Różnice kursowe

Wybrane zagadnienia

Plan

1.

Pojęcie różnic kursowych

2.

Bieżąca wycena aktywów i pasywów w
walucie obcej

3.

Klasyfikacja różnic kursowych

4.

Wycena bilansowa różnic kursowych

5.

Różnice kursowe a prawo podatkowe

Różnice kursowe

Różnice kursowe (ang. exchange

differences) powstają na skutek wahań

kursów kupna i sprzedaży waluty krajowej

w stosunku do walut obcych, wzajemnych

zmian poziomów kursów innych walut

oraz wystąpienia odchyleń pomiędzy

kursem średnim walut obcych a

faktycznymi, rynkowymi kursami

sprzedaży lub zakupu poszczególnych

walut.

Różnice kursowe



Ustawa o rachunkowości nie zawiera

definicji różnicy kursowej.

Różnica kursowa wg MSR 21

Różnica, która wynika z wykazywania

w walucie sprawozdawczej tej samej
liczby jednostek waluty obcej po
różnych kursach wymiany.

Bieżąca wycena aktywów i pasywów w walucie

obcej

Ustawa o rachunkowości:

Wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze ujmuje się w
księgach rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia – o ile
odrębne przepisy dotyczące środków pochodzących z budżetu Unii
Europejskiej i innych krajów Europejskiego Obszaru Gospodarczego
oraz środków niepodlegających zwrotowi, pochodzących ze źródeł
zagranicznych nie stanowią inaczej – odpowiednio po kursie:

1) faktycznie zastosowanym w tym dniu, wynikającym z
charakteru operacji – w przypadku sprzedaży lub kupna walut
oraz zapłaty należności lub zobowiązań;
2) średnim ogłoszonym dla danej waluty przez Narodowy Bank
Polski z dnia poprzedzającego ten dzień – w przypadku zapłaty
należności lub zobowiązań, jeżeli nie jest zasadne zastosowanie
kursu, o którym mowa w pkt 1, a także w przypadku pozostałych
operacji.

Bieżąca wycena aktywów i pasywów w walucie

obcej

3. Jeżeli aktywa i pasywa są wyrażone
w walutach, dla których Narodowy
Bank Polski nie ogłasza kursu, to kurs
tych walut określa się w relacji do
wskazanej przez jednostkę waluty
odniesienia, której kurs jest ogłaszany
przez Narodowy Bank Polski.

Bieżąca wycena aktywów i pasywów w walucie
obcej

Wprowadzając na bieżąco do ksiąg
rachunkowych zobowiązania powstałe w
wyniku

transakcji

zakupu

(np.

materiałów, towarów) i należności z
tytułu sprzedaży (wyrobów, towarów) to
przelicza się je po kursie średnim danej
waluty ogłoszonym przez NBP w dniu
roboczym,

poprzedzającym

dzień

zakupu bądź sprzedaży.

Bieżąca wycena aktywów i pasywów w walucie
obcej

Dzień zakupu majątku

– to wynikający z faktury dostawcy dzień
poprzedzający datę jej wystawienia.

Dzień sprzedaży

- to najczęściej dzień poprzedzający datę
wystawienia przez sprzedającego faktury lub
wydania dostawy, o ile nastąpiło to przed
wystawieniem faktury.

Kurs faktycznie zastosowany

W momencie ruchu pieniądza:

- zapłata należności lub zobowiązań,
- zaciągnięcia lub udzielenia
pożyczki/kredytu lub ich spłaty,

-

przychodu i rozchodu walut obcych

posiadanych przez podmiot w kasie lub
na walutowym rachunku walutowym

-

………………………………………………

Kurs faktycznie zastosowany

Kurs faktycznie zastosowany
zależy od rodzaju bądź cech danej
operacji gospodarczej.

Kurs faktycznie zastosowany

Wpływ do banku waluty obcej z tytułu
zapłaty należności, otrzymania zaliczki
na poczet dostawy, spłaty udzielonej
pożyczki wraz z odsetkami – a waluta
natychmiast jest odsprzedawana
bankowi

……………………………………………………
………………………………………………

Kurs faktycznie zastosowany

Zapłata zobowiązania, spłata
zaciągniętego kredytu/pożyczki wraz z
odsetkami walutą obcą zakupioną
uprzednio w banku

kurs sprzedaży policzony przez

bank

Kurs faktycznie zastosowany

W sytuacji, gdy waluta obca jest
sprzedawana kantorowi lub przez
niego zakupywana, kursem faktycznie
zastosowanym jest kurs policzony
przez kantor.

Wycena wpływu środków pieniężnych

wyrażonych w walutach obcych, których

wpływ nastąpił na rachunek bankowy

jednostki lub rachunek dewizowy



………………………………

, z którego

usług korzysta jednostka, w
przypadku

wpływu należności,



……………………………..

, z którego

usług korzysta dana jednostka, w
przypadku

zakupu walut obcych

,

Wycena rozchodu walut obcych ze złotowego

rachunku bankowego



Kurs sprzedaży banku

, z którego

usług korzysta dana jednostka, w
przypadku

spłaty zobowiązań

zagranicznych

;



Kurs kupna banku

, z którego usług

korzysta jednostka, w przypadku

sprzedaży walut obcych

.

Wpływ na rachunek

walutowy

Gdy waluta obca pochodząca z zapłaty
należności wpływa na walutowy rachunek
bankowy jednostki i nie następuje jej
wymiana na złote, stosuje się kurs średni
NBP z ostatniego dnia roboczego
poprzedzającego dzień operacji, bez
względu na wykorzystanie tej waluty w
przyszłości (spłata zobowiązania,
sprzedaż bankowi, załozenie lokaty).

Wycena rozchodu walut obcych z

rachunku dewizowego



Według cen przeciętnych ustalonych w

wysokości średniej ważonej

kursów kupna lub

sprzedaży banku, z którego usług korzysta jednostka,

po jakim wyceniane były kolejne wpłaty na rachunek

dewizowy,



…………………………………………

, czyli według kursów

pierwszych wpłat walut na rachunek dewizowy

banku, z którego usług korzysta jednostka,



………………………………………….

, czyli według

kursów ostatnich wpłat walut na rachunek dewizowy

banku, z którego usług korzysta jednostka.

Wycena aktywów i pasywów w

walutach obcych, dla których brak

kursu

Jeżeli aktywa i pasywa są wyrażone w

walutach, dla których bank, z którego
usług korzysta jednostka, lub
Narodowy Bank Polski nie ustalają
kursu, to kurs tych walut określa się
w relacji do wskazanej przez
jednostkę waluty odniesienia, której
kurs jest ustalany przez Narodowy
Bank Polski.

Klasyfikacja różnic kursowych

Rodzaj kryterium

Rodzaj różnic

kursowych

Kryterium momentu

powstania

- różnice kursowe powstałe w ciągu

okresu sprawozdawczego
- różnice kursowe powstałe na koniec

okresu sprawozdawczego
- różnice kursowe powstałe na dzień

bilansowy

Kryterium wpływu na wartość

aktywów, pasywów oraz

wynik finansowy

- różnice kursowe dodatnie
- różnice kursowe ujemne

Kryterium wynikające z prawa

podatkowego

- zrealizowane (opłacone)
- niezrealizowane (nieopłacone)

Klasyfikacja różnic kursowych

Z punktu widzenia wpływu na sprawozdania

finansowe wyróżniamy następujące różnice

kursowe:

I) powstałe w wyniku operacji

gospodarczych występujących w trakcie

roku obrachunkowego, takich jak:



spłata należności,



zapłata zobowiązań,



zakup lub sprzedaż elementów majątku

obrotowego oraz trwałego w innych

walutach.

II) powstałe w dniu bilansowym

Ewidencja różnic kursowych



Dodatnie różnice kursowe

Wn -

Konto zespołu 1, 2

Ma -……………………….. (zespół 7)



Ujemne różnice kursowe

Wn -

…………………………. (zespół 7)

Ma -Konta zespołu 1,

Wycena bilansowa różnic

kursowych

Ustawa o rachunkowości

1. Nie rzadziej niż na dzień bilansowy wycenia się wyrażone w
walutach obcych:



1) składniki aktywów (z wyłączeniem udziałów w jednostkach

podporządkowanych wycenianych metodą praw własności) i
pasywów – po obowiązują-cym na ten dzień średnim kursie
ogłoszonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski, z
zastrzeżeniem pkt 2;



2) gotówkę znajdującą się w jednostkach prowadzących kupno i

sprzedaż walut obcych – po kursie, po którym nastąpił jej zakup,
jednak w wysokości nie wyższej od średniego kursu ogłoszonego

na dzień wyceny dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski

.

Wycena bilansowa różnic

kursowych

Dodatnie różnice kursowe

Wycena należności

Kurs średni NBP na dzień bilansowy …… Kurs na dzień powstania

należności

Wycena zobowiązań

Kurs średni NBP na dzień bilansowy …….Kurs na dzień powstania

zobowiązań

Wycena bilansowa różnic

kursowych

Ujemne różnice kursowe

Wycena należności

Kurs średni NBP na dzień bilansowy < Kurs na dzień powstania

należności

Wycena zobowiązań

Kurs średni NBP na dzień bilansowy >Kurs na dzień powstania

zobowiązań

Ujęcie różnic kursowych

w rachunku zysków i strat (art. 42 ust. 3)

W rachunku zysków i strat różnice kursowe

wykazuje się po ich skompensowaniu.

W przychodach finansowych wykazuje się

nadwyżkę dodatnich różnic kursowych nad
ich ujemnymi.

W kosztach finansowych wykazuje się

nadwyżkę ujemnych różnic kursowych nad
dodatnimi.

Różnice kursowe a wycena środków trwałych

Różnice kursowe powstałe przy wytworzeniu lub

zakupie środka trwałego (przed oddaniem go do
użytkowania) korygują wartość środków trwałych.

1) Ujemne różnice kursowe

Wn - Środki trwałe w budowie
Ma - Pozostałe rozrachunki lub Kredyty bankowe

2) Dodatnie różnice kursowe

Wn - Pozostałe rozrachunki lub Kredyty bankowe
Ma - Środki trwałe w budowie

Wycena bilansowa środków znajdujących się w kasie

walutowej i na walutowym rachunku bankowym

……………………….. powstają gdy:

Kurs średni NBP dla waluty na dzień bilansowy

<

kurs waluty z dnia jej wpływu na rachunek oraz do

kasy

……………………….. powstają gdy:

Kurs średni NBP dla waluty na dzień bilansowy

>

kurs waluty z dnia jej wpływu na rachunek oraz do

kasy

Przykład 1 – Wycena

zobowiązań

Spółka „Alfa” posiadała na dzień bilansowy

zobowiązania w kwocie 1.000 EUR, które zostały
ujęte w księgach rachunkowych 15.10.200X r.
według kursu 4,00 zł/EUR. Na dzień 31.12.200X r.
średni kurs EUR wyniósł 3,6 zł/EUR.

Dokonać wyceny bilansowej zobowiązań w walucie

obcej i zaksięgować powstałe różnice kursowe.

Rozwiązanie

1.

Zobowiązania na dzień powstania 15.10.200X r.
………….. * ……… zł/EUR
…………… zł

2.

Zobowiązania na dzień 31.12.200X r.
………. EUR * ….… zł/EUR

……………. zł

3.

Powstałe różnice kursowe dodatnie

……………. zł

Księgowania:
Sp. Ma – Zobowiązania wobec dostawców

……………. zł

1)

Różnice kursowe dodatnie
……………. zł
Wn - Rozrachunki z dostawcami
Ma – ………………………………

Przykład 2 – Wycena

należności

Spółka „Beta” posiadała na dzień bilansowy należności w

kwocie 3.000EUR, które zostały ujęte w księgach
rachunkowych 15.11.200X r. według kursu 3,9 zł/EUR.

Na dzień bilansowy 31.12.200X r. kurs średni NBP wyniósł 3,6

zł/EUR.

Dokonać wyceny bilansowej należności w walucie obcej i

zaksięgować powstałe różnice kursowe.

Rozwiązanie

1.

Należności na dzień powstania 15.11.200X r.
……….. EUR * ……… zł/EUR

………….. zł

2.

Należności na dzień 31.12.200X r.
……….. EUR * …….. zł/EUR

…………… zł

3.

Różnice kursowe ujemne

……….. zł

Księgowania
Sp. Wn-

Należności

…………… zł

1)

Różnice kursowe ujemne

…………… zł

Wn – ………………………
Ma – Rozrachunki z odbiorcami i dostawcami

Przykład 3 – Wycena kredytu w walucie obcej

zaciągniętego na środki trwałe w budowie

Spółka „Kajtuś” zaciągnęła kredyt na budowę magazynu w

kwocie 100.000 EUR dnia 15.12.200X według kursu 3,8
zł/EUR.

Kredyt będzie spłacany od 15.01. roku następnego.

Na dzień bilansowy 31.12.200X r. kurs średni NBP wyniósł 3,6

zł/EUR.

Dokonać wyceny bilansowej kredytu zaciągniętego w walucie

obcej i zaksięgować powstałe różnice kursowe.

Rozwiązanie

1.

Kredyt na dzień 15.12.200X r.
………….. EUR * ……. zł/EUR

……………. zł

2.

Kredyt na dzień 31.12.200X r.
………….. EUR * …… zł/EUR

…………….. zł

(wycena kredytu zaciągniętego
na budowę magazynu)

3.

Różnica kursowa (różnica w wycenie)

…………….. zł

Księgowania
Sp. Ma – Kredyty bankowe

……………… zł

1)

Różnica w wycenie

……………… zł

Wn – Kredyty bankowe
Ma – ……………………
(zmniejsza wartość środka trwałego w budowie)

Różnice kursowe a prawo

podatkowe

Od 1 stycznia 2007 r. zmianie uległy

zasady uwzględniania w podstawie
opodatkowania podatkiem
dochodowym różnic kursowych
naliczonych na dzień bilansowy.

Różnice kursowe a prawo

podatkowe

Jeśli jednostka wybierze sposób

ustalania różnic kursowych w
oparciu o przepisy ustawy o
rachunkowości, to ustalone na
dzień bilansowy różnice zaliczy
się do kosztów lub przychodów
podatkowych.

Różnice kursowe a prawo

podatkowe

W przypadku gdy jednostka dokona

wyboru ustalania różnic kursowych na

podstawie przepisów podatkowych, to

różnice kursowe naliczone na dzień

bilansowy będą obojętne podatkowo.

W tym przypadku różnice te będą

wpływały na podstawę opodatkowania

dopiero w chwili realizacji.

Warunki do zastosowania metody bilansowej

w celu wyceny różnic kursowych dla celów

podatkowych

1) Poddanie sprawozdania finansowego

corocznemu badaniu przez podmiot

uprawniony do ich badania,

2) Przyjęte rozwiązanie musi być stosowane co

najmniej przez następne trzy lata podatkowe,

3) Dokonywanie na koniec każdego miesiąca,

kwartału lub na koniec roku wyceny aktywów

i zobowiązań wyrażonych w walucie obcej,

raz przyjęte w tym zakresie rozwiązanie

powinno być konsekwentnie, stale

stosowane,

Warunki do zastosowania metody bilansowej

w celu wyceny różnic kursowych dla celów

podatkowych

4)

Należy poinformować właściwego naczelnika urzędu

skarbowego, z którym podatnik się rozlicza z podatku
dochodowego, o wyborze metody bilansowej dla obliczania
podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym;
zgłoszenie powinno nastąpić w ciągu 30 dni od początku roku
podatkowego, w przypadku gdy rok podatkowy pokrywa się z
kalendarzowym – jest to 30.01.

5) podatnicy, którzy dla celów podatkowych przyjęli metodę

bilansową, ujmą statystycznie w przychodach bądź kosztach
podatkowych roku 2007 naliczone – na dzień bilansowy
poprzedzający początek nowego roku obrotowego, a zarazem
podatkowo, memoriałowo i odniesione drugostronnie na
wynik finansowy różnice kursowe od środków pieniężnych,
papierów wartościowych, należności i zobowiązań, w tym
kredytów i pożyczek.

Przykład 4 Wycena bilansowa środków pieniężnych

na rachunku walutowym i w kasie walutowej

Spółka „Kajtuś” posiada środki pieniężne w walucie obcej w

kwocie 10.000 EUR, których wartość wykazana w księgach
rachunkowych w walucie polskiej wynosi 40.000 zł. Spółka
prowadzi również kasę walutową w euro, w której na dzień
31.12.200X r. znajdowało się 400 EUR o wartości w złotych
polskich 1.640 zł.

Dokonać wyceny bilansowej środków pieniężnych

znajdujących się na rachunku walutowym i w kasie
walutowej.

Ustalić i zaksięgować różnice kursowe.

Rozwiązanie

Wycena na 31.12.200X r.



Środki pieniężne na rachunku walutowym
……… EUR * ………. zł/EUR

…………..

Różnica ………... – …………

…………..

Ujemna różnica kursowa
Wn – Koszty finansowe
Ma – Rachunek walutowy

Rozwiązanie

2.

Wycena środków znajdujących się w kasie walutowej

………. EUR * ……… zł/EUR

………….

Różnica ………. – ……

………….

Ujemna różnica kursowa

Wn – ………………..
Ma – Kasa walutowa