynosi: 20 000 - 4000 = 16 000 zl. podatkowa samochodu wynosi:

20 000 — 8000 = 12 000 zl. ońżnica przejściowa dodatnia jest następująca:

16 000 - 12 000 = 4000 zł. Rezerwa na odroczony podatek dochodowy wynosi:

4000 x 19

— 760 zł.

100

bilansie wartość rezerwy na odroczony podatek dochodowy wyniesie 760 zl.

Rezerwę z tytułu odroczonego podatku dochodowego tworzy się w wysokości kwoty podatku dochodowego, wymagającej w przyszłości zapłaty, w związku z wystąpieniem dodatnich różnic przejściowych, to jest różnic, które spowodują zwiększenie podstawy naliczenia podatku dochodowego w przyszłości.

W ustaleniu wysokości rezerwy na odroczony podatek dochodowy istotne znaczenie ma także, oprócz obliczenia dodatniej różnicy przejściowej w aktywach, przyjęcie właściwej stawki podatku dochodowego. Stawki podatku dochodowego ulegają częstym zmianom, a do obliczenia wysokości rezerwy należy przyjąć stawkę, jaka będzie obowiązywała w roku powstania obowiązku podatkowego.

Do najczęściej występuj ących zdarzeń wywołujących dodatnie róż-    przyczyny

dodatnich

różnic

przejściowych w aktywach

nice przejściowe w aktywach można zaliczyć:

-    zastosowanie do amortyzacji środków trwałych różnych stawek, niższej dla ujęcia bilansowego i wyższej dla celów podatkowych,

-    wycenę bilansową aktywów finansowych w wartości rynkowej wyższej od ceny nabycia,

-    występowanie dodatnich różnic kursowych w toku wyceny bilansowej,

-    koszty remontów i innych wydatków rozliczanych w czasie, które uwzględniono w podstawie opodatkowania w momencie ich poniesienia^{1 2 3}.

Dodatnia róinlca przejściowa w pasywach

W odróżnieniu od aktywów, dodatnia różnica przejściowa w pasywach, występuje wówczas, gdy wartość bilansowa składnika pasywów jest niższa od wartości podatkowej, co w praktyce zdarza się rzadko. Dodatnia różnica przejściowa dotycząca pasywów oznacza, że w przyszłości podstawa opodatkowania będzie — w stosunku do zysku brutto - zwiększona. Może to mieć miejsce wtedy, kiedy przychody wpłynęły na wynik finansowy w danym okresie, nar tomiast do celów podatkowych będą przychodem dopiero w następnym okresie⁴.

1

Por. E. Jakubczyk-Cały, M. Szymańska, M. Jackowska. G. Kotar, Podatek dochodowy odko

2

aony w praktyce rachunkowości, Difin, Warszawa 2002, s. 25.

3

⁴ Por. E. Walińska, Rachunkowość podatków odroczonych, Fundacja Rozwoju Rachunkowości

4

w Polsce, Warszawa 2003 e i i n