Zmiany w sprawozdaniach finansowych w

oparciu o znowelizowaną ustawę o rachunkowości

Sprawozdania finansowe sporządza się na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych oraz inny dzień bilansowy,

stosując odpowiednio zasady wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego.

Sprawozdanie finansowe składa się:

1.

Bilansu,

2.

Rachunku zysku i strat,

3.

Informacji dodatkowej, obejmujące wprowadzenie do sprawozdania finansowego oraz dodatkowe

informacje i objaśnienia.

W bilansie wykazuje się stany aktywów i pasywów na dzień kończący bieżący rok i poprzedni rok obrotowy.

Pozycje aktywów i pasywów bilansu powinny być wykazywane w kolejności ustalonej w załącznikach nr 1 – 3 do

ustawy. W razie potrzeby ustawa dopuszcza większą szczegółowość oraz zastosowanie uproszczeń w wypadku

małych jednostek. W porównaniu z dotychczasowym układem bilansu, zmiany są następujące:

1.

Zarówno w aktywach jak i pasywach występują tylko po dwie grupy oznaczone literami: w aktywach są to:

A – „aktywa trwałe” i B – „Aktywa obrotowe”, natomiast w pasywach: A – „Kapitał własny” i B –

„Zobowiązania i rezerwy na zobowiązania” .

2.

W aktywach dotychczasowa grupa C „ Rozliczenia międzyokresowe’ została podzielona na dwie części

według kryterium czasu i zaliczona:

-

do aktywów trwałych jako „Długoterminowe rozliczenia międzyokresowe” obejmujące „Aktywa z

tytułu odroczonego podatku dochodowego” i „Inne rozliczenia międzyokresowe”

-

do aktywów obrotowych jako „Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe”.

3.

Nazwa grupy A „Aktywa trwałe” zastąpiła dotychczasową nazwę „Majątek trwały”, uległa też zmianie

struktura grupy”

-

wyodrębniono w niej grupę „ Inwestycje długoterminowe” w miejscu dotychczasowej grupy

„Finansowy majątek trwały” w celu ukazania inwestycji kapitałowych, a więc aktywów nabytych dla

osiągnięcia korzyści ekonomicznych dzięki przyrostowi wartości tych aktywów. W ramach inwestycji

długoterminowych występując takie pozycje jak: „nie użytkowane przez jednostkę, a nabyte dla

osiągnięcia korzyści nieruchomości” oraz „wartości niematerialne i prawne”, a także

„długoterminowe aktywa finansowe w jednostkach”.

-

zaliczono do niej, wspomnianą już grupę „Długoterminowe rozliczenia międzyokresowe”

4.

Grupa B „Majątek o obrotowy” została nazwana B „Aktywa obrotowe”, a jej struktura oraz zakres też

uległy zmianie:

-

dotychczasowe grupy „papiery wartościowe przeznaczone do obrotu” oraz „Środki pieniężne”

zostały połączone w jedną grupę „Inwestycje krótkoterminowe” , obejmują one: udziały, akcje, inne

papiery wartościowe, udzielone pożyczki.,

-

jako nowy element tej grupy występują „Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe”

5.

Także w pasywach uległa zmianie struktura grupy A „Kapitał (fundusz) własny”, co przejawia się

rezygnacją z pozycji oznaczonych cyframi arabskimi i ograniczeniem do pozycji oznaczonych cyframi

rzymskimi, których jest więcej niż dotychczas; do nowych pozycji oznaczonych cyframi rzymskimi należą:

„Udziały (akcje) własne do umorzenia” – wielkość ujemna oraz wyłoniona z dotychczasowej grupy „Wynik

finansowy netto roku obrotowego” pozycja „Odpisy z zysku netto w ciągu roku obrotowego” wielkość

ujemna. Pozostałe grupy są identyczne jak dotychczas tylko w niektórych pozycjach zmianie uległa nazwa

np.: „ Zysk (strata) z lat ubiegłych”, dotychczas „ Nie podzielony wynik finansowy z lat ubiegłych”.

6.

W pasywach istotnie zmienił się zakres i struktura grupy B „Zobowiązania i rezerwy na „Zobowiązania”,

która powstała z dotychczasowych czterech grup, a mianowicie: B. „Rezerwy”, C „Zobowiązania

długoterminowe”, D „zobowiązania krótkoterminowe i fundusze specjalne”, E „ Rozliczenia międzyokresowe

i przychody przyszłych okresów”.

Warto ponadto zwrócić uwagę, że uległa zmianie szczegółowość podziału oraz zakres niektórych pozycji

aktywów i pasywów oznaczonych cyframi rzymskimi.

1.

W pozycji aktywów „Wartości niematerialne i prawne” została wyeliminowana pozycja „Koszty organizacji

poniesione przy założeniu lub późniejszym rozszerzeniu spółki akcyjnej” a pozycja „Koszty prac

rozwojowych” przyjęła nazwę „Koszty zakończonych prac rozwojowych” .

2.

W pozycji aktywów „Rzeczowe aktywa trwałe” dokonano podziału tylko na trzy pozycje: „Środki trwałe”,

Środki trwałe w budowie”, które dotychczas nosiły nazwę „Inwestycje rozpoczęte” oraz „Zaliczki na środki

trwałe w budowie”. Nowością jest wprowadzenie pozycji oznaczonych małymi literami jako kolejnego

szczebla, w podziale pozycji bilansowych np. z „Środków trwałych” wyodrębniono: grunty, w tym prawo

wieczystego użytkowania gruntów, budynki, budowle, lokale i obiekty inżynierii lądowej i wodnej,

urządzenia techniczne i maszyny, środki transportu oraz inne środki trwałe.

3.

W odniesieniu do pozycji „Należności długoterminowe” wprowadzono pozycje oznaczone cyframi arabskimi

wydzielając należności od jednostek powiązanych i od pozostałych jednostek.

4.

Nowością jest wyodrębnienie w grupie „Długoterminowe rozliczenia międzyokresowe” pozycji „Aktywa z

tytułu odroczonego podatku dochodowego”

5.

Zmienioną strukturę ma pozycja aktywów „Należności krótkoterminowe”, wyodrębniono z niej:

-

należności od jednostek powiązanych” z tytułu dostaw i usług o okresie spłaty do 12 miesięcy i

powyżej 12 miesięcy, a także inne należności od jednostek powiązanych

-

„Należności od pozostały jednostek” z podziałem na A) należności z tytułu dostaw i usług o okresie

spłaty do 12 miesięcy i powyżej 12 miesięcy, b) należności z tytułu podatków, ceł, ubezpieczeń

społecznych i zdrowotnych oraz innych świadczeń, C) inne należności D) należności dochodzone na

drodze sądowej.

6. W grupie „Kapitał (fundusz) własny” wystąpi jako wielkość ujemna pozycja „Odpisy z zysku netto w ciągu roku

obrotowego”

7.

Pozycja pasywów „Rezerwy na zobowiązania” ma inną strukturę niż dotychczasowa grupa „Rezerw”,

obecnie wyróżnia się nie dwa, a trzy rodzaje rezerw: rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego,

pozostałe rezerwy i rezerwa na świadczenia emerytalne i podobne.

8.

Pozycja pasywów „Zobowiązania długoterminowe” została podzielona na dwie grupy oznaczone cyframi

arabskimi (wobec jednostek powiązanych i pozostałych jednostek)

9.

W wypadku pozycji pasywów „Zobowiązania krótkoterminowe” również został przyjęty podział na trzy

grupy oznaczone cyframi arabskimi: 1) zobowiązania wobec jednostek powiązanych z tytułu dostaw i usług

o wymagalności do 12 miesięcy i powyżej 12 miesięcy oraz inne zobowiązania wobec jednostek

powiązanych, 2) zobowiązania wobec pozostałych jednostek, 3) fundusze specjalne

10.

Nowością w pozycji pasywów „rozliczenia międzyokresowe” jest wyodrębnienie ujemnej wartości firmy oraz

innych rozliczeń międzyokresowych z podziałem na długo- i krótkoterminowe.

Drugim podstawowym elementem sprawozdania finansowego jest rachunek zysków i strat. Ujmuje się w

nim przychody, koszty, zyski i straty, a także obowiązkowe obciążenia wyniku finansowego za dany i

poprzedni rok obrotowy. Jeżeli rachunek jest sporządzany za inny okres sprawozdawczy niż rok obrotowy,

wówczas występujące w nim wielkości wykazuje się za dany okres sprawozdawczy oraz za analogiczny okres

w poprzednim roku obrotowym. Wzory rachunku zysków i strat zawarte w załącznikach nr 1 – 3 do ustawy

określają wymagania, co do informacji z tego zakresu. Jak już wspomniano w uzasadnionych przypadkach

ustawa dopuszcza rozbudowę pozycji rachunku zysków i strat. Załącznik nr 1 określa układ rachunku zysków i

strat dla jednostek innych niż banki i zakłady ubezpieczeń w wariancie kalkulacyjnym i porównawczym.

Odmiennie niż dotychczas nowa wersja ustawy przewiduje oba warianty tylko w układzie pionowym, podczas

gdy wcześniej występowały oprócz układów pionowych, także układy poziome. Postać rachunku zysków i strat

dla banków określa załącznik nr 2 do ustawy, natomiast dla zakładów ubezpieczeń – załącznik nr 3.

Część zmian dokonanych w rachunku zysków i strat ma charakter istotny, część natomiast porządkujący.

W wariancie kalkulacyjnym zmianą w grupie A ”Przychody netto ze sprzedaży produktów, towarów i

materiałów” jest wyodrębnienie przychodów od jednostek powiązanych, a także w grupie B – kosztów

produktów, towarów i materiałów sprzedanych jednostkom powiązanym. Charakter porządkujący ma

sprecyzowanie, że przychody ze sprzedaży są przychodami netto. Zmianą porządkującą w grupie A jest

przedstawienie kolejności pozycji oznaczonych cyframi rzymskimi.

W wariancie porównawczym zmiany w grupach A i B mają podobny charakter:

-

wyodrębniono w grupie A przychody netto i zrównane z nimi przychody od jednostek owiązanych

-

nastąpiła zmiana kolejności w grupie A

-

zmieniła się też kolejność pozycji w grupie B „Koszty działalności operacyjnej” a mianowicie jako

pierwszy rodzaj kosztów występuje amortyzacja

-

nowością jest wyodrębnienie podatku akcyzowego w pozycji kosztów rodzajowych „podatki i opłaty”

-

nastąpią zmiana nazwy kosztu rodzajowego z dotychczasowej „Świadczenia na rzecz pracowników”

na „Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia”

W odniesieniu do grup i pozycji, które są dla obu wariantów jednakowe zmiany są następujące:

-

w grupie „Pozostałe przychody operacyjne” nie wykazuje się przychodów ze sprzedaży składników

majątku trwałego lecz „Zysk ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych”

-

w grupie „pozostałe koszty operacyjne” pojawiła się nowa pozycja „Aktualizacja wartości aktywów

niefinansowych”

-

nowością jest wyodrębnienie w grupie „Przychody finansowe’ pozycji „Aktualizacja wartości

inwestycji”, a nie jak dotychczas – tylko w grupie „Koszty finansowe”

-

dla pozycji „Dywidenda i udziały w zyskach” w grupie „Przychody finansowe” oraz „Odsetki” w

grupach „przychody Finansowe” „Koszty finansowe” wydzielono kwoty przypadające na jednostki

powiązane,

-

nowością jest wprowadzenie grupy „Wynik zdarzeń nadzwyczajnych”, informującej o saldzie między

zyskami i stratami nadzwyczajnymi,

-

nowością jest rozdzielenie też dotychczasowej grupy „Obowiązkowe obciążenie wyniku

finansowego” na dwie grupy oznaczone literami są to: „Podatek dochodowy” i „Pozostałe

obowiązkowe zmniejszenia zysku (zwiększenie straty)”.

Według zmienionej wersji ustawy o rachunkowości informacja dodatkowa jest podobnie, jak do tej

pory, obligatoryjnym sprawozdaniem finansowym wszystkich jednostek prowadzących księgi rachunkowe.

Zakres informacji dodatkowej dla jednostek innych niż banki i zakłady ubezpieczeń społecznych określa

załącznik nr 1 do ustawy. Będąca elementem sprawozdania finansowego informacja dodatkowa powinna

zawierać dane i objaśnienia, które są konieczne, aby sprawozdanie zgodne z określonymi w ustawie

zasadami rachunkowości, jasno i rzetelnie przedstawiło sytuację majątkową i finansową oraz wynik

finansowy.

Zawartość treściowa informacji dodatkowej w załączniku nr 1 do nowej wersji w niewielkim stopniu różni

się od dotychczasowej wersji. Odmienna jest natomiast struktura informacji oraz kolejność poszczególnych

grup danych i wyjaśnień. W nowym układzie informacja dodatkowa dzieli się na dwie części:

-

wprowadzenie do sprawozdania finansowego oraz

-

dodatkowe informacje i objaśnienia.

Według załącznika nr 1 „wprowadzenie” poprzedza bilans. Dostarcza ono informacji o:

-

jednostce gospodarczej, której dotyczy sprawozdanie (nazwa, siedziba, przedmiot działalności,

organ rejestrowy, czas trwania działalności, jeżeli jest on ograniczony,

-

okres sprawozdawczy,

-

zakres sprawozdania

-

zdolności firmy do kontynuacji działalności w dającej się przewidzieć przyszłości z podaniem

ewentualnych zagrożeń w tym zakresie.

-

przyjętych zasadach polityki rachunkowości, zwłaszcza w odniesieniu do zagadnień, co do których

ustawa dopuszcza prawo wyboru rozwiązań stosowanych przez jednostkę.

W części „dodatkowe informacje i objaśnienia” wyodrębniono dziewięć grup, które obejmują następujące

zagadnienia:

-

grupa 1 zawiera dodatkowe informacje i objaśnienia do pozycji bilansu

-

grupa 2 ma za zadanie ukazać dodatkowe informacje i objaśnienia związane z rachunkiem wyników

i strat

-

grupa 3 przedstawia dodatkowe informacje do rachunku przepływów pieniężnych

-

grupa 4 ujmuje dane dotyczące zatrudnienia, jego struktury zawodowej, wynagrodzeń, także

wynagrodzeń z zysku, pożyczek i podobnych świadczeń na rzecz osób należących do zarządu i

organów nadzorczych,

-

grupa 5 zwiera informacje, które w wersji ustawowej znajdowały się w pierwszej grupie, a

mianowicie: informacje o znaczących z lat ubiegłych

-

grupa 6 dotyczy sprawozdawczości grup kapitałowych

-

grupa 7 (dotychczas nie występowała) określa informacje podawane w przypadku gdy w roku

obrotowym, którego dotyczy sprawozdanie nastąpiło połączenie z inną jednostką

-

grupa 8 (nowa) dotyczy informacji podawanych w wypadku wątpliwości co do możliwości

kontynuacji działalności jednostki

-

grupa 9 (nowa) zawiera zalecenie, aby zamieścić wszelkie dodatkowe informacje, które mogłyby

istotnie wpłynąć na ocenę jednostki, jej sytuację majątkową, finansową, wynik finansowy.

Nowym elementem sprawozdania finansowego jest zestawienie zmian w kapitale własnym. Dotychczas w

Polsce nie było obowiązku jego sporządzania. Zestawienie zmian w kapitale muszą sporządzać te jednostki,

których sprawozdanie finansowe podlega corocznemu badaniu przez biegłego rewidenta. Dane liczbowe odnoszące

się do poszczególnych pozycji zestawienia muszą dotyczyć bieżącego i poprzedniego okresu obrotowego.

Podobnie jak dotychczas obligatoryjnym elementem sprawozdania finansowego jednostek objętych

obowiązkiem badania przez biegłego jest sprawozdanie z przepływów środków pieniężnych, nazwane obecnie

rachunkiem przepływów pieniężnych. Należy w nim wykazać wszystkie wpływy i rozchody środków pieniężnych

jednostki, z wyłączeniem operacji związanych z zakupem lub sprzedażą środków pieniężnych. Dane liczbowe

ujmuje się w rachunku za bieżący i poprzedni rok obrotowy. Nowością jest możliwość sporządzania sprawozdania

metodą pośrednią lub bezpośrednią. Różnica między obu metodami polega na odmiennym sposobie ustalania

środków pieniężnych generowanych przez działalność operacyjną.

Kolejnym sprawozdaniem, które muszą sporządzać tylko niektóre jednostki jest sprawozdanie z

działalności w roku obrotowym. W nowej wersji ustawy o rachunkowości muszą je sporządzać oprócz spółek z

o.o., Spółek akcyjnych, spółdzielni dodatkowo przedsiębiorstwa państwowe. Sprawozdanie powinno zwierać

istotne informacje o stanie majątkowym i sytuacji finansowej z uwzględnieniem oceny osiągniętych rezultatów,

ukazaniem ewentualnych zagrożeń oraz istniejącego ryzyka.

Zmiany w zakresie sprawozdań finansowych można pogrupować w następujących blokach:

1. Modyfikacja ogólnych zasad sporządzania sprawozdań

2. Wprowadzenie nowego sprawozdania finansowego

Zmiany dotyczące dotychczasowych elementów sprawozdania finansowego.

Wśród rozwiązań, które można zaliczyć do pierwszej grupy należą:

a)

możliwość zastosowania w sprawozdaniach zaokrągleń do tysięcy złotych, pod warunkiem, że nie

zniekształca to prezentowanego obrazu,

b)

zmianę warunków kwalifikacji jednostek upoważnionych do sporządzania uproszczonego

sprawozdania finansowego

c)

zasadę, że podział lub pokrycie wyniku finansowego jednostek, które nie muszą poddawać

sprawozdania badaniu, jest możliwy dopiero po zatwierdzeniu sprawozdania przez organ

zatwierdzający,

d)

zasady dokonywania zmian po sporządzeniu sprawozdania finansowego,

e)

nowy sposób obliczania średnich kursów walut

f)

określenie pozycji, w której wykazuje się różnice wynikające z przeliczeń kursów walut

g)

konstrukcję załączników do ustawy, zostały one uporządkowane według rodzajów jednostek,

załącznik nr 1 – dla jednostek innych niż banki i zakłady ubezpieczeń, załącznik nr 2 – dla banków,

załącznik nr 3 – dla zakładów ubezpieczeń

Istotną nowością jest wprowadzenie nowego sprawozdania o nazwie „zestawienie zmian w kapitale

(funduszu) własnym”